從業二十年的老會計經驗之談，如果覺得有幫助請您打賞支持，謝謝!境外公司境內銷售服務應納稅費怎樣計算？（老會計人的經驗）案例：2017年元月，中國境內某公司（以下稱甲公司）與新加坡某公司（以下稱A公司）簽訂服務合同，約定A公司為甲公司提供設計服務，服務收費200萬美元，同時約定由A公司收取的200萬美元不承擔任何境內稅費。2018年4月10日，A公司交付圖紙且不保留任何權利。4月15日甲公司對外支付了200萬美元。合同自簽訂日起至交付圖紙為止，A公司先后派員實地測量和考察，共計150天。該項業務應如何納稅？稅款如何計算？

一般來說，境外公司在境內銷售服務，應依法繳納：增值稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加費和企業所得稅。這些稅費種，可以劃分為兩大類別，即：增值稅及附加稅費、企業所得稅。其稅法的規定也有著較大的差異。凡人以為，學懂弄通A公司該項業務納稅事項，重點需要關注三個方面的問題。

問題一：A公司該項業務應在中國境內繳納哪些稅種？

（一）增值稅及附加稅費

《增值稅暫行條例》（2017年修訂）規定，在中華人民共和國境內銷售貨物或者加工、修理修配勞務，銷售服務、無形資產、不動產以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應當依法繳納增值稅?！稜I業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號）規定，在境內銷售服務、無形資產或者不動產，是指“服務（租賃不動產除外）或者無形資產（自然資源使用權除外）的銷售方或者購買方在境內”。

案例中，A公司是新加坡境內企業，其設計服務的購買方甲公司是中國境內企業，符合服務的“購買方在境內”這一規定，因此該項業務屬于我國增值稅的征稅范圍，應當依法繳納增值稅。同時，依據《國務院關于統一內外資企業和個人城市維護建設稅和教育附加制度的通知》（國發〔2010〕35號）以及甲公司所在省政府的規定，A公司還需要同步繳納城市維護建設稅、教育費附加和地方教育附加費，稅率分別為7%、3%和2%。

（二）企業所得稅

在《企業所得稅法》中，企業所得稅的納稅人分為居民企業和非居民企業。非居民企業，是指依照外國（地區）法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。

對于非居民企業的企業所得稅納稅義務，按照其是否在中國境內設立機構場所、取得所得的來源、以及所得與機構場所的相關性，又分成兩種情形：一是非居民企業在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得，繳納企業所得稅。適用稅率為25%。二是非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。適用稅率為20%，減按10%的稅率征收企業所得稅。

《企業所得稅法實施條例》對在中國境內從事生產經營活動的機構、場所有著明確的規定，境外企業在境內“提供勞務的場所”也屬于“機構、場所”的范圍，應當就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，繳納企業所得稅。

但在實務中，對于非居民企業中國境內“營業利潤”所得是否繳納企業所得稅，還需要結合兩國間的稅收協定，予以綜合判定。案例中的A公司是新加坡企業，在中國境內未設立營業機構或辦事機構，《中華人民共和國政府和新加坡共和國政府關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定》（國稅函〔2007〕790號印發，以下簡稱《協定》）規定，締約國一方企業的利潤應僅在該締約國征稅，但該企業通過設在締約國另一方的常設機構在該締約國另一方進行營業的除外。即，如果A公司在中國境內“提供勞務的場所”不構成《協定》中的“常設機構”，其在中國境內取得的所得就無須繳納企業所得稅?！秴f定》規定：企業通過雇員或雇傭的其他人員在締約國一方提供的勞務活動，包括咨詢勞務活動，但僅以該性質的活動（為同一項目或相關聯的項目）在任何十二個月中連續或累計超過六個月以上為限。《〈中華人民共和國政府和新加坡共和國政府關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定〉及議定書條文解釋》（國稅發[2010]75號印發）中，明確規定，締約國一方企業派其雇員或其雇傭的其他人員到締約對方提供勞務，僅以任何十二個月內這些人員為從事勞務活動在對方停留連續或累計超過183天的，構成常設機構。

案例中，A公司自合同簽訂日起至交付圖紙為止，先后派員實地測量和考察，共計150天，不足《協定》規定構成“常設機構”的時間要求，因此，不需要就其在中國境內取得的所得繳納企業所得稅。

問題二：A公司應納稅款應如何申報納稅？

（一）增值稅及附加稅費應由甲公司代扣代繳

《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號印發）規定，中華人民共和國境外單位或者個人在境內發生應稅行為，在境內未設有經營機構的，以購買方為增值扣繳義務人?！斗蔷用癯邪こ套鳂I和提供勞務稅收管理暫行辦法》（國家稅務總局令第19號）也同樣規定：非居民在中國境內發生營業稅或增值稅應稅行為，在中國境內設立經營機構的，應自行申報繳納營業稅或增值稅。非居民在中國境內發生營業稅或增值稅應稅行為而在境內未設立經營機構的，以代理人為營業稅或增值稅的扣繳義務人；沒有代理人的，以發包方、勞務受讓方或購買方為扣繳義務人。

《城市維護建設稅暫行條例》（2011年修訂）規定，城市維護建設稅，以納稅人實際繳納的消費稅、增值稅、營業稅稅額為計稅依據，分別與消費稅、增值稅、營業稅同時繳納。城市維護建設稅的征收、管理、納稅環節、獎罰等事項，比照消費稅、增值稅、營業稅的有關規定辦理。

《征收教育費附加的暫行規定》（2011年修訂）規定，教育費附加，以各單位和個人實際繳納的增值稅、營業稅、消費稅的稅額為計征依據，教育費附加率為3%，分別與增值稅、營業稅、消費稅同時繳納。教育費附加的征收管理，按照消費稅、增值稅、營業稅的有關規定辦理。

案例中，境外A公司在境內未設立經營機構，其為境內甲公司提供設計服務，屬于增值稅制度中在境內未設立經營機構，也沒有代理人的情形，甲公司應當依法代扣代繳增值稅及附加征收的城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加費。

（二）企業所得稅應由A公司申報繳納或由稅務機關指定扣繳

增值稅制度中的“經營機構”與企業所得稅制度中的“機構、場所”既相關聯又各有區別，而在企業所得稅制度中，卻將其“提供勞務的場所”認定為“機構、場所”，而需要“就其所設機構、場所取得的來源于中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯系的所得，繳納企業所得稅”，并且辦理納稅申報。對提供勞務期限不足一個納稅年度，且有證據表明不履行納稅義務；或是沒有辦理稅務登記或者臨時稅務登記，且未委托中國境內的代理人履行納稅義務；或是未按照規定期限辦理企業所得稅納稅申報或者預繳申報的，依據《企業所得稅法》的規定，稅務機關可以指定工程價款或者勞務費的支付人為扣繳義務人。

案例中，A公司依據《協定》規定不需在中國境內繳納企業所得稅，因此不需要自行申報企業所得稅，稅務機關也不需要指定甲公司代扣代繳。

問題三：A公司增值稅及附加稅費應納稅額如何計算？

（一）一般規定

《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號印發）規定，境外單位或者個人在境內發生應稅行為，在境內未設有經營機構的，扣繳義務人按照下列公式計算應扣繳稅額：

應扣繳稅額=購買方支付的價款÷（1+稅率）×稅率

自2010年12月1日起，外商投資企業、外國企業及外籍個人適用國務院1985年發布的《中華人民共和國城市維護建設稅暫行條例》和1986年發布的《征收教育費附加的暫行規定》。1985年及1986年以來國務院及國務院財稅主管部門發布的有關城市維護建設稅和教育費附加的法規、規章、政策同時適用于外商投資企業、外國企業及外籍個人。

其附征的城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加費等稅費，按照境外單位或個人繳納的增值稅額予以計算，并由扣繳義務人同步予以扣繳：

應扣繳納城市維護建設稅＝扣繳增值稅額×7%

應扣繳教育費附加＝扣繳增值稅額×3%

應扣繳地方教育附加費＝扣繳增值稅額×2%

（二）不繳納企業所得稅的凈收入計稅

案例中，A公司與甲公司約定“由A公司收取的200萬美元不承擔任何境內稅費”，即A公司取得的所得是稅后的凈收入，甲公司應代扣代繳稅款，需要將稅后凈所得還原為稅前收入額，予以計算。其還原計算按照繳納順款的計算順序倒序進行，即先還原為企業所得稅應納稅所得額，再還原計算增值稅不含稅收入額。

A公司不需要在中國境內繳納企業所得稅，無需考慮企業所得稅還原。我國增值稅實行的是價稅分離的稅收制度，而對于增值稅附征的城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加費等稅費，實行的是價內稅制度。因此，A公司取得的200萬美元，應認定為繳納了附加稅費后的不含稅收入額。應按下列公司計算不含稅收入額：

不含稅收入＝繳納附加稅費后的不含稅收入額÷（1－增值稅率×(7%－3%－2%）)

＝繳納附加稅費后的不含稅收入額÷（1－增值稅率×12%）

A公司設計服務的增值稅率為6%，假定1美元兌換6.5元人民幣匯率，則：

A公司增值稅不含稅收入額＝1300÷(1-6%×12%)=1309.43萬元

甲公司應代扣A公司稅款如下：

增值稅＝1309.43×6%＝78.57萬元

城市維護建設稅＝78.57×7%＝5.50萬元

教育費附加＝78.57×3%＝2.36萬元

地方教育附加費＝78.57×2%＝1.57萬元

（三）繳納企業所得稅的凈收入計稅

《國家稅務總局關于營業稅改征增值稅試點中非居民企業繳納企業所得稅有關問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第9號）規定，營業稅改征增值稅試點中的非居民企業，取得《中華人民共和國企業所得稅法》第三條第三款規定的所得，在計算繳納企業所得稅時，應以不含增值稅的收入全額作為應納稅所得額。

假定境外A公司需要按照《企業所得稅法》第三條第三款，就中國境內所得按10%的稅率繳納企業所得稅，其不含稅收入額的換算，應同時考慮企業所得稅和附加稅費的繳納扣除，按照下列公式計算：

不含稅收入

＝全部稅后凈收入÷（1－10%－增值稅率×(7%－3%－2%）)

＝全部稅后凈收入÷（1－10%－增值稅率×12%)

應納稅費為：

增值稅＝不含稅收入×增值稅率

城市維護建設稅＝增值稅額×7%

教育費附加＝增值稅額×3%

地方教育附加費＝增值稅額×2%

企業所得稅＝不含稅收入×1