第十章職工薪酬及借款費用

第一節(jié)應付職工薪酬

第二節(jié)借款費用

本章考情

本章內容很重要，歷年考試中均有考核，近四年主要以客觀題形式考核，但考查主觀題的可能性也非常大,

本章內容還可能與其他章節(jié)內容(如固定資產等)相結合出題。學習時應重點掌握應付職工薪酬的概念和分類、

借款費用資本化金額的確定等。經常出現(xiàn)的考點包括：職工薪酬核算的內容及其會計處理、非貨幣性福利的計

量、借款費用的范圍、借款費用開始資本化時點的判斷、利息資本化金額的確定等。

第一節(jié)應付職工薪酬

一、職工薪酬的內容

職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務或解除勞動關系而給予的各種形式的報酬或補償。

企業(yè)提供給職工)

配偶、子女、受短期薪酬在職

蹴養(yǎng)人、已故員不

寓職后福利在

工遺屬及其他受

職工薪m職

益人等的福利，辭退福利

也屬于職工薪削。

0L其他長期職工福利

訂立勞動合同：全職、兼職和臨時工

企業(yè)正式任命：量事I監(jiān)事

提供服務：勞務派遣

1.短期薪酬

短期薪酬，是指企業(yè)預期在職工提供相關服務的年度報告期間結束后十二個月內需要全部予以支付的職工

薪酬，因解除與職工的勞動關系給予的補償除外。因解除與職工的勞動關系給予的補償屬于辭退福利的范疇。

短期薪酬主要包括：

(1)職工工資、獎金、津貼和補貼；

(2)職工福利費；

(3)醫(yī)療保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費；

(4)住房公積金；

（5）工會經費和職工教育經費；

（6）短期帶薪缺勤，是指職工雖然缺勤但企業(yè)仍向其支付報酬的安排，包括年休假、病假、婚假、產假、

喪假、探親假等。長期帶薪缺勤屬于其他長期職工福利；

（7）短期利潤分享計劃，是指因職工提供服務而與職工達成的基于利潤或其他經營成果提供薪酬的協(xié)議。

長期利潤分享計劃屬于其他長期職工福利；

（8）其他短期薪酬。

2.離職后福利

尚職后福利，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務而在職工退休或與企業(yè)解除勞動關

系后，提供的各種形式的報酬和福利，屬于短期薪酬和辭退福利的除外。

/---------------\

設定提存計劃

設定受益計劃

\______/

3.辭退福利

辭退福利，是指企業(yè)在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而給

予職工的補償。

4.其他長期職工福利

其他長期職工福利，是指除短期薪酬、離職后福利、辭退福利之外所有的職工薪酬，包括長期帶薪缺勤、

其他長期服務福利、長期殘疾福利、長期利潤分享計劃和長期獎金計劃等。

【例?多選題】（2016年考題）下列各項中，企業(yè)應作為職工薪酬核算的有（）。

A.累積帶薪缺勤

B.職工教育經費

C.非貨幣性福利

D.長期殘疾福利

【正確答案】ABCD

【例?多選題】（2018年考題）下列各項中，企業(yè)應作為短期薪酬進行會計處理的有（）

A.由企業(yè)負擔的職工醫(yī)療保險費

B.向職工發(fā)放的高溫補貼

C.由企業(yè)負擔的職工住房公積金

D.向職工發(fā)放的工資

【答案】ABCD

二、職工薪酬的確認和計量

（一）短期薪酬

短期薪酬的類型

貨幣性職工薪酬非貨幣性職工福利

1.工資、津貼、補貼等1.企業(yè)以自產產品作為非

2.按規(guī)定標準計提的職工薪酬貨幣性福利發(fā)放給職工

3.短期帶薪缺勤2.企業(yè)以外購產品作為非

4.短期利潤分享計劃貨幣性福利發(fā)放給職工

短期薪酬核算的兩個步驟：

第一步：計提；第二步：發(fā)放

1.一般短期薪酬的確認和計量一一貨幣性職工薪酬

第一步：計提

根據受益對象或崗位（誰受益誰買單）

借：生產成本（一線工人薪酬）

制造費用（生產車間管理人員薪酬）

管理費用（行政人員薪酬）

銷售費用（銷售人員薪酬）

研發(fā)支出（從事研發(fā)人員的薪酬）

在建工程（從事工程建設人員的薪酬）

貸：應付職工薪酬

第二步：發(fā)放（了解）

借：應付職工薪酬

貸：其他應收款一一職工房租

——代墊醫(yī)藥費

應交稅費一一應交個人所得稅

借：應付職工薪酬

貸：銀行存款/庫存現(xiàn)金

【例題】2019年5月，甲公司當月應發(fā)工資1560萬元，其中：生產部門生產工人工資1000萬元；生產部

門管理人員工資200萬元；管理部門管理人員工資360萬元。根據甲公司所在地政府規(guī)定，甲公司應當按照職

工工資總額的10%和8%計提并繳存醫(yī)療保險費和住房公積金；分別按照職工工資總額的2%和1.5%計提工會經費

和職工教育經費。

借：生產成本=1000+1000X（10%+8%+2%+L5%）1215

制造費用=200+200義（10%+8%+2%+L5%）243

管理費用=360+360X（10%+8%+2%+1.5%）437.40

貸：應付職工薪酬一一工資1560

——醫(yī)療保險費156

一—住房公積金124.8

——工會經費31.2

——職工教育經費23.4

1.一般短期薪酬的確認和計量一一非貨幣性職工福利

（1）企業(yè)以自產廣品作為非/幣性福利發(fā)放給職工

①決定發(fā)放時J含稅金額

借：,成本/制造費用/管理費用/銷售費用/在建「.程/研發(fā)支出

貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利

②發(fā)放時

借：應付職工薪酬一非貨幣性福利巨應麗

貸：主營業(yè)務收入（按售價記賬）

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）（按售價/按綱價計克）

借：主營業(yè)務成本（按成本確認）

貸：庫存商品

【例題】甲公司是一家制造業(yè)企業(yè)，適用的增值稅稅率為16虬甲公司共有職工560名，其中500名為直接

參加生產的職工，60名為總部管理人員。2019年2月6日，甲公司決定以其生產的產品作為節(jié)日福利發(fā)放給公

司每名職工。每臺產品的售價為1萬元（不含增值稅）、成本為0.8萬元，已開具了增值稅專用發(fā)票，假定甲

公司于當日將產品發(fā)放給各職工。

借：生產成本=500X1X1.16580

管理費用=60X1X1.1669.6

貸：應付職工薪酬一一非貨幣性福利649.6

借：應付職工薪酬一一非貨幣性福利649.6

貸：主營業(yè)務收入560(560X1)

應交稅費一?應交增值稅（銷項稅額）89.6

借：主營業(yè)務成本448(560X0.8)

貸：庫存商品448

（2）企業(yè)以外購產品戶為非貨幣性福利發(fā)放給職工

①決定發(fā)放時富含稅金額|

借：生產成本制造而用/管理費用/銷件費用/方建工程/研發(fā)支出

貸：應付職工薪酬一一非貨幣性福利【回憶】購買時:

②發(fā)放時借：庫存商品等

借：應付職工薪酬一一非貨幣性福利/應交稅費一一增（進）

貸：庫存商品（按成本確認）"貸：銀行存款_________

應交稅費一一應交增值稅（進項I額套出）

________02-

額不得阻L—二

【例題】甲公司是一家上市公司，適用的增值稅率為16虬甲公司共有職工200名，其中170名為直接參加

生產的職工，30名為總部管理人員。2019年2月以外購的每臺不含稅價格為1萬元的商品作為福利發(fā)放給公司

每名職工。以銀行存款支付了購買商品的價款和增值稅進項稅額，進項稅額已經抵扣。

決定發(fā)放時：

借：生產成本=170X1X1.16197.2

管理費用=30X1X1.1634.8

貸：應付職工薪酬一一非貨幣性福232

購買時：

借：庫存商品200

應交稅費一一應交增值稅（進項稅額）32

貸：銀行存款232

實際發(fā)放時：

借：應付職工薪酬232

貸：庫存商品200

應交稅費一一應交增值稅（進項稅額轉出）32

【例題?單選題】（2017年考題）甲公司系增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為16吼2017年4月5日，

甲公司將自產的300件K產品作為福利發(fā)放給職工。該批產品的單位成本為400元/件，公允價值和計稅價格均

為600元/件。不考慮其他因素，甲公司應計入應付職工薪酬的金額為（）萬元。

A.18

B.13.92

C.12

D.20.88

【答案】D

【解析】應計入應付職工薪酬的金額=0.06X300XI.16=20.88（萬元）。

【例?單選題】（2015年考題）企業(yè)對向職工提供的非貨幣性福利進行計量時，應選擇的計量屬性是（

A.現(xiàn)值

B.歷史成本

C.重置成本

D.公允價值

【答案】D

【解析】企業(yè)向職工提供非貨幣性福利，應采用公允價值進行計量。

2.短期帶薪缺勤

休息不做賬務處理（累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤一樣）

累積帶薪缺勤：指帶薪權利可以結轉下期的帶薪缺勤，本期尚未用完

企業(yè)會產生債務，

沒有休息的帶薪缺勤權利可以在未來期間使用

要做賬務處理

例如：年休假

非累積帶薪缺勤：指帶薪權利不能結轉下期的帶薪缺勤，本期尚未用

完的帶薪缺勤權利將予以取消，并且職工離開企業(yè)時也無權獲得現(xiàn)金企業(yè)不會產生債

支付務，不做賬務處理

例如：婚假、產假、喪假、探親假、病假等

累積帶薪缺勤及其會計處理

小明每年可享受5個工作日帶薪年休假

2018年沒休

日工資500元

2018年2019年

企業(yè)應當在職工提供了服務從而增加了其未來享有的帶薪缺勤權利時，確認與累積帶薪缺勤相關的職工薪

酬，并以累積未行使權利而增加的預期支付金額計量。

【例題】丁企業(yè)共有2000名職工從2017年1月1日起，該公司實行累積帶薪缺勤制度。該制度規(guī)定，每個

職工每年可享受5個工作日帶薪年休假，未使用的年休假只能向后結轉一個公歷年度，超過1年未使用的權利

作廢；職工休年休假時，首先使用當年可享受的權利，不足部分再從上年結轉的帶薪年休假中扣除。

2017年12月31日，丁企業(yè)預計2018年有1900名職工將享受不超過5天的帶薪年休假，剩余100名職工

每人將平均享受6.5天年休假，假定這100名職工全部為總部部門經理，該企業(yè)平均每名職工每個工作日工資

為300元。不考慮其他相關因素。

2017年12月31日，丁企業(yè)應編制如下會計分錄：

借：管理費用45000

貸：應付職工薪酬一一帶薪缺勤45000

【假定】2018年12月31日，上述100名部門經理中有80名享受了6.5天年休假，并隨同正常工資以銀行

存款支付。另有20名只享受了5天年休假，由于該公司規(guī)定，超過1年未使用的權利將作廢。2018年丁企業(yè)

賬務處理：

借：應付職工薪酬——帶薪缺勤=80X1.5X30036000

貸：銀行存款36000

借：應付職工薪酬——帶薪缺勤=20X1.5X3009000

貸：管理費用9000

3.短期利潤分享計劃

短期利潤分享計劃同時滿足下列條件的，企業(yè)應當確認相關的應付職工薪酬，并計入當期損益或相關資產

成本：

①企業(yè)因過去事項導致現(xiàn)在具有支付職工薪酬的法定義務或推定義務

V

【例10-1】甲公司于2X15年年初制定和實施了一項短期利

潤分享計劃，以對公司管理層進行激勵.該計劃規(guī)定，公司全年

的凈利潤指標為I000萬元，如果在公司管理層的努力下完成的

凈利潤超過1000萬元，公司管理層將可以分享超過1000萬元凈

利潤部分的10%作為額外報酬I。假定至2X15年12月31日，甲公司

全年實際完成凈利潤1500萬元。如果不考慮離職等其他因素。

②因利澗分享計劃所產生的應付職工薪削義務能夠可推估計

①企業(yè)因過去事項導致現(xiàn)在具有支付職工薪璃的法定義務或推定義務

【例10-1】甲公司于2X15年年初制定和實施了一?項短期利

潤分享計劃，以,公司管理層進勺激勵。該計劃規(guī)定，公司全年

的凈①在財務報告批準報出之前企業(yè)已確定應支付的薪削金額

凈利②該利潤分享計劃的正式條款中包括確定薪酬金額的方式

利潤③過去的慣例為企業(yè)確定推定義務金額提供了明顯證據

全年實際完成凈利潤1500萬元.如果不考慮離職等其他因素。

|②因利澗分享計劃所產生的應付職工薪酬義務能夠可靠估計

①企業(yè)因過去界項導致現(xiàn)在具有支付職工薪酬的法定義務或推定義務

V

【例10-1】甲公司于2X15年年初制定和實施了一項短期利

潤分享計劃，以對公司管理與進行激勵。該計劃規(guī)定，公司全年

的凈市甲公司管理層按照利潤分享計劃可以分享利潤

凈利/借：管理費用=（1500-1000）X10%50

利潤對貸：應付職工薪削一利潤分享計劃50

全年實際完成凈利潤150%元.如果不考慮高職等其他因素。

②因利澗分享計劃所產生的應付職工薪酬I義務能夠可靠估計

【提示1］企業(yè)在計量利潤分享計劃產生的應付職工薪酬時，應當反映職工因離職而沒有得到利潤分享計劃

支付的可能性。

【提示2】如果企業(yè)預期在職工為其提供相關服務的年度報告期間結束后十二個月內，不需要全部支付利潤

分享計劃產生的應付職工薪酬，該利潤分享計劃應當適用其他長期職工福利的有關規(guī)定。

（二）離職后福利

離職后福利計劃分為設定提存計劃和設定受益計劃兩種類型。

設定提存計劃，是指企業(yè)向單獨主體（如基金等）繳存固定費用后，不再承擔進一步支付義務的離職后福

利計劃（如職工繳納的養(yǎng)老、失業(yè)保險）。

對于設定提存計劃，企業(yè)應當根據在資產負債表日為換取職工在會計期間提供的服務而應向單獨主體繳存

的提存金，確認為職工薪酬負債，并計入當期損益或相關資產成本。

【例題】甲公司根據所在地政府規(guī)定，按照職工工資總額的12%計提基本養(yǎng)老保險費，繳存當地社會保險經

辦機構。2019年3月，甲公司繳存的基本養(yǎng)老保險費，應計入生產成本的金額為120萬元，應計入制造費用的

金額為24萬元，應計入管理費用的金額為43.2萬元。

借：生產成本120

制造費用24

管理費用43.2

貸：應付職工薪酬一一設定提存計劃187.2

（三）辭退福利的確認和計量

（1）辭退福利預期在其確認的年度報告期結束后十二個月內完全支付的，應當適用短期薪酬的相關規(guī)定

借：管理費用

貸：應付職工薪酬一一辭退福利

（2）辭退福利預期在年度報告期結束后十二個月內不能完全支付的，應當適用關于其他長期職工福利的有

關規(guī)定

借：管理費用

未確認融資費用

貸：應付職工薪酬一一辭退福利

（四）其他長期職工福利的確認和計量

企業(yè)向職工提供的其他長期職工福利，符合設定提存計劃條件的，應當按照設定提存計劃相關的原則進行

處理。企業(yè)向職工提供的其他長期職工福利，符合設定受益計劃條件的，應當按照設定受益計劃相關的原則進

行處理。

第二節(jié)借款費用

一、借款費用的范圍

借款費用是企業(yè)因借入資金所付出的代價，它包括：

①借款利息（名義利息）

②折價或者溢價的攤銷額

③輔助費用（手續(xù)費、傭金）

④因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額

借：財務費用/在建工程（實際利息）

貸：應付利息（①）

應付債券一一利息調整（②③）

借：應付利息（上期末即期匯率）

財務費用/在建工程（④）

貸：銀行存款（用支付時即期匯率）

【提示】企業(yè)發(fā)生的權益性融資費用（股票發(fā)行費用），不屬于借款費用

借：資本公積一股本溢價（不足依次有序沖減）

盈余公積

利潤分配一未分配利潤

貸：銀行存款

【例?單選題】（2016年考題）企業(yè)發(fā)生的下列各項融資費用中，不屬于借款費用的是（）。

A.股票發(fā)行費用

B.長期借款的手續(xù)費

C.外幣借款的匯兌差額

D.溢價發(fā)行債券的利息調整攤銷額

【正確答案】A

【答案解析】借款費用是企業(yè)因借入資金所付出的代價，包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以

及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。股票發(fā)行費用不屬于借款費用。

【例?多選題】（2014年考題）下列各項中，屬于借款費用的有（）。

A.銀行借款的利息

B.債券溢價的攤銷

C.債券折價的攤銷

D.發(fā)行股票的手續(xù)費

【正確答案】ABC

【答案解析】發(fā)行股票的手續(xù)費，是權益性融資費用，不屬于借款費用。

二、借款的范圍

借款包括專門借款，也包括一般借款。

專門借款：是指為購建或者生產符合資本化條件的資產而專門借入的款項。

一般借款：通常沒有特指用于符合資本化條件的資產的購建或者生產。

【思考】某企業(yè)為了建造一條生產線向某銀行專門貸款5000萬元，屬于專門借款還是一般借款？

屬于專門借款，其使用目的明確，而且其使用受到相關合同的限制。

三、借款費用的確認

企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予以資本化，計入符

合資本化條件的資產成本。其他借款費用，應當在發(fā)生時根據其發(fā)生額

確認為財務費用，計入當期損益。

【回憶】安徽又新建一條高鐵路線

財務費用在建工程財務費用

空間范圍：符合資本化條件的資產j

是指需要經過相當長時間（21年）的購建或者生產活動才能達到預定可使用：

或者可銷售狀態(tài)的固定資產、投資性房地產和存貨等資產j

【提示】建造合同成本、無形資產的開發(fā)支出等在符合條件的情況下，也可；

以認定為符合資本化條件的資產?

【案例1］甲公司于2018年1月1日起，用銀行借款開工建設一幢簡易廠房，廠房于當年5月1日達到預

定可使用狀態(tài)。

不需要利息資本化，應費用化。

【案例2】甲公司向銀行借入資金用于生產A產品屬于大型發(fā)電設備，生產時間較長，為1年零6個月。

為A產品的生產而借入資金所發(fā)生的借款費用符合資本化的條件，應計入A產品的成本中

借：制造費用

貸：應付利息

時間范圍：開始資本化必須同時滿足三個條件（最晚點）

借：工程物資

1.資產支出已經發(fā)生（是否真的墊錢了）貸：①支付現(xiàn)金

②轉移非現(xiàn)金資產

③承擔帶息債務

2.借款費用已經發(fā)生（是否開始計息）

3.購建或生產活動已經開始（是否已經動工）借：在建工程

貸：工程物資

7月1日：工程開工建造

8月1日：取得借款------?開始資本化的時點：9月1日

9月I日：支付工程款______________________________

【例?單選題】（2014年考題）2013年4月20日，甲公司以當月1日自銀行取得的專門借款支付了建造辦

公樓的首期工程物資款，5月10日開始施工，5月20日因發(fā)現(xiàn)文物需要發(fā)掘保護而暫停施工，7月15日復工

興建。甲公司該筆借款費用開始資本化的時點為（）。

A.2013年4月1日

B.2013年4月20日

C.2013年5月10日

D.2013年7月15日

【正確答案】C

【答案解析】借款費用開始資本化的三個條件：①資產支出已經發(fā)生；②借款費用已經發(fā)生；③為使資產達

到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動已經開始。借款費用開始資本化的三個條件全部滿足

的時點為2013年5月10日，所以此時為開始資本化時點。

【例?單選題】（2018年考題）2018年2月18日，甲公司以自有資金支付了建造廠房的首期工程款，工程

于2018年3月2日開始施工，2018年6月1日甲公司從銀行借入于當日開始計息的專門借款，并于2018年6

月26日使用該專門借款支付第二期工程款，則該專門借款利息開始資本化的時點為（）。

A.2018年6月26日

B.2018年3月2日

C.2018年2月18日

D.2018年6月1日

【答案】D

【解析】借款費用同時滿足下列條件的，應予資本化：（1）資產支出已經發(fā)生（2月18日）；（2）借款

費用已經發(fā)生（6月1日）；（3）為使資產達到預定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產活動已經開始

（3月2日）。

停止資本化

同時滿足兩個條件應當暫停借款費用的資本化：

1.非正常中斷

【提示】中斷的原因必須是非正常中斷，屬于正常中斷的，相關借款費用仍

可資本化

2.中斷時間連續(xù)超過3個月

【對比】正常中斷VS非正常中斷

通常是由于企業(yè)管理決策上的原因或者其他不可預見的原因等所導致的中斷（意料之外）

非

?企業(yè)因與施工方發(fā)生了質量糾紛

正

?工程、生產用料沒有及時供應

常

?資金周轉發(fā)生了困難

中

?施工、生產發(fā)生了安全事故

斷

?由于發(fā)生勞動糾紛（拖欠民工工資）引起的施工中斷

正通常僅限于購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的程序，或者事

常先可預見的不可抗力因素導致的中斷（意料之中）

中?某些工程建造到一定階段須停下來進行質量或安全檢查

斷?由于可預見的不可抗力因素（如雨季、北方冬季冰凍、沿海臺風等）導致施工出現(xiàn)停頓

【例?判斷題】（2017年考題）符合資本化條件的資產在購建過程中發(fā)生了正常中斷，且中斷時間連續(xù)超過

1個月的，企業(yè)應暫停借款費用資本化。（）

【答案】X

【解析】暫停資本化的條件是發(fā)生非正常中斷，而且中斷時間連續(xù)超過3個月。

【例?單選題】（2013年考題）下列導致固定資產建造中斷時間連續(xù)超過3個月的事項，不應暫停借款費用

資本化的是（）。

A.勞務糾紛

B.安全事故

C.資金周轉困難

D.可預測的氣候影響

【答案】D

【解析】可預測的氣候影響導致的中斷，不屬于非正常中斷，所以不應暫停資本化。

【例?多選題】（2011年考題）在確定借款費用暫停資本化的期間時，應當區(qū)別正常中斷和非正常中斷，下

列各項中，屬于非正常中斷的有（）。

A.質量糾紛導致的中斷

B.安全事故導致的中斷

C.勞動糾紛導致的中斷

D.資金周轉困難導致的中斷

【答案】ABCD

【提示】對于資產分別建造、分別完工，區(qū)別不同情況處理：

1.分批完工，分別投入使用的，則分別停止資本化

【例1】企業(yè)購建三條符合資本化條件的流水線，三條流水線分別用于獨立生產不同的產品，應分別停止資

本化。

2.分批完工，最終一次投入使用的，則最終完工時認定停止資本化點

【例2】某企業(yè)在建設某一涉及數項工程的鋼鐵冶煉項目時，每個單項工程都是根據各道冶煉工序設計建造

的，因此只有在每項工程都建造完畢后，整個冶煉項目才能正式運轉，達到生產和設計要求，所以每一個單項

工程完工后不應認為資產已經達到了預定可使用狀態(tài)，企業(yè)只有等到整個冶煉項目全部完工，達到預定可使用

狀態(tài)時，才能停止借款費用的資本化。

【例?單選題】（2010年考題）2007年1月1日，甲公司從銀行取得3年期專門借款開工興建一棟廠房。2009

年6月30日該廠房達到預定可使用狀態(tài)并投入使用，7月31日驗收合格，8月5日辦理竣工決算，8月31日

完成資產移交手續(xù)。甲公司該專門借款費用在2009年停止資本化的時點為（）。

A.6月30日

B.7月31日

C.8月5日

D.8月31日

【答案】A

【解析】購建或者生產符合資本化條件的資產達到預定可使用或者可銷售狀態(tài)時,借款費用應當停止資本化,

即6月30日。

【例?多選題】下列有關借款費用資本化的表述中，正確的有（）。

A.所建造固定資產的支出基本不再發(fā)生，應停止借款費用資本化

B.固定資產建造中發(fā)生正常中斷且連續(xù)超過3個月的，應暫停借款費用資本化

C.固定資產建造中發(fā)生非正常中斷且連續(xù)超過1個月的，應暫停借款費用資本化

D.所建造固定資產基本達到設計要求，不影響正常使用，應停止借款費用資本化

【答案】AD

【解析】符合資本化條件的資產在購建或者生產過程中發(fā)生非正常中斷，且中斷時間連續(xù)超過3個月，才應

當暫停借款費用的資本化，因此選項B、C不正確。

【例?單選題】（2011年考題）2010年2月1日，甲公司為建造一棟廠房向銀行取得一筆專門借款。2010

年3月5日，以該貸款支付前期訂購的工程物資款，因征地拆遷發(fā)生糾紛，該廠房延遲至2010年7月1日才開

工興建，開始支付其他工程款，2012年2月28日，該廠房建造完成，達到預定可使用狀態(tài)。2012年4月30

日，甲公司辦理工程竣工決算，不考慮其他因素，甲公司該筆借款費用的資本化期間為（）。

A.2010年2月1日至2012年4月30日

B.2010年3月5日至2012年2月28日

C.2010年7月1日至2012年2月28日

D.2010年7月1日至2012年4月30日

【正確答案】C

【答案解析】2010年7月1日為開工建造日，此時借款費用資本化的三個條件才同時滿足，因此2010年7

月1日為開始資本化時點；2012年2月28日廠房達到預定可使用狀態(tài)，此時為結束資本化時點，因此，選項C

正確。

四、借款費用的計量

1.專門借款費用的處理原則

特點：專款專用

（1）資本化期間

發(fā)生在資本化期間的專門借款所有利息費用一律資本化閑置專門借款派生的利息收益或投資收益沖減在建

工程

資本化利息=資本化期間實際利息支出-閑置資金收益

（2）費用化期間（包括暫停資本化期間）

費用化利息=費用化期間實際利息支出-閑置資金收益

【例題】2016年7月1日，乙公司為興建廠房從銀行借入專門借款5000萬元，借款期限為2年，年利率

為5%,借款利息按季支付。乙公司于2016年10月1日正式開工興建廠房，預計工期1年3個月，工程采用出

包方式。（資本化期間:2016.10.1-2017.12.31）

乙公司于開工日、2016年12月31日、2017年5月1日分別支付工程進度款1200萬元、1000萬元、1500

萬元。因可預見的氣候原因，工程于2017年1月15日至3月15日暫停施工。廠房于2017年12月31日達到

預定可使用狀態(tài)，乙公司于當日支付剩余款項800萬元。（正常停工期間且連續(xù)時間不超過3個月，不暫停資

本化）

乙公司自借入款項起，將閑置的借款資金投資于固定收益?zhèn)率找媛蕿?.4%。乙公司按期支付前述專

門借款利息，并于2018年7月1日償還該項借款。

每期資產支出資產支出累計

日期閑置資金投資收益

金額金額

2016年7月1日005000X0.4%X3=60

2016年10月1日120012003800X0.4%X3=45.6

2016年12月31日100022000

2017年1月1日22002800X0.4%X4=44.8

2017年5月1日150037001300X0.4%X8=41.6

2017年12月31日80045000

2018年1月1日4500500X0.4%X6=12

2016年：

費用化金額=5000X5%X3/12-60=2.5（萬元）

資本化金額=5000X5%X3/12-45.6=16.9（萬元）

借：在建工程16.9

財務費用2.5

應收利息/銀行存款（60+45.6）105.6

貸：應付利息（5000X5%X6/12）125

2017年：

資本化的金額=5000X5%-（44.8+41.6）=163.6（萬元）

工程中斷屬于正常中斷且連續(xù)時間不超過3個月，不暫停資本化

借：在建工程163.6

應收利息/銀行存款（44.8+41.6）86.4

貸：應付利息（5000X5%）250

2018年：

費用化金額=5000X5%X1/2-12=113（萬元）

借：財務費用113

應收利息/銀行存款12

貸：應付利息(5000X5%X6/12)125

累計計入損益的專門借款費用=2.5+113=115.5(萬元)

累計計入固定資產的專門借款費用=16.9+163.6=180.5(萬元)

累計計入固定資產的成本=1200+1000+1500+800+180.5=4680.5(萬元)

2.一般借款費用的處理原則

特點：用多少，資有化多少_______________________

：一般借款當期實際金是而菽白、2和

：一般借款當期本金加權平均數

(1)資本化利息=累計支出加權平均數X資本化率

i，(每筆-般借款本金x每筆一般借駕需占用的天數:

?______________________________________________________?

【提示】計算口徑一致：年對年，季對季，月對月

(2)費用化利息(倒擠)=全部利息費用-資本化利息-利息收入

【例題】甲公司2017年為建造辦公樓借入一般借款及其資產支出資料如下：

(1)占用一般借款為兩筆：

①2017年3月1日借款4000萬元，借款期限3年，年利率為6%,利息按年支付;

②2017年9月1日借款8400萬元，借款期限2年，年利率為8%,利息按年支付;

(2)資產支出如下：

①2017年7月1日支出3000萬元、12月1日支出1200萬元

②2018年1月1日支出5400萬元、3月1日支出2400萬元

(3)2017年7月1日開工建造，2018年12月31日工程達到預定可以使用狀態(tài)。

資本化期間：2017年7月1日至2018年12月31日

(1)計算2017年資本化利息和費用化利息

資本化期間：2017年7月1日至2017年12月31日

2017.3.1借入4000

日期占用一般借款的支出

2017.9.1借入8400

2017.7.130003000占用6個月

2017.12.112001200占用1個月

資本化利息=累計支出加權平均數X資本化率=114.72(萬元)

161!;4000X6%X6/12+8400X8%X4/12!

:3000Xi2+1200Xi2

4000X6/12+8400X4/12

費用化利息=4000X6%X10/12+8400X8%X4/12-H4.72

=309.28萬元

(2)計算2018年資本化利息和費用化利息

資本化期間：2018年1月1日至2018年12月31日

2017.3,1借入4000

日期占用一般借款的支出

2017.9.1借入8400

2018.1.13000+1200+5400=96009600占用12個月

2018.3.124002400占用10個月

資本化利息=累計支出加權平均數X資本化率=852.6（萬元）

9600X^+2400X-^4000X6%X12/12+8400X8%X12/12

_L乙1.乙4000X12/12+8400X12/12

費用化利息=4000X6%+8400X8%-852.6

=59.4萬元

(3)編制2017年2018年資本化利息和費用化利息分錄

①2017年12月31日。

借：在建工程一一辦公樓114.72

財務費用309.28

貸：應付利息---XX銀行424

②2018年12月31日

借：在建工程一一辦公樓852.6

財務費用59.4

貸：應付利息---XX銀行912

【例題變形(提升題)】甲公司2017年為建造辦公樓借入一般借款及其資產支出資料如下:

(1)占用一般借款為兩筆：

①2017年3月1日借款4000萬元，借款期限3年，年利率為6%,利息按年支付；

②2017年9月1日借款8400萬元，借款期限6個月，年利率為8%,利息按年支付；

(2)資產支出如下：

①2017年7月1日支出3000萬元、12月1日支出1200萬元

②2018年1月1日支出5400萬元、3月1日支出2400萬元

(3)2017年7月1日開工建造，2018年6月30日工程達到預定可以使用狀態(tài)。

資本化期間：2017年7月1日至2018年6月30日

(1)計算2017年資本化利息和費用化利息(同上題)

(2)計算2018年資本化利息和費用化利息

資本化期間：2018年1月1日至2018年6月30日

2017.3.1借入4000

日期占用一般借款的支出

2017.9.1借入8400（6個月）

4000占用6個月

2018.1.13000+1200+5400=9600

5600占用2個月

2018.3.124002400占用0個月

資本化利息=累計支出加權平均數X資本化率=200.05(萬元)

4000X4+5600X214。。。*6%><6/12+84。。><8%*2/12

______I2--------------4000X6/12+8400X2/12

【例?判斷題】（2014年考題）企業(yè)每一會計期間的利息資本化金額不應當超過當期相關借款實際發(fā)生的利

息金額。（）

【正確答案】V

3.專門借款和一般借款混合占用時處理原則（重點）

使用順序假設：先用專門借款，再用一般借款，最后用自有資金

第1步：確定資本化期間

第2步：計算專門借款利息資本化金額、費用化金額

資本化利息=資本化期間實際利息支出一閑置資金收益

費用化利息=費用化期間實際利息支出-閑置資金收益

第3步：計算一般借款利息資本化金額、費用化金額

【思路】先計算資本化利息，再倒擠費用化利息

資本化利息=累計支出加權平均數義資本化率

【提示】計算口徑一致：年對年，季對季，月對月

費用化利息（倒擠）=全部利息費用-資本化利息-利息收入

第4步：賬務處理

借：在建工程(資本化金額)一

財務費用(費用化金額)j實際利息費用

應收利息,銀行存款(閑置資金創(chuàng)造的收益)

貸：應付利息'

長期借款-應計利息-借款利息(名義利息)

應付債券一應計利息一