轉讓定價方法在反避稅實務中的應用主講教師：陳東轉讓定價的原則從國際稅收的角度理解轉讓定價的基本概念轉讓定價的原則——獨立交易原則（核心原則）轉讓定價方法如何評估轉讓定價安排的合理性我國轉讓定價的發展國家稅收與國際稅收國家稅收是一國政府憑借手中的政治權力在其管轄權范圍進行的一種強制課征。在封閉經濟條件下，一國商品和生產要素只在境內流動，因此政府無論對什么課稅、怎樣課稅，稅收關系都只局限于國內，不會對他國產生任何影響。國際稅收指兩個或兩個以上的國家，在對跨國納稅人行使各自的征稅權力的過程中，發生的國家與國家之間的稅收分配關系。

這個概念包含了如下三次含義：國際稅收同稅收一樣，必須憑借政治權力來進行分配。如果沒有各國政府同它們各自管轄范圍下納稅人所形成的征納關系，那么也就無從產生國家之間的稅收分配關系。國際稅收以國際間的經濟貿易活動為前提。如果不存在跨國納稅人，國際稅收關系也無從談起。國際稅收同稅收是有區別的兩個范疇。其根本差別在于國際稅收只涉及國家之間的財權利益分配，而不涉及其他的分配關系或社會關系。國家稅收與國際稅收獨立交易原則第三十六條企業或者外國企業在中國境內設立的從事生產、經營的機構、場所與其關聯企業之間的業務往來，應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用；不按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。獨立交易原則《企業所得稅法》第四十一條

企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。

企業與其關聯方共同開發、受讓無形資產，或者共同提供、接受勞務發生的成本，在計算應納稅所得額時應當按照獨立交易原則進行分攤。轉讓定價最新法規2015年《特別納稅調整實施辦法》征求意見稿關于2015年頒布的16號文《關于企業向境外關聯方支付費用有關企業所得稅問題的公告》的解讀有關文件轉讓定價的流程轉讓定價申報及同期資料準備轉讓定價審計預約定價安排轉讓定價風險管理轉讓定價申報及同期資料準備組織結構生產經營情況關聯交易情況可比性分析轉讓定價方法的選擇和使用免于準備同期資料的情形轉讓定價審計和預約定價安排應對審計策略審計對象，審計流程應對審計策略案例分析預約定價安排預約定價安排流程，策略和案例申請、談簽預約定價安排應注意的問題轉讓定價風險管理稅務局調查前的風險評估稅務局調查應準備的文件預約定價（APA）協議5個轉讓定價方法傳統轉讓定價方法可比非受控價格法(CUP)

成本加成法再銷售價格法交易利潤法交易凈利潤法(TNMM)利潤分割法貢獻分析剩余利潤分析可比非受控價格法（CUP）優先選用的方法，因為這種方法是“適用公平交易原則的最直接、最可靠的方法”。

(經合轉讓定價指南,第2.7段)強調產品對于差異可以進行可靠的調整嗎?CompanyLogo獨立公司之間的可比貨物，服務和貸款的市場價格尋找可比物的困難:

貨物或服務 市場(例如地理上的差異)

市場層次(批發或零售)如果沒有準確的可比物

對于差異進行可比性調整這種方法最適合日常商品，原材料，農業產品，化學基礎產品，金融產品.CompanyLogo成本加成法CompanyLogo15計算制造商的毛利潤加成比較適用于半成品服務15多國企業集團=制造商分銷商轉讓價格被檢測方第3方供應商公平價格成本毛利潤加成=轉讓價格例子:制造成本——$100毛利潤加成——10%公平交易價格=$100+($100x10%)=$110根據可比交易確定適用成本加成方法的困難測量成本基礎:直接費用間接費用調整會計處理上的不一致!加成率的大小如果根據完全費用基礎適用

公司總是盈利

(不現實)CompanyLogo再銷售價格法計算分銷商/轉售商的毛利率比較適用于轉售商對產品的價值沒有實質性增加的情況分銷商第三方顧客制造商轉讓價格賣給第三方的價格多國企業集團賣給第三方的價格-毛利潤率轉讓價格賣給第三方的價格——$100再銷售價格利潤率——20%公平交易價格 =$100-(20%x$100) =$80CompanyLogo根據可比交易確定適用再銷售價格法的困難再銷售商使用比較有價值的也可能是獨一無二的無形資產再銷售商對產品增加重大價值獨家許可協議CompanyLogo交易利潤方法經合組織指南:第三章其他方法CompanyLogo什么是“利潤方法”?使用凈利潤判斷轉讓定價必須是交易性的總利潤比較僅可以用來選案，但不能用來審案CompanyLogo什么是“凈”?“凈”利潤就是毛利潤(銷售額減去銷貨/制造成本)減去營業費用營業費用不包括非常（意外）的費用;利息；和稅EBIT=息稅前利潤(和非常項目）CompanyLogo利潤方法應該優先考慮使用傳統交易方法而不是交易利潤方法的原則并未作廢:如果考慮到對受控交易的可比性分析以及掌握的信息情況，傳統交易方法和交易利潤方法會得出同樣可靠的結論，那就應該優先使用傳統交易方法。CompanyLogo交易凈利潤法(TNMM)指南3.26“[TNMM]檢查納稅人從受控交易中獲得的凈利潤情況（凈利潤和合適基礎之比（例如成本，銷售額，資產）….必須和再銷售價格法／成本加成法的使用方法一致CompanyLogoTNMM:可比性分析(I)都有哪些因素會影響凈利潤?可能會受到和轉讓價格無關的因素的影響檢查影響營業費用的因素管理效率競爭地位企業經驗變化中的成本結構CompanyLogoTNMM:可比性分析(II)測量必須具有一致性計算凈利潤時包括的項目時間(例如折舊／分攤)分配(例如經常費用，研發，監管，后勤和管理費用)總和(全部產品／企業)CompanyLogoTNMM和成本加成／再銷售價格法的比較成本加成／再銷售價格法使用減去直接和間接生產／銷售費用后得出的毛利潤沒有清晰的界限，實踐中允許一些變化，但是一般不包括大多數營業費用例如不包括銷售，后勤，管理費用TNMM是真正的凈利潤方法；凈利潤是減去所有營業費用項目之后的凈利潤（非常項目，利息和稅除外）CompanyLogo選擇正確的凈利潤(1)凈利潤除以銷售額用于分銷商。例如就功能來講，人員比資本資產對于企業經營更重要和再銷售價格法相似銷售給第三方的制造商。CompanyLogo選擇正確的凈利潤(2)凈利潤除以成本用于制造商很難保證測量的一致性和成本加成法相似CompanyLogo什么時候使用ＴＮＭＭ？

不能確定毛利潤時使用凈利潤可以克服調整功能差異的困難或測量一致性的困難時TNMM特別不宜用于使用獨一無二無形資產的納稅人→對于這種情況最好使用利潤分割法CompanyLogoTNMM的例子:假設條件P和S是關聯企業，在不同的國家經營；P擁有SP制造X,一種家庭電視游戲S進口X并使用Ｐ的名子進行批發分銷P所有的銷售都是給關聯企業的。這些關聯企業是各自地理市場區域的獨家分銷商你是稅務檢察官，對S檢查例子:不要忘記功能分析!例子:首先使用傳統方法CUP非受控交易也銷售相似的產品，但是交易并不十分相似(也不能進行調整)，無法使用CUP市場的差異，產品規格的差異再銷售價格法S進行再銷售活動可比數據:費用項目僅包括監管，后勤和管理費用CompanyLogo公司Ｓ的財務數據CompanyLogo可比物的銷售收益(凈利潤率)CompanyLogo例子:現在怎么辦?2003不在范圍內從審計年度（2001-2003）復合年度數據中尋找合適的可比利潤率!使用這個利潤率確定公司S的公平交易營業利潤CompanyLogo例子:進行調整假設所有5個獨立公司的所有交易的多年度公平交易價格范圍相同

=3.90%-8.30%問題:調整到范圍內的哪一點上?經合轉讓定價指南1.48段:“（調整到）最能反映具體受控交易的事實和情況的那一點上。”范圍內最低點? 3.90%

范圍內最高點? 8.30%

平均值?5.82%中間點?6.10%中位數?5.70%依據國內立法的規定!CompanyLogoTNMM方法的回顧可比性的標準

挑選并確定凈利潤率指標使用貝利比率(營業利潤/營業費用)

CompanyLogo利潤分割法當交易相關度很高時：不能把它們分開評估在相似的條件下，獨立企業可能會決定建立合伙并同意使用利潤分割也是一種交易方法2種類型的利潤分割方法貢獻分析(總利潤分割)剩余利潤分析CompanyLogo貢獻分析計算合并凈利潤檢查功能確定相對價值(價值增加)一些因素:發生的費用，使用的資產，工資檢查外部數據確定利潤分割比例使用討價還價的結果!CompanyLogo剩余利潤分析(1)2步法計算關聯企業的合并凈利潤檢查履行的功能(常規和非常規的)1.步使用其它方法(CUP,CostPlus,ResalePrice,TNMM)為每個公司的（常規）功能分配基本收益常常用來分配不涉及重要無形資產的活動的利潤例子:分銷功能(再銷售價格);制造功能(成本加成）,也有可能使用TNMM方法CompanyLogo剩余利潤分析(2)2步方法2.步按照貢獻分析的結果分割剩余利潤研發和/或市場營銷費用可以作為參照標CompanyLogo剩余利潤分割法例子CompanyLogo母公司

X

子公司

Y

市場營銷

(商標的所有者）分銷研發制造產品銷售價格800零售商假設條件公司X申報的交易凈利潤:60公司Y申報的交易凈利潤:40凈利潤總額:100CompanyLogoCompanyLogo公司功能申報利潤基本利潤剩余利潤分配調整的利潤Y市場營銷分銷401230%X80=2436X研發制造60870%X80=5664總額

1002080

(100–20)100要分割的利潤:營業(凈)對毛利潤通常，分割營業（凈）利潤如果不能把費用分配給受控交易，也可以作為例外分割毛利潤，然后為每一方分別減去發生的或歸屬的營業費用。要確保費用要和活動和承擔的風險一致!CompanyLogo分割營業（凈）利潤例子CompanyLogo公司A毛利潤60營業費用

30

營業/凈利潤

30公司B毛利潤40營業費用50

營業/凈虧損-1020總營業（凈）利潤

在A和B之間分割根據各自的貢獻

A=70%B=30%A=14B=6CompanyLogo公司A毛利潤60毛利潤分享70營業費用30

營業（凈）利潤/虧損40100公司B毛利潤40毛利潤

在A和B之間分割根據各自的貢獻

A=70%B=30%

3050

-20什么時候使用利潤分割法?當傳統方法不能使用的時候當雙方企業都使用無形資產的時候當雙方企業的功能高度一體化的時候適宜于預約定價安排的情況CompanyLogo案例分析與計算一、案件背景二、案件問題三、案件處理四、案例評論思考案例通過計算題實踐計算，理解各種轉讓定價方法和指標在實務中的應用。每個學員自己計算，怎樣的價格是合理的。思考是單一功能還是承擔市場風險舉例。企業的正常經營虧損與被錯配的不合理的虧損。企業集團的業務重組涉及的轉讓定價問題。風險的轉移與引發的轉讓定價問題。分四步計算案例，理解無形資產的轉讓定價問題。轉讓定價調查，稅企關注什么？哪些可比信息是可用的？轉讓定價方法與消失的特許權使用費舉例。企業改變經營模式，從交預提所得稅到不需要交預提所得稅？轉讓定價調查調整到位？企業方認可的結果？企業如實提供資料？以此為基礎分析業務實質，雙方提出專業主張，詳細的經濟分析，行業特點，各為其主，稅務機關堅持合理性和服務的理念，相互信任，會有比較好結果。通過案例介紹實務中的爭議、解決與形成的結論？接受？磋商？對稅務事項通知的含糊回答？履行了舉證責任？說明了事實？解釋企業的各種困難，包括母公司的困難。母公司也是虧損的本企業不再陳述事實，母公司人員或中介人員介紹、說明和解釋。占領市場的經營策略？開辦費過高，產能不足？是本企業決策的。經濟條件不好，生產和管理效率低？合理的商業因素等。企業非關聯交易利潤做低，關聯交易利潤做高。企業和中介繞開專業討論，其他途徑。了解企業的實際功能風險了嗎？企業給自己的功能定位準確嗎？每個部門的走訪，了解，詢問。操作手冊，流程。做了哪些事情？本地改進？執行？誰決策？是否分析了目標企業在集團價值鏈、供應鏈中地位？誰是功能和風險相對簡單的一方？該選擇誰作為測試方？是不是了解了其實的業務實質？同期資料的表述與實際詢問的差異？產品特性，生產流程，行業發展？有沒有完全沒有上述分析就一味用數據庫結果式驗證并開始討價還價的所謂調查調整？真正理解轉讓定價的各種方法了嗎？那種方法適合哪類關聯交易的哪一方？采用怎樣的指標？跨國企業集團在其供應鏈規劃時，在低稅負國家或地區設立“主體公司”，承擔供應鏈的主要功能和風險，獲得供應鏈的剩余超額利潤。而非“主體公司”（即設立在中國的合約研發商、合約制造商、有限風險分銷商等）獲得穩定但較低的利潤回報。安排的合理性？案例2014年9月OECD稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）工作小組發布了BEPS

7個行動計劃的報告和1份針對這些成果的解釋性說明，其中包括無形資產轉讓定價行動計劃的中期報告。針對無形資產的法律所有權和經濟所有權問題，中國稅務機關提出無形資產的法律所有權人不能僅僅因為擁有無形資產的法律所有權而必然擁有所有非常規無形資產回報。中國子公司作為無形資產開發、提升、維護、保護和利用參與方應該分享部分無形資產相關利潤回報。被測試方的解釋關聯交易也是按照市場