稅務稽查

思路及方法稅務稽查

思路及方法1講解內容介紹：稅務稽查的基本思路基本檢查項目的檢查方法稅法與會計差異的檢查處理講解內容介紹：2一、稅務稽查的基本思路（一）稅務稽查的查前分析1、利用電子稅源檔案的信息進行查前分析2、對企業會計報表及納稅申報表的審查分析3、工業企業收入、成本項目的查前分析（二）根據被查企業經營產品的種類、生產周期、采用的貨款結算方式及查前分析結果，確定重點檢查項目一、稅務稽查的基本思路（一）稅務稽查的查前分析3

稅務稽查的查前分析

1、利用電子稅源檔案的信息進行查前分析利用電子稅源檔案查詢企業基本情況與企業的財務人員及有關管理人員進行座談，了解企業生產經營、內部管理、機構設置、財務核算等方面的情況

稅務稽查的查前分析

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稅務稽查的查前分析

2、對企業會計報表及納稅申報表的審查分析對會計報表項目的審查分析對同一會計期間的各個報表項目、各個會計期間的同一報表項目進行對比分析

稅務稽查的查前分析

2、對企業會計報表5對會計報表項目的審查分析（1）“待處理流動資產損失”項目，如果本項目當期有借方發生額或上年結轉有余額，下一步應對其進行追查，檢查是否存在“存貨”發生損失應轉出未轉出進項稅。（2）“固定資產清理”項目：本項目如有發生額，說明企業有處置固定資產業務發生，應檢查是否存在應繳未繳增值稅的情況；本項目期末如有貸方余額，應檢查企業處置或報廢固定資產的業務是否已經完成，如果已經完成就存在未按規定結轉營業外收入繳納企業所得稅。對會計報表項目的審查分析6

對會計報表項目的審查分析

（3）“預收賬款”項目：本項目如有余額且余額連續較大，而同期存貨項目余額也較大，可能存在銷售貨物未按規定記收入。（成本也沒有結轉）（4）“在建工程”項目：如有借方發生額，應檢查其是否領用材料，領用材料是否轉出進項稅，或直接外購材料抵扣進項稅。（5）“預提費用”項目：本項目如有貸方余額，應檢查企業年度所得稅納稅申報時是否進行納稅調整。

對會計報表項目的審查分析

（3）“預收賬款”項目：7對會計報表項目的審查分析（6）各種資產減值準備、壞賬準備項目：該項目如有貸方余額，應檢查企業年度所得稅納稅申報時是否按規定進行納稅調整。（7）“營業外收入”項目：如本項目發生額較大，應檢查其實際發生的業務內容是否涉及增值稅。（8）“資本公積”項目：本項目如有貸方發生額，應檢查企業是否有債務重組收益、接受捐贈收入等，進一步檢查企業是否按規定繳納企業所得稅。對會計報表項目的審查分析（6）各種資產減值準備、壞賬8對會計報表項目的審查分析（9）“其他應付款”、“其他應收款”等往來帳戶報表項目：該項目如果余額較大，應檢查企業是否存在銷售收入、收取的價外費用、收取的銷售方返還利潤等掛記往來帳戶，或者是關聯企業之間發生的無購銷關系的資金借用（應收取未收取利息）。另外對一些合并填列的報表項目還應結合賬簿資料進行檢查才能發現問題，比如“應收賬款”、“預付賬款”、“應付帳款”等。對會計報表項目的審查分析（9）“其他應付款”、“其他應收款”9對會計報表項目的審查分析（10）長期股權投資項目：本項目如有余額，應檢查企業是否定期分回投資收益，是否有可能將借給關聯企業無償使用的資金、固定資產、無形資產等計入本科目。另外應審查是否存在以非貨幣資產對外投資，投資時是否按視同銷售申報收入。對會計報表項目的審查分析103、工業企業收入、成本項目的查前分析

（1）從“存貨”、“營業費用”、“制造費用”科目中大致匯總企業當年外購貨物總金額（包括電費、水費）可利用電子稅源檔案取得以上數據：將電子稅源檔案中進項發票抵扣聯信息轉為EXCEL，然后進行排序、分類、合計，從而得到企業外購貨物總金額3、工業企業收入、成本項目的查前分析113、工業企業收入、成本項目的查前分析（2）然后結合企業資產負債表上“存貨”項目的期初、期末數，按照“本期出庫貨物金額=存貨期初余額+本期外購貨物金額-存貨期末余額”的公式計算出當年貨物的出庫金額（3）將當年貨物出庫金額與當年銷售收入進行對比，計算出收入中的物耗比例，然后根據該企業行業利潤情況，判斷物耗比例是否偏高，從而判斷是否存在虛轉成本或少記收入的情況

3、工業企業收入、成本項目的查前分析12（二）根據被查企業經營產品的種類、生產周期、采用的貨款結算方式及查前分析結果，確定重點檢查項目。（二）根據被查企業經營產品的種類、生產周期、采用的貨款結算方13

二、基本檢查項目的檢查方法

（一）存貨有關科目的檢查（二）對采用“預收賬款”方式銷售貨物的檢查

（三）采用分期收款方式銷售貨物的檢查（四）生產周期較長、需按年結轉收入、成本的業務的檢查

（五）混合銷售與兼營非應稅勞務的檢查（六）減免或返還的流轉稅（補貼收入）的檢查（七）對“預提費用”項目的檢查（八）“以前年度損益調整”科目的檢查（九）其他檢查項目

二、基本檢查項目的檢查方法

（一）存貨有關科目的檢查14（一）存貨有關科目的檢查1、存貨發生非正常損失的檢查2、存貨的其他非正常減少3、對工業企業成本的檢查還應該注意幾個方面（一）存貨有關科目的檢查1、存貨發生非正常損失的檢查15

1、存貨發生非正常損失的檢查

產成品物耗比例的計算方法：2005年甲產品“生產成本”明細賬及2005年生產甲、乙產品的一車間“制造費用”明細賬見下表：

2005年生產成本明細帳（甲產品）單位：萬元項目原材料工資及福利費燃料及動力制造費用全年借方發生額132552216.5全年貸方發生額120502015

期末借方余額12521.5

1、存貨發生非正常損失的檢查

產成品物耗比例的計算方法：16

產成品物耗比例的計算方法：

2005年一車間制造費用明細帳單位：萬元項目水電費修理費折舊費工資福利費機物料勞保用品辦公費累計發生額1.43.614123.51.20.8期末余額0000000庫存甲產品物耗比例計算如下：制造費用中物耗比例：（1.4+3.6+3.5+1.2+0.8）/（1.4+3.6+14+12+3.5+1.2+0.8）＝28.77%甲產品物耗比例：（120+20+15*28.77%）/（120+50+20+15）＝70.4%

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2、存貨的其他非正常減少的檢查（1）虛假的成本結轉（2）非應稅項目領用材料（3）假調撥真銷售（借記內部往來，貸記庫存商品等）（4）貌似調賬實則為以物易物（借記庫存商品甲，貸記庫存商品乙）（5）視同銷售行為未按規定申報收入在檢查中如果發現對應科目異常，一般都有可能存在問題。比如對應科目為：在建工程、應付福利費、長期投資、應付股利、營業外支出（捐贈、贊助）、營業費用（廣告、樣品等）、管理費用（自產品自用）等等。2、存貨的其他非正常減少的檢查183、對工業企業成本的檢查應注意的幾個方面（1）納稅人的存貨計價方法、成本計算方法、間接成本的分配方法不得隨意改變

（2）把握“生產成本”在在產品和產成品之間的分配，防止將未完工產品的成本計入完工產品的成本中，加大完工產品的單位成本

（3）把握產品成本的結轉與銷售收入的配比

稅務稽查思路及方法課件19（二）對采用預收賬款方式銷售貨物的檢查（三）采用分期收款方式銷售貨物的檢查

分期收款方式銷售商品的會計處理：（1）發出商品時：借：分期收款發出商品貸：庫存商品（2）按合同約定的付款日期和付款額記收入：借：銀行存款（或應收帳款）貸：主營業務收入應交稅金—應交增值稅（銷項稅額）（3）結轉成本：（結轉已確認收入部分成本）借：主營業務成本貸：分期收款發出商品

（二）對采用預收賬款方式銷售貨物的檢查

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對“分期收款發出商品”科目的檢查主要包括兩方面：（1）在合同約定的收款日期本科目是否有貸方發生額（2）貸方發生額是否與合同約定的比例一致一方面要確定是否按規定的時間、比例記收入，同時也可把握結轉的成本是否與確認的銷售收入配比

對“分期收款發出商品”科目的檢查主要包括兩方面：21（四）生產周期較長、需按年結轉收入、成本的業務的檢查（所得稅）按照稅法規定，建筑、安裝、裝配工程和提供勞務，持續時間超過一年的；為其他企業加工、制造大型機械設備、船舶等，持續時間超過一年的，可以按完工進度或完成的工作量確定收入的實現。采用完工百分比法確認合同收入（主營業務收入）和合同費用（主營業務成本）稅務稽查思路及方法課件22當期確認的合同收入=（合同總收入*完工進度）-以前期間累計已確認的收入完工進度=累計實際發生的合同成本/合同預計總成本*100%或完工進度=已經完成的合同工作量/合同預計總工作量*100%對這類業務進行檢查時，完工進度是檢查的重點。根據完工進度的計算方法，應著重對其“生產成本”（工程施工）科目進行檢查，同時對照合同，通過對其發生的合同成本進行檢查，掌握其合同的執行情況，從而掌握其完工進度，這樣就可以計算出當期應確認的合同收入及合同成本。稅務稽查思路及方法課件23

合同執行過程中的索賠收入、獎勵收入的檢查工程結算收入的核算：（1）應收工程款時：借：應收賬款貸：工程結算（2）收到貨款時：借：銀行存款貸：應收賬款（3）工程結算（完工）進行結轉時：借：工程結算貸：生產成本（工程施工）合同執行過程中的索賠收入、獎勵收入的檢查24（五）混合銷售與兼營非應稅勞務的檢查混合銷售行為是指：一項銷售行為既涉及貨物又涉及非應稅勞務。即因發生一項銷售行為，向對方單位收取的款項中，既有貨物的銷售收入，又有非應稅勞務的收入。兼營非應稅勞務是指：以從事貨物的生產、批發或零售為主的企業，同時又兼營非增值稅應稅勞務。兼營非應稅勞務可能一次或多次發生，但每次向接受勞務的單位收取的款項僅為提供非應稅勞務的收入，沒有貨物的銷售收入。（五）混合銷售與兼營非應稅勞務的檢查25

混合銷售行為是應計提增值稅的銷項稅額，兼營非應稅勞務是應轉出增值稅進項稅額，他們是有本質的區別的：混合銷售行為計提的銷項稅額是因為銷售行為成立而向購貨方收取的；兼營非應稅勞務轉出的進項稅卻與接受非應稅勞務的單位無關。它是提供非應稅勞務的人員耗用的辦公用品、勞保用品或為非應稅勞務耗用的工具、機物料消耗、車輛用汽油、備件等，因為這些物品在購進時抵扣了進項稅，而這些物品用在了非應稅項目上，所以要轉出進項稅。

混合銷售行為是應計提增值稅的銷項稅額，兼營非應稅勞務是應轉26（六）減免或返還的流轉稅（補貼收入）的檢查對企業減免或返還的流轉稅（含即征即退、先征后退）除國務院、財政部、國家稅務總局規定有指定用途的項目外，都應并入應納稅所得額。（財稅字【1994】074號）1、對直接減免和即征即退的，應并入企業當年利潤征收企業所得稅。2、對先征后退和先征后返的，應并入實際收到退稅或返還稅款年度的企業利潤征收企業所得稅。3、國務院、財政部、國家稅務總局規定有指定用途的項目，不并入應納稅所得額。（六）減免或返還的流轉稅（補貼收入）的檢查對企業減免或返還的27對企業出口貨物所獲得的退稅款（退增值稅、退消費稅）不并入利潤征收所得稅1、企業出口貨物所獲得的增值稅退稅款，應沖抵相應的“進項稅額”或已交增值稅稅金。2、生產企業委托外貿企業代理出口產品，凡按照財政部《關于消費稅會計處理的規定》（[1993]財會字第83號），在計算消費稅時做“應收帳款”處理的，其獲得的消費稅退稅款，應沖抵“應收帳款”。3、外貿企業自營出口所獲得的消費稅退稅款，應沖抵“商品銷售成本”，不直接并入利潤征收企業所得稅。

對企業出口貨物所獲得的退稅款（退增值稅、退消費稅）不并入利潤28企業取得國家財政性補貼和其他補貼收入，除國務院、財政部、國家稅務總局規定不記入損益外，一律并入實際收到該補貼收入年度的應納稅所得額。（財稅字【1995】081號）企業取得國家財政性補貼和其他補貼收入，除國務院、財政部、國家29（七）對“預提費用”項目的檢查（1）審查資產負債表“預提費用”項目年末是否有余額，如有余額是否進行納稅調整。（2）審查“預提費用”帳，特別是年末結轉情況，對年末結轉憑證重點檢查，防止企業將當年提取未用部分轉入往來帳戶。

（七）對“預提費用”項目的檢查30（八）“以前年度損益調整”科目的檢查“以前年度損益調整”科目的核算內容：本科目核算企業本年度發生的調整以前年度損益的事項。1、企業調整增加的以前年度利潤或調整減少的以前年度虧損（調整增加以前年度收入，調整減少以前年度成本、費用、損失）：借：有關科目貸：以前年度損益調整2、企業調整減少的以前年度利潤或調整增加的以前年度虧損（調整減少以前年度收入，調整增加以前年度成本、費用、損失）：借：以前年度損益調整貸：有關科目（八）“以前年度損益調整”科目的檢查“以前年度損益調整”科目313、企業由于調整增加或減少以前年度利潤或虧損而相應增加的所得稅：借：以前年度損益調整貸：應交稅金—應交所得稅4、由于調整減少或增加以前年度利潤或虧損而相應減少的所得稅：借：應交稅金—應交所得稅貸：以前年度損益調整5、結轉余額

如為貸方余額：借：以前年度損益調整貸：利潤分配—未分配利潤

如為借方余額：借：利潤分配—未分配利潤貸：以前年度損益調整3、企業由于調整增加或減少以前年度利潤或虧損而相應增加的所得32（九）其他檢查項目1、費用類帳戶（制造費用、管理費用、財務費用、營業費用等）貸方發生額的檢查2、營業外收入科目的檢查3、其他應付款科目的檢查（九）其他檢查項目33三、稅法與會計制度差異的檢查（一）企業所得稅稅前扣除的基本原則與會計核算的相關原則的差異（二）視同銷售的檢查（三）債務重組的檢查處理（四）工資薪金及三項費用的檢查（五）資產折舊和攤銷的檢查處理（六）壞賬準備、呆帳準備金的檢查及納稅調整（七）企業計提各項減值準備的檢查三、稅法與會計制度差異的檢查34（一）企業所得稅稅前扣除的基本原則與會計核算的相關原則的差異1、所得稅稅前扣除的原則及與會計核算相關原則的差異（1）據實扣除原則的基本規定：①納稅人申報的扣除要真實、合法。真實是指能提供證明有關支出確屬已經實際發生的適當憑據；合法是指符合國家稅收規定，其他法規規定與稅法規定不一致的，以稅收法規規定為準。（國稅發[2000]084號文）②按照暫行條例及其實施細則的規定，企業所得稅稅前扣除費用原則上都應據實扣除。“據實扣除”是指除國家稅收法規明確規定外，企業所得稅稅前扣除的各項費用不允許計提準備金（包括各種風險準備金），而應在實際發生時據實扣除。（國稅發[1996]201號文）（一）企業所得稅稅前扣除的基本原則與會計核算的相關原則的35（一）企業所得稅稅前扣除的基本原則與會計核算的相關原則的差異（2）稅前扣除確認的原則①權責發生制原則：即納稅人應在費用發生時而不是實際支付時確認扣除。②配比原則：即納稅人發生的費用在費用應配比或應分配的當期申報扣除。納稅人某一納稅年度應申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除。③相關性原則：即納稅人可扣除的費用從性質上和根源上必須與取得的應稅收入相關。④確定性原則：即納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。⑤合理性原則：即納稅人可扣除的費用的計算和分配方法應符合一般的經營常規和會計慣例。（一）企業所得稅稅前扣除的基本原則與會計核算的相關原則的36（一）企業所得稅稅前扣除的基本原則與會計核算的相關原則的差異2、運用以上原則應把握的幾個方面1、企業所得稅允許稅前扣除的費用，除稅法另有規定外，必須同時符合以上幾個原則才能扣除。2、稅法另有規定的，按規定執行，不再依照以上原則。（一）企業所得稅稅前扣除的基本原則與會計核算的相關原則的37（一）視同銷售行為的檢查企業所得稅視同銷售行為的政策規定1、納稅人在基本建設、專項工程及職工福利等方面使用本企業的商品、產品的，均應作為收入處理。（《實施細則》第五十五條）2、納稅人對外進行來料加工裝配業務節省的材料，如果合同規定留歸企業所有的，應做收入處理。（《實施細則》第五十五條）3、企業將自己生產的產品用于在建工程、管理部門、非生產性機構、捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利獎勵等方面時，應視同對外銷售處理。其產品的銷售價格，應參照同期同類產品的市場銷售價格；沒有參照價格的，應按成本加合理利潤的方法組成計稅價格。（財稅［1996］079號文）（一）視同銷售行為的檢查企業所得稅視同銷售行為的政策規384、企業以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資，應在交易發生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算確認資產的轉讓所得或損失。（國稅發[2000]118號文）5、企業將自產、委托加工和外購的原材料、固定資產、無形資產和有價證券（商業企業包括外購商品）用于捐贈，應分解為按公允價值視同對外銷售和捐贈兩項業務進行所得稅處理。企業對外捐贈，除符合稅收法律、法規規定的公益救濟性捐贈外，一律不得在稅前扣除。（國稅發[2003]45號文）6、企業將自產的產品分配給股東或投資者，在會計上作銷售處理，同時以成本價結轉產品銷售成本。（財稅［1996］079號文）被投資企業向投資方分配非貨幣性資產，在所得稅處理上應視為以公允價值銷售非貨幣性資產和分配兩項經濟業務，并按規定計算資產的轉讓所得或損失。（國稅發[2000]118號文）4、企業以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資，應在交易發生時39第5項企業以非現金資產對外捐贈的會計處理為：借：營業外支出（捐贈支出）減值準備貸：庫存商品、原材料、無形資產應交稅金（增值稅、消費稅、營業稅等）如果對外捐贈的是固定資產，應先通過清理，會計核算為：①借：固定資產清理累計折舊固定資產減值準備貸：固定資產②借：固定資產清理（發生的相關稅費）貸：銀行存款（應交稅金）③借：營業外支出（捐贈支出）貸：固定資產清理第5項企業以非現金資產對外捐贈的會計處理為：40企業以非現金資產對外捐贈，因捐贈事項產生的納稅調整金額=視同銷售收益+不允許稅前扣除的捐贈支出在計算允許稅前扣除的捐贈支出限額時，應按照“納稅調整后所得”作為計算基數（國稅發【2006】56號文）企業以非現金資產對外捐贈，因捐贈事項產生的納稅調整金額=視同41某單位將外購原材料一批無償贈送給某獨立核算、單獨納稅的關聯企業，該批貨物成本價150,000元，不含稅售價160,000元，賬務處理為：借：營業外支出177200庫存商品150000應交稅金——應交增值稅（銷）27200該筆業務應調增的應納稅所得額為：視同銷售收益+不允許稅前扣除的捐贈支出=（160000-150000）+177200=187200某單位將外購原材料一批無償贈送給某獨立核算、單獨納稅的關聯企42第6項企業將自產的產品分配給股東或投資者的會計處理如下：①產品用于分配時：借：應付股利貸：主營業務收入應交稅金—應交增值稅（銷項稅額）②結轉成本時：借：主營業務成本貸：庫存商品第6項企業將自產的產品分配給股東或投資者的會計處理如下：43

檢查時應注意：（1）以上1—5項是“成本轉帳、售價計稅”，企業的會計處理是直接沖減其非貨幣性資產。第6項稅法與會計制度不存在差異，都確認收入。（2）檢查時應對“管理費用”、“營業費用”、“應付福利費”、“長期股權投資”、“營業外支出”、“應付股利”等會計科目借方發生額結合有關憑證進行重點審查。（3）要正確理解和把握增值稅視同銷售行為與所得稅視同銷售行為的政策規定。

檢查時應注意：（1）以上1—5項是“成本轉帳44（三）債務重組的檢查處理1、以低于債務計稅成本的現金清償債務

企業會計制度規定：債務人應將債權人豁免的債務記入“資本公積—其他資本公積”，不計入損益；債權人應將給于債務人豁免的債務作為損失，計入當期“營業外支出——債務重組損失”科目。（三）債務重組的檢查處理1、以低于債務計稅成本的現金清償債務45（三）債務重組的檢查處理6號令第六條：債務重組業務中債權人對債務人的讓步，包括以低于債務計稅成本的現金、非現金資產償還債務等，債務人應當將重組債務的計稅成本與支付的現金金額或者非現金資產的公允價值（包括與轉讓非現金資產相關的稅費）的差額，確認為債務重組所得，計入企業當期的應納稅所得額中；債權人應當將重組債權的計稅成本與收到的現金或者非現金資產的公允價值之間的差額，確認為當期的債務重組損失，沖減應納稅所得。（三）債務重組的檢查處理6號令第六條：債務重組業務中債權人對46（三）債務重組的檢查處理債務人的會計處理為：借：應付帳款貸：銀行存款（現金）資本公積——其他資本公積（重組收益）債權人的會計處理為：借：銀行存款（現金）營業外支出——債務重組損失貸：應收賬款

（三）債務重組的檢查處理債務人的會計處理為：47（三）債務重組的檢查處理例題：甲企業欠乙企業貨款20萬元，經協商，乙企業同意甲企業償還16萬元現金，其余債務不再償還。債務人甲企業會計處理為：借：應付帳款——乙企業200000貸：銀行存款160000資本公積—其他資本公積40000（重組收益）債權人乙企業的會計處理為：借：銀行存款160000營業外支出——債務重組損失40000貸：應收賬款——甲企業200000（三）債務重組的檢查處理例題：甲企業欠乙企業貨款20萬元，經48（三）債務重組的檢查處理2、以非現金資產清償債務（1）基本規定：企業會計制度規定：債務人以非現金資產清償債務的，債務人應將應付債務的賬面價值與用于抵償債務的非現金資產的賬面價值和相關稅費之和的差額，記入“資本公積”；（不確認債務人的重組收益）債權人應按應收債權的賬面價值加上應支付的相關稅費，作為接受的非現金資產的入賬價值。（也不確認債權人的重組損失）（三）債務重組的檢查處理2、以非現金資產清償債務49（三）債務重組的檢查處理按照6號令第四條規定，債務人以非現金資產清償債務，除企業改組或者清算另有規定外，應當分解為按公允價值轉讓非現金資產，再以與非現金資產公允價值相當的金額償還債務兩項經濟業務進行所得稅處理，債務人應當確認有關資產的轉讓所得（或損失）。（三）債務重組的檢查處理按照6號令第四條規定，債務人以非現金50（三）債務重組的檢查處理債權人取得的非現金資產，應當按照該有關資產的公允價值（包括與轉讓資產有關的稅費）確定其計稅成本，據以計算可以在企業所得稅前扣除的固定資產折舊費用、無形資產攤銷費用或者結轉商品銷售成本等。(6號令第四條)債權人應當將重組債權的計稅成本與收到的非現金資產的公允價值之間的差額，確認為當期的債務重組損失，沖減應納稅所得。（6號令第六條）（三）債務重組的檢查處理債權人取得的非現金資產，應當按照該有51（三）債務重組的檢查處理（2）差異分析及納稅調整對于債務人：會計制度規定：債務人將應付債務的賬面價值與用于抵償債務的非現金資產的賬面價值和相關稅費之和的差額，全部記入“資本公積”，不確認任何收益。稅法規定應確認：①非現金資產的轉讓所得（或損失）②債務重組所得。稅法與會計的差異產生的納稅調整金額：會計記入“資本公積”科目的金額（這其中包括非現金資產轉讓收益和債務重組收益）。

（三）債務重組的檢查處理（2）差異分析及納稅調整52（三）債務重組的檢查處理對于債權人：會計制度規定：債權人應按應收債權的賬面價值加上應支付的相關稅費，作為接受的非現金資產的入賬價值。不確認債務重組損失。（但是如果接受的非現金資產已經發生減值，債務重組日不做處理，待期末時與其他資產一并計提減值準備）按照稅法規定：債權人按取得的非現金資產的公允價值（包括與轉讓資產有關的稅費）確定其計稅成本，據以計算可以在企業所得稅前扣除的固定資產折舊費用、無形資產攤銷費用或者結轉商品銷售成本等；同時應當將重組債權的計稅成本與收到的非現金資產的公允價值之間的差額，確認為當期的債務重組損失，沖減應納稅所得。（三）債務重組的檢查處理對于債權人：53（三）債務重組的檢查處理對于債權人來說，稅法和會計的差異表現在兩個階段，一個是在債務重組日，稅法規定確認債務重組損失，調減應納稅所得額；另一個是在接受的非現金資產計提折舊或銷售結轉成本時，多提的折舊或多轉的成本應調增當期的應納稅所得額。（三）債務重組的檢查處理對于債權人來說，稅法和會計的差異表現54例題：甲企業以自產貨物一批抵頂欠乙企業貨款20萬元，該批貨物成本價15萬元，同類產品公允價值（不含稅）16萬元，（未發生其他相關稅費）甲企業賬務處理為：

借：應付賬款200000貸：庫存商品150000應交稅金—應交增值稅（銷項稅額）27200資本公積—其他資本公積22800例題：甲企業以自產貨物一批抵頂欠乙企業貨款20萬元，該批貨物55債務人甲企業：根據企業會計制度規定，應付債務的帳面價值大于用以清償債務的存貨帳面價值、增值稅銷項稅額合計的差額，計入資本公積，不確認收益。即稅法與會計制度在收益確認上存在差異，會計處理是正確的。應調增應納稅所得額：資產轉讓所得+債務重組所得＝（160000-150000）+｛200000-（160000+27200）｝＝22800元債務人甲企業：56債權人乙企業：①如果抵回的貨物作為存貨：借：庫存商品（原材料等）172800應交稅金—應交增值稅（進）27200貸：應收賬款200000②如果抵回的貨物作為固定資產使用：借：固定資產200000貸：應收賬款200000債務重組日調減應納稅所得額：200000-（160000+27200）=12800作為商品銷售結轉成本時調增應納稅所得額：172800-160000=12800作為固定資產計提折舊時，應按會計計提的折舊與稅法規定計提的折舊的差額，分期調增應納稅所得額。債權人乙企業：57

3、以修改其他債務條件進行債務重組

會計制度規定，對債務人而言，如果重組債務的賬面價值大于將來應付金額，債務人應將重組債務的賬面價值減記為將來應付金額，減記的金額作為資本公積處理；對債權人而言，如果重組債權的賬面價值大于將來應收金額，債權人應將重組債權的賬面價值減記至將來應收金額，減記的金額確認為當期損失。

3、以修改其他債務條件進行債務重組

會計制度規定，對債務人583、以修改其他債務條件進行債務重組

債務重組日，按照重組協議約定：債務人的會計處理為：借：應付帳款貸：應付帳款——債務重組資本公積——其他資本公積（重組收益）債權人的會計處理：借：應收帳款——債務重組營業外支出——債務重組損失貸：應收帳款3、以修改其他債務條件進行債務重組

債務重組日，按照重組協議59

3、以修改其他債務條件進行債務重組

6號令第七條規定：以修改其他債務條件進行債務重組的，債務人應當將重組債務的計稅成本減記至將來應付金額，減記的金額確認為當期的債務重組所得；債權人應當將債權的計稅成本減記至將來的應收金額，減記的金額確認為當期的債務重組損失。

3、以修改其他債務條件進行債務重組

6號令第七條規定：以修60

（三）工資薪金及三項費用的檢查

1、對計稅工資的審查2、效益工資的審查3、三項費用的扣除（三）工資薪金及三項費用的檢查611、對計稅工資的審查①按照稅法規定，實行計稅工資辦法的企業，其實際發放的工資、薪金在計稅工資標準以內的，可據實扣除；超過標準的，在計算應納稅所得額時不得扣除②把握計稅工資人員的范圍2、效益工資的審查檢查中應注意

第一，要求企業提供上級機構核定效益工資提取數的有關文件，確定效益工資的提取數第二，檢查時要重點審查工資基金帳，核對提取數和實發數，對于提取數超過實際發放數的部分，提取當期是否做納稅調整，對動用以前年度基數的應審查是否超過工資基金儲備帳戶余額1、對計稅工資的審查①按照稅法規定，實行計稅工資辦法的企業，623、三項費用的扣除《企業所得稅暫行條例》規定，納稅人的職工工會經費、職工福利費、職工教育經費，分別按照計稅工資總額的2%、14%、1.5%計算扣除。國稅發【2006】056號文中對總工發【2005】9號文、國稅函【2000】678號文中所說的“全部職工工資總額”解釋為“是指按稅收規定允許稅前扣除的工資總額，該數額是允許稅前扣除的工會經費的計算基數”。3、三項費用的扣除《企業所得稅暫行條例》規定，納稅人的職63

（四）資產折舊和攤銷的檢查處理一般情況下，應要求企業對因時間性差異調整應納稅所得額的情況建立臺帳，詳細記錄發生時間性差異的項目及納稅調整情況。以備后期轉回時進行對照。這不但有利于企業在后期納稅申報時進行調整，也有利于我們檢查時進行核對。對因可抵減時間性差異前期納稅調增，后期需要調減應納稅所得額的，應檢查企業臺帳，如果企業沒有建立臺帳，應核對相關年度的納稅申報表。（四）資產折舊和攤銷的檢查處理一般情況下，應要求企業對因64（五）壞賬準備、呆帳準備金的檢查及納稅調整1、壞賬準備的檢查按照企業會計制度規定，允許提取壞賬準備金的計提基數為：年末應收賬款和其他應收款余額之和。企業的預付賬款、應收票據如有確鑿證據表明收不回來時，應轉入其他應收款，作為計提壞賬準備的基數國稅發【2000】084號文規定的計提基數與會計制度規定的不一致，但國稅發【2003】045號文規定，計提壞賬準備的基數按會計制度的規定執行按照會計制度規定，企業財務人員可以根據職業判斷，可對應收賬款分別按年末余額的5‰—100%計提壞賬準備稅法規定，計提比例為5‰（五）壞賬準備、呆帳準備金的檢查及納稅調整1、壞賬準備的檢查651、壞賬準備的檢查納稅人發生的壞賬損失，原則上應按實際發生額據實扣除，也可提取壞賬準備金。提取壞賬準備金的納稅人發生的壞賬損失，應沖減壞賬準備金；實際發生的壞賬損失，超過已提取的壞賬準備的部分，可在發生當期直接扣除；已核銷的壞賬收回時，應相應增加當期的應納稅所得額（實際操作上是在壞賬準備科目貸方登記）。壞賬準備實行差額提取，壞賬準備當年提取數=期末余額—（期初余額—發生的壞賬損失+已核銷壞賬收回）1、壞賬準備的檢查納稅人發生的壞賬損失，原則上應按實際發66

借壞賬準備貸

上年末余額發生的壞賬損失已核銷壞賬收回計提的壞賬準備

年末余額（按應收賬款年末余額計算）借壞賬準備67

2、呆帳準備金

按照《金融企業會計制度》、財金【2001】127號文《金融企業呆帳準備提取及呆賬核銷管理辦法》規定，提取呆賬準備、壞賬準備、抵債資產減值準備、投資減值準備等的計提基數包含了企業的各種風險資產，上述各種準備統一合并為“呆帳準備”（或稱減值準備）稅法規定的計提基數與會計制度沒有差異，也是統一合并為“呆帳準備”。（國稅發【2006】056號文中關于“呆帳準備計提明細表”的填列方法上有說明）

2、呆帳準備金

按照《金融企業會計制度》、財金【68

2、呆帳準備金

《金融企業會計制度》和中國人民銀行發布的《銀行貸款損失準備計提指引》規定，商業銀行在提取一般準備外，要按照貸款質量五級分類的結果，根據每筆貸款的風險程度，逐筆提取不同比例的專項準備，最高可提取100%的專項準備。稅法規定呆帳準備只能按年末風險資產余額的1%提取，提取的呆帳準備不足核銷當年發生的呆賬損失的，其不足部分可以直接在稅前扣除。

2、呆帳準備金

《金融企業會計制度》和中國人民銀行發布69呆帳準備金