關(guān)聯(lián)企業(yè)無償占用資金是否核定利息收入繳稅2013-12-1121:25來源：韓萍肖漢平永紅

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分享到：\o"分享到微信"\o"分享到QQ空間"\o"分享到新浪微博"\o"分享到騰訊微博"A公司注冊(cè)資金5000萬元，于2011年1月與B公司共同投資1000萬元設(shè)立C公司。A公司權(quán)益性投資600萬元，占60%股份。2012年1月，A公司將自有資金2000萬元無償提供給C公司使用，當(dāng)年C公司沒有反映支付利息情況，A公司也沒有收取利息記錄，自然也沒有申報(bào)繳納\o"企業(yè)所得稅"企業(yè)所得稅。A、B、C公司均為非金融企業(yè)，注冊(cè)地在同一城市，企業(yè)所得稅稅率相同，當(dāng)期銀行同期貸款利率為6.93%。稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅檢查認(rèn)為，雖然A公司未收取利息，但應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定調(diào)整其應(yīng)稅所得。企業(yè)對(duì)此表示疑義。對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間資金的有償使用，《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕121號(hào)）第一條規(guī)定，在計(jì)算\o"應(yīng)納稅所得額"應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定計(jì)算的部分，準(zhǔn)予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當(dāng)期和以后年度扣除。第二條明確，企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的，或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為：金融企業(yè)為5∶1，其他企業(yè)為2∶1。稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，A公司應(yīng)核定利息收入并征收企業(yè)所得稅。提供資金作為一種融資服務(wù)，關(guān)聯(lián)企業(yè)一方要按獨(dú)立企業(yè)收取利息，開具發(fā)票并依法納稅，另一方符合條件的利息支出可作為成本、費(fèi)用進(jìn)行稅前列支。\o"企業(yè)所得稅法"企業(yè)所得稅法第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。獨(dú)立交易原則，指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方，按照公平成交價(jià)格和營業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來所遵循的原則。稅收征收管理法第三十六條規(guī)定，企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的機(jī)構(gòu)、場所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)當(dāng)按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用。不按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來收取或者支付價(jià)款、費(fèi)用，而減少其應(yīng)納稅的收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。關(guān)聯(lián)企業(yè)一方將資金無償提供給另一方使用，從表面上看，關(guān)聯(lián)企業(yè)一方?jīng)]有取得任何經(jīng)濟(jì)利益，但是由于關(guān)聯(lián)關(guān)系的存在，從而使得此項(xiàng)交易不符合獨(dú)立交易原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)一方的應(yīng)納稅所得額進(jìn)行調(diào)整。一般情況下，按照金融企業(yè)同期同類貸款利率，也就是采取“可比非受控價(jià)格法”對(duì)其進(jìn)行核定。A公司2012年應(yīng)核定利息收入=2000×6.93%=138.6（萬元）。而A公司認(rèn)為，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕2號(hào)）第三十條規(guī)定，實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導(dǎo)致國家總體稅收的減少，原則上不作轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整。這就意味著，如果關(guān)聯(lián)雙方企業(yè)所得稅實(shí)際稅負(fù)相同，則關(guān)聯(lián)方之間的資金占用原則上不核定利息收入，另一方也不得稅前扣除利息支出。筆者贊同這種觀點(diǎn)。稅法所謂“合理的調(diào)整方法”主要有：可比非受控價(jià)格法、再銷售價(jià)格法、成本加成法、交易凈利潤法、利潤分割法、其他符合獨(dú)立交易原則的方法。稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易調(diào)整時(shí)，由于一方調(diào)整收入的同時(shí)，允許另一方調(diào)整支出進(jìn)行稅前扣除，將對(duì)雙方的稅收產(chǎn)生影響，當(dāng)關(guān)聯(lián)交易雙方的調(diào)整不增加應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額時(shí)，一般不進(jìn)行納稅調(diào)整。如上例，2012年增加A公司應(yīng)納稅所得額138.6萬元的同時(shí)，會(huì)減少C公司應(yīng)納稅所得額138.6萬元，如雙方的稅負(fù)相等，則總體稅收不會(huì)增加，這種情況下則不進(jìn)行關(guān)聯(lián)方的納稅調(diào)整。實(shí)際稅負(fù)是實(shí)際繳納稅金與銷售（營業(yè)）收入之比。上例，假設(shè)A公司2012年盈利，C公司虧損，實(shí)際稅負(fù)是不同的。如果A公司無法提供資料證明將自有資金無償提供給C公司使用符合獨(dú)立交易原則，則A公司應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額138.6萬元。這種情況下，對(duì)于C公司而言，企業(yè)所得稅法第四十六條規(guī)定，企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。財(cái)稅〔2008〕121號(hào)文件明確，從關(guān)聯(lián)方接受債權(quán)性投資與權(quán)益性投資，除符合獨(dú)立交易原則外的，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為2∶1。《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告〔2012〕15號(hào)）第六條規(guī)定，根據(jù)稅收征收征管法的有關(guān)規(guī)定，對(duì)企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實(shí)際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應(yīng)在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項(xiàng)申報(bào)及說明后，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)目發(fā)生年度計(jì)算扣除，但追補(bǔ)確認(rèn)期限不得超過5年。因此，C公司2012年稅前列支利息=600×2×6.93%=83.16（萬元），而不能將138.6萬元利息支出在稅前扣除。關(guān)聯(lián)企業(yè)無償占用資金的問題分析與處理建議2012-07-0609:59來源：葛長銀

我要糾錯(cuò)|打印|大|中|小分享到：\o"分享到微信"\o"分享到QQ空間"\o"分享到新浪微博"\o"分享到騰訊微博"(1)現(xiàn)象和原因分析。無償占用資金就是不付利息使用資金的行為。這個(gè)現(xiàn)象也多存在于關(guān)聯(lián)企業(yè)或關(guān)系企業(yè)。主要表現(xiàn)為一家企業(yè)無償占用另一家企業(yè)的資金，雙方不支付也不收取利息，就像“周瑜打黃蓋一個(gè)愿打一個(gè)愿挨”。這種現(xiàn)象目前較為普遍地存在于我國具有“母子”關(guān)系的公司中。

在無償占用資金的情況下，根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，為營業(yè)稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納營業(yè)稅。《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三條規(guī)定，暫行條例第一條所稱提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供條例規(guī)定的勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為（以下稱應(yīng)稅行為）。前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。按照上述稅法規(guī)定分析，非有償行為不屬于應(yīng)稅行為，除稅法特別規(guī)定無償行為視為應(yīng)稅行為外，不征收營業(yè)稅。雖然《稅收征收管理法》規(guī)定要合理調(diào)整，不過只是一般規(guī)定，《營業(yè)稅法》才是特殊規(guī)定，按照特殊法優(yōu)于一般法的行政法執(zhí)法原則，對(duì)無償占用資金行為調(diào)整核定額從而征收營業(yè)稅的，在稅收政策上是缺乏依據(jù)的。

2、如果資金來源是從銀行等金融機(jī)構(gòu)借入后分借給關(guān)聯(lián)企業(yè)的，則滿足一定條件的時(shí)候，可以免交營業(yè)稅。根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于非金融機(jī)構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知（財(cái)稅[2000]7號(hào)）中規(guī)定，對(duì)企業(yè)主管部門或企業(yè)集團(tuán)中的核心企業(yè)等單位（以下簡稱統(tǒng)借方）向金融機(jī)構(gòu)借款后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨(dú)立核算單位和非獨(dú)立核算單位），并按支付給金融機(jī)構(gòu)的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機(jī)構(gòu)的利息不征收營業(yè)稅。另外根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于貸款業(yè)務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知（國稅發(fā)[2002]13號(hào)）中又規(guī)定，企業(yè)集團(tuán)或集團(tuán)內(nèi)的核心企業(yè)(以下簡稱企業(yè)集團(tuán))委托企業(yè)集團(tuán)所屬財(cái)務(wù)公司代理統(tǒng)借統(tǒng)還貸款業(yè)務(wù)，從財(cái)務(wù)公司取得的用于歸還金融機(jī)構(gòu)的利息不征收營業(yè)稅；財(cái)務(wù)公司承擔(dān)此項(xiàng)統(tǒng)借統(tǒng)還委托貸款業(yè)務(wù)，從貸款企業(yè)收取貸款利息不代扣代繳營業(yè)稅。如果企業(yè)不符合以上兩個(gè)文件所規(guī)定的條件，則需要全額征收營業(yè)稅。

二、企業(yè)所得稅規(guī)定

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。獨(dú)立交易原則，是指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方，按照公平成交價(jià)格和營業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來所遵循的原則。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百零九條規(guī)定，《企業(yè)所得稅法》第四十一條所稱關(guān)聯(lián)方，是指與企業(yè)有下列關(guān)聯(lián)關(guān)系之一的企業(yè)、其他組織或者個(gè)人：（1）在資金、經(jīng)營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系。（2）直接或者間接地同為第三者控制。（3）在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。各關(guān)聯(lián)方之間應(yīng)該按照獨(dú)立公平的原則實(shí)施交易，不能以轉(zhuǎn)移定價(jià)等非正常的手段來實(shí)現(xiàn)避稅，因此，《企業(yè)所得稅法》對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)資金的資金拆借進(jìn)行了一些限制。

1、如果資金來源是自有資金，拆借給關(guān)聯(lián)企業(yè)的，企業(yè)所得稅的相關(guān)規(guī)定對(duì)此做一些防止資本弱化的規(guī)定，分為一般情況和特殊情況。

（1）一般情況：資本弱化調(diào)整。

按照《企業(yè)所得稅法》第四十六條的規(guī)定，“企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除”。根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕121號(hào)）的規(guī)定，非金融機(jī)構(gòu)接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例為2∶1，金融企業(yè)為5∶1。債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例按各月月末賬面金額加權(quán)平均確定。也就是說，一般情況下，企業(yè)可稅前列支的關(guān)聯(lián)方利息支出，上限為權(quán)益性投資×2×同期同類貸款利率，超過部分不能列支。

（2）特殊情況：資本弱化調(diào)整的例外。

稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易調(diào)整時(shí)，并不是一律按照合理方法調(diào)整。由于一方調(diào)整收入的同時(shí)，允許另一方調(diào)整支出進(jìn)行稅前扣除，勢必對(duì)雙方的稅收產(chǎn)生影響，當(dāng)關(guān)聯(lián)交易雙方的調(diào)整不增加應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額時(shí)，一般不進(jìn)行納稅調(diào)整。《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)（特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行））的通知》（國稅發(fā)〔2009〕2號(hào)）第三十條規(guī)定，實(shí)際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導(dǎo)致國家總體稅收的減少，原則上不作轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整。

另按照《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕121號(hào)）的規(guī)定，“企業(yè)如果能夠按照稅法及其實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實(shí)際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除。”也就是說，符合獨(dú)立交易原則的，可以不進(jìn)行資本弱化的特別納稅調(diào)整。

需要特別