審計決策與專業判斷審計決策與專業推斷

一、審計決策過程

審計決策同其他任何決策一樣，通常要經過六個步驟：

1.正確描述決策問題。審計人員在完成一個審計項目的過程中，可能遇到一系列的決策問題，在實行每一個行動之前，決策者都必需清晰地了解自己所面對的是一個什么樣的問題，要做什么決策，對每一個決策問題都要有一個精確?????的表述。例如，關于審計意見的決策可表述為：在收集和評價審計證據之后應當出具哪種審計報告。

2.確定評估可供選擇的行動方案的標準。對每一個審計決策問題，審計人員都可能面臨多種選擇，必需有肯定的依據來評價各種選擇的合理性，這就是評價的標準。審計人員必需找出這種標準。在許多狀況下，評價的標準不止一個。例如，在做審計意見決策時就可能用到下列標準：（1）審計準則；（2）重要性水平；（3）財務報表存在誤報的風險水平；（4）被審計單位持續經營方面的風險；（5）發表錯誤的審計意見的潛在成本；等等。

3.分析權衡已確立的評價標準的優先挨次。對審計人員來說，各種評價標準的重要程度是不一樣的。在某種狀況下，降低審計風險的水平可能比提高收集審計證據的速度更重要，也就是說，在打算是否需要收集額外的審計證據時，主要應考慮更多的證據是否有助于降低審計風險，而不是把審計外勤工作的截止日作為主要的打算因素。前述審計意見決策的5個評價標準都是相關的，但審計人員可能認為無論做出什么選擇，第一項標準是最重要的，其次項標準也是重要的，第三和第四項標準重要與否取決于是否有證據表明這種問題存在，而第五項只是一般相關的標準。lOcaLhoSt

4.找出可供選擇的行動方案。有些審計決策，可供審計人員選擇的處理方法是特別明顯的。如審計意見決策，就是要依據審計結果打算出具哪種類型的審計報告，每種類型的審計報告都有明確的標準。有些審計決策，如收集哪些審計證據、收集多少審計證據的決策，則要依據審計人員的閱歷和被審計單位的詳細狀況來確定。

5.評價各種不同的方案。可供選擇的方案一經確定，審計人員必需依據所確立的評價標準對各種方案進行分析和比較，做出最終的選擇。如審計意見決策，在審計人員對財務報表沒有任何疑問的狀況下，可出具標準的無保留意見的審計報告；在財務報表存在誤報的狀況下，可視誤報的嚴峻程度使用保留意見的審計報告或否定意見的審計報告。再如選用審計程序的決策，有些審計程序可供應牢靠的審計證據，但成本很高，有的審計程序對實施的時間性要求較高，如對應收賬款的詢證程序，決策者必需針對各種程序的利弊，依據審計目標的要求加以權衡。

6.選擇最佳方案。在對全部可供選擇的方案進行分析比較后，就要從中選出最佳的方案。我們還以審計意見決策為例，由于審計人員沒有發覺財務報表存在誤報的證據，也沒有持續經營方面的憂慮，審計人員對審計意見的正確性有合理的把握，因此可以出具標準無保留意見的審計報告。

二、審計專業推斷

審計的專業推斷是指審計人員在做決策的過程中，依照專業標準和職業閱歷，對影響審計決策的各項因素進行分析評價，對不確定的事實做出推斷的過程。在推斷的基礎上，審計人員要從多項可選用的方案中找出最佳的，這就是決策。推斷和決策是相隨相伴的，可以說在審計決策的每一個步驟中都離不開專業推斷。

審計人員在完成一個審計項目的全過程中，需要做出很多審計決策，其中主要的包括以下方面，也就是說，審計人員需要在這些方面實施專業推斷：一是確定重要性水平；二是識別重要的審計目標；三是評價審計風險；四是選擇審計程序；五是評價審計證據；六是評價分析性程序的結果；七是評估管理當局所做出的陳述或說明；八是發表審計意見。

眾所周知，審計風險是客觀存在的，審計證據的收集和評價貫穿于審計的全過程，因此，伴隨注冊會計師推斷過程的風險就是對審計證據的收集和評價失當。檢查風險就是由于注冊會計師在收集和評價審計證據的過程中消失差錯而引起的，有的差錯可歸屬于抽樣風險，有的則由非抽樣風險引起。例如，審計人員選用審計程序不當、沒有發覺審計樣本中的錯誤、對查出的錯報沒有做出適當的處理等。審計人員推斷失誤是一種非抽樣風險，要熟悉和避開這種風險，首先要熟悉到審計其實就是一個不斷做出決策的過程，決策正確與否，取決于專業推斷的水平，錯誤的推斷可能引起錯誤的審計結論，要想提高審計的效率和效果，就必需充分了解發生錯誤推斷的緣由，然后再有針對性地加以避開。

前文所述審計決策的一般模式中隱含著幾個重要的假設：第一，審計人員是理智的；其次，審計人員能夠正確地表述決策問題；第三，審計人員能夠正確地熟悉和評估標準和可供選擇的方案；第四，審計人員有力量從多項可供選擇的方案中選出最佳的。但在現實中上述假設并非總是真實的。在某些狀況下，審計人員可能無法獲得審計決策所需要的信息，或者是審計人員不具備正確地評價標準的學問和洞察力，致使他們不能識別和評價相關的標準，從而做出了不明智的決策。正是由于熟悉的局限性，審計人員在做決策時，往往會自覺不自覺地陷入種種思維定式，甚至偏離最佳的審計決策。我們將對三種思維定式進行分析說明。

1.受歷史閱歷的示意。往事與現實問題在表面上的相像之處，往往會影響到目前的打算。審計人員經常使用那些屢試不爽的審計程序，就是這種閱歷示意效應的表現。閱歷示意可能使審計人員在推斷過程中產生一種偏見，認為過去勝利的方法可以解決眼前的難題，這種偏見使得決策者在全部可能消失的結果中，總是優先想到其中一些結果而忽視另一些結果，這一事實必定影響到審計人員對評價標準的分析和對不同行動方案的考慮。

2.類比推理。決策者往往套用舊框框來評價目前的情形，就像類比法根據對一種情形的了解來解釋另一種狀況一樣。這種思索形式會使審計人員在推斷時帶有潛在的偏見，他們往往會夸大決策時所面臨的實際狀況與他們所熟識的狀況之間的相像性，忽視每個決策的獨特性，當兩種情形所存在的差異要求以不同的方

審計決策與專業推斷

法去處理時，類比推理法就可能導致推斷失誤。例如，審計人員將同一個審計方案應用于不同的托付人、對不同的客戶采納同樣的抽樣規模，都可能消失推斷和決策失誤。

3.受主觀預期引導。決策者常常對將要做出的選擇先形成一種預期，并將此預期作為推斷的起點，然后再依據事情的進展做進一步調整。問題是，人們總是傾向于查找支持他們觀點的證據，而忽視或回避那些供應相反證據的信息。決策的起點實在是太重要了，隨后所做的調整很可能不能充分反映新消失的信息所要求的變化。例如，審計人員在對某個賬戶進行審計時，準備從上次審計所使用的樣本量和時間支配動身，再視本次審計的新狀況進行調整，這種“新狀況”可以是會計系統的變化，可以是托付人所在行業的競爭激烈程度的變化，也可以是托付人產品的變化。審計人員所進行的調整可以說只能是對這些新狀況的一種粗糙的考慮，也就是說，存在著調整不足的風險。

此外，審計人員的推斷和決策過程還受到其他因素的限制，其中決策者的個人道德因素，可以直接影響他們的推斷和決策，也就是說，審計人員有時做出了錯誤的決策，不是源于錯誤的思維定式，也不是源于職業技能的缺陷，或者是占有的信息不充分，而是審計人員的價值觀念或處世原則在發揮作用，因此道德與決策是親密相關的。

三、如何克服決策中的推斷失誤

1.提高專業技能。從事務所的角度來看，首先可以實行的措施就是任用那些受過良好的專業訓練和職業培訓的專業人員。毫無疑問，審計人員對決策過程和決策環境越熟識，做出正確決策的可能性就越大。決策者的專業技能越高，就越可能正確地評估各種備選方案，并做出合理的選擇。一般來說，經理人員的技能應高于高級審計人員，高級審計人員要強于一般審計人員。但是，特定的狀況可能打破人們的常規熟悉，某個低級別的審計人員所具有的某種特性，可能會使其表現出較高水平的技能。比如說，一個最近才完成了注冊會計師考試而走上審計工作崗位的新人，對新發布的會計準則的了解可能會超過其他資深的審計人員。

2.提高審計人員克服偏見的意識。讓決策者了解推斷中常常發生的偏見對決策質量的潛在影響是克服偏見的有效方法。事務所可以實行適當的形式，對審計人員進行決策與推斷方面的培訓，使其對推斷中可能產生的偏見有更糊涂的熟悉，由此在做推斷和決策的過程中保持警覺的狀態，自覺克服推斷偏見，提高決策水平。

3.逆向預期。不論面對什么問題，人們總是傾向于先在自己的頭腦中形成一種熟悉，這種熟悉在后來處理問題的過程中會或多或少地影響其推斷和處理意見的形成。假如決策者對問題的初步熟悉（原始推斷）是不正確的，那么他后來的打算也極有可能存在誤差。這種狀況同樣適用于審計決策。對這種傾向，審計人員可以通過轉變處理決策問題的角度或逆向思維的方式來避開發生推斷錯誤。例如，當審計人員頭腦中已經形成了一種觀點，即“被審計的財務報表是公允的”，就會不自覺地偏向于查找支持這一觀點的證據，假如審計人員將他的預想轉變方向，變成“這個賬戶可能存在錯報”，那么，這種試圖證明原始推斷的偏見就會引導審計人員查找證明財務報表存在錯報的證據，這樣做客觀上降低了檢查風險，提高了總體決策的質量。

4.發揮集體優勢，彌補個體決策的片面性。個人的熟悉力量是有限的。因此，每個審計人員在做打算時，都應當征詢并仔細考慮審計組里其他成員的意見，這樣就等于集體將個別審計人員的打算重新復核了一遍，這樣可以準時發覺問題，開闊思路，克服個人的偏見。

5.在做出推斷和決策之前要進行論證。相關的討論表明，當人們被要求對自己的意見或打算加以論證時，他們對推斷的錯誤會更加警覺，工作態度會更加仔細，因而可以在很大程度上避開推斷失誤的發生。在審計決策的過程中，這種論證應當實行書面的形式，在審計工作底稿中有所反映，這也是審計過程的一個特點。因此，會計師事務所應當有明確的規