第八章審計抽樣8.1審計模式的演變8.2審計抽樣概述8.3控制測試中抽樣技術的運用8.4實質性程序中抽樣技術的運用第八章審計抽樣8.1審計模式的演變一、賬表導向審計模式(一)優點：(二)缺點：二、系統導向審計模式(一)優點(二)缺點三、風險導向審計模式(一)系統導向審計模式和風險導向審計模式的異同(二)傳統風險導向審計(三)經營風險導向審計8．2審計抽樣概述一、審計抽樣的概念、特征和種類（一）含義：所謂審計抽樣，是指審計人員對某類交易或賬戶余額以低于百分之百的項目實施審計程序。抽樣審計是指審計人員從審計總體中抽取一定數量樣本進行審查，并根據審查出的樣本結果，推斷總體特征。（二）特征：1、對某類交易或賬戶余額中低于百分之百的項目實施審計程序2、所有抽樣單元都有被選取的機會3、審計測試的目的是為了評價該賬戶余額或交易類型的某一特征（三）種類：1、統計抽樣和非統計抽樣任意抽樣審計法判斷抽樣審計法統計抽樣審計法程序應審查多少項目抽樣種類運用模型確定樣本規模運用判斷確定樣本規模隨機選取樣本判斷選取樣本應用審計程序應用審計程序運用統計法則和職業判斷評價樣本運用判斷評價樣本記錄結論統計非統計非統計抽樣：任意抽樣、判斷抽樣一般而言，非統計抽樣比統計抽樣成本低，統計抽樣比非統計抽樣效果好，實際工作中，往往把兩者結合起來使用。兩者都離不開職業判斷2、屬性抽樣和變量抽樣屬性抽樣是指在精確度和可靠程度一定的條件下，旨在測定總體特征的發生頻率而采用的一種方法。變量抽樣是用來估計總體金額而采用的一種方法。審計抽樣屬性抽樣雙重目的抽樣變量抽樣控制測試實質性測試三、審計抽樣的實施步驟

確定抽樣總體確定有效樣本容量弄清總體的內涵確定總體的范圍明確總體截止時間總體規模可信賴程度可容忍誤差預期總體誤差抽樣和非抽樣風險分層三、對抽樣風險和非抽樣風險的考慮（一）抽樣風險的概念和類型抽樣風險是審計人員根據樣本得出的結論，與對總體全部項目實施與樣本同樣的審計程序得出的結論存在差異的可能性。審計測試抽樣風險種類對審計工作的影響控制測試信賴過度風險效果信賴不足風險效率實質性測試（細節測試）誤受風險效果誤拒風險效率（二）非抽樣風險的概念非抽樣風險是指由于某些與樣本規模無關的因素而導致審計人員得出錯誤結論的可能性。主要原因是使用了不當的審計程序，或誤解審計證據而沒有發現誤差。（三）抽樣風險和非抽樣風險的控制抽樣風險是客觀存在的，可以通過擴大樣本規模降低抽樣風險；非抽樣風險是人為的因素造成的，雖不能量化，但通過實施質量控制措施可以防范、降低甚至消除。抽樣風險抽樣風險控制測試風險實質性測試風險信賴不足風險信賴過度風險誤受風險誤拒風險審計效果審計效率非抽樣風險

非抽樣風險：在兩種測試中非抽樣風險對審計效率、效果都有影響。主要有下面幾種原因：（1）人為錯誤；（2）運用了不切合審計目標的程序；（3）錯誤解釋樣本結果。四、樣本設計（一）審計程序目標（二）審計對象總體和分層（三）抽樣單元（四）誤差構成條件（五）可接受的抽樣風險（1－可信賴程度）（六）精確度（七）預計總體誤差審計樣本設計應考慮的基本因素

1.審計目的2.審計對象總體與抽樣單位3.抽樣風險和非抽樣風險4.可信賴程度5.可容忍誤差6.預期總體誤差7.分層五、樣本選取（一）隨機抽樣法隨機數表或計算機輔助技術選樣(二)系統抽樣法(三)分層抽樣法(四)整群抽樣法六、樣本結果的評價（一）分析樣本誤差審計人員在對樣本進行審查時，應根據實際情況，恰當地定義誤差，根據預先確定的構成誤差的條件，確定某一有問題的項目是否為一項誤差。一般情況下，在實施控制測試時，誤差是指控制偏差；在實施細實質測試時，誤差是指錯報。（二）推斷總體誤差（三）重估抽樣風險推斷的總體誤差可容忍誤差≥﹤分析樣本誤差(1)實際差錯率<預計差錯率(2)實際差錯率=預計差錯率(3)實際差錯率>預計差錯率可以接受擴大樣本量改變實質性測試程序3%2%√（四）形成審計結論當樣本實際誤差(率)與可容忍誤差(率)基本相同時，表明抽取的樣本基本符合審計要求；當樣本實際誤差(率)小于可容忍誤差(率)時，表明選取的樣本數量太多，雖然樣本足以代表總體特征，卻增加了審計的工作量，并未使審計抽樣效果達到最優，但由于審計抽樣工作已經結束，最終其抽樣結果符合審計工作要求。當樣本實際誤差(率)大于可容忍誤差(率)時，說明抽取的樣本的數量偏少，審計人員應根據樣本實際誤差(率)大于可容忍誤差(率)的多少、審計對象的重要性，判斷是否接受樣本結果。審計人員根據推斷的審計總體特征，形成審計結論。分析樣本誤差推斷總體誤差重估抽樣風險形成審計結論審計抽樣種類按抽樣決策依據分統計抽樣非統計抽樣按抽樣了解總體特征分屬性抽樣固定樣本量抽樣停—走抽樣發現抽樣變量抽樣均值估計抽樣差異估計抽樣比率估計抽樣審計抽樣程序

樣本設計樣本選擇樣本審計抽樣結果評價統計抽樣要解決的關鍵問題抽取多少個樣本？怎樣抽取樣本？樣本評價結果能在多大程度上代表總體的特征？8.3控制測試中抽樣技術的運用一、屬性抽樣的概念“屬性”是審計對象總體的質量特征（一）誤差在屬性抽樣中，誤差是指使控制程序失去效能的所有的控制無效事件。（二）審計對象總體總體所有項目的特征是相同的（三）抽樣風險與可信賴程度風險度與可信賴程度是互補的屬性抽樣風險矩陣圖抽樣結果內部控制實際狀況實際運行達到預期信賴程度實際運行未達到預期信賴程度肯定正確的決定信賴過度風險否定信賴不足風險正確的決定（四）可容忍誤差可容忍誤差（率）內部控制的可信賴程度20%（或小于）考慮忽略抽樣，進行詳細測試可信賴程度差，不可大幅減少細節測試10%（或小于）中等可信賴程度，細節測試可減少5%（或小于）內部控制實際可靠，細節測試減少一半到三分之二二、屬性抽樣的具體方法（一）固定樣本量抽樣基本步驟：1、確定審計目的2、定義“屬性”和“可容忍誤差”是審計人員能夠容忍的最大誤差3、確定審計對象總體4、確定樣本量例：信賴過風險為5%，預期總體差錯為1，可容忍誤差率為10%公式法（風險系數表和泊松分布統計模型）圖表法（樣本規模表）樣本量48465、確定抽樣方法6、選取樣本并進行審計7、推斷總體誤差，評價抽樣結果公式法圖表法誤差數0202總體偏差率上限MDR3÷48=6.3%6.3÷48=13%6.5%13.4%8、書面說明抽樣程序（二）停走抽樣停走抽樣是固定樣本量抽樣的一種特殊形式，它是從預計總體誤差為零開始，通過過抽樣邊評價，來完成抽樣工作的方法。步驟：1、確定可容忍誤差率、風險水平（信賴過度風險）和預期總體誤差例：可容忍誤差率6%，信賴過度風險水平10%，預計總體差錯02、確定初始樣本量樣本量40個“停走抽樣初始樣本量表”(預計總體誤差為零）部分10%5%7%35436%40505%4860可容忍誤差樣本量風險水平3、進行停走抽樣決策利用風險系數表：如果有0個誤差，則總體誤差率＝2.3÷40=5.75%，如果有1個誤差，總體誤差率為＝3.9÷40=9.75%，擴大樣本量為65（3.9÷6%）,增加25個樣本；如果又發現1個誤差，總體誤差率為＝5.3÷65=8.2%,擴大樣本量為88（5.3÷6%）（三）發現抽樣又稱顯示抽樣，它是在既定的可信賴程度下，在假定誤差以既定的誤差率存在于總體之中的情況下，至少查出一個誤差的抽樣方法。主要用于查找重大舞弊事件。8.4實質性程序中抽樣技術的運用

一、傳統變量抽樣變量抽樣風險矩陣圖符合會計準則和法規不符合會計準則和法規肯定正確的決定誤受風險否定誤拒風險正確的決定抽樣結論交易賬戶金額實際（一）均值估計抽樣（單位平均估計抽樣）是通過抽樣審計確定樣本的平均值，根據樣本平均值推斷總體的平均值和總體。步驟：1、確定審計目的2、確定審計對象總體3、確定可接受的抽樣風險、總體可容忍誤差4、確定樣本量：公式法和圖表法、正態分布5、選定抽樣方法6、選取樣本并進行審計7、估計的總體金額：計算樣本平均值計算總體平均值＝樣本平均值×總體規模計算實際抽樣誤差：公式法估計的總體金額＝總體平均值±實際抽樣誤差8、評價抽樣結果：（二）差額估計抽樣總體錯報界限1、總體錯報界限＝錯報總額的點估計值±抽樣風險允許限度2、錯報總額的點估計值＝樣本平均錯報×總體規模3、抽樣風險允許限度：公式法可容忍錯報（三）比率估計抽樣二、概率比例規模抽樣（PPS抽樣）是一種運用屬性抽樣原理對傾向金額而不是對發生率得出結論的統計抽樣方法。又稱元單位抽樣、貨幣單位抽樣、累計貨幣金額抽樣、容量比率抽樣、金額加權抽樣、綜合屬性變量抽樣等。步驟：（一）確定測試目的：確定總體中估計會有錯誤，從而總體的表述是否允當。（二）規定錯誤狀態：總體的金額錯誤（三）規定總體：賬面金額總體（四）規定抽樣單位：每一元為抽樣單位（五）確定可容忍的錯誤：與樣本量的關系（六）確定可接受的誤受險：1、控制風險、誤受險、樣本量的關系2、可接受的審計風險和樣本量的關系（七）估算總體中的誤差率：中等或大的誤差率趨于無效（八）決定初始樣本量：1、可容忍誤差：1000002、誤差的百分比假定：50%，100%3、可接受的誤受險：5%4、記錄的總體價值：500萬5、估計的總體誤差率：0.5%上限下限可容忍誤差誤差的百分比假定記錄的總體價值可容忍偏差率估計的總體偏差率100000÷0.5=200000100000÷1=100000樣本量117149÷5000000÷50000004%0.5%2%0（九）隨機選取樣本：1、隨機數表2、系統抽樣3、計算機技術（十）實施審計程序（十一）由樣本推斷總體：1、用屬性抽樣表來計算結果2、屬性抽樣的結果必須轉換成元3、必須為每個有錯誤的總體項目假設一個錯誤百分比4、統計結果是指誤差限（誤差上限和下限）（十二）未發現錯誤時的推斷：適當的誤差百分比假定（十三）發現誤差時推斷：誤差界為初始值與相反的點估計值之差（十四）分析誤差對錯誤的性質和原因進行評價（十五）決定總體的可接受性－可容忍誤差40000＋可容忍誤差40000－38000＋38000－41000＋30000－36612＋51220（十六）總體不可接受時的措施：1、在特別區域擴大審計測試2、增加審計樣本3、調整賬戶余額4、要求客戶改正總體5、拒絕簽發無保留意見三、錯誤與舞弊所謂財務報表中的重大錯報是指財務報表中存在的可能引起報表使用者判斷或決策失誤的錯報。被審計單位財務報表中的重大錯報很可能由于錯誤或舞弊所致。(一)錯誤錯誤是指導致財務報表錯報的非故意行為，主要包括：為編制財務報表而收集和處理數據時發生失誤；由于疏忽和誤解有關事實而做出不恰當的會計估計；在運用與確認、計量、分類或列報（包括披露，后同）相關的會計政策時發生失誤。(二)舞弊舞弊是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺詐手段獲取不當或非法利益的故意行為，主要包括：1、對財務信息做出虛假報告導致的錯報2、侵占資產導致的錯報錯誤和舞弊的區別在于，導致財務報表發生錯報的行為是故意行為還是非故意行為。1、對財務信息做出虛假報告導致的錯報對財務信息做出虛假報告通常表現為：對財務報表所依據的會計記錄或相關文件記錄的操縱、偽造或篡改；對交易、事項、或其他重要信息在財務報表中的不真實表達或故意遺漏；對與確認、計量、分類或列報有關的會計政策和會計估計的故意誤用。管理層舞弊的手段主要包括編制虛假的會計記錄，特別是在臨近會計期末時；濫用或隨意變更會計政策；不恰當地調整會計估計所依據的假設及改變原先做出的判斷；故意漏及、提前確認或推遲確認報告期內發生的交易或事項；隱瞞可能影響財務報表金額的事實；構造復雜的交易以歪曲財務狀況或經營成果；篡改與重大或異常交易相關的會計記錄和交易條款。2、侵占資產導致的錯報侵占資產是指被審計單位的管理層或員工非法占用被審計單位的資產，其手段主要包括：貪污收入款項；盜取貨幣資金、實物資產或無形資產；使被審計單位對虛構的商品或勞務付款；將被審計單位資產挪為私用。對財務信息做出虛假報告的動機：迎合市場預期或特定監管要求；牟取以財務業績為基礎的私人報酬最大化；偷逃或騙取稅款；騙取外部資金；掩蓋侵占資產的事實。上市公司財務造假1.可以讓一些不符合上市標準的企業獲得上市“圈錢”資格；

2.可以讓一些獲得了上市資格的公司能夠以更高的發行價格來發行新股；

3.可以讓上市公司順利地取得再融資的資格并以更高的價格進行再“圈錢”；

4.可以推高上市公司股價，可以讓大小非順利高價套現，遠走高飛。

對于通過財務造假的上市者，法律只是對其予以罰款了事，而且罰款金額不超過募資金額的5%，比銀行的貸款利率還低得多。

3、舞弊的構成因素（1）動機（2）機會（3）借口作業1、某會計師事務所的注冊會計師對A公司2013年度報務報表進行審計。2014年2月15日，注冊會計師完成審計業務，并于5月15日將審計工作底稿歸整為最終審計檔案。2014年5月20日，注冊會計師發現A公司舞弊安爆發，便擅自修改了A公司審計工作底稿。請問：（1）注冊會計師在歸整審計檔案時是否存在問題，并簡要說明理由