《成本管理會計》（第三版）

主

編胡國強陳春艷

副主編劉小虎馬英華學習網址：1第八章成本計劃與成本控制

第一節成本計劃第二節費用預算的方法第三節成本控制2第八章---2成本控制概述、目標成本控制、標準成本控制

一、教學目的及要求（1）了解成本控制的涵義、程序（2）掌握目標成本控制的程序，產品設計、生產階段目標成本控制（3）掌握標準成本控制的程序，標準成本的制定二、重點及難點重點：（1）產品設計、生產階段目標成本控制（2）標準成本的制定難點：標準成本的制定3第八章---2成本控制概述、目標成本控制、標準成本控制三、教學方法本節教學方法主要是提示性講解、提問和案例教學方法。四、學時2學時五、教學內容第三節成本控制4第三節成本控制一、成本控制的概念、原則和程序（一）成本控制的概念——運用成本會計方法，不斷降低成本費用，實現成本目標的成本管理活動。

成本控制主要是運用成本會計方法，對企業經營活動進行規劃和管理，將成本規劃與實際相比較，以衡量業績，并按照例外管理的原則，消除或糾正差異，提高工作效率，不斷降低成本，實現成本目標。

5第三節成本控制成本控制有廣義和狹義之分，廣義的成本控制，包括事前控制、事中控制和事后控制。事前控制又稱之為前饋控制，是在產品投產之前就進行產品成本的規劃，通過成本決策，選擇最佳方案，確定未來目標成本，編制成本預算，實行的成本控制。事中控制也稱過程控制，是在成本發生的過程中進行的成本控制，它要求成本的發生按目標成本的要求來進行。事后控制就是將已發生的成本差異進行匯總、分配，計算實際成本，并與成本標準相比較，分析產生差異的原因，以利于在今后的生產過程中加以糾正。狹義的成本控制是指在產品的生產過程中進行成本控制，是成本的過程控制，不包括事前控制和事后控制。6第三節成本控制7成本控制原則全面控制原則

例外控制原則

經濟效益原則（二）成本控制的原則第三節成本控制8（二）成本控制的原則一貫性特殊性重要性什么是例外？是指在日常實施全面控制的同時，有選擇地分配人力、物力和財力，抓住那些重要的、不正常的、不符合常規的關鍵性成本差異（即例外）。這是指根據實際成本偏離目標成本差異金額的大小來確定是否屬于重大差異。這是指根據實際成本偏離目標成本差異金額的大小來確定是否屬于重大差異。如果有些成本差異雖未達到重要性標準，但卻一直在控制線的上下限附近徘徊，則也應引起成本管理人員足夠重視。第三節成本控制（三）成本控制的程序9成本控制的程序

制定成本標準分解落實成本標準，具體控制成本形成過程

揭示成本差異

進行考核評價

第三節成本控制1.制定成本標準成本標準是用以評價和判斷成本控制工作完成效果和效率的尺度。在成本控制過程中，必須事先制定一種準繩，用以衡量實際的成本水平，沒有這種準繩，也就沒有成本控制。標準成本控制中的標準成本、目標成本控制中的目標成本以及定額成本控制中的成本定額都是這樣的成本標準。在實際工作中，成本控制的標準應根據成本形成的階段和內容不同具體確定。成本標準不宜定得過高，也不宜過低，過高或過低的成本標準都難以體現成本控制的價值。10第三節成成本控制制2.分解落實實成本標準，，具體控制成成本形成過程程將成本標準層層層分解，具具體落實到崗崗位、個人身身上，結合責責權利，充分分調動全體員員工成本控制制的積極性和和創造性，控控制成本的形形成過程。成本形成過程程的控制主要要包括以下幾幾個方面：（1）設計成成本的控制。。（2）生產成成本控制。（3）費用預預算控制。11第三節成成本控制制3.揭示成本本差異利用成本標準準、預算與實實際發生的費費用相比較計計算成本差異異，是成本控控制的中心環環節。通過揭示差差異，發現實實際成本與成成本標準或預預算是否相符符，是節約還還是超支。如果實際成本本高于成本標標準或預算，，就存在不利利差異，就要要分析差異產產生的原因，，采取相應措措施，控制成成本的形成過過程。為了便于比較較，揭示成本本差異時所搜搜集的成本資資料的口徑應應與成本標準準的制訂口徑徑一致，避免免出現兩者不不可比的現象象。4.進行考核核評價通過對成本責責任部門的考考核與評價，，獎優罰劣，，促進成本責責任部門不斷斷改進工作，，實現降低成成本的目標。。同時，通過考考核評價，發發現目前成本本控制中存在在的問題，改改進現行成本本控制制度及及措施，以便便有效地進行行成本控制。。12第三節成成本控制制13二、目標成本本控制目標成本是企企業經營管理理的一項重要要目標，是目目標的一種具具體形式，是是企業預先確定定在一定時期期內所要實現現的成本目標標，它往往包括相相互聯系的三三個方面：目標成本額、、單位產品成成本目標和成成本降低目標標。它體現了提提出目標成本本的目的，以以產品成本形形成的全過程程為對象，結結合生產經營營的不同性質質和特點進行行有效的控制制。目標成本控制制是基于市場場導向和市場場競爭的管理理理念和方法法，以具有競競爭性的市場場價格和目標標利潤倒推出出目標成本，，繼而進行全全方位控制，，以達到目標標。因此，所謂目標成本本就是：以市市場需求為導導向，產品從從設計開始，，到售后服務務，為實現目目標利潤必須須達到的目標標成本值。第三節成成本控制制14二、、目目標標成成本本控控制制單位產品成本目標

成本降低目標

目標成本額目標成本控制內容第三三節節成成本本控控制制（一一））目目標標成成本本控控制制的的程程序序15目標成本控制的程序

確定目標成本目標成本的可行性分析執行目標成本

目標成本的考核與修訂第三三節節成成本本控控制制（二二））產產品品設設計計階階段段的的目目標標成成本本控控制制1.目目標標成成本本的的測測定定（成本本預預測測中中的的利利潤潤—成本本分分析析法法））目標標成成本本=產產品品預預計計售售價價－－目目標標利利潤潤－－銷銷售售稅稅金金16預測測得得到到測算算方方法法有有兩兩種種第三三節節成成本本控控制制（1））用用國國內內外外同同行行業業或或本本企企業業同同種種（（同同類類））產產品品銷銷售售利利潤潤率率乘乘以以該該產產品品預預計計銷銷售售價價格格求求得得。。由此此形形成成目目標標成成本本的的第第一一種種計計算算方方法法按按銷銷售售利利潤潤率率計計算算目目標標成成本本。。計算算公公式式為為：：目標標成成本本=產產品品預預計計售售價價××（（1－－銷銷售售利利潤潤率率－－稅稅率率））【例例】】某某企企業業新新產產品品的的預預計計單單位位售售價價800元元，，同同類類老老產產品品的的銷銷售售利利潤潤率率為為15%，，稅稅率率10%，，那那么么：：該產產品品的的單單位位成成本本=800××（（1－－15%－－10%））=600（（元元））17第三三節節成成本本控控制制（2））用國國內內外外同同行行業業或或本本企企業業同同種種（（同同類類））產產品品的的成成本本利利潤潤率率乘乘以以該該產產品品目目標標成成本本求求得得。由此此形形成成目標標成成本本的第第二二種種計計算算方方法法按按成成本本利利潤潤率率計計算算目目標標成成本本。。計計算算公公式式為為：：目標標成成本本=預預計計售售價價××（（1－－稅稅率率））－－目目標標成成本本××成成本本利利潤潤率率=預預計計售售價價××（（1－－稅稅率率））÷÷(1＋＋成成本本利利潤潤率率)【例例】】假假定定上上例例中中，，成成本本利利潤潤率率為為20%，，則則：：目標標成成本本=800××（（1－－10%））÷÷（（1＋＋20%））=600（（元元））18第三三節節成成本本控控制制2.目目標標成成本本的的分分解解19按產品成本項目的構成進行分解按產品成本的形成過程進行分解按產品結構進行分解目標成本的分解第三三節節成成本本控控制制（1））按按產產品品結結構構進進行行分分解解：：第一一步步：：將將產產品品按按其其構構成成分分解解為為若若干干構構件件；；第二二步步：：參參照照老老產產品品或或相相似似產產品品的的實實際際成成本本資資料料，，計計算算各各構構件件成成本本占占產產品品成成本本的的比比重重，，又又稱稱成成本本系系數數；；第三三步步：：根根據據新新產產品品的的構構件件及及其其材材質質、、重重量量和和復復雜雜程程度度，，調調整整成成本本系系數數；；第四四步步：：將將新新產產品品目目標標成成本本乘乘以以調調整整后后的的成成本本系系數數，，求求得得該該構構件件的的目目標標成成本本。。（2））按按產產品品成成本本的的形形成成過過程程進進行行分分解解這種種分分解解方方法法適適用用于于連連續續式式生生產產的的制制造造企企業業。。分分解解時時，，要根根據據老老產產品品或或類類似似產產品品的的成成本本資資料料，，計計算算各各生生產產步步驟驟成成本本間間的的比比例例，，以以此此比比率率來來分分解解產產品品目目標標成成本本。。（3））按按產產品品成成本本項項目目的的構構成成進進行行分分解解這種種分分解解方方法法適適用用于于簡簡單單生生產產的的產產品品。。首先先將將目目標標成成本本按按經經濟濟用用途途分分解解為為直直接接材材料料、、直直接接人人工工和和制制造造費費用用，，作作為為產產品品設設計計成成本本的的限限額額，繼而而根根據據老老產產品品或或類類似似產產品品的的實實際際成成本本資資料料，，計計算算料料、、工工、、費費各各自自在在產產品品成成本本中中所所占占的的比比重重，，然然后后用用新新產產品品的的目目標標成成本本乘乘以以這這些些比比重重，，得得到到新新產產品品料料、、工工、、費費的的目目標標成成本本。。20第三三節節成成本本控控制制3.設設計計成成本本的的計計算算（1））直直接接法法。。所謂謂直直接接法法，，就就是是根根據據設設計計方方案案的的技技術術定定額額來來測測算算新新產產品品的的設設計計成成本本。。單位位產產品品直直接接材材料料設設計計成成本本=∑∑（（單單位位產產品品各各種種材材料料消消耗耗定定額額××各各種種材材料料單單價價））單位位產產品品直直接接人人工工設設計計成成本本=單單位位產產品品設設計計工工時時定定額額××小小時時薪薪酬酬率率單位位產產品品制制造造費費用用設設計計成成本本=單單位位產產品品設設計計工工時時定定額額××小小時時費費用用率率單位位產產品品設設計計成成本本=單單位位產產品品（（直直接接材材料料＋＋直直接接人人工工＋＋制制造造費費用用））設設計計成成本本21第三三節節成成本本控控制制（2））概概算算法法新產產品品設設計計成成本本，，除除直直接接材材料料成成本本采采用用直直接接法法進進行行測測算算外外，，其其它它成成本本項項目目可可比比照照類類似似產產品品成成本本中中該該項項目目所所占占比比重重來來概概算算。。其計計算算公公式式：：產品品設設計計成成本本=直直接接材材料料成成本本÷÷[1－－（（直直接接人人工工成成本本比比重重＋＋制制造造費費用用成成本本比比重重））]【例例】】一一種種新新產產品品的的直直接接材材料料成成本本經經測測算算為為4900元元，，直直接接人人工工、、制制造造費費用用比比照照類類似似產產品品中中的的比比重重（（10%、、20%）），，則則產品品設設計計成成本本=4900÷÷[1－－（（10%＋＋20%））]=7000（（元元））22第三三節節成成本本控控制制（3））分分析析法法如果果開開發發的的新新產產品品與與可可比比產產品品相相類類似似，則則可在在可可比比產產品品的的基基礎礎上上，，通通過過比比較較分分析析兩兩種種產產品品在在結結構構、、用用料料、、工工藝藝上上的的異異同同，計算算兩兩者者的的差差異異成成本本并并進進行行調調整整，，求求得得新新產產品品的的設設計計成成本本。。23第三三節節成成本本控控制制4.設設計計成成本本與與目目標標成成本本的的比比較較將測測算算得得到到的的設設計計成成本本與與目目標標成成本本對對比比，如果果設設計計成成本本小小于于或或等等于于目目標標成成本本，，則則按按設設計計方方案案進進行行生生產產能能夠夠完完成成目目標標利利潤潤，，達達到到目目標標成成本本控控制制的的目目的的；如果果設設計計成成本本大大于于目目標標成成本本，，就就要要求求企企業業采采取取包包括括價價值值工工程程、、成成本本——效效益益分分析析等等多多種種措措施施，，發發動動各各方方面面力力量量，，尋尋求求降降低低成成本本的的最最大大潛潛力力，，重重新新設設計計或或改改進進原原設設計計方方案案，，力力爭爭設設計計成成本本能能達達到到目目標標成成本本的的要要求求。通通常常產產品品層層次次設設計計成成本本和和目目標標成成本本之之間間會會有有反反復復調調整整的的情情況況。。5.評評價價設設計計方方案案其評評價價原原則則是是：：（1））節節能能減減排排，，符符合合環環保保要要求求，，進進行行綠綠色色設設計計。。（2））技技術術上上可可行行。。（3））設設計計成成本本小小于于目目標標成成本本。。（4））一一般般來來講講，，設設計計成成本本最最低低的的方方案案是是最最優優方方案案。。（5））如如果果各各設設計計方方案案不不僅僅成成本本不不同同，，而而且且產產品品售售價價、、預預計計銷銷售售量量也也不不同同，，應應綜綜合合分分析析成成本本利利潤潤率率和和總總盈盈利利。。24第三三節節成成本本控控制制6.評評價價方方案案時時不不僅僅要要考考慮慮企企業業的的經經濟濟效效益益，，也也要要考考慮慮社社會會效效益益。。另外外，，在在方方案案選選優優過過程程中中，，不不能能將將成成本本最最低低原原則則絕絕對對化化，，應應進進行行成成本本功功能能分分析析，，分分析析時時著著重重考考慮慮以以下下幾幾點點：：①產產品品是是否否因因過過分分強強調調質質量量而而產產生生多多余余的的功功能能，，即即過過剩剩質質量量；；②是是否否存存在在多多余余的的零零件件、、多多余余的的加加工工工工序序；；③是是否否因因安安全全系系數數過過大大而而使使零零件件過過重重或或材材質質不不適適當當地地提提高高；；④能能否否在在保保證證質質量量的的情情況況下下，，采采用用價價廉廉物物美美的的材材料料，，用用標標準準化化、、通通用用化化的的零零件件取取代代專專用用零零件件；；⑤能能否否使使產產品品結結構構盡盡可可能能地地簡簡化化；；⑥是是否否便便于于維維護護、、使使用用。。25第三三節節成成本本控控制制（三三））生生產產階階段段目目標標成成本本控控制制1.預預測測目目標標總總成成本本預測測目目標標總總成成本本是是在在確確定定目目標標利利潤潤的的基基礎礎上上進進行行的的。。采用用以以下下公公式式進進行行計計算算：：目標標總總成成本本=預預計計銷銷售售收收入入－－目目標標總總利利潤潤－－銷銷售售稅稅金金26第三三節節成成本本控控制制2.目目標標總總成成本本的的分分解解分解解方方法法有有兩兩種種：：責任任成成本本預預算算=∑∑（（責責任任單單位位目目標標產產量量××單單位位產產品品變變動動成成本本））+責責任任單單位位可可控控固固定定成成本本預預算算責任任成成本本預預算算=∑∑（（責責任任單單位位目目標標產產量量××單單位位產產品品可可控控標標準準成成本本））27第三三節節成成本本控控制制（四四））日日常常的的目目標標成成本本控控制制———轉化化為為責責任任成成本本控控制制內內容容在日日常常管管理理中中，，目標標成成本本控控制制要要與與經經濟濟責責任任制制相相結結合合，，將將目目標標成成本本層層層層分分解解，，落落實實到到崗崗位位與與個個人人，，并并與與獎獎懲懲制制度度配配套套執執行行。。通過過歸歸口口、、分分級級管管理理，，形形成成多多層層次次的的成成本本控控制制網網絡絡。。各責責任任中中心心以以成成本本預預算算為為工工具具，，進進行行核核算算、、分分析析、、限限制制、、指指導導和和協協調調，，隨隨時時觀觀察察實實際際發發生生的的成成本本，，與與預預算算成成本本相相比比較較，，發發現現差差異異，，分分析析原原因因，，進進行行調調整整，，保保證證責責任任成成本本的的落落實實。。28第三節成成本本控制三、標準成成本控制（一）標準準成本的概概念和特點點標準，即為一定條條件下衡量量和評價某某項活動或或事物的尺尺度。標準成本，是指按照成成本項目反反映的、在在已經達到到的生產技技術水平和和有效經營營管理條件件下，應當當發生的單單位產品成成本目標。29第三節成成本本控制理想標準成成本、正常常標準成本本和現實標標準成本三三種類型。。理想標準成成本是企業的經經營管理水水平、生產產設備狀況況、職工技技術水平等等條件都處處于最佳狀狀態時，停停工損失、、廢品損失失、機器維維修保養、、工人休息息停工時間間等不存在在時的最低低成本水平平。由于這這種成本的的要求過高高，只是一一種純粹的的理論觀念念，即使企企業全體員員工共同努努力，也無無法常常達達到，因此此他不宜作作為現行標標準成本。。正常標準成成本是根據過去去一段時期期實際成本本的平均值值，剔出其其中生產經經營活動中中的異常因因素，并考考慮未來的的變動趨勢勢而制定的的標準成本本。這種標標準成本是是未來為歷歷史的延伸伸，是一種種經過努力力可以達到到的成本，，企業可以以此為現行行成本，但但它的應用用有局限性性，企業只只有在國內內外經濟形形勢穩定、、生產發展展比較平穩穩的情況下下才能使用用。現實標準成成本是根據企業業最可能發發生的生產產要素耗用用量、生產產要素價格格和生產經經營能力利利用程度而而制定的。。由于這種種標準包含含企業一時時還不能避避免的某些些不應有的的低效、失失誤和超量量消耗，因因此它是經經過努力可可以達到的的既先進又又合理，最最切實可行行且接近實實際的成本本。30第三節成成本本控制標準成本的的特點（1）標準準成本制度度只計算各各種產品的的標準成本本，不計算算各種產品品的實際成成本。“生生產成本””、“產成成品”、““自制半成成品”等成成本賬戶均均按標準成成本入賬。。（2）實際際成本與標標準成本之之間的各種種差異分別別記入各成成本差異賬賬戶，并根根據它們對對日常成本本進行控制制和考核。。（3）標準準成本控制制可以與變變動成本法法相結合，，達到成本本管理和控控制的目的的。31第三節成成本本控制（二）標準準成本控制制的程序32標準成本控制的程序正確制定成本標準比較實際成本與標準成本的差異，分析成本差異產生原因調整，消除不利差異積累實際成本資料，并計算實際成本揭示實際消耗與標準成本的差異第三節成成本本控制（三）標準準成本的制制定1.標標準成本本的制定方方法（1）工程程技術測算算法。它是根據一一個企業現現有的機器器設備、生生產技術狀狀況，對產產品生產過過程中的投投入產出比比例進行估估計而計算算出來的標標準成本。。（2）歷史史成本推算算法。它是將過去去發生的歷歷史成本數數據作為未未來產品生生產的標準準成本，一一般以企業業過去若干干期的原材材料、人工工等費用的的實際發生生額計算平平均數，要要求較高的的企業往往往以歷史最最好成本水水平來計算算。以上兩種方方法，各有有優缺點。。歷史成本測測算法省時時省力，又又易于做到到，但它不不能適應變變化著的市市場要求。。33歷史成本推算法

工程技術測算法第三節成成本本控制2.標準準成本的一一般公式產品的標準準成本，根根據完全成成本法的成成本構成項項目，主要要包括直接接材料、直直接人工和和制造費用用三個項目目組成。無論是哪一一個成本項項目，在制定其標標準成本時時，都需要要分別確定定其價格標標準和用量量標準，兩兩者相乘即即為每一成成本項目的的標準成本本，然后匯匯總各個成成本項目的的標準成本本．就可以以得出單位位產品的標標準成本。。其計算公式式如下：某成本項目目標準成本本=該成成本項目的的價格標準準×該成本本項目的用用量標準單位產品標標準成本=直接材材料標準成成本+直接接人工標準準成本+制制造費用標標準成本34第三節成成本本控制3.標準準成本各項項目的制定定（1）直接接材料標準準成本的制制定直接材料標標準成本是是由直接材材料耗用量量標準和直直接材料價價格標準兩兩個因素決決定的。單位產品直直接材料成成本=∑【【各種材料料耗用量標標準×各種種材料價格格標準】35第三節成成本本控制（2）直接接人工標準準成本的制制定直接人工標標準成本是是由直接人人工工時耗耗用量標準準和直接人人工價格標標準兩個因因素決定的的。單位產品直直接人工標標準成本=標準薪酬酬率×人工工工時耗用用標準36第三節成成本本控制（3）制造造費用標準準成本的制制定包括了固定定性制造費費用和變動動性制造費費用單位產品制制造費用標標準成本=制造費用用分配率標標準×制造造費用用量量標準制造費用分分配率標準準=變動制制造費用標標準分配率率+固定制制造費用標標準分配率率變動制造費費用分配率率標準=變變動制造費費用預算÷÷預算標準準工時固定制造費費用分配率率標準=固固定性制造造費用預算算÷預算標標準工時37第三節成成本本控制（4）制定定標準成本本舉例【例】假定定甲企業2011年年A產品預預計消耗直直接材料、、直接人工工、制造費費用資料以以及A產品品標準成本本計算如表表8-18所示：38第三節成成本本控制（四）成本本差異的計計算與分析析（重點中中的重點））這里的成本差異是是指產品的的實際成本本與標準成成本之間的的差額。實際成本＞標準成本，，為不利差差異，實際成本﹤標準成本，，為有利差差異標準成本包包括直接材材料、直接接人工、變變動制造費費用、固定定制造費用用標準成本本，與此相對對應，成本差異也也有直接材材料、直接接人工、變變動制造費費用、固定定制造費用用成本差異異，每一個標準準成本項目目均可分解解為用量標標準和價格格標準，成成本差異也也分解為數數量差異和和價格差異異。標準成本差差異分析實實際上就是是運用因素素分析法（（又稱連環環替換法））的分析原原理和思路路對成本差差異進行分分析，遵循循該法中的的因素替換換原則和要要求，故進進行標準成成本的差異異計算與分分析應結合合因素分析析法加以考考慮。對成本差異異既分成本本項目、又又分變動和和固定成本本、還分用用量和價格格因素等進進行多方面面、多角度度的深入分分析，其根本動動因在于找找出引起差差異的具體體原因，做做到分清、、落實部門門、人員的的責任，使使成本控制制真正得以以發揮。40第三節成成本本控制41第三節成成本本控制1.直接材材料差異的的計算與分分析直接材料料的用量量差異=（實際際用量××標準價價格）－－（標準準用量××標準價價格）=（實際際用量－－標準用用量）××標準準價格=△用用量××標價價導致直接接材料用用量差異異的因素素主要有有設備故故障、原原材料質質量不高高、員工工技術不不熟練、、產品質質量標準準變化、、生產管管理不力力等等，，這些差差異主要要在生產產過程中中發生，，應由生生產部門門負責。。當然，也也存在生產產部門不不可控的的因素，，如采購購部門為為了降低低采購成成本，降降低了原原材料的的質量，，這就不不是生產產部門的的責任。。直接材料料的價格格差異=（實際際用量××實際價價格）－－（實際際用量××標準價價格）=實際際用量××（實際際價格－－標準價價格）=△價格格×實實量導致直接接材料價價格差異異的因素素主要有有采購批批量、送送貨方式式、購貨貨折扣、、材料品品質、采采購時間間等。這這些因素素主要由由采購部部門控制制，應該該由采購購部門負負責。當然也存存在例外外情況，，如生產產中出現現材料緊緊缺，必必須緊急急采購，，價格就就難以控控制，造造成采購購成本提提高，其其責任又又另當別別論。42第三節成成本控控制【例】某某企業A產品本本月實際際產量為為120件，材材料消耗耗標準用用量為10千克克，每千千克標準準價格為為50元元，實際際材料耗耗用量為為1100千千克，實實際單價價為51元。其其實際材材料標準準成本差差異計算算如下：：直接材料料的實際際成本=1100×51=56100（元））直接材料料的標準準成本=120×10×50=60000（元元）直接材料料成本差差異=56100－60000=－3900（元元）其中：數量差異異=（1100－120××10））×50=－－5000（元））價格差異異=（51－50）××1100=1100（元元）上述計算算結果說說明，該該企業材材料數量量差異為為－5000元，表明明生生產產部部門門管管理理得得力力，或或是是生產產技技術術水水平平提提高高等等原原因因，，節節約約了了材材料料。價價格格差差異異為為1100元元，，這是是由由于于市市場場價價格格的的變變化化所所帶帶來來的的不不利利差差異異。。43第三三節節成成本本控控制制2.直直接接人人工工差差異異的的計計算算與與分分析析直接接人人工工差差異異的的確確定定與與直直接接材材料料大大致致相相同同，，不不同同之之處處在在于于直直接接人人工工的的用用量量指指標標是是““工工時時””，，而而““工工時時””可可以以反反映映工工作作效效率率的的高高低低，，所所以以其用用量量差差異異就就是是人人工工效效率率差差異異；；價價格格指指標標是是““薪薪酬酬率率””，，所所以以其其價價格格差差異異就就是是薪薪酬酬率率差差異異。。其其計計算算公公式式為為：：直接接人人工工效效率率差差異異（（量量差差））=（（實實際際工工時時××標標準準薪薪酬酬率率））－－（（標標準準工工時時××標標準準薪薪酬酬率率））=（（實實際際工工時時－－標標準準工工時時））××標標準準薪薪酬酬率率=△△工工時時××標標準準薪薪酬酬率率直接接人人工工薪薪酬酬率率差差異異（（價價差差））=（（實實際際工工時時××實實際際薪薪酬酬率率））－－（（實實際際工工時時××標標準準薪薪酬酬率率））=實實際際工工時時××（（實實際際薪薪酬酬率率－－標標準準薪薪酬酬率率））=△△薪薪酬酬率率××實實際際工工時時薪酬酬率率是是在在聘聘用用合合同同中中條條款款規規定定的的，，實實際際支支付付與與預預算算額額一一般般不不會會出出現現差差異異，，但當當企企業業的的人人力力資資源源管管理理變變動動時時，，會會導導致致薪薪酬酬率率差差異異，，如如在在生生產產經經營營中中降降級級或或升升級級使使用用員員工工、、員員工工人人數數的的增增減減、、總總體體薪薪酬酬水水平平變變動動等等情情況況發發生生時時。。員工工生生產產經經驗驗不不足足、、原原材材料料質質量量不不合合格格、、設設備備運運轉轉不不正正常常、、工工作作環環境境不不佳佳等等多多種種因因素素均均會會導導致致直直接接人人工工效效率率差差異異。。通常常情情況況下下，，效率率差差異異由由生生產產部部門門負負責責，，但但如如果果影影響響因因素素是是生生產產部部門門的的不不可可控控因因素素，，責責任任由由相相關關部部門門承承擔擔。。44第三三節節成成本本控控制制45第三三節節成成本本控控制制3.變變動動制制造造費費用用差差異異計計算算與與分分析析變動動制制造造費費用用差差異異的的確確定定與與直直接接人人工工大大致致相相同同，，用用量量指指標標也也為為““工工時時””，，故用用量量差差異異也也就就是是其其效效率率差差異異；；其其價價格格指指標標是是““制制造造費費用用分分配配率率””，，而而費費用用分分配配率率反反映映的的是是耗耗費費水水平平的的高高低低，，故故其其價價格格差差異異也也就就是是其其耗耗費費差差異異。。變動動制制造造費費用用效效率率差差異異（（量量差差））=（（實實際際工工時時－－標標準準工工時時））××變變動動制制造造費費用用標標準準分分配配率率=△工工時××標標準準分配配率變動制制造費費用耗耗費差差異（（價差差）=（變變動制制造費費用實實際分分配率率－變變動制制造費費用標標準分分配率率）××實實際工工時=△分分配率率××實實際工工時變動制制造費費用耗耗費差差異，，可能能是由由于實實際價價格與與變動動制造造費用用預算算不一一致造造成的的，也也可能能是由由于制制造費費用項項目的的過度度使用用或浪浪費造造成的的。變動制制造費費用效效率差差異產產生的的原因因與直直接人人工效效率差差異大大致相相同。。46第三節節成成本本控制制【例】】某產產品變變動制制造費費用實實際發發生額額為7540元，，實際際耗用用直接接工時時1300小小時，，產量量120000件件，單單位產產品標標準工工時0.01小小時，，制造造費用用標準準分配配率6元/小時時，變變動制制造費費用差差異計計算如如下：：耗費差差異=7540－－1300××6=－－260（（元））效率差差異=1300××6－0.01××120000××6=600（（元））變動制制造費費用總總差異異=－－260＋＋600=340（（元））47第三節節成成本本控制制4.固固定制制造費費用差差異計計算與與分析析固定制制造費費用有有兩種種計算算分析析方法法，一一是兩兩因素素差異異分析析法，，一是是三因因素差差異分分析法法。兩因素素分析析法將將固定定制造造費用用差異異分為為耗費費差異異和數數量差差異，，這里里的數數量差差異又又稱為為能量量差異異，計算公公式如如下：：固定制制造費費用成成本差差異=固定定制造造費用用實際際發生生額－－實際際產量量下標標準固固定制制造費費用其中：：(1)耗費費差異異=固固定制制造費費用實實際發發生額額－固固定制制造費費用預預算額額(2)能量量差異異=固固定制制造費費用預預算額額－實實際產產量下下標準準固定定制造造費用用=（預預算工工時－－標準準工時時）××固固定制制造費費用標標準分分配率率固定制制造費費用包包括管管理人人員薪薪酬、、保險險費、、廠房房設備備折舊舊、稅稅金等等項目目，這這些項項目在在一定定時期期內不不會隨隨產量量水平平的變變化而而變動動，因因此，，一般般來講講，與與預算算成本本差異異不大大。如果企企業出出現固固定制制造費費用數數量差差異，，說明明生產產能力力的利利用程程度與與預算算不一一致，，生產產能力力超額額利用用，實實際標標準工工時會會大于于生產產能量量，形形成有有利差差異，反之之，則則是生生產能能力沒沒有得得到充充分利利用，，造成成生產產能力力的閑閑置。。48第三節節成成本本控制制【例】】某產產品固固定制制造費費用預預算成成本為為30000元，，預算算直接接人工工1000小小時，，單位位產品品標準準工時時是0.01小小時，，固定定制造造費用用標準準分配配率是是30元/小時時，預預算產產量100000件，，實際際產量量90000件，，實際際發生生制造造費用用28700元，，則：：耗費差差異=28700－－30000=－－1300（元元）能量差差異=30000－－30××0.01××90000=3000(元)固定制制造費費用總總差異異=－－1300+3000=1700(元元)49第三節節成成本本控制制三因素素分析析法就就是進進一步步將能能量差差異分分為效效率差差異和和生產產能力力利用用差異異，再再加上上前面面的耗耗費差差異就就構成成了三三種影影響因因素，耗費費差異異的計計算與與前面面完全全一致致，另另外兩兩種差差異的的計算算公式式如下下：效率差差異=（實實際工工時－－標準準工時時）××固固定制制造費費用預預算分分配率率生產能能力利利用差差異=（預預算工工時－－實際際工時時）××固固定制制造費費用預預算分分配率率注意：：固定定制造造費用用預算算分配配率即即是指指固定定制造造費用用標準準分配配率實際工工時脫脫離標標準工工時反反映的的是效效率的的快慢慢和高高低，，故這這類差差異成成為““效率率差異異”；；預算工工時與與實際際工時時的不不一致致反映映的是是生產產能力力的利利用程程度，，如實實際工工時低低于預預算工工時說說明生生產能能力存存在閑閑置，，尚未未充分分利用用生產產能力力；如實際際工時時高于于預算算工時時說明明企業業超負負荷運運轉，，存在在生產產能力力的透透支使使用，，故這這類差差異稱稱為““生產產能力力利用用差異異”或或“閑閑置能能量利利用差差異””50第三節節成成本本控制制【例題題】某某企業業本月月固定定制造造費用用的有有關資資料如如下：：生產能能力2500小時時實際耗耗用工工時3500小時時實際產產量的的標準準工時時3200小小時固定制制造費費用的的實際際數8960元固定制制造費費用的的預算算數8000元要求：：（1）根根據所所給資資料，，計算算固定定制造造費用用的成成本差差異。。（2））采用用三因因素分分析法法，計計算固固定制制造費費用的的各種種差異異。51第三節節成成本本控制制解答：：（1））固定定制造造費用用標準準分配配率=8000÷2500=3.2（2））固固定制制造費費用的的成本本差異異=8960-3200×3.2=-1280（元元）（3））耗費差差異=8960-8000=960（（元））（（不利利差異異）生產能能力利利用差差異=（2500-3500）××3.2=-3200（（元））（有有利差差異））效率差差異=（3500-3200）××3.2=960（（元））（（不利利差異異）（4））三三項之之和=960-3200+960=-1280（元元）=固定定制造造費用用的成成本差差異52第三節節成成本本控制制四、質質量成成本控控制（一））質量量成本本和質質量成成本控控制的的涵義義1.質質量成成本要明確確質量量成本本的概概念，，首先先應當當先明明確什什么是是質量量。本本章所所述及及的質量是是指產產品或或服務務使消消費者者使用用要求求得到到滿足足的程程度，，主要要包括括設計計質量量和符符合質質量兩兩項內內容。設計質質量是是指產產品設設計的的性能能、外外觀等等指標標符合合消費費者需需要和和需求求的程程度。。符合質質量是是指實實際所所生產產的產產品符符合設設計要要求的的程度度。設計質質量與與符合合質量量體現現了產產品或或勞務務的性性能和和效果果。二二者是是一個個有機機的統統一整整體。。高質量量的產產品或或服務務不僅僅要在在性能能上滿滿足顧顧客的的需求求，還還在性性能的的實際際效果果上達達到顧顧客的的要求求。一一般來來說，，質量量較高高的產產品或或服務務，其其成本本較高高，相相應的的市場場價格格也較較高。。質量成成本是是指企企業為為保持持或提提高產產品質質量所所發生生的各各種費費用和和因產產品質質量未未達到到規定定水平平所產產生的的各種種損失失的總總稱。。質量成成本是是質量量經濟濟性與與成本本特殊殊性相相結合合的一一個新新的成成本范范疇。。一方面面，質質量經經濟性性要求求質量量與經經濟相相結合合，質質量與與成本本相結結合，，以避避免質質量““不經經濟””的行行為；；另一方面，成成本廣義化趨趨勢及其向質質量領域延伸伸，構成成本本應用的一個個特殊領域。。53第三節成成本控制制對質量成本進進行分類，有有多種劃分標標準。目前理理論界較為認認同的有以下下兩種：（1）按質量量成本的經濟濟性質劃分，可分為：①材料、燃料料、動力、低低耗品等材料料成本要素，，是質量管理理過程中從事事預防、鑒定定、控制和提提高產品質量量所發生的各各種材料、燃燃料、動力和和低耗品等的的耗費；②工資成本要要素，是與產產品質量活動動有關人員的的工資支出；；③折舊成本要要素，是提高高產品質量專專用機器、設設備、儀器、、儀表等固定定資產折舊費費和修理維護護費用等；④④其它質量成成本要素，是是以上沒有包包括的其它質質量成本要素素。（2）按質量量成本的經濟濟用途劃分，可分為：①預防成本項項目，是用于于保證和提高高產品質量，，防止產生廢廢次品的各種種預防性支出出，包括：質質量計劃工作作費用、產品品評審費用、、工序能力研研究費用、質質量審核費用用、質量情報報費用、人員員培訓費用和和質量獎勵費費用等內容。②鑒定成本項項目，是用于于質量檢測活活動發生的各各種費用支出出，包括：原原材料驗收檢檢測費、工序序檢驗費、產產品檢驗費、、破壞性試驗驗的產品試驗驗費、檢驗設設備的維護、、保養費用及及質量監督成成本等內容。。③內部損失成成本項目，是是產品出廠前前，因質量未未能達到規定定標準而發生生的損失，如如報廢損失、、返修損失、、復檢損失、、停工損失、、事故分析處處理費用、產產品降級損失失等。④外部損失成成本項目，是是產品出廠后后，因質量未未能達到規定定標準而發生生的損失，如如索賠費用、、退貨損失、、保修費用、、折價損失、、訴訟費用及及企業信譽損損失等。54第三節成成本控制制2.質量成本本控制質量成本控制制是指企業根根據預定的質質量成本標準準或目標，對對質量成本的的形成過程中中的一切耗費費進行計算和和審核，找出出質量成本差差異發生的原原因，并不斷斷予以糾正的的過程。企業主要通過過質量成本報報告對質量成成本實行控制制。隨著經濟全球球化的深入發發展，高新技技術的不斷涌涌現，消費者者需求日益個個性化，競爭爭環境日趨復復雜，質量成成本控制在企企業的成本控控制中的地位位越來越重要要，必須將它它納入企業成成本控制系統統之中。55第三節成成本控制制（二）質量成成本控制程序序要做好質量成成本控制工作作，必須建立立完善的控制制體系，它決決定著質量成成本控制的成成效。質量成成本控制體系系是圍繞質量量成本控制程程序來設計的的。在日常的的質量成本控控制工作中，，控制程序有有以下幾個步步驟：1.建立健全全全面質量管管理的組織體體系，確立生生產流程中的的質量成本控控制點，作為為質量成本控控制的責任中中心。在責任中心中中，嚴格區分分可控成本和和不可控成本本，分清責任任，強化管理理。如，鑒定成本由質質檢部門負責責，對供應商的評評估由采購部部門負責，內部損失成本本由生產部門門負責，質量成本總額額由質量管理理部門負責。確定了質量量成本責任中中心，企業管管理層才能將將質量成本目目標分解，進進行控制和管管理，并及時時掌握質量成成本的變化情情況，采取有有效措施。2.確定各質質量成本項目目的控制指標標和偏差范圍圍。成本控制總是是以一定的基基準為實際成成本的對照物物，這些基準準就是各種不不同的控制指指標。進行質質量成本控制制，必須制定定各質量成本本項目允許的的偏差范圍作作為控制依據據，按照“例例外管理”原原則控制。3.實行全面面質量成本控控制，對產品品的設計階段段、生產階段段、使用階段段，實施整個個生命周期的的全過程控制制。56第三節成成本控制制（三）最優質質量成本觀質量成本控制制的目標是以以最少的質量量成本，生產產出最優質的的產品。最優產品所消消耗的最低水水平的成本，，就是最優質質量成本。它是評價質量量成本控制績績效的理想指指標，但很難難達到。對于于最優質量成成本，存在傳傳統觀和現代代觀兩種不同同的認識。1.傳統最優優質量成本觀觀最優質量成本本的傳統觀認認為，控制成成本（預防成成本和鑒定成成本）與故障障成本（內部部和外部損失失成本）之間間存在一種此此消彼長的關關系，當控制制成本增加，，損失成本減減少時，總質質量成本水平平也會隨之下下降并將穩定定在某一個平平衡點上。此此時的質量水水平被認為是是傳統觀可接接受的質量水水平。任何一項產品品規格指標或或質量指標是是一個區間范范圍，不超過過這個范圍就就屬于合格產產品，這就意意味著企業允允許不合格產產品存在，并并銷售給顧客客。對于企業業，產品出現現允許范圍內內的不合格，，是可以接受受的，但對于于顧客，買到到不合格產品品，其權益卻卻是百分之百百受到損害。。因此，傳統統質量觀具有有明顯的局限限性。傳統觀允許而而且鼓勵一定定數量的次品品生產。57第三節成成本控制制2.現代最優優質量成本觀觀最優質量成本本的現代觀認認為，預防成成本和鑒定成成本在增加到到一定程度后后，也可以降降低，所以，，隨著預防成成本和鑒定成成本的增加和和損失成本的的下降，質量量成本總水平平不僅會下降降，而且會持持續下降，并并不像傳統觀觀所描述的停停留在最優平平衡點上。隨著全面質量量管理卓有成成效的實施和和健全零缺陷陷狀態的實現現，預防成本本、鑒定成本本等可控成本本可以先增后后減，內、外外部損失成本本有可能降至至零，總質量量成本亦可能能繼續下降，，而產品質量量卻能不斷提提高。3.兩種質量量成本觀的區區別（1）在接近近健全零缺陷陷狀態時，控控制成本并非非無限制地增增加；（2）隨著接接近健全狀態態，控制成本本可能是先增增后減；（3）故障質質量成本有可可能降至零；；（4）傳統觀觀反映的是靜靜態的質量成成本，而現代代觀反映的則則是動態的質質量成本。58第三節成成本控制制（四）質量成成本管理現代質量成本本觀念形成之之前，企業主主要根據傳統統觀念進行質質量成本管理理，重視生產產過程中的產產品質量，忽忽視售后服務務質量，因此此在這些方面面的耗費也沒沒有引起足夠夠的重視。對對企業而言，，產品質量標標準由企業自自己制定，忽忽視國際化質質量標準的存存在，在經濟濟全球化趨勢勢日益強化的的今天，這必必然會影響企企業的生存與與發展。現代質量管理理是全面的質質量管理，強強調從產品的的整個生命周周期來考慮，，強調全員參參與，形成一一個既重生產產質量又重服服務質量的完完整體系。其其特點是：1.質量成本本控制是從產產品的設計和和投產開始，，貫穿產品的的整個生命周周期。2.質量成本本控制的最終終目標是“零零缺陷”。3.從戰略的的高度來權衡衡質量與成本本的關系，兼兼顧企業的長