第六章

長期股權投資第六章長期股權投資1學習目的與要求1.掌握長期股權投資的概念與內容2.掌握企業合并與非企業合并形成的長期股權投資的初始計量及核算；3.熟練運用成本法與權益法。4.掌握長期股權投資收益的確認5.掌握權益法與成本法的轉換學習目的與要求1.掌握長期股權投資的概念與內容2一、長期股權投資的特征1.概念：是指權益性投資。通過投資取得并意圖長期持有被投資單位股份的投資，包括股票投資和其他股權投資。2.長期股權投資的目的：第一，為將來特定的用途積累資金，獲得收益；第二，影響或控制其他企業的經營決策，以配合本身的經營；第三，擴大企業生產經營規模或發展多元化經營。第一節長期股權投資的初始計量一、長期股權投資的特征第一節長期股權投資的初始計量33.長期股權投資的特點:

A.

長期持有。B.獲取經濟利益,并承擔相應的風險。C.除股票投資外，長期股權投資通常不能隨意出售。D.投資風險較大3.長期股權投資的特點:4（1）企業持有的能夠對被投資單位實施控制的權益性投資，即對子公司投資；（2）企業持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權益性投資，即對合營企業投資；（3）企業持有的能夠對被投資單位施加重大影響的權益性投資，即對聯營企業投資；（4）企業對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價，且公允價值不能可靠計量的權益性投資。4.長期股權投資包括：

（1）企業持有的能夠對被投資單位實施控制的權益性投資，即對子5知識框架企業合并非企業合并成本法權益法控制共同控制重大影響其他同一控制下非同一控制下初始計量后續計量長期股權投資減值與處置長期股權投資知識框架企業合并非企業合并成本法權益法控制共同控制重大影響其6

控制……

投資企業有權確定一個企業的財務和經營政策，并能據以從該企業的經營活動中獲取利益。包括:①直接擁有被投資單位50％以上的表決權資本；②具有實質控制權。實質性控制權……

①通過與其他投資者的協議，擁有被投資企業50％以上表決權資本的控制權。②根據章程或協議，有權控制被投資企業的財務和經營政策。③有權任免被投資企業董事會等類似權利機構的多數成員。④在董事會或類似權利機構會議上有半數以上投票權。

控制……投資企業有權確定一個企業的財務和經營政策，并7

共同控制……

按合同約定對某項經濟活動所共有的控制，僅在與該項經濟活動相關的重要財務和經營決策需要分享控制權的投資方一致同意時存在。共同控制，僅指共同控制實體。即由兩個或多個企業共同投資建立的實體，其財務和經營政策必須由投資雙方或若干方共同決定。

共同控制……按合同約定對某項經濟活動所共有的控制，僅8

重大影響……對一個企業的財務和經營政策有參與決策的權力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。包括：①直接擁有被投資企業20％或以上至50％的表決權資本；②實質上有重大影響。實質上有重大影響……

①在被投資企業的董事會或類似權利機構中派有代表②參與被投資企業的政策制定過程③向被投資企業派出管理人員④依賴投資企業的技術資料⑤其他

重大影響……對一個企業的財務和經營政策有參與決策的權力9

無重大影響……指對一個企業不具有控制和共同控制權，也不具有重大影響。

前述三種類型以外的投資。包括:①直接擁有被投資企業20％以下的表決權資本，且不存在對被投資企業實施其他重大影響的途徑。②直接擁有被投資企業20％或以上的表決權資本，但實質上對被投資企業不具有控制、共同控制和重大影響。

無重大影響……指對一個企業不具有控制和共同控制權，也不10（一）賬戶設置:長期股權投資

＊核算內容成本法長期股權投資的核算（二）長期股權投資的初始計量（三）長期股權投資的后續計量權益法（一）賬戶設置:長期股權投資＊核算內容成本法長期股權11長期股權投資初始計量的原則（1）企業在取得長期股權投資時，應按初始投資成本入賬。在不同的取得方式下，初始投資成本的確定方法有所不同。企業應當分別企業合并和非企業合并兩種情況確定長期股權投資的初始投資成本。（2）企業在取得長期股權投資時，如果實際支付的價款或其他對價中包含已宣告但尚未領取的現金股利或利潤，則該現金股利或利潤在性質上屬于暫付應收款項，應作為應收項目單獨入賬，不構成長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始計量的原則（1）企業在取得長期股權投資時，應12二、企業合并形成的長期股權投資1.同一控制下的企業合并

——參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業合并。二、企業合并形成的長期股權投資1.同一控制下的企業合并13（1）合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始成本。長期股權投資的初始成本與所支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔的債務的賬面價值之間的差額，應調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

（2）合并方發行權益性證券作為合并對價應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發行股份的面值作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發行股份面值之差，調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。（1）合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合14借：長期股權投資應收股利（資本公積——資本溢價或股本溢價）盈余公積利潤分配——未分配利潤貸：銀行存款等（或有關負債類科目）（資本公積——資本溢價或股本溢價）取得被合并方所有者權益賬面價值的份額享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤借貸方的差額資本公積不足沖減的情況下，沖減這兩個項目支付的合并對價的帳面價值借貸方的差額借：長期股權投資取得被合并方所有者權益賬面價值的份額享有被投15

例：甲、乙兩家公司同屬丙公司的子公司。甲公司于2006年3月1日以貨幣資金1000萬元取得乙公司60%的股份。乙公司2006年3月1日所有者權益為2000萬元。借：長期股權投資12000000貸：銀行存款10000000資本公積—資本溢價2000000例：甲、乙兩家公司同屬丙公司的子公司。甲公司于2006年162.非同一控制下企業合并形成的長期股權投資

——參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制購買方在購買日應當以按照《企業會計準則第20號——企業合并》確定的合并成本作為長期股權投資的初始投資成本：

（1）一次交換交易實現的企業合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產、發生或承擔的負債以及發行的權益性證券的公允價值。（2）通過多次交換交易分步實現的企業合并，合并成本為每一單項交易成本之和。

2.非同一控制下企業合并形成的長期股權投資購買方在購買日17（3）購買方為進行企業合并發生的各項直接相關費用也應當計入企業合并成本。

（4）在合并合同或協議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應當將其計入合并成本。（3）購買方為進行企業合并發生的各項直接相關費用也應當計入企18借：長期股權投資應收股利（營業外支出）貸：相關資產等銀行存款（營業外收入）企業合并成本享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤借貸方的差額支付合并對價的賬面價值發生的直接相關費用借貸方的差額企業合并成本享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤借19例：甲、乙兩家公司屬非同一控制下的獨立公司。甲公司于2006年3月1日以本企業的固定資產對乙企業投資，取得乙公司60%的股份。該固定資產原值1500萬元，已計提折舊400萬元，已提取減值50萬元，在投資當日該設備的公允價值為1250萬元。乙公司2006年3月1日所有者權益為2000萬元。課堂練習例：甲、乙兩家公司屬非同一控制下的獨立公司。甲公司于200620

3.以其他方式取得的長期股權投資（1）以支付現金取得的長期股權投資（2）以發行權益性證券取得的長期股權投資（3）投資者投入的長期股權投資（4）以非貨幣性資產交換取得的長期股權投資（5）通過債務重組取得的長期股權投資3.以其他方式取得的長期股權投資（1）以支付現金取得的長期21第二節長期股權投資的后續計量長期股權投資，應分別不同情況作出不同處理：

(1)成本法：適用于對子公司以及投資企業對被投資企業無控制、無共同控制且無重大影響以及具備控制的情況。(2)權益法：適用于投資企業對被投資企業具有共同控制或重大影響的情況。如合營企業、聯營企業。第二節長期股權投資的后續計量長期股權投資，應分別不同情況作出22（一）長期股權投資的成本法1.成本法的定義與適用范圍

（1）定義

是指投資成本計價的方法，長期股權投資以取得時的初始成本計價；其后，除了投資企業追加投資、收回投資等情形外，長期股權權投資的賬面價值一般應當保持不變。投資企業確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在投資后產生的累計凈利潤的分配額。（一）長期股權投資的成本法23適用范圍20%50%成本法適用范圍20%50%成本法24(1)確認初始投資成本(2)在被投資單位宣告分派利潤或現金股利時，才作賬務處理。不宣告分利則不作賬務處理成本法的核算原理投資時宣告分利時注意：不在每年末按應享被投資單位的凈利潤調整投資的賬面價值，這是與權益法的重要區別。(1)確認初始投資成本(2)在被投資單位宣告分派利潤或現金股25

2.成本法核算的一般程序

(1)初始投資或追加投資時，按初始投資或追加投資時的投資成本，增加長期股權投資的帳面價值。

借：長期股權投資－XXX應收股利－XXX貸：銀行存款XXX2.成本法核算的一般程序借：長期股權投資－XXX26(2)被投資單位宣告分派的利潤或現金股利，投資企業按應享有的份額，確認為當期投資收益。借：應收股利－XXX貸：投資收益－XXX(3)實際收到現金股利時借：銀行存款貸：應收股利－XXX如果對方分配的是清算股利，則不能貸記“投資收益”，要貸記“長期股權投資”。

所謂清算股利就是對方用投資企業投資之前的利潤分配的股利。(2)被投資單位宣告分派的利潤或現金股利，投資企業按應享有的273.成本法下確認投資收益的上限僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的分配額

以被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤中投資企業應享有的份額為限應享有收益份額=被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤×投資企業的持股比例3.成本法下確認投資收益的上限僅限于所獲得的被投資單位在接受28被投資單位宣告分派利潤或現金股利的賬務處理一般原則投資前投資時投資后100萬元×10%50萬元×10%（表示累積凈利潤）確認投資收益沖減初始投資成本被投資單位宣告分派利潤或現金股利的賬務處理一般原則投資前投資29（1）投資當年利潤或現金股利的處理

投資企業投資次年分得的利潤或現金股利，若能分清投資前和投資后被投資企業實現的凈利潤情況的，應當分別投資前和投資后計算確定應沖減投資成本的金額和應確認投資收益的金額。（1）投資當年利潤或現金股利的處理30否則，按下式計算：

投資企業投投資當年被投資企當年投資持有月份資當年應確=投資單位實x業持股x----------------認的投資收益現的凈利潤比例12

應沖減投資企業分投資企業投投資成=得的利潤–資當年應確本金額或現金股利認的投資收益否則，按下式計算：31

例：朗能公司2005年4月2日購入曉澤公司股份50000股，每股價格12.12元，另支付相關稅費3200元，朗能公司購入曉澤公司股份占曉澤公司有表決權資本的3%，并準備長期持有。曉澤公司于2005年5月2日宣告分派2004年度的現金股利，每股0.2元。朗能公司的會計處理如下：購入時曉澤公司宣告分派現金股利初始投資成本=50000×12.12＋3200=609200借：長期股權投資——曉澤公司609200貸：銀行存款609200借：應收股利10000貸：長期股權投資10000例：朗能公司2005年4月2日購入曉澤公司股份50032(2)投資年度以后利潤或現金股利的處理

本年應沖減投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈利潤)X投資企業的持股比例-投資企業已沖減的投資成本

應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利–本年應沖減投資成本的金額(2)投資年度以后利潤或現金股利的處理33

運用公式時應注意：

（1）公式一括弧中前者大于后者（正數），則按公式一計算應沖減投資成本的金額。如公式1為正數，則繼續沖減，如為負數，則應部分恢復已沖減的投資成本。（2）如果括號中前者小于后者（負），如果存在沖減的投資成本，則全部恢復，使投資成本仍保持原投資時的成本；如果不存在已經沖減的投資成本，則被投資單位當期分派的利潤或現金股利中應由投資者享有的部分，應于當期全部確認為投資企業的投資收益。

企業按上述公式計算的沖減投資成本及以后恢復的金額，應在備查簿中祥細記錄。運用公式時應注34累計股利—應享有收益總額=累計應沖減的投資成本（A）A>0已沖減的投資成本（B）A-B>0繼續沖減借：應收股利（本期宣告股利×比例）貸：長期股權投資（A-B）投資收益A-B<0部分恢復借：應收股利（本期宣告股利×比例）長期股權投資（B-A）貸：投資收益A-B=0不沖減不恢復借：應收股利（本期宣告股利×比例）貸：投資收益累計股利—應享有收益總額=累計應沖減的投資成本（A）A>0已35A<=0存在已沖減的投資成本（B>0）==》全部恢復借：應收股利（本期宣告股利×比例）長期股權投資（A-B）貸：投資收益不存在已沖減的投資成本（B=0）==》直接按應收股利確認投資收益借：應收股利（本期宣告股利×比例）貸：投資收益A<=0存在已沖減的投資成本（B>0）==》全部恢復不存在已36例：甲企業2001年3月1日以銀行存款購入丙公司10%的股份，并準備長期持有。實際投資成本為110000元。丙企業于2001年5月2日宣布分派2000年度的現金股利100000元。丙公司2001年1月1日股東權益合計為1200000元，其中股本為1000000元，未分配利潤為200000元；2001年實現凈利潤450000元，其中1-2月份實現凈利潤80000元；2002年4月1日宣布分派現金股利300000元。2003年4月28日宣布分派現金股利400000元，2002年實現凈利潤520000元；2004年4月27日宣布分派現金股利600000元，2003年實現凈利潤400000元。例：甲企業2001年3月1日以銀行存款購入丙公司10%的股份37（1）2001年3月1日取得投資，全部作為投資成本借：長期股權投資—丙公司110000貸：銀行存款110000（2）2001年5月2日宣布發放現金股利，應全部作為初始投資成本的收回借：應收股利10000貸：長期股權投資10000（1）2001年3月1日取得投資，全部作為投資成本借：長期股38（3）2002年4月1日丙宣布發放現金股利300000元應沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益)×投資企業的持股比例－投資企業已沖減的初始投資成本=[（100000＋300000）－（450000－80000）]×10%－10000=（400000－370000）×10%－10000=－7000∴應轉回前期已沖減的投資成本7000元（3）2002年4月1日丙宣布發放現金股利300000元應沖39應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利－應沖減初始投資成本的金額=300000×10%－（－7000）=37000借：應收股利30000長期股權投資7000 貸：投資收益37000應確認的投資收益借：應收股利30040應沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益)×投資企業的持股比例－投資企業已沖減的初始投資成本=[（100000＋300000＋400000）－（450000－80000＋520000）]×10%－（10000－7000）=（800000－890000）×10%－3000∵800000＜890000∴應將前期已沖減的投資成本3000元全部轉回（4）2003年4月28日丙公司宣布發放現金股利400000應沖減初始投資成本的金額（4）2003年4月28日丙公司宣布41應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利－應沖減初始投資成本的金額=400000×10%－（－3000

）=43000借：應收股利40000長期股權投資3000 貸：投資收益43000（5）2004年4月27日丙公司宣布發放現金股利600000應確認的投資收益借：應收股利40042應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利－應沖減初始投資成本的金額=400000×10%－（－3000

）=43000借：應收股利40000長期股權投資3000 貸：投資收益43000（5）2004年4月27日丙公司宣布發放現金股利600000應確認的投資收益借：應收股利40043應沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益)×投資企業的持股比例－投資企業已沖減的初始投資成本=[（100000＋300000＋400000＋600000）－（450000－80000＋520000＋400000）]×10%－0=（1400000－1290000）×10%－0=11000∴應沖減投資成本11000元應沖減初始投資成本的金額44借：應收股利60000 貸：長期股權投資11000投資收益49000應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利－應沖減初始投資成本的金額=600000×10%－11000=49000借：應收股利60000 應確認的投45

3.對成本法的評價優點：投資帳戶通常能反映投資成本；核算較為簡便；確認投資收益與有關現金流入時間吻合；對投資收益的確認符合法律要求。局限性：投資的帳面價值被凝固在投資成本上；不能在對方虧損時及時反映損失；帳面上的投資收益不一定能真實地反映投資的經濟利益。3.對成本法的評價461.權益法的含義及適用范圍2.權益法核算的一般程序3.三個問題的解釋4.對權益法的評價（二）長期股權投資的權益法1.權益法的含義及適用范圍（二）長期股權投資的權益法471.權益法的適用含義及范圍含義：

權益法，指投資最初以投資成本計價，以后根據投資企業享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的帳面價值進行調整的方法。

1.權益法的適用含義及范圍含義：權益法，指投48適用范圍20%50%成本法權益法適用范圍20%50%成本法權益法492.會計科目的設置總賬科目二級科目長期股權投資成本損益調整其他權益變動2.會計科目的設置總賬科目二級科目長期股權投資成本損益調整503.權益法的核算方法（程序）與要點初始投資成本的確定長期股權投資賬面價值=應享被投資單位所有者權益賬面價值股權投資差額調整實現凈損益調整宣告分派股利調整其他權益項目調整3.權益法的核算方法（程序）與要點初始投資51

(1)投資時借：長期股權投資——**公司（投資成本）貸：銀行存款初始投資成本>對方凈資產公允價值X比例初始投資成本<對方凈資產公允價值X比例借:長期股權投資————**公司（投資成本）貸：營業外收入不調整(1)投資時借：長期股權投資——**公司（投資成本）初始52依據：第九條長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。

依據：第九條長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投53股權投資差額的處理股權投資差額=初始投資成本－投資時被投資單位可辨認凈資產公允價值×

投資持股比例>0，不調整長期股權投資初始投資成本<0，要調增長期股權投資初始投資成本，差額計入當期損益（營業外收入）股權投資差額的處理股權投資=初始投資－投資時被投資單×投資54（2）實現利潤或虧損

如果盈利借：長期股權投資——**公司（損益調整）貸：投資收益如果是虧損：借：投資收益貸：長期股權投資——**公司（損益調整）（2）實現利潤或虧損55（3）對方宣告發放股利借：應收股利貸：長期股權投資——**公司（損益調整）（4）實際收到股利借：銀行存款貸：應收股利（3）對方宣告發放股利56評價優點：客觀反映投資收益真正反映長期股權投資的價值缺點：忽略被投資單位是一獨立法人確認投資收益的時間與法律抵觸核算相對復雜評價優點：客觀反映投資收益57（三）關注三個問題

（1）一般情況下，確認投資損失應以投資帳面價值減記至零為限，如有其他責任，可繼續沖減長期股權投資

（2）確認投資收益/損失應按被投資單位調整后的收益/損失計算

（3）其他所有者權益變動計入長期股權投資（所有者權益其

他變動），對應資本公積（三）關注三個問題

（1）一般情況下，確認投資損失應以投資58問題1：超額虧損的確認第十一條投資企業確認被投資單位發生的凈虧損，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業負有承擔額外損失義務的除外。被投資單位以后實現凈利潤的，投資企業在其收益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，恢復確認收益分享額。問題1：超額虧損的確認第十一條投資企業確認被投資單位發生59問題二對方利潤的調整考慮投資時點被投資單位可辨認資產的公允價值，對被投資單位凈利潤進行調整后確認主要關注兩方面調整：固定資產、無形資產的折舊額或攤銷額、減值準備金額考慮重要性原則問題二對方利潤的調整考慮投資時點被投資單位可辨認資產的公允60問題三、所有者權益的其他變動股本溢價/資本溢價其他資本公積問題三、所有者權益的其他變動股本溢價/資本溢價61第三節長期股權投資核算方法的轉換（一）成本法轉換為權益法

因追加投資等原因能夠對被投資單位實施共同控制或重大影響但不構成控制的，應當改按權益法核算，投資企業應在中止成本法時，按長期股權投資的賬面價值作為新的初始投資成本，初始投資成本小于應享有的被投資單位凈資產份額的公允價值的差額一方面增加初始投資成本，另一方面增加營業外收入。第三節長期股權投資核算方法的轉換（一）成本法轉換為權益法621.例：甲企業2006年1月對乙企業投資，占乙企業注冊資本的15%。甲企業按成本法對乙企業進行核算，至2007年12月31日，甲企業長期股權投資的賬面價值為300萬元。2008年1月2日，甲企業與乙企業的現有股東簽訂協議，獲得對乙企業經營活動的重大的影響。自此，甲企業對乙企業的投資改為權益法核算。此時，乙企業凈資產的公允價值為3000萬元。借：長期股權投資—成本450萬貸：長期股權投資300萬營業外收入150萬1.例：甲企業2006年1月對乙企業投資，占乙企632.處置投資導致的成本法轉換為權益法

投資企業原持有的對被投資單位具有控制的長期股權投資，因處置投資導致持股比例下降，不再對被投資單位具有控制但仍能夠施加重大影響或與其他投資方一起實施共同控制的，在由成本法轉換為權益法時，應首先按處置投資的比例轉銷應終止確認的長期股權投資成本，剩余的長期股權投資部分應按如下原則進行會計處理:2.處置投資導致的成本法轉換為權益法投資企業原持有的對64

1.將剩余長期股權投資的成本與按照剩余持股比例計算的原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額進行比較，二者之間存在差額的，應按規則處理。

2.對于取得原投資后至處置投資交易日之間被投資單位可辨認凈資產公允價值變動中投資企業按剩余持股比例計算的應享有份額，應根據下列不同情況分別進行會計處理。1.將剩余長期股權投資的成本與按照剩余持股比例計算的原投65（二）權益法轉換為成本法投資企業因減少投資等原因對被投資企業不再具有共同控制或重大影響，應按改按成本法核算，并以權益法下長期股權投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。投資企業因追加投資等原因能夠對被投資企業實施控制，也應當改按成本法進行核算。如果屬于同一控制下的企業合并，應按照享有被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本，初始投資成本與轉換前長期股權投資賬面價值之間的差額，調整資本公積，資本公積不足沖減的，調整留存收益。（二）權益法轉換為成本法投資企業因減少投資等原因對被投資企業66第四節長期股權投資的處置借：銀行存款長期股權投資減值準備（投資收益）貸：長期股權投資應收股利（投資收益）借：資本公積——其他資本公積貸：投資收益或者借：投資收益貸：資本公積——其他資本公積

第四節長期股權投資的處置借：銀行存款借：資本公積——其他資67第六章

長期股權投資第六章長期股權投資68學習目的與要求1.掌握長期股權投資的概念與內容2.掌握企業合并與非企業合并形成的長期股權投資的初始計量及核算；3.熟練運用成本法與權益法。4.掌握長期股權投資收益的確認5.掌握權益法與成本法的轉換學習目的與要求1.掌握長期股權投資的概念與內容69一、長期股權投資的特征1.概念：是指權益性投資。通過投資取得并意圖長期持有被投資單位股份的投資，包括股票投資和其他股權投資。2.長期股權投資的目的：第一，為將來特定的用途積累資金，獲得收益；第二，影響或控制其他企業的經營決策，以配合本身的經營；第三，擴大企業生產經營規模或發展多元化經營。第一節長期股權投資的初始計量一、長期股權投資的特征第一節長期股權投資的初始計量703.長期股權投資的特點:

A.

長期持有。B.獲取經濟利益,并承擔相應的風險。C.除股票投資外，長期股權投資通常不能隨意出售。D.投資風險較大3.長期股權投資的特點:71（1）企業持有的能夠對被投資單位實施控制的權益性投資，即對子公司投資；（2）企業持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權益性投資，即對合營企業投資；（3）企業持有的能夠對被投資單位施加重大影響的權益性投資，即對聯營企業投資；（4）企業對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場上沒有報價，且公允價值不能可靠計量的權益性投資。4.長期股權投資包括：

（1）企業持有的能夠對被投資單位實施控制的權益性投資，即對子72知識框架企業合并非企業合并成本法權益法控制共同控制重大影響其他同一控制下非同一控制下初始計量后續計量長期股權投資減值與處置長期股權投資知識框架企業合并非企業合并成本法權益法控制共同控制重大影響其73

控制……

投資企業有權確定一個企業的財務和經營政策，并能據以從該企業的經營活動中獲取利益。包括:①直接擁有被投資單位50％以上的表決權資本；②具有實質控制權。實質性控制權……

①通過與其他投資者的協議，擁有被投資企業50％以上表決權資本的控制權。②根據章程或協議，有權控制被投資企業的財務和經營政策。③有權任免被投資企業董事會等類似權利機構的多數成員。④在董事會或類似權利機構會議上有半數以上投票權。

控制……投資企業有權確定一個企業的財務和經營政策，并74

共同控制……

按合同約定對某項經濟活動所共有的控制，僅在與該項經濟活動相關的重要財務和經營決策需要分享控制權的投資方一致同意時存在。共同控制，僅指共同控制實體。即由兩個或多個企業共同投資建立的實體，其財務和經營政策必須由投資雙方或若干方共同決定。

共同控制……按合同約定對某項經濟活動所共有的控制，僅75

重大影響……對一個企業的財務和經營政策有參與決策的權力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。包括：①直接擁有被投資企業20％或以上至50％的表決權資本；②實質上有重大影響。實質上有重大影響……

①在被投資企業的董事會或類似權利機構中派有代表②參與被投資企業的政策制定過程③向被投資企業派出管理人員④依賴投資企業的技術資料⑤其他

重大影響……對一個企業的財務和經營政策有參與決策的權力76

無重大影響……指對一個企業不具有控制和共同控制權，也不具有重大影響。

前述三種類型以外的投資。包括:①直接擁有被投資企業20％以下的表決權資本，且不存在對被投資企業實施其他重大影響的途徑。②直接擁有被投資企業20％或以上的表決權資本，但實質上對被投資企業不具有控制、共同控制和重大影響。

無重大影響……指對一個企業不具有控制和共同控制權，也不77（一）賬戶設置:長期股權投資

＊核算內容成本法長期股權投資的核算（二）長期股權投資的初始計量（三）長期股權投資的后續計量權益法（一）賬戶設置:長期股權投資＊核算內容成本法長期股權78長期股權投資初始計量的原則（1）企業在取得長期股權投資時，應按初始投資成本入賬。在不同的取得方式下，初始投資成本的確定方法有所不同。企業應當分別企業合并和非企業合并兩種情況確定長期股權投資的初始投資成本。（2）企業在取得長期股權投資時，如果實際支付的價款或其他對價中包含已宣告但尚未領取的現金股利或利潤，則該現金股利或利潤在性質上屬于暫付應收款項，應作為應收項目單獨入賬，不構成長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始計量的原則（1）企業在取得長期股權投資時，應79二、企業合并形成的長期股權投資1.同一控制下的企業合并

——參與合并的企業在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業合并。二、企業合并形成的長期股權投資1.同一控制下的企業合并80（1）合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始成本。長期股權投資的初始成本與所支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔的債務的賬面價值之間的差額，應調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

（2）合并方發行權益性證券作為合并對價應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發行股份的面值作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發行股份面值之差，調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。（1）合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合81借：長期股權投資應收股利（資本公積——資本溢價或股本溢價）盈余公積利潤分配——未分配利潤貸：銀行存款等（或有關負債類科目）（資本公積——資本溢價或股本溢價）取得被合并方所有者權益賬面價值的份額享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤借貸方的差額資本公積不足沖減的情況下，沖減這兩個項目支付的合并對價的帳面價值借貸方的差額借：長期股權投資取得被合并方所有者權益賬面價值的份額享有被投82

例：甲、乙兩家公司同屬丙公司的子公司。甲公司于2006年3月1日以貨幣資金1000萬元取得乙公司60%的股份。乙公司2006年3月1日所有者權益為2000萬元。借：長期股權投資12000000貸：銀行存款10000000資本公積—資本溢價2000000例：甲、乙兩家公司同屬丙公司的子公司。甲公司于2006年832.非同一控制下企業合并形成的長期股權投資

——參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制購買方在購買日應當以按照《企業會計準則第20號——企業合并》確定的合并成本作為長期股權投資的初始投資成本：

（1）一次交換交易實現的企業合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產、發生或承擔的負債以及發行的權益性證券的公允價值。（2）通過多次交換交易分步實現的企業合并，合并成本為每一單項交易成本之和。

2.非同一控制下企業合并形成的長期股權投資購買方在購買日84（3）購買方為進行企業合并發生的各項直接相關費用也應當計入企業合并成本。

（4）在合并合同或協議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應當將其計入合并成本。（3）購買方為進行企業合并發生的各項直接相關費用也應當計入企85借：長期股權投資應收股利（營業外支出）貸：相關資產等銀行存款（營業外收入）企業合并成本享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤借貸方的差額支付合并對價的賬面價值發生的直接相關費用借貸方的差額企業合并成本享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤借86例：甲、乙兩家公司屬非同一控制下的獨立公司。甲公司于2006年3月1日以本企業的固定資產對乙企業投資，取得乙公司60%的股份。該固定資產原值1500萬元，已計提折舊400萬元，已提取減值50萬元，在投資當日該設備的公允價值為1250萬元。乙公司2006年3月1日所有者權益為2000萬元。課堂練習例：甲、乙兩家公司屬非同一控制下的獨立公司。甲公司于200687

3.以其他方式取得的長期股權投資（1）以支付現金取得的長期股權投資（2）以發行權益性證券取得的長期股權投資（3）投資者投入的長期股權投資（4）以非貨幣性資產交換取得的長期股權投資（5）通過債務重組取得的長期股權投資3.以其他方式取得的長期股權投資（1）以支付現金取得的長期88第二節長期股權投資的后續計量長期股權投資，應分別不同情況作出不同處理：

(1)成本法：適用于對子公司以及投資企業對被投資企業無控制、無共同控制且無重大影響以及具備控制的情況。(2)權益法：適用于投資企業對被投資企業具有共同控制或重大影響的情況。如合營企業、聯營企業。第二節長期股權投資的后續計量長期股權投資，應分別不同情況作出89（一）長期股權投資的成本法1.成本法的定義與適用范圍

（1）定義

是指投資成本計價的方法，長期股權投資以取得時的初始成本計價；其后，除了投資企業追加投資、收回投資等情形外，長期股權權投資的賬面價值一般應當保持不變。投資企業確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在投資后產生的累計凈利潤的分配額。（一）長期股權投資的成本法90適用范圍20%50%成本法適用范圍20%50%成本法91(1)確認初始投資成本(2)在被投資單位宣告分派利潤或現金股利時，才作賬務處理。不宣告分利則不作賬務處理成本法的核算原理投資時宣告分利時注意：不在每年末按應享被投資單位的凈利潤調整投資的賬面價值，這是與權益法的重要區別。(1)確認初始投資成本(2)在被投資單位宣告分派利潤或現金股92

2.成本法核算的一般程序

(1)初始投資或追加投資時，按初始投資或追加投資時的投資成本，增加長期股權投資的帳面價值。

借：長期股權投資－XXX應收股利－XXX貸：銀行存款XXX2.成本法核算的一般程序借：長期股權投資－XXX93(2)被投資單位宣告分派的利潤或現金股利，投資企業按應享有的份額，確認為當期投資收益。借：應收股利－XXX貸：投資收益－XXX(3)實際收到現金股利時借：銀行存款貸：應收股利－XXX如果對方分配的是清算股利，則不能貸記“投資收益”，要貸記“長期股權投資”。

所謂清算股利就是對方用投資企業投資之前的利潤分配的股利。(2)被投資單位宣告分派的利潤或現金股利，投資企業按應享有的943.成本法下確認投資收益的上限僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的分配額

以被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤中投資企業應享有的份額為限應享有收益份額=被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤×投資企業的持股比例3.成本法下確認投資收益的上限僅限于所獲得的被投資單位在接受95被投資單位宣告分派利潤或現金股利的賬務處理一般原則投資前投資時投資后100萬元×10%50萬元×10%（表示累積凈利潤）確認投資收益沖減初始投資成本被投資單位宣告分派利潤或現金股利的賬務處理一般原則投資前投資96（1）投資當年利潤或現金股利的處理

投資企業投資次年分得的利潤或現金股利，若能分清投資前和投資后被投資企業實現的凈利潤情況的，應當分別投資前和投資后計算確定應沖減投資成本的金額和應確認投資收益的金額。（1）投資當年利潤或現金股利的處理97否則，按下式計算：

投資企業投投資當年被投資企當年投資持有月份資當年應確=投資單位實x業持股x----------------認的投資收益現的凈利潤比例12

應沖減投資企業分投資企業投投資成=得的利潤–資當年應確本金額或現金股利認的投資收益否則，按下式計算：98

例：朗能公司2005年4月2日購入曉澤公司股份50000股，每股價格12.12元，另支付相關稅費3200元，朗能公司購入曉澤公司股份占曉澤公司有表決權資本的3%，并準備長期持有。曉澤公司于2005年5月2日宣告分派2004年度的現金股利，每股0.2元。朗能公司的會計處理如下：購入時曉澤公司宣告分派現金股利初始投資成本=50000×12.12＋3200=609200借：長期股權投資——曉澤公司609200貸：銀行存款609200借：應收股利10000貸：長期股權投資10000例：朗能公司2005年4月2日購入曉澤公司股份50099(2)投資年度以后利潤或現金股利的處理

本年應沖減投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈利潤)X投資企業的持股比例-投資企業已沖減的投資成本

應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利–本年應沖減投資成本的金額(2)投資年度以后利潤或現金股利的處理100

運用公式時應注意：

（1）公式一括弧中前者大于后者（正數），則按公式一計算應沖減投資成本的金額。如公式1為正數，則繼續沖減，如為負數，則應部分恢復已沖減的投資成本。（2）如果括號中前者小于后者（負），如果存在沖減的投資成本，則全部恢復，使投資成本仍保持原投資時的成本；如果不存在已經沖減的投資成本，則被投資單位當期分派的利潤或現金股利中應由投資者享有的部分，應于當期全部確認為投資企業的投資收益。

企業按上述公式計算的沖減投資成本及以后恢復的金額，應在備查簿中祥細記錄。運用公式時應注101累計股利—應享有收益總額=累計應沖減的投資成本（A）A>0已沖減的投資成本（B）A-B>0繼續沖減借：應收股利（本期宣告股利×比例）貸：長期股權投資（A-B）投資收益A-B<0部分恢復借：應收股利（本期宣告股利×比例）長期股權投資（B-A）貸：投資收益A-B=0不沖減不恢復借：應收股利（本期宣告股利×比例）貸：投資收益累計股利—應享有收益總額=累計應沖減的投資成本（A）A>0已102A<=0存在已沖減的投資成本（B>0）==》全部恢復借：應收股利（本期宣告股利×比例）長期股權投資（A-B）貸：投資收益不存在已沖減的投資成本（B=0）==》直接按應收股利確認投資收益借：應收股利（本期宣告股利×比例）貸：投資收益A<=0存在已沖減的投資成本（B>0）==》全部恢復不存在已103例：甲企業2001年3月1日以銀行存款購入丙公司10%的股份，并準備長期持有。實際投資成本為110000元。丙企業于2001年5月2日宣布分派2000年度的現金股利100000元。丙公司2001年1月1日股東權益合計為1200000元，其中股本為1000000元，未分配利潤為200000元；2001年實現凈利潤450000元，其中1-2月份實現凈利潤80000元；2002年4月1日宣布分派現金股利300000元。2003年4月28日宣布分派現金股利400000元，2002年實現凈利潤520000元；2004年4月27日宣布分派現金股利600000元，2003年實現凈利潤400000元。例：甲企業2001年3月1日以銀行存款購入丙公司10%的股份104（1）2001年3月1日取得投資，全部作為投資成本借：長期股權投資—丙公司110000貸：銀行存款110000（2）2001年5月2日宣布發放現金股利，應全部作為初始投資成本的收回借：應收股利10000貸：長期股權投資10000（1）2001年3月1日取得投資，全部作為投資成本借：長期股105（3）2002年4月1日丙宣布發放現金股利300000元應沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益)×投資企業的持股比例－投資企業已沖減的初始投資成本=[（100000＋300000）－（450000－80000）]×10%－10000=（400000－370000）×10%－10000=－7000∴應轉回前期已沖減的投資成本7000元（3）2002年4月1日丙宣布發放現金股利300000元應沖106應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利－應沖減初始投資成本的金額=300000×10%－（－7000）=37000借：應收股利30000長期股權投資7000 貸：投資收益37000應確認的投資收益借：應收股利300107應沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益)×投資企業的持股比例－投資企業已沖減的初始投資成本=[（100000＋300000＋400000）－（450000－80000＋520000）]×10%－（10000－7000）=（800000－890000）×10%－3000∵800000＜890000∴應將前期已沖減的投資成本3000元全部轉回（4）2003年4月28日丙公司宣布發放現金股利400000應沖減初始投資成本的金額（4）2003年4月28日丙公司宣布108應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利－應沖減初始投資成本的金額=400000×10%－（－3000

）=43000借：應收股利40000長期股權投資3000 貸：投資收益43000（5）2004年4月27日丙公司宣布發放現金股利600000應確認的投資收益借：應收股利400109應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利－應沖減初始投資成本的金額=400000×10%－（－3000

）=43000借：應收股利40000長期股權投資3000 貸：投資收益43000（5）2004年4月27日丙公司宣布發放現金股利600000應確認的投資收益借：應收股利400110應沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利－投資后至上年末止被投資單位累積實現的凈損益)×投資企業的持股比例－投資企業已沖減的初始投資成本=[（100000＋300000＋400000＋600000）－（450000－80000＋520000＋400000）]×10%－0=（1400000－1290000）×10%－0=11000∴應沖減投資成本11000元應沖減初始投資成本的金額111借：應收股利60000 貸：長期股權投資11000投資收益49000應確認的投資收益=投資企業當年獲得的利潤或現金股利－應沖減初始投資成本的金額=600000×10%－11000=49000借：應收股利60000 應確認的投112

3.對成本法的評價優點：投資帳戶通常能反映投資成本；核算較為簡便；確認投資收益與有關現金流入時間吻合；對投資收益的確認符合法律要求。局限性：投資的帳面價值被凝固在投資成本上；不能在對方虧損時及時反映損失；帳面上的投資收益不一定能真實地反映投資的經濟利益。3.對成本法的評價1131.權益法的含義及適用范圍2.權益法核算的一般程序3.三個問題的解釋4.對權益法的評價（二）長期股權投資的權益法1.權益法的含義及適用范圍（二）長期股權投資的權益法1141.權益法的適用含義及范圍含義：

權益法，指投資最初以投資成本計價，以后根據投資企業享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的帳面價值進行調整的方法。

1.權益法的適用含義及范圍含義：權益法，指投115適用范圍20%50%成本法權益法適用范圍20%50%成本法權益法1162.會計科目的設置總賬科目二級科目長期股權投資成本損益調整其他權益變動2.會計科目的設置總賬科目二級科目長期股權投資成本損益調整1173.權益法的核算方法（程序）與要點初始投資成本的確定長期股權投資賬面價值=應享被投資單位所有者權益賬面價值股權投資差額調整實現凈損益調整宣告分派股利調整其他權益項目調整3.權益法的核算方法（程序）與要點初始投資118

(1)投資時借：長期股權投資——**公司（投資成本）貸：銀行存款初始投資成本>對方凈資產公允價值X比例初始投資成本<對方凈資產公允價值X比例借:長期股權投資————**公司（投資成本）貸：營業外收入不調整(1)投資時借：長期股權投資——**公司（投資成本）初始119依據：第九條長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調