1、 第四章 企業(yè)合并會計4.1企業(yè)合并概述4.2 企業(yè)合并會計處理的基本方法4.3 同一控制下企業(yè)合并的會計處理4.4 非同一控制下企業(yè)合并的會計處理核心知識點：對企業(yè)合并的確認、計量4.1企業(yè)合并概述4.1.1 企業(yè)合并的含義4.1.2 企業(yè)合并的類型主要知識點什么是企業(yè)合并？企業(yè)合并有哪幾種分類方法？如何理解各類企業(yè)合并的實質(zhì)？4.1.1 企業(yè)合并的含義 企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。既是獨立的法人主體也是獨立的報告主體交易:公允價值重組事項:賬面價值經(jīng)濟意義上:一個整體法律意義上:可能是一個法人主體，也可能是多個法人主體 4.1.2 企業(yè)合并的

2、方式企業(yè)合并吸收合并新設(shè)合并控股合并 法律意義上的企業(yè)合并4.1.3 企業(yè)合并類型的劃分企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并注意：比較兩類合并的概念兩類合并的實質(zhì)兩類合并的實施方式兩類合并的法律結(jié)果1.兩類合并的概念比較（1）同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的?！纠?-1】A（母公司）同一控制非暫時性（子公司） （子公司）BC+B、C合并，屬于同一控制下的企業(yè)合并B、C同為A 的子公司A控制B、C在12個月以上 1.兩類合并的概念比較（2）非同一控制下的企業(yè)合并參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制?！?/p>

3、例4-2】A（母公司）B（母公司） （子公司） （子公司）C+DCDA、B分別控制C、DC、D合并，屬于非同一控制下的企業(yè)合并關(guān)鍵詞改名的“收益”：控制定義“控制”關(guān)系的認定 投資單位擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)但不能控制被投資單位的情形潛在表決權(quán) 合并日與購買日實際取得控制權(quán)之日“交易日”與“購買日”有何區(qū)別？2.兩類合并的實質(zhì)比較 同一控制下的企業(yè)合并，由于合并各方在合并前、后的最終控制方?jīng)]有發(fā)生變化，準則沒有把這種合并視為“交易”，只是當作一個經(jīng)濟事項。因此，相應(yīng)的會計處理中采用賬面價值進行計量。 非同一控制下的企業(yè)合并，由于參與合并各方在合并前、后不屬于同一方或相同的多方最終控制，這

4、種合并實質(zhì)上是一種交易購買方購買被購買方控制權(quán)的交易。正因為如此，相應(yīng)的會計處理中需要遵循交易規(guī)則，使用自愿交易的雙方都能夠接受的價值公允價值。3.兩類合并的合并對價的形式比較兩類合并，合并方的合并對價都有可能是：付出現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)發(fā)生或承擔負債發(fā)行權(quán)益性證券 4.兩類合并的法律結(jié)果比較1.2.1合并后主體為一個法律主體不形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并合并方取得凈資產(chǎn)吸收合并新設(shè)合并合并后主體仍為多個法律主體控股合并形成母子公司關(guān)系的企業(yè)合并合并方取得股權(quán)企業(yè)合并的第二種分類方法 4.2 企業(yè)合并會計處理方法概要4.2.1 購買法 購買法是將企業(yè)合并視為一家企業(yè)購買另一家或幾家企業(yè)的商業(yè)購買行為

5、。它要求對被合并企業(yè)的資產(chǎn)負債表項目按購買日的公允價值反映在購買企業(yè)的賬戶中或合并的會計報表上。即與購買一般資產(chǎn)一樣，買方應(yīng)按購買成本記賬。購買法的主要特點購買方的認定是首要步驟合并的實質(zhì)是購買交易合并成本主要取決于合并對價的公允價值需要確認合并商譽合并當年凈收益的計算與權(quán)益結(jié)合法不同【例4-3】被購買方可辨認凈資產(chǎn)賬面價值 500萬被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值 520萬購買方支付的合并對價 550萬凈資產(chǎn)增值20萬商譽30萬合并價差50萬 吸收合并100%控股合并借：有關(guān)凈資產(chǎn) 520商譽 30貸：銀行存款 550借：長期股權(quán)投資 550貸：銀行存款 550其中包括30萬的商譽 4.2.2權(quán)

6、益結(jié)合法 權(quán)益結(jié)合法又稱聯(lián)營法或權(quán)益合并法，它將企業(yè)合并視為企業(yè)所有者權(quán)益的結(jié)合，因而主張參與合并企業(yè)各自的會計報表均保持原來的賬面價值。國際會計準則第22號-企業(yè)合并（IAS No.22）對權(quán)益結(jié)合法的含義有如下闡述：權(quán)益結(jié)合法是指“參與合并的企業(yè)的股東聯(lián)合控制他們?nèi)炕驅(qū)嶋H上全部的資產(chǎn)和經(jīng)營，以便繼續(xù)對聯(lián)合實體分享利益和分擔風險的合并”。 權(quán)益結(jié)合法的主要特點 合并的實質(zhì)是權(quán)益之聯(lián)合而非購買交易合并中取得凈資產(chǎn)或股權(quán)的入賬價值按賬面價值確定合并費用計入當期費用不需要確認合并商譽需要調(diào)整股東權(quán)益合并當年凈收益的計算4.3 同一控制下企業(yè)合并的處理4.3.1 同一控制下企業(yè)合并的處理原則1合并

7、方在合并中確認取得的被合并方的資產(chǎn)、負債僅限于被合并方賬面上原已確認的資產(chǎn)和負債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債。 2.合并方在合并中取得的被合并方各項資產(chǎn)、負債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面價值不變。 3合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益，不影響合并當期利潤表，有關(guān)差額應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項目。 4.3.1 同一控制下企業(yè)合并的處理原則 4.對于同一控制下的控股合并，合并方在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)視同合并后形成的報告主體自最終控制方開始實施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，參與合并各方在合并以前期間實現(xiàn)的留存收益應(yīng)體現(xiàn)為合并財務(wù)報表

8、中的留存收益。5. 合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的審計費用、評估費用、法律服務(wù)費用等各項直接相關(guān)費用，計入當期損益。4.3.2 會計處理1.吸收合并與新設(shè)合并(1）以支付資產(chǎn)為對價形成的企業(yè)合并： 借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶 管理費用 貸：有關(guān)負債賬戶 銀行存款、庫存商品等 銀行存款等 資本公積 4.3.2 會計處理（3）發(fā)行權(quán)益性證券形成的企業(yè)合并 借：有關(guān)資產(chǎn)賬戶 管理費用 貸：有關(guān)負債賬戶 股本 銀行存款等 資本公積 (4) 對于被合并方合并日以前實現(xiàn)的留存收益中屬于合并方的部分： 借：資本公積 貸：盈余公積 利潤分配 未分配利潤4.3.2 會計處理 2.控股合并 支付資產(chǎn)形成的企業(yè)合并： 借：長期股

9、權(quán)投資 管理費用 貸:銀行存款、 庫存商品 資本公積 4.3 非同一控制下企業(yè)合并的處理4.41 非同一控制下企業(yè)合并的處理原則1.確定購買方是指在企業(yè)合并中取得對另一方或多方控制權(quán)的一方。 2.確定購買日是購買方獲得對被購買方控制權(quán)的日期，即企業(yè)合并交易進行過程中，發(fā)生控制權(quán)轉(zhuǎn)移的日期。 3.確定企業(yè)合并成購買方為進行企業(yè)合并支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券等在購買日的公允價值。 4.41 非同一控制下企業(yè)合并的處理原則4. 企業(yè)合并成本與合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額差額的處理。（1）企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額

10、應(yīng)確認為商譽。 (2) 企業(yè)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額 的部分，應(yīng)計入合并當期損益。 4.4.2 會計處理1.非同一控制下的吸收合并 （1）購買方在購買日應(yīng)當將合并中取得的符合確認條件的各項資產(chǎn)、負債，按其公允價值確認為本企業(yè)的資產(chǎn)和負債；（2）作為合并對價的有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)在購買日的公允價值與其賬面價值的差額，應(yīng)作為資產(chǎn)的處置損益計入合并當期的利潤表；（3）確定的企業(yè)合并成本與所取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額，視情況分別確認為商譽或是作為企業(yè)合并當期的損益計入利潤表。（4）其具體處理原則與非同一控制下的控股合并類似，不同點在于在非同一控制下的吸收合并中，合并中取得的可辨認資產(chǎn)和負債是作為個別報表中的項目列示，合并中產(chǎn)生的商譽也是作為購買方賬簿及個別財務(wù)報表中的資產(chǎn)列示。 2.非同一控制下的控股合并 非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方取得對被