1、合并報表抵消分錄指引一、無條件抵消分錄母子公司合并報表，不論它們之間有否內部交易，首先應當無條 件地編制以下三項抵消分錄：1、把母公司對納入合并范圍的子公司的 長期股權投資按權益法 進行調整（只調整到合并報表，為后面的兩項合并抵消分錄打下基礎。 合并會計報表中的母公司數據仍按成本法列報）借：長期投權投資-損益調整（子公司在被母公司投資控股后實 現的未分配利潤和盈余公積增加數X母公司持股份額）貸：投資收益（母公司本期對子公司的投資收益二子公司本期凈 利潤X母公司持股份額）年初未分配利潤（母公司以前年度對子公司的投資收益）借：長期股權投資（子公司在被母公司投資控股后資本公積的增 加累計數）貸：資本

2、公積2、母公司對子公司的權益性投資項目與子公司所有者權益項目相抵消（外幣報表折算差額不抵消，直接匯總）：借：實收資本（股本）（子公司報表數）資本公積（子公司報表數） 盈余公積（子公司報表數） 未分配利潤 （子公司報表數）商譽（母公司的長期股權投資大于享有子公司的所有者權 益的金額，按新準則，只有正商譽，沒有負商譽）貸：長期股權投資 （母公司對子公司的投資額） 少數股東權益（子公司其它股東享有的凈資產份 =子公司 凈資產X其它股東的股權份額）3、母公司和其它少數股東本期對子公司的投資收益、子公司 期初未分配利潤與子公司本期利潤分配項目和期末未分配利潤相抵 消：借：投資收益 （ 母公司本期對子公司

3、的投資收益 =子公司本期凈利潤X母公司占有的股權份額 ）少數股東損益 （其它股東本期對子公司的投資收益 =子公司本期凈利潤X其它股東占有的股權份額）末分配利潤 -年初 （子公司利潤分配表中的年初末分配利潤金額）貸：提取盈余公積 （子公司利潤分配表中的項目金額）對所有者或（股東）的分配 （子公司利潤分配表中的項目金額）未分配利潤 -年末（子公司的期末未分配利潤金額）特別說明：1. 上述抵消分錄中， “未分配利潤”科目的借、 貸方金額必須相 等，否則報表將不平。 子公司被抵消的盈余公積不再恢復2. 合并完成后，母公司數和合并數中的實收資本、 資本公積、盈 余公積數相等。未分配利潤不等，差額為子公司

4、的未分配利潤數。二、有條件抵消分錄對母公司與子公司、子公司之間發生的內部交易，應當抵消。抵消時應注意對重要性原則的運用。一般情況下，對重要的內部交易， 應當抵消，對不重要的可不抵消。 抵消分錄主要有以下幾方面：1、母公司對子公司、子公司相互之間的債權債務項目(1) 借：應付賬款貸：應收賬款(2) 借：預收賬款貸：預付賬款(3) 借：應付票據貸：應收票據(4) 借：應付債券貸：持有至到期投資2、母子公司內部相互持有對方債券或提供借款等形成的利息收 入和利息支出的抵消：借：投資收益貸：財務費用3、內部應收賬款已提壞賬準備的抵消：(1) “壞賬準備”本期余額與上期余額相等，貝心借：應收賬款-壞賬準備

5、(已提取的壞賬準備金額)貸：未分配利潤 - 年初 （抵消壞賬準備形成的利益全部系上期形成，應調整期初未分配利潤）（2）“壞賬準備”本期余額大于上期余額，則： 借：應收賬款 - 壞賬準備 （已提取的壞賬準備金額） 貸：未分配利潤 - 年初（上期末壞賬準備的余額） 資產減值損失（本期提取的壞賬準備金額）（3）“壞賬準備”本期余額小于上期余額，則： 借：應收賬款 - 壞賬準備 （已提取的壞賬準備金額） 資產減值損失 （本期壞賬準備余額小于上期末余額的金 額） 貸：未分配利潤 - 年初 （上期末壞賬準備的金額）（4）“壞賬準備”全部由本期形成，則：借：應收賬款 - 壞賬準備 （已提取的壞賬準備金額）

6、貸：資產減值損失4、內部消售收入及存貨中未實現消售利潤（假定毛利率為 20）的抵消：（1）本期內部購進 1000 元已全部售出集團外，則： 借：營業收入 1000 （內部消售方）貸：營業成本 1000 （內部購進方）（2）本期內部購進 1000 元全部未售出，則：借：營業收入 1000 （內部消售方）貸：營業成本 800 （內部消售方）存貨 200 （內部購進方，集團未實現利潤）（3）本期內部購進 1000元，售出集團外 600元，有 400 元未售 出，則：借：營業收入 1000 （內部消售方）貸：營業成本 600 （內部購進方，已售出部分）營業成本 320 （內部消售方，未售出集團的存貨成

7、本，400X 80%）存貨 80 （內部購進方，集團未實現利潤，400X 20%）（4）期初內部購進存貨未實現內部消售利潤的抵消：A、期初內部購進庫存1000元，本期全部實現消售，貝卩： 借：未分配利潤 -年初 200 （內部消售方上期消售利潤實際在本期才實現，因此應沖減上期利潤）貸：營業成本 200 （上期消售利潤到本期才實現，因此在本 期反映利潤）B、期初內部購進庫存1000元，本期全部未消售，貝心 借：未分配利潤 - 年初 200貸：存貨 200C期初內部購進庫存1000元，本期消售800元，有200元未消 售，貝：借：未分配利潤 - 年初 200貸：營業成本 160存貨 405、內部固

8、定資產交易的處理：（1）使用過的固定資產在集團內部變賣，則：借：營業外收入 （賣出方，只抵消實現的利潤） 貸：固定資產 - 原價 （買入方，只抵消實現的利潤）（2）生產的產品在集團內消售作固定資產使用 例：內部消售固定資產一件，售價 1000元，成本 700 元，使用 期限 5 年，無殘值。A、購買當年，抵消收入、成本和未實現的內部消售利潤：借：營業收入 1000 （消售方）貸：營業成本成本 700 （消售方） 固定資產-原價 300 （集團未實現消售利潤） 同時，抵消當年多提的折舊。為方便闡述，假定當年按 12個月 提取折舊，則多提 60 元。借：累計折舊 60貸：管理費用 60B、以后年間

9、的處理：第二年：借：未分配利潤 -年初 300貸：固定資產 -原價 300借：累計折舊 120貸：管理費用 60未分配利潤 - 年初 60第三年：借：未分配利潤 -年初 300貸：固定資產 -原價 300借：累計折舊 180貸：管理費用 60未分配利潤 - 年初 120第四年：借：未分配利潤 -年初 300貸：固定資產 -原價 300借：累計折舊 240貸：管理費用 60未分配利潤 - 年初 180第五年：如果清理報廢（期滿報廢），固定資產已不存在，會計報表上已 無該項資產的原值和累計折舊。但本期仍多提折舊 60 元，應沖消 借：累計折舊 60貸：管理費用 60如果超期使用，則：借：未分配利潤

10、 -年初 300貸：固定資產 - 原價 300 借：累計折舊 300貸：管理費用 60未分配利潤 - 年初 240 第六年以后，仍繼續使用： 借：未分配利潤 -年初 300 貸：固定資產 -原價 300借：累計折舊 300貸：未分配利潤 -年初 300 第四年提前報廢，則：借：未分配利潤 -年初 300貸：營業外支出 300借：營業外支出 240貸：管理費用 60未分配利潤 -年初 180編制合并資產負債表時需要進行抵銷處理的項目，主要有：(1) 母公司對子公司股權投資項目與子公司所有者權益項目；(2) 母公司與子公司、子公司相互之間發生內部債權債務項目；(3) 未實現內部銷售利潤(包括存貨項

11、目、固定資產項目、無形資產 項目)；(4) 盈余公積項目。編制合并利潤表需要進行抵銷處理的項目主要有：(1) 內部銷售收入和內部銷售成本項目；(2) 內部投資收益項目， 包括內部利息收入與利息支出項目、 內部權 益性資本投資收益項目；(3) 資產減值損失項目， 即資產減值損失中的內部應收賬款計提的壞 賬準備等；(4) 納入合并范圍的子公司利潤分配項目。1將母公司長期股權投資與子公司所有者權益相抵銷借：實收資本資本公積盈余公積未分配利潤商譽(借方差額)貸：長期股權投資少數股東權益 營業外收入(貸方差額)做這筆分錄的技巧是，按順序做分錄(1) 先將子公司的凈資產抵銷；(2) 再將母公司對子公司的長

12、期股權投資全部轉平；一定( 3) 少數股東權益是子公司的凈資產與少數股權比例的乘積， 要計算準確；( 4) 最后倒推出合并差額。2將內部債權和內部債務相抵銷 在編制合并資產負債表時需要進行抵銷處理的內部債權債務項目主 要包括：(1) 應收賬款與應付賬款；(2) 應收票據與應付票據；(3) 預付賬款與預收賬款；(4) 持有至到期投資與應付債券；(5) 應收股利與應付股利；(6) 其他應收款與其他應付款。借：應付賬款貸：應收賬款 借：預收賬款貸：預付賬款 借：應付票據貸：應收票據借：應付債券貸：持有至到期投資內部債權債務在抵銷時， 借方是負債， 貸方是債權， 只有這樣才能將 虛增的內部債權債務抵銷

13、。3.未實現內部銷售利潤的抵銷（包括存貨購銷、固定資產交易、無 形資產轉讓等形成）例32013年2月10日，母公司（甲公司）銷售給子公司（乙公司） 貨物一批，取得收入20000元，增值稅額3400元，本批貨物的成本 為14000元，款項已經支付。（1）母公司12月10日銷售時借：銀行存款23400貸：主營業務收入20000應交稅費一應交增值稅（銷項稅額）3400借：主營業務成本14000貸：庫存商品14000（2）子公司購入時借：庫存商品20000應交稅費一應交增值稅（進項稅額）3400貸：銀行存款23400（3）2013年12月31日，合并抵銷分錄的編制 假設子公司內部購入存貨全部未銷，則抵

14、銷分錄如下：借：營業收入20000貸：營業成本14000存貨（20000*30% 6000抵銷說明：在母子公司分別是兩個會計主體時， 必須各自反映自身的 經濟業務。在編制合并報表時，母子公司為一個整體，根本不存在銷 售，只是將庫存商品14000元由母公司的倉庫搬到子公司的倉庫， 其 實質是：借：庫存商品-子14000貸：庫存商品一母14000所以，應將內部銷售收入20000元，內部銷售成本14000元，以及虛 增的存貨價值（即未實現的銷售利潤）6000元進行抵銷。 至于其余 的項目，如銀行存款23400元的一增一減、增值稅銷項稅額與進項稅 額，已在集團內相互抵銷。要注意：母子公司所做的會計分錄

15、，用的是會計科目；合并抵銷所做 的抵銷分錄，用的是報表項目。（注意區分會計科目和報表項目）不能將抵銷分錄中的存貨寫成庫存商品，因為存貨是報表項目，而庫存商品則是會計科目。這個問題在做抵銷分錄時，一定要注意。 假設內部購入的存貨全部已銷2013年12月20日，子公司將購入貨物全部外銷，取得收入 30000 元，貨款已經收到。子公司銷售時：借：銀行存款35100貸：主營業務收入30000應交稅費應交增值稅（銷項稅額）5100借：主營業務成本20000貸：庫存商品20000則2013年12月31日，編制合并抵銷分錄如下：借：營業收入20000貸：營業成本20000 部分已銷，部分未銷2013年12月

16、20日，子公司購入的貨物對外銷售60%取得收入18000 元，貨款已收到，余下40囑成子公司年末存貨。子公司12月20日銷售時：借：銀行存款21060貸：主營業務收入18000應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）3060借：主營業務成本12000貸：庫存商品（20000*60% 12000則2013年12月31日，合并抵銷分錄，可有三種方法:第一種方法，將購入的貨物分解為全部已銷和全部未銷兩部分，已銷 部分的抵銷：借：營業收入20000貸：營業成本17600存貨（2000*40%*30% 2400例4 2013年12月15日，母公司（甲公司）銷售給子公司（乙公 司）一臺庫存設備，取得收入 500

17、0元，增值稅額850元，本設備的 成本為4000元，款項已經支付；子公司購入后作為固定資產。（1）母公司12月15日銷售時借：銀行存款5850貸：主營業務收入5000應交稅費一應交增值稅（銷項稅額）850借：主營業務成本4000貸：庫存商品4000（2）子公司購入時借：固定資產5850貸：銀行存款5850（3）2013年12月31日，合并抵銷分錄的編制如下：借：營業收入5000貸：營業成本4000固定資產原價1000 抵銷說明：在編制合并報表時，母子公司為一個整體，根本不存在銷 售，只是將庫存設備 4000 元由倉庫移到了車間作為固定資產，視同 工程領用物資：借：固定資產設備 48500貸：庫

18、存商品 4000應交稅費應交增值稅（銷項稅額）（ 5000*17%）8500 所以，應將內部銷售收入 5000 元，內部銷售成本 4000 元，以及虛增 的固定資產（即未實現的銷售利潤） 1000 元進行抵銷。4盈余公積的抵銷（即恢復）例 5 2012 年 12月31日母公司（甲公司）擁有子公司（乙公司） 80%的股權，該子公司個別資產負債表中盈余公積項目的金額為 1000 元，該盈余公積全部為本年提取。則 2012 年年末編制合并會計報表 時，抵銷分錄如下：借：提取盈余公積 800貸：盈余公積（ 1000*80%） 800 抵銷說明： 盈余公積是根據國家的法定要求提取的， 并不會因為編制 合

19、并報表而消失； 但在上述第例 1抵銷分錄中， 已將子公司的盈余公 積抵銷，因此，必須將被抵銷的盈余公積再抵銷，即予以恢復（相當 于負負得正）。本筆抵銷分錄與其說是抵銷，不如說是恢復，其實質 是盈余公積的恢復。同樣要注意，提取盈余公積不能寫成“利潤分配提取盈余公積”，因為抵銷分錄必須用報表項目，而不能用會計科目5內部銷售收入和內部銷售成本的抵銷 （包括存貨購銷、 固定資產交 易、無形資產轉讓等 ）例 62013 年 12月 10日，母公司（甲公司）銷售給子公司（乙公司） 貨物一批，取得收入 20000 元，增值稅額 3400元，本批貨物的成本 為 14000元，款項已經支付；子公司購入后全部未銷

20、， 形成期末存貨。在 2013 年末編制合并會計報表時，有以下兩種方法：方法 1：借：營業收入 20000貸：營業成本 14000存貨 （20000*30%） 6000方法 2：借：營業收入 20000貸：營業成本 20000借：營業成本 6000貸：存貨 6000 （20000*30%）方法 2 的思路是： 將內部購入的存貨 20000假設全部已銷， 則抵銷分 錄為：借：營業收入 20000貸：營業成本 20000 再計算出內部購入存貨中未實現的利潤 6000，則抵銷分錄為： 借：營業成本 6000貸：存貨 6000 （20000*30%）因為存貨虛增 6000 元，應從貸方沖回；上筆抵銷分

21、錄虛減了主營業 務成本，應從借方增加。在實際工作中方法 2 比方法 1 更簡便，更實 用。6內部應收賬款計提的壞賬準備的抵銷例 72012 年 12月 31日母公司（甲公司）個別資產負債表的應收賬 款中對子公司應收賬款余額為 3000 元，母公司按期末應收賬款余額 的5%。的比例計提壞賬準備，本年年末對子公司應收賬款計提壞賬的 數額為 15 元。則在 2012年末編制合并會計報表時，抵銷分錄如下： 借：壞賬準備 15貸：資產減值損失 15抵銷說明： 很顯然， 既然內部應收賬款抵銷了， 其相應計提的壞賬準 備當然要抵銷。7內部利息收入和內部利息支出的抵銷例 82012 年 1月 1日母公司（甲公

22、司）發行 100元二年期債券，年 利率 10%，全部為子公司（乙公司）購入，相關會計處理如下： 母公司的賬務處理： 2012年 1月 1日發行時 借：銀行存款 100貸：應付債券面值 1002012 年年末利息處理借：財務費用 10 （假設用于生產經營）貸：應付債券應計利息 10 子公司的賬務處理： 2012年 1月 1日購入時 借：持有至到期投資 - 成本 100 貸：銀行存款 100 2012 年年末利息處理 借：持有至到期投資 - 應計利息 10貸：投資收益 102012年 12月 31日編制合并抵銷分錄如下： 借：應付債券 110貸：持有至到期投資 110借：投資收益 10貸：財務費用

23、 10 抵銷說明：在編制合并報表時，母子公司為一個整體，根本不存在發 行債券的業務， 只是將銀行存款 100 從子賬戶轉移到母賬戶， 其實質 是：借：銀行存款-母100貸：銀行存款-子100 所以，應將由此業務所虛增的內部應付債券、持有至到期投資；內部 財務費用、內部投資收益相抵銷。8將母公司內部投資收益與子公司利潤分配相抵銷例 9母公司（甲公司）擁有子公司（乙公司） 80%的股權，子公司20 1 2年實現凈利潤 8000元，母公司對子公司本期投資收益 6400元， 子公司少數股東本期收益為 1600元；子公司期初未分配利潤 3000元， 子公司本期提取盈余公積 1 000元，派發現金股利 4000元，未分配利 潤 6000元。子公司利潤分配見下表：項目 子公司利潤分配一、凈利潤 8000 加：年初未分配利潤 3000其他轉入 0二、可供分配利潤 11000 減：提取盈余公積 1000應付利潤 4000三、未分配利潤 6000則 2012 年 12 月 31 日編制抵銷分錄如下： 借：投資收益( 8000*80%) 6400少數股東損益( 8000*20%) 1600未分配利潤 - 年初 3000貸：提取盈余公積 1000 對所有者(或股東)的分配 4000 未分配利潤 - 年末 6000 抵銷說明：對這筆抵銷分錄，要注意三個問