1、假賬的產(chǎn)生與預防劉 清 華 (福建省政和縣財政局 福建 政和 353600) 摘 要 我國目前還處于社會主義初級階段，市場經(jīng)濟還不健全,在發(fā)展過程中,切實解決假賬和會計信息失真問題,這不僅是個經(jīng)濟問題,也是一個重要的政治問題。文章分析了會計信息失真原因,提出了相應的對策措施。 關鍵詞 會計信息 失真 預防措施 1 假帳產(chǎn)生的原因分析 1.1 內(nèi)部控制制度的局限性 （1）由于內(nèi)部控制制度必須依據(jù)一定的程序進行，而這些控制程序需要一定的成本。如程序中控制環(huán)節(jié)的設計、崗位的設置、人員的配備、保證各控制環(huán)節(jié)的運行等，都與成本密切相關。如果控制環(huán)節(jié)較多，設置的崗位也必然增加，就需要配備較多的人員，對內(nèi)部

2、控制制度執(zhí)行的評價力量也需要增加，成本也隨之增加。如未正確處理好成本與內(nèi)部控制制度的關系，可能導致內(nèi)部控制制度不能起到應有的作用。 （2）受人為的影響。由于內(nèi)部控制制度是由人設計建立的，也是由人進行操作的。因此，一方面如果行使內(nèi)部控制制度的人員在心理、技能和行為方式上不能達到實施內(nèi)部控制制度的要求，對內(nèi)部控制制度的程序措施理解不透，執(zhí)行中內(nèi)部控制制度也不能起到應有的作用。另一方面內(nèi)部控制制度的基本思想是不相容崗位或職務相分離，如果出現(xiàn)人員共同舞弊，也可能使得內(nèi)部控制制度流于形式。 （3）由于內(nèi)部控制制度執(zhí)行是按照內(nèi)部會計控制程序、職責權(quán)限正確行使崗位控制職能。如果內(nèi)部會計控制程序人員不能正確履

3、行自己的職能，而超越崗位職能，濫用職權(quán)，蓄意營私舞弊，即使再好的內(nèi)部控制制度也不會發(fā)揮應有的作用。 由于內(nèi)部控制制度存在上述的局限性，使得一旦有造假的需要時，企業(yè)可以駕馭內(nèi)部控制制度，為造假提供機會。 1.2 公司管理制度和公司治理結(jié)構(gòu)的制約 由于現(xiàn)代企業(yè)制度實行所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離，所有者不一定是經(jīng)營者、管理者。經(jīng)營者、管理者代替廣大股東進行管理，這是市場經(jīng)濟發(fā)展的選擇。但公司的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離，同時也導致了“內(nèi)部人”控制，經(jīng)理人員濫用職權(quán)、謀取私利由可能變?yōu)楝F(xiàn)實。由于“內(nèi)部人控制”，企業(yè)廣大的投資者無法及時真實地獲取信息，經(jīng)營者欺詐投資者的目的容易實現(xiàn)。從公司治理結(jié)構(gòu)來看，作為資本所有者的

4、股東是松散而疏遠的，由于個人持股量不大，沒有能力去監(jiān)督管理層，他們的權(quán)利都委托給了董事會。董事會負責為股東對上市公司的管理層進行監(jiān)管，但是強大集中的管理層可以通過各種方式對董事會進行影響甚至控制，使董事會名存實亡。而作為弱小的、分散的所有者因為信息不對稱根本無法了解企業(yè)內(nèi)幕和制約管理層，廣大中小股東的利益得不到保護。當金融衍生交易品種的多樣化刺激了公司高層管理者為利益而造假的需求時，雖然造假有風險，但若經(jīng)過比較發(fā)現(xiàn)“機會收益”大于“敗露成本”，仍可能導致公司高層管理者及負責審計的注冊會計師膽大妄為。安然及世界通訊公司的財務丑聞，正是其中一項或兩項存在問題。這說明，現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)中仍然存在著治

5、理失效、結(jié)合無力的弊端，從而導致不能根治會計信息失真。有些單位的負責人不能正確地處理國家、單位和個人之間的關系,過分地強調(diào)個人或者單位的經(jīng)濟利益。為了達到這一目的,便采用了轉(zhuǎn)移價格、調(diào)節(jié)利潤、逃避稅收等各種各樣的手段。此外,企業(yè)投資者越來越高的股票收益回報期望值，在一定程度上驅(qū)使公司高層經(jīng)理頭腦發(fā)熱，鋌而走險。許多企業(yè)為了生存競爭，免遭淘汰或擴大市場占有份額，也因此敢于突破道德底線，走上制造虛假會計信息而獲利的歧途。 1.3 社會中介機構(gòu)的獨立審計制度存在缺陷與制約 部分中介機構(gòu)與造假公司同流合污，使假賬出籠暢通無阻，更具欺騙性。在虛擬經(jīng)濟與實體經(jīng)濟的分離愈來愈嚴重的新經(jīng)濟時代，金融投機和對虛

6、擬經(jīng)濟的崇拜升值成為公司追求的唯一目標。會計信息是否失真，必須由社會中介機構(gòu)來把關，才能保證廣大投資者的利益。股東與上市公司間存在嚴重信息不對稱：一方面，股東不知道公司披露的信息是否屬實；另一方面，股東不敢肯定公司要員和控股大股東是否會“掏空”上市公司。為減輕這種信息不對稱并促成股東與上市公司間長遠的投資關系，在兩者間必須引入提供信譽的服務和監(jiān)管機構(gòu)社會中介機構(gòu)。眾多企業(yè)會計欺詐案，正好暴露出中介機構(gòu)獨立審計公正性的缺失。廣大投資者為了防止財務欺詐、減弱信息不對稱以及內(nèi)部人控制等弊端，把保證會計信息客觀、公正的責任委托給注冊會計師的審計上，寄希望于中介機構(gòu)對上市公司進行監(jiān)督，然而沒想到，中介機

7、構(gòu)與上市公司也可能聯(lián)合做假，互相包庇。據(jù)揭露，美國安然公司假賬丑聞案就是由美國的安達信公司提供財務報告審計服務的。安達信公司是國際五大會計師事務所之一，為大多數(shù)美國上市公司的財務報告提供審計業(yè)務。在過去的5年中，安達信已卷入了多個財務丑聞。另一方面，目前中介機構(gòu)的主業(yè)模糊，業(yè)務范圍向外擴展，在較大程度上也削弱了中介機構(gòu)的公正、獨立的基礎。許多會計師事務所除從事法定審計業(yè)務外，還向公司企業(yè)提供管理咨詢和會計咨詢服務。甚至將業(yè)務重心轉(zhuǎn)向會計服務和會計咨詢，以期獲得更多收入。眾多會計造假案已證明，當注冊會計師將會計服務、會計咨詢和審計業(yè)務作用于同一客戶時，就會削弱注冊會計師“超然獨立性”。例如安然公

8、司是安達信公司的長期客戶，既是安然公司的內(nèi)部審計人和提供管理服務咨詢的人，從這些業(yè)務中取得安然公司的豐厚報酬，同時又是安然公司的外部審計人，為安然公司出具審計報告。這種利益上的關聯(lián)關系使注冊會計師難以保證有負責精神完成審計業(yè)務。 1.4 法律制度的缺陷與不完備 對企業(yè)管理機制所暴露的問題沒有起到預想的防治效果，使假賬制造者有恃無恐。美國參議院通過的針對美國公司做假賬新法案,規(guī)定對證券交易的欺詐行為的有關人員要判以監(jiān)禁,并延長監(jiān)禁時間；通過電子文件進行的證券交易欺詐行為的有關人員,監(jiān)禁期還要加倍；要求對公司的主要領導人,如首席執(zhí)行官、首席財務官的財務情況簽名進行申報,如有虛假要加以定罪。我國會計

9、法對會計監(jiān)督和法律責任也有明確定義,但對造假賬并造成重大影響的企業(yè)和公司責任人至今繩之以法的還為數(shù)不多,使得造假成本降低,這在某種程度上造成造假賬成災。 2 假賬的形式 歸納起來，有以下幾種： 虛構(gòu)交易事實,增加銷售收入、其他收益或虛增資產(chǎn)；會計核算中任意變更或使用的會計政策和會計估計等；掩飾交易或事實,對于重大事項(訴訟、委托理財、大股東占用資金、關聯(lián)交易、擔保事項等) 隱瞞或者不及時披露；虛擬資本掛賬以達到虛增資產(chǎn)的目的；盈利預測水分多,高估的盈利預測數(shù)會對投資者造成誤導,損害投資者利益等。 3 假賬的預防 3.1 探索適應我國國情的公司內(nèi)部控制體系 作為管理控制系統(tǒng)的一個組成部分，內(nèi)部控

10、制是企業(yè)為保證業(yè)務活動有效運行，保護資產(chǎn)安全完整，防止、糾正錯誤和舞弊，保證會計資料真實、合法所實施的政策和程序。內(nèi)部控制原理是以企業(yè)任何一個職員都不能完全獨立地控制為前提的，是整個企業(yè)都必須遵守的行為約束規(guī)范。但目前我國的許多企業(yè)的內(nèi)部控制制度只對下，不對上。特別是我國公司的董事會成員普遍由執(zhí)行董事或監(jiān)事，亦即內(nèi)部經(jīng)理人員組成，他們很難有動力對自身的行為進行監(jiān)督，從而使董事會監(jiān)督經(jīng)營者的治理結(jié)構(gòu)形同虛設。應盡快改變目前許多企業(yè)組織只對總經(jīng)理負責，獨立性較差，只能對同等級進行監(jiān)督，卻無法約束總經(jīng)理的行為的做法，促使內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的功能更好地耦合。目前我國許多企業(yè)的內(nèi)部審計只對一般員工有約束

11、作用，而對于企業(yè)經(jīng)營者，不但無法約束，反而還受經(jīng)營者制約和操縱。可以考慮在董事會下設審計委員會，行使內(nèi)部審計職能，并保證內(nèi)部審計工作在企業(yè)中有高度的獨立性，起到對總經(jīng)理的制衡作用。 3.2 完善立法,創(chuàng)造良好的信息環(huán)境 我國2000 年7 月1 日施行新的會計法,對于解決會計信息失真,打擊造假賬有重要作用,但還需盡快制定實施細則和補充規(guī)定,使其執(zhí)行起來更具體。還要制定有關會計信息質(zhì)量管理的法規(guī),對其管理方法、管理人員責任和權(quán)力以及提供虛假會計信息的鑒別等方面做出明確的規(guī)定,為加強會計信息質(zhì)量管理提供法律依據(jù)。一旦發(fā)現(xiàn)會計人員弄虛作假,或者采取批評教育的方法,或者將其從會計崗位上調(diào)離,并建議有關

12、部門采取吊銷其會計從業(yè)資格等措施,使得這些人失去從事會計工作的機會。同時,對那些做假賬、提供虛假會計信息的單位負責人,也要給予嚴懲，尤其對個別注冊會計師與上市公司串通作弊更應加大懲罰力度。在對那些與做假賬相關者進行經(jīng)濟處罰的同時,可采取一些相應的法律懲罰措施,最終使得這些制造、提供虛假會計信息的人感到無利可圖。 3.3 加大公司治理結(jié)構(gòu)的調(diào)整 在我國上市公司治理結(jié)構(gòu)存在的缺陷嚴重地影響了會計信息的質(zhì)量。我國上市公司治理結(jié)構(gòu)不完善,很多公司總經(jīng)理本身就是董事長,來自于控制股東的經(jīng)營管理者,事實上集公司決策權(quán)、管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身,股東大會形同虛設,經(jīng)營管理者由被審計人變成了審計委托人,并決定著審

13、計機構(gòu)的聘用、續(xù)聘、收費等事項,嚴重危及了審計的獨立性。應充分注意到我國現(xiàn)階段企業(yè)改革所面臨的實際情況，從企業(yè)內(nèi)部入手，建立強有力的監(jiān)督機構(gòu)完善內(nèi)控機制。采取措施完善法人治理結(jié)構(gòu)，形成“三會四權(quán)”的制衡結(jié)構(gòu)。“三會”，即股東會或股東代表大會、董事會、監(jiān)事會；“四權(quán)”，即股東的資產(chǎn)所有權(quán)、董事會的法人財產(chǎn)權(quán)、總經(jīng)理的經(jīng)營指揮權(quán)、監(jiān)事會的監(jiān)督權(quán)。積極地培育有效的外部董事等人力資源市場和經(jīng)營者市場，改變我國目前大多數(shù)上市公司的董事會“形備而實不至”，沒有發(fā)揮應有職能，董事會和經(jīng)理班子之間的權(quán)責不清，法人治理結(jié)構(gòu)制衡力度降低的狀況；進一步探索對獨立董事的有效激勵方式，改變目前一些公司的獨立董事既不“獨

14、立”，也不“懂事”的狀況；明確董事會內(nèi)部分工，設立專門委員會，建立董事真正行使董事職責、董事會對企業(yè)經(jīng)理層真正起到監(jiān)督和咨詢參謀作用的法人治理結(jié)構(gòu)，發(fā)揮企業(yè)監(jiān)事會對企業(yè)財務和董事、經(jīng)理行為的監(jiān)督作用，真正使法人治理結(jié)構(gòu)有制衡和監(jiān)督約束的功能。 3.4 盡快規(guī)范我國中介機構(gòu)的運作 我國會計事務所主要業(yè)務是開展社會審計工作,咨詢業(yè)務不大,為保持會計事務所客觀、公正的立場,我國在法規(guī)中也應規(guī)定會計事務所不得同時為一家企業(yè)提供審計和管理咨詢服務,避免出現(xiàn)象美國安達信會計事務所既是安然公司的審計伙伴又是安然公司的管理咨詢單位,從而有機會串通作假,造成巨額假賬的丑聞。要保證審計業(yè)務的客觀、公正，審計師必須與委托人不存在任何利害關系，否則必須回避；應實施注冊會計師審計任期輪換制度，以有利于投資者和管理層對上市公司進行重新審視；加強政府有關部門對中介機構(gòu)的監(jiān)管，明確注冊會計師業(yè)務中審計與會計咨詢、服務的關系；加快注冊會計師事務所由有限責任制向合伙制的改革，實現(xiàn)注冊會計師事務所由有限責任到