1、一、博達63億現金不翼而飛，四大6位會計師遭停簽兩年或半年處分2004年6月15日以砷化鎵為主業的臺灣上市公司博達發布消息， 證實該公司已于十四日向法院聲請重整，經過四個月的調查，博達公司掏空案，檢方偵查終結，博達帳面上63億（新臺幣）資金不翼而飛，幕后黑手一一被揪出來。博達資產負債表上”現金與約當現金”的數字，過去一年增加了25億元,2004年第一季度末余額高達63億元約當現金。因為帳上現金數字明顯高過”一年到期的長期借款。所以投資人放膽在市場上買進博達的可轉換公司債，放款銀行也沒有急著抽回長短期貸款47億元。董事長葉素菲在博達聲請重整后卻說這些錢是衍生性金融商品，無法用來償還即將到期的可轉

2、換公司債借款三十余億元。63億元約當現金，為何無法動用？安侯建業會計師事務所（臺灣畢馬威）表示，安侯建業負責博達公司財務報表查核，是到2003年第三季，在03年半年報查核時，博達公司存放于菲律賓首都銀行約29億元現金，經向銀行函證，銀行回復均表達這筆資金的所有權沒有問題，也沒有被限制用途。至于04年第一季的63億元現金為何不見？安侯建業會計師事務所表示，博達公司2004年第一季財報并非由安侯建業查核（改由勤業眾信（臺灣德勤）審計）安侯建業不便表達意見。此外，針對博達公司將巨額的資金存放在國外的銀行，安侯建業在查核時，難道沒有發現其中有可疑嗎？安侯建業會計師事務所指出，博達公司于菲律賓首都銀行帳

3、戶，是在2002年9月開戶的，在2003年6月，帳戶的資金就將近29億元，這部分博達公司對會計師的講法，是該公司在境外銀行的資金，主要是用來購買原料以及機器設備，而會計師只能查核客戶在境外是否確實有這么多錢，而無法查核客戶將資金放在國外的意圖。事后查明，博達涉嫌在香港、美國虛設時間以上的人頭公司，以假銷貨的方式，膨脹應收帳款高達億元，再經由上下游廠商配合，虛增應付帳款，掏空博達，博達透過國外人頭客戶虛灌營收，勢必產生巨額應收帳款，容易啟人疑竇。為了掩蓋事實，博達董事長透過海外人頭公司向國外銀行借款買下這些應收帳款或所衍生的應收帳款連動證券（CLN）。經由這些交易博達巧妙地將應收帳款，轉變成帳上

4、的現金。然而博達所得到的資金必須存于這些國外銀行，并且限制用途（博達不能動用這筆資金）。此舉等同要求這些存款要作為海外人頭公司借款的抵押，并且當海外人頭公司無法還款或者博達發生財務危機時，這些帳上存款將和人頭公司的借款自動抵銷。因審計失職，臺灣金管會在04年7月處罰勤業眾信和安侯建業四位簽證的會計師, 分別遭停簽兩年處分；04年12月又處罰了安侯建業兩位會計師，分別遭停簽半年處分二、從銀行存款審計入手偵查重大舞弊銀行存款，很多CPA認為是非重點審計科目，往往交給實習生或審計助理完成；當前國內對銀行存款審計典型的四步曲是：第一步，編制了銀行存款明細表，三核對；第二步，核對銀行對賬單與明細賬、銀行

5、存款余額調節表；第三步，詢證所有的銀行存款賬戶；第四步，抽查重要、異常憑證及截止性測試。好象很簡單，但一些“小兒科”問題，很多CPA不一定見得會解決，如銀行存款詢證函詢證余額是填對賬單還是明細賬的？存款詢證時是否要求銀行注明定期存單、保證金及其他受限制銀行存款余額？詢證函是寄給銀行哪個部門還是具體經辦人？銀行存款審計技巧是CPA基本功，相當CPA對銀行存款審計不真正了解，不懂得從該科目入手發現公司重大舞弊。最近，中國銀河證券有限公司劉瓊及華北電力大學工商管理學院童麗麗發表了一篇很有見地的銀行存款審計文章：關注銀行存款審計中的幾個問題，本文綜合山東正源和信會計師事務所趙艷美、遼寧石油化工大學王金

6、易銀行存款審計應關注的幾個問題見解，系統介紹一下銀行存款審計注意事項，供CPA批判?？刂坪C銀行存款函證，是銀行存款審計的傳統方法，也是證明銀行存款存在性及所有權的主要手段。為了提高銀行存款審計的質量，控制審計風險，在執行銀行存款審計業務時，函證程序應該注意以下方面：1. 審計人員必須取得被審計單位銀行對賬單，并根據對賬單審計基準日的存款余額，填寫銀行詢證函。（注意，是對賬單余額）2. 對于本會計期間新開戶和銷戶的銀行賬戶，要取得有關資料，一并函證，特別是要函證銷戶賬戶的原開戶行，以確認是否存在未入賬貸款。3. 銀行詢證函應該由審計人員直接發出并接收。（注意，不能經過客戶之手）4. 對于銀行賬

7、戶較多的企業，要了解賬戶較多的原因，防止其他可能的審計風險。這是天職孜信會計師事務所一則審計失敗案例，北大科技（600878）為一家上市公司，經營困難，本所第一次接受審計。以前年度會計師均出具了標準無保留意見審計報告，2001年年報，我們頂住壓力，出具了保留意見審計報告。公司注冊資本28443萬元，業務范圍包括高科紡織等。至2001年12月31日，公司資產88888萬元，負債34356萬元，凈資產55432萬元。該所四名從業人員對該公司進行了審計，其中一人擔任銀行存款審計，時間為2002年3月20日至4月5日，審計收費30萬元。我所審計后，出具了對公司固定資產發表保留意見的審計報告。審計報告出

8、具不久，公司被證監會查處，發現公司于2000年有一筆大額（2500萬元）借款未入賬，并將此情況通報本所。經查審計工作底稿，我們發現銀行審計方面存在未嚴格執行審計程序的問題。至會計報表日，公司銀行存款余額5716萬元，共有19個銀行賬戶，其中7個賬戶余額為0.對0余額賬戶的審計，審計人員未進行函證，但獲取的銀行對賬單上大都有注銷賬戶的記錄；對有余額的11個賬戶，審計人員對其中10個賬戶進行了函證，另一賬戶余額為16.56元，僅獲取了對賬單，未函證；后來發現的未入賬的負債正與該未函證的賬戶相關。就銀行存款的審計，我們必須進一步明確，對所有余額（含零余額）均應進行函證，函證的目的包括確認余額和發現未

9、入賬負債，因此，余額的大小不能作為確定是否函證的依據。核對流水傳統的銀行存款審計，只關注銀行存款的期末余額，對銀行存款流水不夠重視。在實際中，特別是一些資金流量大的企業，可能存在一定的風險。為了控制資金挪用等風險，需要核對資金流水，尋找沒有入賬的資金收付。要注意以下幾個方面：1. 取得本期全部銀行對賬單，根據審計重要性水平，結合專業判斷，確定需要核對的金額下限。2. 將限額以上的資金流水和銀行存款日記賬進行核對。沒有入賬的資金收付，如果沒有形成未達賬項，肯定借貸雙方都有發生，所以，為了減少核對工作量，可以只核對日記賬貸方發生數。3. 如果發現沒有入賬的資金收付，要認真查找原因，可能的原因主要包

10、括被審計單位出借銀行賬戶、收入不入賬、挪用資金等。（1）出借銀行賬戶的情況多見于小企業和特殊行業的企業，如建筑業等。這種情況一般是在對賬單上先有一筆資金收入，在相近日期又有一筆資金支出，金額相等，常以整數出現。對于這種情況，要進一步追查資金的來源和去向，必要時，可以進行函證。要核對有關的銷售合同，查明是屬于出借賬戶，還是收入沒有入賬。（2）收入不入賬的情況多見于有避稅需求的企業。這種情況一般是在對賬單上先出現一筆資金收入，然后一次或分次轉出。對于這種情況，審計的策略與前一種基本相同。 某單位在兩年時間中，銀行存款有42筆營業收入XXX萬元未填制收款憑證和登記銀行日記賬，其中XXX萬元以銀行轉賬

11、截留、轉移至"小金庫"，其中XX萬元被財務負責人挪用，私自短期借出（3）挪用資金的情況多見于資金存量和流量都比較大，內部控制不完善的企業。一般是對賬單上先出現一筆資金支付，然后一次或分次轉回，資金的支付可能以現金的方式進行，也可能流向證券營業部等其他單位。審計人員如果發現這種情況，除了進一步采取追查措施以外，要根據情況，必要時向企業主管人員反映情況。上市公司出于粉飾現金流量和盈利能力的目的，往往利用銀行存款大做文章。即虛構應收款項的回收，減少壞賬準備的計提，虛增利潤；同時虛增貨幣資金，美化現金流量。例如，某公司上市兩年后，募集資金已所剩無幾，生產經營不盡人意，若據實披露，則

12、容易讓人得出判斷，該企業現金流量較差，前景不容樂觀。為避免出現這樣的情況，企業暫時從關系不錯的其他單位借一筆幾千萬的款項作為“預收賬款”入賬（并無實際交易，但為應付審計，客戶可能偽造銷售合同），資產負債表日后又分幾次將該借款予以歸還。再如，某企業年末實際經營情況為虧損，通過應收賬款的虛假回收來少提壞賬準備，扭虧為盈。具體做法為：資產負債表日前先從某一方（通常為關聯方）借一筆款項，作為回收貨款處理，同時以此款辦理定期存單作為質押或直接作為保證金，辦理銀行承兌匯票給對方，但不做賬務處理。這樣，提供款項一方無風險，造假企業也達到了目的，這種作假手法注冊會計師很難在年報審計時發現，特別是審計時間越接近

13、資產負債表日越難發現。注冊會計師為避免此類風險，在執行抽查銀行存款大額收支程序時，要做到：仔細甄別交易是否為客戶所需，是否有足夠的依據證明其真實性；付款方是否與被審計單位經常發生業務；對接近期末時收到的大額款項應詳細審核銀行進賬單等入賬依據，付款人及付款銀行是否符合常理，必要時可親自到對方單位取證；結合應收款項、預收賬款相關明細戶審計，分析資產負債表日后至審計日的發生情況及回函情況等。要特別關注是否有非正常或不必要的收支活動。關注定期存款、保證金等受限制銀行存款當被審計單位有定期存款和承兌保證金時，要考慮其是否存在未入賬貸款和應付票據的可能性。在現有條件下，票據貼現融資是企業較為方便可行的融資

14、手段之一。根據票據法規定，在銀行開立存款賬戶的法人企業及其他組織之間需具有真實的交易關系或債權債務關系，才能使用商業匯票。但企業為避開銀行貸款的門檻，通常找一家與其關系不錯的單位配合，簽發無實質交易內容的銀行承兌匯票，隨即辦理票據貼現，變相取得銀行貸款。若被審計單位在辦理貼現后即將銀行存款、應付票據、財務費用入賬，注冊會計師面臨的審計風險不大。注冊會計師面臨的主要審計風險在于未發現被審計單位的賬外票據貼現融資。例如，某企業出于粉飾經營業績、虛增利潤的動機，虛構銷售收入及應收賬款；但若期末應收款項過大，會引起審計人員的重點關注。為避免引起審計人員的懷疑，企業還要制造銷貨款回收及時的假象，使用賬外

15、票據貼現是其手法之一。為降低此種審計風險，注冊會計師在審計時應做到：索取企業定期存單原件（若只提供復印件，則有可能已質押）；詳細審計承兌保證金的入賬記錄，根據保證金合理推斷企業的應付銀行承兌匯票規模；在對銀行存貸款進行函證時，將企業從該行取得尚未到期付款的銀行承兌匯票及由貼現票據轉為的逾期貸款明示為一項函證內容；結合應付票據的審計，索取企業申請銀行承兌匯票的內部控制制度和應付票據備查登記簿；結合長、短期借款的審計，索取被審計單位的貸款卡等。對于定期存款的審計，要足夠重視，控制風險，特別注意以下幾個方面：1. 取得定期存單原件，不能用復印件代替。因為可能存在一些定期存單相關交易，在復印件上是難以

16、發現的。（1）定期存單的存款期限跨越審計基準日。被審計單位先將定期存單復印留底，然后在定期存單到期之前，提前取現，用套取的貨幣資金虛增收入或挪用以及從事其他違規業務。（2）定期存單作為質押物，作質押貸款。將定期存單復印留底，用質押貸款所得貨幣資金虛增收入或挪用以及從事其他違規業務。（3）定期存單背書轉讓。將定期存單復印留底，用轉讓所得貨幣資金虛增收入或挪用以及從事其他違規業務。2. 要根據專業判斷，對定期存單進行函證或抽樣函證。函證必須由審計人員親自管理。根據對被審計單位內部控制的判斷，決定抽樣的比例，如果在進行抽樣函證時，出現差異，必須查找原因并全部函證。3. 要關注定期存單的轉存。將存單的

17、會計期間內轉存過程與銀行存款日記賬進行核對，以確認所有的轉存已全部入賬。對于沒有入賬的轉存業務，要關注其利息是否已經入賬。難以逐筆核對的，要進行測算，發現不可接受的差異，要追查原因，還要根據業務約定提出管理建議。關注未達賬項未達賬項的審計，是對銀行存款進行審計的主要方面之一，要根據未達賬項的具體情況，作進一步核實：1. 銀收企未收。要查明款項來源和性質，必要時與合同相核對，以確認是否屬于應轉未轉的收入。特別是對于有避稅要求和在各會計期間之間平衡利潤要求的企業，對于大額銀收企未收款項，要保持足夠的職業謹慎。2. 銀付企未付。要查明款項的去向和性質，確認是否屬于應計未計的費用。對于長期未達賬項，要

18、保持足夠的職業敏感性，確認是否屬于挪用資金或相關違規行為。必要時，可以向款項的去向單位函證交易的性質。3. 企付銀未付。要查明款項的去向和性質，確認是否屬于虛轉成本。必要時，可以向對方單位函證交易的性質。某單位在調節表"企業已付，銀行未付"中有1筆3個月的長期未達賬項XX萬元，經核實后，該單位財務負責人承認是為了降低當期利潤，虛列實際并未發生的費用。4. 企收銀未收。要查明款項的來源和性質，特別關注款項的真實性。必要時，要函證交易的性質，以確認是否屬于虛構收入。某單位一下屬企業，在銀行存款余額調節表"銀行已收，企業未收"中有13筆XXX萬元未達賬項發生在年末，經逐筆核實后，是該企業當期收到的營業收入款，未按規定確認營業收入，人為調節利潤。另一下屬企業有32筆XX萬元也是如此。存在大額未達賬項時，要核實其真正用途，直至作出必要的審計調整。上市公司關聯方占用資金是一個非常敏感的問題，有些公司利用未達賬項打時間差，通過迂回曲折的方式制造虛假還款，減少關聯往來。例如，A股份公司控股股東為B公司，子公司為C公司。B公司欠C公司巨額款項。B公司本身經營狀況不佳，不具備還款能力。會計報表如實披露會導致A公司合并報表上控股股東B公司欠款巨大，可能引起監管機構關注，同時也可能因注冊會計師