1、.天馬行空官方博客： ；QQ:1318241189；QQ群：175569632企業所得稅稅收籌劃研究企業所得稅是我國的主體稅種,在企業的納稅活動中占有重要的地位,而且它的稅源大,稅負彈性也大,具有很大的稅收籌劃空間,是企業開展稅收籌劃的重點。 一、企業籌資、投資過程中的所得稅稅收籌劃(一)企業等資過程中的所得稅稅收籌劃籌資是企業進行一系列經濟活動的前提和基礎。新設立或進行擴充投資經營的企業都會涉及籌資問題。市場經濟環境下,企業可以從不同的渠道取得所需的資金,而不同的籌資渠道和不同的籌資方式組合,將給企業帶來不同的預期收益,也將使企業承擔不同的稅負水平。在籌資過程中開展稅收籌劃研究,應著重考慮資

2、本結構變動對企業預期收益和稅負水平的影響,以及怎樣的資本配置才能使企業在有效地抑制稅負的同時,實現預期投資所有者權益最大化目標。盡管企業可以從各個渠道籌集資金,但其主要的資金來源除資本金外,就是負債(包括長期負債和短期負債),其中,長期負債和資本的構成關系稱之為資本結構。資本結構,特別是負債比率合理與否,不僅制約企業的風險、成本大小,而且在相當大的程度上決定企業的稅負和稅后的收益水平。由于負債利息記入財務費用抵扣應稅所得額,從而減少應納所得稅額,因此在息稅前投資收益率不低于負債成本率的前提下,負債比率越高,額度越大,其節稅的效果越明顯,這就是負債融資的杠桿效應。尤其是在稅率較高時,借人資金的利

3、息抵稅功能更加明顯。當然,負債融資杠桿并非總是體現為正效應。因此,企業在籌資決策中應對可能采用的各種籌資方案進行分析、比較,從中選擇一個既能確保企業獲得最大投資收益又能達到最大限度節稅目的的方案付諸實施。(二)企業投資過程中的所得稅稅收籌劃1.投資方向選擇中的所得稅稅收籌劃投資者進行投資首先必須明確投資方向,即選準投資行業和投資區域。不同的行業、不同的區域,投資收益會有很大的差別。就稅收方面來講,為優化我國的產業結構,確保經濟發展計劃的順利完成,國家對符合國家產業政策和國民經濟發展規劃的投資,給予諸如減免稅的稅收優惠待遇。為能進一步改善我國的地區經濟布局,國家對不同地區的稅收政策傾斜也不一樣。

4、為此,企業應盡可能選擇具有稅收優惠待遇的行業和地區進行投資。2.企業組織方式選擇中的所得稅稅收籌劃新辦企業或擴充投資設立分支機構都會涉及企業組織方式的選擇問題。不同的企業組織方式在稅收待遇上也有很大的差別。如,大多數國家對公司企業在所得環節征收一道公司所得稅,稅后利潤對投資者分配,還要繳納一道個人所得稅;而合伙企業則只需繳納個人所得稅。又如,母子公司是不同的法律主體,適合分開納稅;而總分公司是同一法律主體,適合匯總納稅。3.企業投資方式選擇中的所得稅稅收籌劃首先,在企業擴大規模增加投資時,可以建新廠房,買新設備,也可以收購虧損企業。而稅法規定,盈利企業收購虧損企業,可以合并財務報表,在五年內可

5、以用虧損企業的虧損來抵消盈利,從而可以減少稅負,節約稅金支出。其次,在企業有暫時閑置資產擬對外進行投資時,可以選擇購買股票、債券或直接對某企業進行投資。根據稅法規定:買國庫券取得的利息收入可以免交企業所得稅,買企業債券取得收入和對外直接投資取得的收益要交所得稅,買股票取得股利為稅后收入不交稅,但風險大。這就需要企業進行權衡選擇。當企業選擇直接投資時,則還要在固定資產、無形資產和貨幣資金等投資方式上進行權衡。由于固定資產折舊費和無形資產攤銷費具有抵稅作用,因此,投資者應盡量選擇固定資產或無形資產對外進行投資,以便使計提的折舊和攤銷費能作為稅前扣除項目予以扣除,減少所得稅的稅基。同時,根據稅法規定

6、,企業以固定資產和無形資產對外投資時,必須進行資產評估,這樣企業還可以通過選擇有利的資產評估方法,使被評估資產合理增值,從而多列固定資產折舊費和無形資產攤銷費,減少當期應納稅利潤,相應縮小所得稅稅基,達到稅收籌劃的目標。此外,當企業在外地設有子公司時,企業也可考慮用閑置的資產對子公司進行投資,這樣做既可以增強企業對子公司的控制和影響力,又可以通過對母子公司之間費用分攤方法和利潤分配方法及子公司將股利匯給母公司時機的選擇達到減輕企業所得稅負擔的目的。4.投資伙伴選擇中的所得稅稅收籌劃企業在投資決策過程中,如果因為資金等原因需要與人合作建立新公司,就必須考慮投資伙伴問題。排除合作人資金、信譽方面情

7、況,只從合作者的身份考慮,便會有不同的稅收待遇。大多數發展中國家為能吸引外資,對內外資企業實行不同的稅收政策,通常外商企業享有較優惠的稅收待遇。目前,我國也仍然實行內外有別的稅收政策。因此,國內的投資者若能與外國或港、澳、臺投資者合作,便能享受不少的稅收優惠。5.投資規模選擇中的所得稅稅收籌劃一般情況下,規模大,企業獲利能力大,納稅的絕對額也大;規模小,獲利能力小,納稅的絕對額也小。依稅法規定,企業應納稅額的計算依托于法定稅率和企業帳面記載的應稅收益額,而不考慮這種帳面意義的收益所實際取得的現金流入狀況。但企業納稅行為規范卻是,只要體現出帳面或會計觀念下的應稅收益,企業就必須依法及時足額地動用

8、現實的現金予以解繳,否則會受到稅法的嚴厲制裁,使企業利益遭受極大損害。由此可見,在課稅條件下,由于按會計收益計算的應交稅額與應交稅款按現實現金支付的剛性約束矛盾的客觀存在,使企業規模最大化在納稅目標的約束下,并非是最優的。因此,投資企業在確定投資規模時,必須充分考慮納稅現金支付的剛性約束,即合理確定納稅目標約束下的投資規模,避免因投資規模最大化導致的稅前帳面收益最大化,由此發生的納稅現金需求超過企業現金供給,給企業帶來諸如聲譽受損等不利影響。此外,投資結構也對投資決策稅收籌劃產生影響。盡管國家為配合經濟政策的貫徹落實,促進國民經濟健康有序發展,對不同地區、不同行業的投資等給予不同的稅收待遇,使

9、投資者在投資時,有可能利用國家制定的稅收差別待遇,選擇具有稅收優惠的地區或行業進行投資。但是,從分散風險的角度出發,投資者不可能也不應該把資金全部投資于某一地區、某個行業,因此,這里就有一個投資結構的優化組合問題。而不同的投資結構必然形成不同的應稅收益構成,不同的應稅收益構成又最終影響投資者的納稅負擔。二、企業營運過程中的所得稅稅收籌劃企業營運過程中所得稅稅收籌劃利益的實現主要通過成本費用核算方法的合理選擇運用取得。(一)利用成本費用的充分列支進行企業所得稅稅收籌劃從成本核算的角度看,利用成本費用的充分列支是減輕企業稅負的最根本的手段。企業應納所得稅數額根據應納稅所得額和稅法規定的稅率計算求得

10、。在稅率既定的情況下,企業應納所得稅額的多寡取決于企業應納稅所得額的多少。應納稅所得額則由企業收人總額扣除與收入有關的成本、費用、稅金和損失后計算求得。可見,在收人既定時,盡量增加準予扣除的項目,即在遵守財務會計準則和稅收制度規定的前提下,將企業發生的準予扣除的項目予以充分列支,必然會使應納稅所得額大大減少,最終減少企業的所得稅計稅依據,并達到減輕稅負的目的。(二)利用折舊方法的合理選擇進行企業所得稅稅收籌劃折舊是成本的組成部分,而按現行制度規定,企業常用的折舊方法有平均年限法、工作量法和加速折舊法。運用不同的折舊方法計算出的折舊額在量上不一致,分攤到各期生產成本中去的固定資產成本也存在差異。

11、因此,折舊的計算和提取必然關系到成本的大小,直接影響企業的利潤水平,最終影響企業的稅負輕重。這樣,企業便可利用折舊方法上存在差異,開展稅收籌劃工作。利用折舊方法選擇進行企業所得稅稅收籌劃,應注意以下幾個問題。1.折舊方法選擇要符合法律規定企業減輕稅負必須以不違背法律和不損害國家利益為前提。因此,在進行折舊方法選擇時必須充分了解現行法律規定,并在法律規定的范圍內對企業的折舊方法作出抉擇。而超出法律規定選擇的折舊方法不僅不能給企業帶來節稅收益,相反還可能因其行為違背法律規定而使企業遭受諸如罰款的損失。2.企業利用折舊方法選擇減輕稅收負擔必須考慮稅制因素的影響 不同的稅制條件會使折舊對企業的利潤和稅

12、負產生不同的影響。一般地,在比例稅制下,如果各年的所得稅稅率不變,則選擇加速折舊法可以使企業獲得延期納稅的好處。這相當于企業在初始年份內取得了一筆無息貸款。如果未來所得稅稅率越來越高則宜選擇平均年限法。由于延緩納稅利益與稅率高低成正比,因此,在未來所得稅稅率越來越高的情況下,往往會使以后年度增加的稅負,大于延緩納稅的利益。當然也有可能以后年度增加的稅負小于延緩納稅的利益。所以,在未來稅率越來越高時,需要企業進行比較分析后,才能對企業的折舊方法作出選擇。在比較分析時,必須將以后年度增加的稅負總額現值與延緩納稅獲得的利益現值進行比較,并使兩者的計算口徑一致。在累進稅制下,采用平均年限法,可以使企業

13、的利潤避免忽高忽低,保持在一個相對穩定的狀態下,減少企業的納稅。當然企業自身的條件、稅率累進的急劇程度及銀行利率的大小等因素,也會對折舊的節稅效果產生影響。因此,在累進稅制下,企業到底采用何種折舊方法較有利,仍需企業經過比較分析后才能最后作出決定。3.企業利用折舊方法選擇減輕稅收負擔必須考慮通貨膨脹因素的影響按現行制度規定,我國對企業擁有的資產實行按歷史成本記帳原則。這樣,如果存在通貨膨脹,則企業按歷史成本收回的實際購買力無疑已大大貶值,無法按現行的市價進行固定資產簡單再生產的重置。在這種情況下,如果企業采用加速折舊的方法,既可以使企業加快投資的回收速度,并在抑制未來的不確定性風險的同時,將補

14、償的折舊基金投入企業再增值過程,以創造更多的財富;又可以使企業的折舊速度加快,有利于前期的折舊成本獲得更多的稅收擋避額,從而取得延遲納稅的效應,為企業增加相對的投資效應(延緩納稅額與延緩期間企業投資收益率的乘積)。4.企業利用折舊方法選擇減輕企業稅收負擔必須考慮資金價值因素的影響從表面上看,在固定資產價值固定的情況下,無論企業采用什么折舊方法,也無論折舊年限多長,計算提取的折舊總額都是一致的。但是,由于資金時間價值因素的影響,使不同時點上的同一單位資金的價值含量不等值。所以,企業在比較各種不同的折舊方法帶來的稅收收益時,必須先將企業在折舊年限內計提的折舊按當時的資本市場利率進行貼現后,計算出各

15、種折舊方法下在規定折舊年限內計算提取的折舊費的現值總和及稅收擋避額現值總和,再比較各種折舊方法下的折舊現值總和及折舊稅收擋避額現值總和,并在不違背法律規定的前提下,選擇能給企業帶來最大稅收擋避額現值的折舊方法計算提取固定資折舊。5.企業利用折舊方法選擇減輕企業的稅收負擔必須考慮折舊年限的影響現行財務制度和稅法對固定資產折舊年限均給予企業一定的選擇空間。這樣,企業便可根據自己的具體情況,選擇對企業有利的固定資產折舊年限對企業的固定資產計提折舊。一般情況下,在企業創辦初期且享有減免稅優惠待遇時,企業可通過延長固定資產折舊年限,將計提的折舊遞延到減免稅期滿后計入成本,從而獲取“節稅”的稅收收益。但對

16、一般性企業,即處于正常生產經營期且未享有稅收優惠待遇的企業來說,縮短固定資產折舊年限,往往可以加速固定資產成本的回收,使企業后期成本費用前移,前期利潤后移,從而獲得延期納稅的好處。當然,企業對固定資產折舊年限的選擇并非只有固定的模式,也不能單純從稅收的角度考慮。企業必須在充分考慮各方面的因素后(關鍵是要有利于企業管理目標的實現),對固定資產的折舊年限作出選擇。(三)利用存貨計價方法的合理選擇進行企業所得稅稅收籌劃存貨成本的計算,對于產品成本、企業利潤及所得稅都有較大的影響。1.在實行累進稅制環境下,選擇加權平均法或移動加權平均法,對企業發出和領用存貨計價,可以使計人各期產品成本的材料等存貨的價

17、格比較均衡,不會忽高忽低,特別在材料存貨價格差別較大時,可以起到一個“緩沖”的作用,使企業成本不至發生較大變化,各期利潤比較均衡,不至于因為利潤忽高忽低而使利潤過高會計期間套用過高稅率,加重企業稅收負擔,影響企業稅后利潤最大化目標的實現。2.在實行比例稅制環境下,對存貨計價方法進行選擇,必須充分考慮市場物價變化趨勢因素的影響。在物價持續上漲的情況下,選擇后進先出法對企業存貨進行計價,可以使期末存貨成本降低,本期存貨成本提高,使企業的銷售收入扣除成本后的收益,即企業計算應納稅所得額的基數相對的減少,從而達到減輕企業所得稅負擔,增加稅后利潤數額的目的。相反,在物價持續下降的情況下,則應選擇先進先出

18、法對企業存貨進行計價,才能提高企業本期的存貨成本,相對減少企業當期收益,減輕企業所得稅負擔。而在物價上下波動的情況下,則宜采用加權平均法或移動加權平均法對存貨進行計價,以避免因各期利潤忽高忽低造成企業各期應納稅所得額上下波動,增加企業安排應用資金的難度。特別是由于稅收必須用現金支付剛性約束與按帳面收益計算企業應納所得稅額矛盾的客觀存在,可能會使企業在應納所得稅額過高的年度因沒有足夠的現金支付稅收,而陷入財務困境,繼而影響企業的其他理財活動,甚至使企業的名譽受損,制約企業的長遠發展。可見,不同的物價環境,對企業存貨計價方法的選擇會產生不同的影響。這就要求企業在利用存貨計價方法選擇減輕企業稅收負擔

19、時,必須開展充分的市場調查,收集準確的信息資料,并在研究、分析、論證的基礎上,對即將到來的會計年度的物價趨勢作出客觀、準確的判斷。然后以此為依據,選擇最有利于減輕企業稅收負擔的存貨計價方法對企業存貨的發出和使用進行計價。(四)利用企業壞帳損失處理方法的合理選擇進行企業所得稅稅收籌劃稅法及現行財務制度和企業會計準則均規定,企業可以選擇備抵法(即計提壞帳準備金法)或直接沖銷法(即不計提壞帳準備金法)處理企業的壞帳損失。不同的壞帳損失處理方法對企業的應納所得稅額的影響不同。一般情況下,選擇備抵法比直接沖銷法可以使企業獲得更多的稅收收益。因為,若企業選擇備抵法處理壞帳損失,可以增加其當期扣除項目,降低

20、當期應納稅所得額,從而減輕企業的所得稅負擔。即使兩種方法計算的應納稅所得額相等,也會因為備抵法將企業的一部分利潤后移,使企業能夠獲得延遲納稅和增加企業的營運資金的好處。(五)利用無形資產、遞延資產攤銷期限的合理選擇進行企業所得稅稅收籌劃稅法和財務制度對無形資產和遞延資產攤銷期限均賦予企業一定的選擇空間。這樣企業也就可以根據自己的具體情況,選擇對企業有利的攤銷期限將無形資產、遞延資產攤入成本、費用中。與選擇固定資產折舊年限的道理相同,在企業創辦初期且享有減免稅優惠待遇時,企業可通過延長無形資產、遞延資產攤銷期限,將資產攤銷額遞延到減免稅期滿后計入企業成本、費用中,從而獲取“節稅”的稅收收益。而對

21、處于正常生產經營期的一般性企業,則宜選擇較短的攤銷期限。這樣做,不僅可以加速無形資產和遞延資產的成本的回收,抑減企業未來的不確定性風險,還可以使企業后期成本、費用前移,前期利潤后移,從而獲得延期納稅的好處。(六)利用費用攤銷方法的合理選擇進行企業所得稅稅收籌劃對于跨期攤銷的費用常見的攤銷方法有:平均分攤方法、實際費用攤銷方法和不規則攤銷方法。不同的費用攤銷方法,對企業利潤的沖減程度和納稅多少必然產生不同的影響。從企業納稅的角度來看,對費用分攤方法的選擇主要是考慮如何實現最小稅收支付及在費用攤入成本時怎樣使其實現最大攤入。一般情況下,采用不規則攤銷方法的企業,會使企業的稅負加重,特別是在累進稅制

22、環境下,這種方法會導致各個時期的成本中包含的攤銷費用,有時過高,有時過低,從而使企業各期的利潤分布不均衡,利潤過高時期可能因其適用稅率過高而使企業稅負加重。當然在利潤較低時期企業可以繳納較少的稅款,但是,利潤過低時少繳的稅收往往很難抵消利潤過高時多繳納的稅款。而平均攤銷方法通常被認為是企業最大限度抵消利潤,減少納稅的最佳選擇。這是因為企業生產經營者往往不是短期經營,而是長期從事某一生產經營活動。這樣.如果能將一段時期內發生的費用進行最大限度的平均,就可以將這段時間內獲得的利潤進行最大限度的平均,也就不會出現某個時期利潤和稅負過高的現象,部分稅負就可以有效地抑減。(七)利用長期投資核算方法的合理選擇進行所得稅稅收籌劃企業對外長期投資可以采用成本法或權益法進行核算。由于成本法在其投資收益已實現但未分回投資之前,投資企業的“投資收益”帳戶并不反映其已實現的投資收益,而權益法無論投資收益是否分回,均在投資企業的“投資收益”帳戶反映。這樣,當投資企業擁有的股份小于等于被投資企業全部股份的25%時,投資企業就可以選擇成本法核算長期投資,并將應由被投資企業支付的投資收益長期滯留在被投資企業賬上作為資本積累,或挪做他用,以便獲得延遲納稅的好處,或選擇有利的時機(如投資企業出現虧損或利潤較低年份)才將投資收益匯回,以達到減輕稅負的目的。這在被投資企業的稅率低于投資企