上海證券交易所會計監管動態（2023年第3期,總第15期）2023.7.4上海證券交易所會計監管動態（2023年）（2023年第3期（總第15期））（2023年7月4日）一、滬市會計監管通訊（一）2022年年報審計情況截至2022年4月30日，除3家公司尚未披露2022年年報外，滬市上市公司均已披露審計報告。審計意見方面，68家公司被出具非標審計意見，較去年數量有所下降。非標審計意見涉及事項主要為持續經營能力存在重大不確定性、資產真實性及減值充分性存疑、存在資金占用以及違規擔保、被立案調查等。審閱重點關注審計機構出具非標審計意見的恰當性、相關專項報告信息披露的充分性等。內控審計意見方面，55家公司被出具非標審計意見，較去年小幅下降，包括21家否定意見、2家無法表示意見、32家帶強調事項段的無保留意見。審閱發現，部分公司內控審計意見為否定意見，財務報告審計意見為標準無保留意見，重點關注兩類審計意見差異的原因及合理性。審計機構更換方面，173家公司變更2022年年報審計機構，較去年顯著增加。其中，13家公司在2023年1月后臨時換所，4家公司數次更換2022年度審計機構。審閱重點關注前述臨時換所、頻繁換所的原因以及新任會計師審計執業質量。（二）2022年年報審閱情況上交所在2022年年報審閱中重點關注5方面事項。一是關注財務舞弊風險，如客戶、供應商與公司疑似關聯，大額對外投資和資金體外循環風險，經銷商模式下終端銷售存疑，在建工程長期掛賬，關注是否存在實施財務“大洗澡”情形以及前期業績真實性問題。二是關注規避退市情形，對于可能觸及營業收入扣除財務類退市指標的公司，重點關注是否存在突擊創收情況；對于擬通過破產重整、資產重組等方式保殼自救的公司，關注相關債務的現時義務是否解除，相關收益確認時點是否準確。三是關注審計機構是否出具恰當的審計意見，以及非標審計意見中對非標事項的信息披露是否充分，是否按照相關審計準則和規則進行披露。四是關注重要會計處理的合規性，是否通過不當會計處理粉飾業績。如收入總額法或凈額法確認是否恰當、采用時段法確認收入的依據是否充分、減值準備計提相關參數選取是否合理、合并報表范圍是否正確、非經常性損益的列報是否準確。五是關注審計機構使用第三方工作的情況，是否嚴格按照審計準則要求，詳細了解了第三方機構的執業資質、勝任能力、專業素質。（三）審計機構自律監管情況近期，上交所對4家次滬市上市公司審計項目的審計機構及相關會計師發出監管警示函。主要涉及如下違規情形。一是初步業務活動存在問題，如未在底稿中記錄前任會計師未回復溝通函的事實，也未評估對業務承接的影響。二是部分基礎的審計程序執行不到位，如貨幣資金審計過程中未對部分零余額和本期注銷銀行賬戶實施函證程序，執行應收賬款函證程序時在客戶未回函的情況下未執行恰當的替代程序。三是未對公司業務賬務處理進行充分復核，例如未發現公司PPP項目的會計處理不符合《企業會計準則解釋第14號》的相關規定，也未督促公司實施追溯調整。（四）審計機構執業質量專題培訓全面注冊制下，審計機構執業質量是保障高質量的財務信息、維護資本市場健康穩定發展的重要基礎。為進一步強化審計機構高質量執業理念，深化“看門人”責任意識，助力全面注冊制改革，2023年6月15日，上交所舉辦了審計機構執業質量提升專題培訓。培訓內容包括發行上市審核會計問題、上市公司年報監管審核要點、審計機構日常監管重點、審計機構質量管理準則與審計機構處罰案例等，全方位傳遞了監管理念，幫助審計機構強化把關意識。本次培訓全面覆蓋了滬市執業審計機構，共有40余家審計機構的90余位合伙人現場參與。后續，上交所將持續推出高質量培訓交流活動，與市場各方加強溝通、凝聚共識，構建良性互動的市場生態體系。二、典型案例研究（一）收入系列問題1【市場推廣費的會計處理】：企業向客戶支付的市場推廣費應如何進行會計處理？案例：A公司為汽車零部件供應商，B公司為發動機制造商，是A公司重要客戶。發動機制造商B公司為緩解其自身采購成本壓力，在將某一型號產品授予汽車零部件供應商生產時，普遍存在向汽車零部件供應商收取一定的“市場推廣費”的情況。A公司中標或與B公司協商一致后，通過簽署項目協議的方式，對某一型號產品的預計年供貨數量和金額、市場推廣費金額等進行具體約定，但合同中并未明確市場推廣費是基于供貨數量或金額計算。A公司支付的市場推廣費應如何進行會計處理？分析：汽車零部件供應商為獲取生產供應資格向發動機制造商支付一筆市場推廣費，若該筆費用并未獲得可明確區分的商品或服務，則該費用屬于應付客戶對價，應當沖減收入。根據收入準則及其應用指南，在對應付客戶對價沖減交易價格進行會計處理時，企業應當在確認相關收入與支付（或承諾支付）客戶對價二者孰晚的時點沖減當期收入。在本案例中，A公司和B公司在簽署項目協議時，已經約定了市場推廣費的金額，即公司已經承諾支付客戶對價，故A公司應當在后續產生銷售收入時將應付客戶的市場推廣費抵減當期收入。關于沖減收入的金額，A公司支付的市場推廣費實質為一項合同折扣，應按收入準則及其應用指南有關“分攤合同折扣”的規定進行處理。具體地，無論合同是否明確該市場推廣費基于供貨數量或金額計算，A公司均應合理估計合同期內預計供貨數量和金額，并在預計交付的各項產品（單項履約義務）之間按比例分攤合同折扣，并在交付各項產品時相應抵減該產品銷售收入。如有確鑿證據表明合同折扣僅與合同中一項或多項（而非全部）履約義務相關，則應將該合同折扣分攤至相關的一項或多項履約義務。（二）股份支付系列問題2【授予聯營企業員工股份的會計處理】：公司向聯營企業的員工授予股份，應當如何進行會計處理？案例：A公司制定股權激勵計劃并經股東大會批準，向A公司的聯營企業B公司部分員工授予10,000份A公司股票期權。B公司章程或投資協議中未特別規定涉及股份支付的費用由A公司完全承擔。A公司持有B公司40%的股權，并對其按照權益法進行后續計量。A公司向聯營企業B公司員工授予的股份是否屬于股份支付？A公司財務報表層面和B公司財務報表層面應當如何進行會計處理？分析：根據《企業會計準則解釋第4號》第七條的規定，“企業集團內涉及不同企業的股份支付”中的“集團”是指母公司及其全部子公司。本案例中，B公司是A公司的聯營企業，不能適用集團內股份支付的相關會計處理。同時，從聯營企業B的角度，非控股股東A將其股份授予給B公司員工，該權益工具并非聯營企業B或同一集團內其他主體的權益工具，不屬于股份支付，而是接受到了一項股東捐贈。因此，B公司財務報表層面，B公司作為服務接受方但結算義務由股東承擔，屬于股東捐贈，應確認職工薪酬費用和所有者權益。A公司財務報表層面，對于聯營企業確認的費用和增加的權益，應當遵照權益法核算要求，按持股比例分享確認被投資單位的凈損益以及其他權益變動。（三）其他系列問題3【公允價值計量相關問題】：拍賣價格能否作為金融資產公允價值計量依據？案例：A上市公司持有非上市公司B公司股權1億股，A公司將該股權投資計入交易性金融資產核算。20X1年，A公司聘請C評估機構對其持有的B公司股權進行評估。C評估機構僅以阿里司法拍賣平臺20X1年涉及B公司股權交易的平均成交價格為基礎確認該股權的公允價值為4億元。A公司采用該評估結果，并由此產生了1.2億元公允價值變動收益。通過網絡司法拍賣進行的股權交易，能否作為相關股權公允價值的計量依據？分析：根據《企業會計準則第39號－公允價值計量準則》及應用指南的規定，企業以公允價值計量相關資產或負債，應當假定市場參與者在計量日出售資產或者轉移負債的交易，是當前市場情況下的有序交易。有序交易，是指在計量日前一段時期內相關資產或負債具有慣常市場活動的交易，不包括被迫清算和拋售。企業在判斷一項交易是否為有序交易時，通常應當結合交易發生的頻率、價格波動幅度、交易原因等信息，運用專業判斷對交易行為和交易價格進行分析。企業判定相關資產或負債的交易不是有序交易的，在以公允價值計量該資產或負債時，不應考慮該交易的價格，或者應賦予該交易價格較低權重。本案例中的司法拍賣類似于準則舉例中被迫清算和拋售的情形，不屬于“有序交易”。故A公司不應以股權拍賣價格為主要依據來計量其公允價值。A公司應優先考慮以其他方式獲取有序交易中出售資產的價格。但如果只能以股權拍賣價格為基礎計量其公允價值，則應當對該價格進行調整。三、會計監管和政策資訊（一）證監會對審計機構行政處罰情況近期，證監會及各派出機構對3家次審計機構及相關責任會計師予以行政處罰。具體如下。1、大信會計師事務所（特殊普通合伙）及2名簽字注冊會計師因出具的天海融合防務裝備技術股份有限公司2017年年度審計報告存在虛假記載、財務報表審計時未勤勉盡責等違法事實受到以下行政處罰決定：（1）責令會計師事務所改正，沒收業務收入141.51萬元，并處以141.51萬元的罰款；（2）對簽字會計師給予警告，并分別處以5萬元的罰款。2、北京興華會計師事務所（特殊普通合伙）及2名簽字注冊會計師因出具的義烏華鼎錦綸股份有限公司2018年年度審計報告存在虛假記載、財務報表審計存在缺陷等違法事實受到以下行政處罰決定：（1）責令會計師事務所改正，沒收其業務收入117.92萬元，并處以117.92萬元罰款；（2）對簽字會計師給予警告,并分別處以5萬元罰款。3、大信會計師事務所（特殊普通合伙）及2名簽字注冊會計師因出具的東方金鈺股份有限公司2016年年度審計報告存在虛假記載、財務報表審計時未勤勉盡責等違法事實受到以下行政處罰決定：（1）責令會計師事務所改正，沒收其業務收入89.62萬元，并處以89.62萬元罰款；（2）對簽字會計師給予警告，并分別處以5萬元罰款。（二）財政部、國務院國資委、證監會聯合印發《國有企業、上市公司選聘會計師事務所管理辦法》2023年5月4日，財政部、國務院國資委、證監會聯合印發《國有企業、上市公司選聘會計師事務所管理辦法》（以下簡稱《選聘辦法》），進一步規范國有企業、上市公司選聘會計師事務所行為，促進注冊會計師行業公平競爭，推動提升審計質量。《選聘辦法》指出，國有企業及其股票在境內證券交易所上市交易的股份有限公司，應加快完善選聘會計師事務所相關制度，規范選聘會計師事務所行為，應采用競爭性談判、公開招標、邀請招標以及其他能夠充分了解會計師事務所勝任能力的選聘方式，保障選聘工作公平、公正進行。同時，《選聘辦法》對會計師事務所輪換、信息披露、審計委員會職責等重點事項進行規范，明確財政部門可以對違反辦法規定的會計師事務所依法采取責令改正、監管談話、出具問詢函、出具警示函、責令公開說明、責令定期報告等管理措施。（三）財政部會計司發布金融工具相關會計準則實施問答2023年6月26日，財政部會計司發布金融工具相關會計準則實施問答（4個），分別對以下四項問題進行了解答：（1）對于滿足《企業會計準則第24號－套期會計》規定條件的套期關系，企業應當如何認定套期關系符合套期有效性要求；（2）企業通過簽訂衍生金融工具對日常銷售或采購非金融項目的合同或合同組合（能夠以現金或其他金融工具凈額結算，或者通過交換金融工具結算）形成的公允價值變動風險進行套期，如果不按照《企業會計準則第24號－套期會計》進行會計處理，為了消除或顯著減少會計錯配，可以如何進行會計處理；（3）商業銀行應當如何確定一項主營業務活動中發生的支出屬于金融工具的交易費用、“手續費及傭金支出”或“業務及管理費”科目的核算范圍；（4）企業應當如何判定權益工具投資為“非交易性”，從而符合指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益金融資產的條件。（四）中國注冊會計師協會關于印發《<中國注冊會計師審計準則第1101號－注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求>應用指南》等34項應用指南為了貫徹落實《國務院辦公廳關于進一步規范財務審計秩序促進注冊會計師行業健康發展的意見》（國辦發〔2021〕30號）中“持續提升審計質量”和“完善審計準則體系”的要求，保證準則體系的內在一致性，中國注冊會計師協會對《<中國注冊會計師審計準則第1101號－注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求>應用指南》等34項應用指南進行了一致性修訂。本次修訂對相關應用指南涉及重大錯報風險的識別和評估、會計估計和相關披露的審計等內容的部分條款作出文字調整，不涉及實質性修訂。（五）IASB完成供應商融資安排項目并對IAS7和IFRS7進行相應修訂2023年5月25日，國際會計準則理事會（以下簡稱IASB）完成供應商融資安排項目，并對《國際會計準則第7號－現金流量表》（IAS7，以下簡稱《國際會計準則第7號》）以及《國際財務報告準則第7號－金融工具：披露》（IFRS7，以下簡稱《國際財務報告準則第7號》）的有關披露要求進行修訂。IASB對《國際會計準則第7號》以及《國際財務報告準則第7號》進行的主要修訂包括：一是供應商融資安排的界定；二是關于供應商融資安排在現金流量表的披露要求；三是關于供應商融資安排相關風險信息的披露要求。（六）IASB就金融工具減值發布實施后審議意見征詢稿2023年5月，國際會計準則理事會（以下簡稱IASB）發布了《就金融工具減值對<國際財務報告準則第9號－金融工具>進行實施后審議（意見征詢稿）》（以下簡稱意見征詢稿），旨在評估《國際財務報告準則第9號－金融工具》（以