房地產企業拆遷還房的賬務與稅務處理房地產企業在經營過程中,往往會發生“拆一還一”即拆遷還房的行為。所謂的“拆一還一”是指拆遷人以易地建設或原地建設的房屋補償給被拆除房屋的所有人，使原所有人繼續保持其對房屋的所有權的一種實物補償形式。本文主要就拆遷還房行為的會計和稅務處理進行詳細的介紹，并給予案例分析。一、房地產企業拆遷還房的賬務處理一般來講，如果被拆遷戶選擇貨幣補償方式，該項支出作為“拆遷補償費”計入開發成本中的土地成本。而房地產企業拆遷還房的實質是，被拆遷戶用房地產企業支付的貨幣補償資金向房地產企業購入房屋，要確認土地成本中的“拆遷補償費支出”，即以按公允價值或同期同類房屋市場價格計算的金額以“拆遷補償費”的形式計入開發成本的土地成本。另外，對補償的房屋應視同對外銷售，視同銷售收入應按其公允價值或參照同期同類房屋的市場價格確定，同時應按照同期同類房屋的成本確認視同銷售成本。以非貨幣性形式支付的拆遷補償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出，適用《企業會計準則第7號——非貨幣資產交換》的規定，回遷房的非貨幣性資產交換，預計未來能帶來更多現金流，一般情況下是具有商業實質，且公允價值能夠可靠計量。（一）在開發產品完工時，根據安置時的同期同類價格，視同銷售的會計處理：借：開發成本———拆遷補償費貸：應付賬款———拆遷補償費借：應付賬款———拆遷補償費貸：主營業務收入（二）房地產企業開具銷售不動產發票，業主向房地產企業出具拆遷補償費收據，結轉成本的會計處理：借：主營業務成本——土地征用費及拆遷補償費貸：開發產品二、房地產企業拆遷還房的稅務處理房地產企業發生的拆遷還房的行為主要涉及到營業稅、土地增值稅和企業所得稅的處理。（一）營業稅的處理《國家稅務總局關于個人銷售拆遷補償住房征收營業稅問題的批復》（國稅函〔2007〕768號）規定，房地產開發公司對被拆遷戶實行房屋產權調換時，其實質是以不動產所有權為表現形式的經濟利益交換。房地產開發公司將所擁有的不動產所有權轉移給了被拆遷戶，并獲得了相應的經濟利益。1、納稅義務發生時間房地產開發企業在辦理拆遷補償房產時，營業稅的納稅義務發生時間目前沒有明確規定，一般認為拆遷補償的營業稅納稅義務發生時間應該為補償房產竣工并與被拆遷戶辦理交接手續時。2、計稅依據根據《營業稅暫行條例》、《國家稅務總局關于外商投資企業從事城市住宅小區建設征收營業稅問題的批復》（國稅函發〔1995〕549號）、《國家稅務總局關于以房屋抵頂債務應征收營業稅問題的批復》（國稅函〔1998〕771號）及國稅函〔2007〕768號的規定，納稅人在房地產開發過程中給予拆遷戶補償或安置的房屋，不論其以何種方式結算價款，以及拆遷人取得房屋作何用途，均應屬于營業稅的征稅范圍，應按“銷售不動產”稅目繳納營業稅。基于拆遷房屋行為的特殊性，在營業稅的計稅依據上，應區分以下兩種情形。（1）根據國家稅務總局《關于外商投資企業從事城市住宅小區建設征收營業稅問題的批復》（國稅函發〔1995〕549號）和《營業稅暫行條例》的有關規定規定，對償還面積與拆遷建筑面積相等的部分，由當地稅務機關按同類住宅房屋的成本價核定計征營業稅，對最終轉讓時未作價結算的住宅區配套公共設施（如居委會用房、車棚、托兒所等），凡轉讓收入已包含在住宅房屋轉讓價格中并已征收營業稅的，不再征收營業稅。（2）對超出拆遷建筑面積的部分，則應按《營業稅暫行條例實施細則》第二十條規定的順序確定計稅營業額，一是可以按納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定；二是可以按其他納稅人最近時期發生同類應稅行為的平均價格核定；三是按下列公式核定：營業額=營業成本或者工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1－營業稅稅率）。（二）土地增值稅的處理國家稅務總局《關于土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）規定，房地產企業用建造的本項目房地產安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按國家稅務總局《關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發〔2006〕187號）第三條第（一）款規定確認收入。即房地產開發企業將開發產品用于抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等行為，發生所有權轉移時應視同銷售房地產，其收入可以按本企業在同一地區、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定，也可以按由主管稅務機關參照當地當年、同類房地產的市場價格或評估價值確定。同時將此確認為房地產開發項目的拆遷補該項目工程已竣工決算，開發成本為6000萬元。其中，土地征用費及拆遷補償費為零，前期工程費700萬元，建筑安裝工程費3200萬元，基礎設施建設費1600萬元，公共配套設施費200萬元，開發間接費300萬元。向某公司借款的利息400萬元（假定不超過金融企業同類同期貸款利率），但沒有按照項目進行分配利息依據沒有銀行的利息票據，請分析有關“拆一還一”的賬務和稅務處理。[分析]（一）賬務處理計算過程如下：1.開發成本6000萬元，利息費用400萬元。2.拆遷補償費支出＝7900×0.7＝5530（萬元）。需要注意的是，這里的拆遷補償費不能認為只是拆遷戶7900平方米，而是整個樓盤的，需要在總可售面積29000平方米中分攤。視同銷售收入＝7900×0.7＝5530（萬元）。3.單位可售面積計稅成本＝（6400＋5530）÷29000＝4113.7931（元/平方米）。需要注意的是，這里的29000平方米是作為總可售面積計算的，不能減去拆遷戶的7900平方米，即不能以21100平方米作為分母，否則就會虛增成本。4.視同銷售成本＝4113.7931×7900＝3249.8965（萬元）；視同銷售所得＝5530－3249.8965＝2280.1035（萬元）。會計處理如下：1.在開發產品完工時，根據安置時的同期同類價格，視同銷售的會計處理（單位：萬元，下同）：借：開發成本———拆遷補償費

5530貸：應付賬款———拆遷補償費

5530借：應付賬款———拆遷補償費

5530貸：主營業務收入

55302.房地產企業開具銷售不動產發票5530萬元，業主向房地產企業出具拆遷補償費收據5530萬元，結轉成本的會計處理：借：主營業務成本——土地征用費及拆遷補償費

3249.8965貸：開發產品

3249.8965（二）稅務處理如下1.企業所得稅的處理A公司2009年9月開始與被拆遷戶辦理交接手續時，就要確認視同銷售所得＝5530－3249.8965＝2280.1035（萬元），繳納企業所得稅＝2280.1035×25%＝570.0259（萬元）。需要注意的是，這里不能按預計毛利率計算繳稅，而是要確認視同銷售所得計算繳款。2.土地增值稅的處理與企業所得稅不同的是，在與被拆遷戶辦理交接手續時，不需要立即進行土地增值稅清算，只需要預征。假定預征率為2%，則A公司2009年9月開始與被拆遷戶辦理交接手續時，要預繳土地增值稅＝5530×2%＝110.6（萬元）。回遷房視同銷售所得最后是否作土地增值稅清算，要看樓盤的銷售情況。由于該項目已經全部銷售完畢，因此土地增值稅必須清算。該項目土地增值稅清算計算過程如下：開發成本＝5530＋6000＝11530（萬元）；扣除項目金額＝11530×（1+20%）＋11530×10%+14770×5.5%＝15801.35（萬元）；增值額＝14770＋5530－15801.35＝4498.65（萬元）；增值率＝4498.65÷15801.35＝28.47%，適用稅率30%，速算扣除率為0；應繳土地增值稅＝4498.65×30%－0＝1349.595（萬元）；已預征土地增值稅＝5530×2%＝110.6（萬元）；應補繳土地增值稅＝1349.595－110.6＝1238.995（萬元）。3.營業稅的處理。（1）營業稅的計算回遷房成本價如何確定？有的地方認為，考慮到被拆遷房產原占有土地，開發商不需對該土地支付成本，補償房產的成本價不應再計算土地成本；有的地方則認為應包括土地成本。筆者的看法是回遷房的成本和正常銷售的商品房一樣，應分為土地成本和建筑成本兩個方面，只不過這里土地成本是以房換地換回來的，成本價應該包括土地成本。A公司應該在2009年9月與被拆遷戶辦理交接手續繳納營業稅＝4113.7931×7900×5%＝1624948.2745（萬元）。（2）開具銷售不動產發票問題。A公司如果采用企業會計準則，非貨幣性資產交換要確