第七章

無形資產專利權商標權非專利技術土地使用權特許權著作權等第一節(jié)無形資產概述第二節(jié)無形資產的初始計量第三節(jié)內部研究開發(fā)費用的確認與計量第四節(jié)無形資產的后續(xù)計量第五節(jié)無形資產的處置目錄教學目的與要求通過本章的學習1、理解無形資產的概念和特征2、掌握無形資產的初始計量3、掌握無形資產的后續(xù)計量4、掌握無形資產的處置一、無形資產的含義及特征第一節(jié)

無形資產概述《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》無形資產是指企業(yè)擁有或控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產。《國際會計準則第38號——無形資產》無形資產指為用于商品或勞務的生產或供應、出租給其他單位，或管理目的而持有的、沒有實物形態(tài)的、可辨認非貨幣性資產。相同點不同點二者都強調無形資產沒有實物形態(tài)和可辨認性的特點國際會計準則強調了企業(yè)持有該項資產的目的我國的會計準則卻沒有做詳細的表述根據我國會計準則關于無形資產定義的要求，無形資產具體包括的內容有國家專利主管機關依法授予發(fā)明創(chuàng)造專利申請人對其發(fā)明創(chuàng)造在法定期限內所享有的專有權利企業(yè)在某一地區(qū)經營或銷售某種特定商品的權利或是一家企業(yè)接受另一家企業(yè)使用其商標、商號、技術秘密等的權利由政府機構授權企業(yè)間依照簽訂的合同作者對其創(chuàng)作的文學、科學和藝術作品依法享有的某些特殊權利專門在某類指定的商品或產品上使用特定的名稱或圖案的權利國家準許某企業(yè)在一定期間內對國有土地享有開發(fā)、利用、經營的權利不為外界所知，在生產經營活動中已采用了的，不享有法律保護的，可以帶來經濟效益的各種技術和訣竅無形資產具有的特征1、無形資產不具有實物形態(tài)，屬于非貨幣性資產；應收賬款是無形資產嗎？2、無形資產在創(chuàng)造經濟利益方面存在較大的不確定性；3、企業(yè)持有無形資產的目的是為了生產商品、提供勞務、出租給他人，或是用于企業(yè)的管理；4、無形資產具有可辨認性。（將商譽排除在外）二、無形資產的分類按無形資產取得的來源不同分類外購的無形資產自行開發(fā)的無形資產投資者投入的無形資產企業(yè)合并取得的無形資產債務重組取得的無形資產以非貨幣性資產交換取得的無形資產政府補助取得的無形資產按無形資產的使用壽命是否有期限使用壽命有限的無形資產使用壽命不確定的無形資產影響初始計量影響攤銷三、無形資產的確認作為無形項目，只有同時滿足以下三個條件，才能將其確認為無形資產：（1）符合無形資產的定義；既需要滿足資產一般屬性的要求，同時也要滿足無形資產沒有實物形態(tài)和可辨認性的特殊要求（2）與該無形資產相關的預計未來經濟利益很可能流入企業(yè)；企業(yè)能夠控制無形資產所產生的經濟利益（3）無形資產的成本能夠可靠地計量。對無形資產的入賬價值而言第二節(jié)

無形資產的初始計量無形資產通常是按實際成本計量，即以取得無形資產并使之達到預定用途而發(fā)生的全部支出，作為無形資產的成本。對于不同來源取得的無形資產，其初始成本構成也不盡相同。（一）外購的無形資產外購的無形資產，其成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出。注意1、下列各項不包括在無形資產的初始成本中：（1）為引入新產品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用；（2）無形資產已經達到預定用途以后發(fā)生的費用。2、具有融資性質的外購無形資產：如果購人的無形資產超過正常信用條件延期支付價款，實質上具有融資性質的，應按所取得無形資產購買價款的現值計量其成本，現值與應付價款之間的差額作為未確認的融資費用，在付款期間內按照實際利率法確認為利息費用。會計處理借：無形資產——商標權等（成本）貸：銀行存款等借：無形資產——商標權等（現值）未確認融資費用貸：長期應付款華聯股份有限公司因生產產品需要購入一項專利權，支付專利權轉讓費及有關手續(xù)費268000元，企業(yè)用銀行存款一次性付清。借：無形資產 268000

貸：銀行存款

268000例7—1華聯股份有限公司因經營業(yè)務需要，購入另一家公司商品商標，使用期限6年，一次性支付轉讓款1290000元，相關的法律手續(xù)已辦好。借：無形資產 1290000

貸：銀行存款 1290000例7—2（二）投資者投入的無形資產投資者投入的無形資產應按照投資合同或協議約定的價值作為成本，但合同或協議約定的價值不公允的除外。

借：無形資產

貸：實收資本（股本）資本公積——資本溢價或股本溢價華聯股份有限公司因業(yè)務發(fā)展的需要接受M公司以一項專利權向企業(yè)進行的投資。根據投資雙方簽訂的投資合同，此項專利權的價值280000元，折合為公司的股票50000股，每股面值1元。借：無形資產——專利權 280000

貸：股本（50000×1） 50000

資本公積——股本溢價 230000例7—3（三）非貨幣性資產交換取得的無形資產（四）債務重組取得的無形資產（五）政府補助取得的無形資產通過政府補助取得的無形資產成本，應當按照公允價值計量；公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。

借：無形資產貸：遞延收益（六）土地使用權的處理企業(yè)取得的土地使用權，通常應當按照取得時所支付的價款及相關稅費確認為無形資產。土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權的賬面價值不與地上建筑物合并計算其成本，而仍作為無形資產進行核算，土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。但下列情況除外：1、房地產開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本。2、企業(yè)外購的房屋建筑物，實際支付的價款中包括土地以及建筑物的價值，則應當對支付的價款按照合理的方法（例如，公允價值比例）在土地和地上建筑物之間進行分配；如果確實無法在地上建筑物與土地使用權之間進行合理分配的，應當全部作為固定資產，按照固定資產確認和計量的規(guī)定進行處理。3、企業(yè)改變土地使用權的用途，將其用于出租或增值目的時，應將其轉為投資性房地產。 三種處理方法：一是全部費用化二是全部資本化三是有選擇的資本化（國際會計準則規(guī)定的六個條件）第三節(jié)

內部研究開發(fā)費用的確認與計量自創(chuàng)專利權的成本研究與開發(fā)的費用是否應資本化、計入無形資產的價值成功以后依法申請專利過程中所發(fā)生的費用爭論焦點一、研究階段和開發(fā)階段的劃分無形資產會計準則對于企業(yè)內部研究開發(fā)費用的確認與計量是分別研究和開發(fā)兩個階段進行的。分類定義特點研究階段指為獲取新的技術和知識等進行的有計劃的調查計劃性和探索性開發(fā)階段進行商業(yè)性生產和使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等針對性和形成成果的可能性較大二、內部研究開發(fā)費用的確認與計量的原則研究階段：研究工作是否能在未來形成成果，即通過開發(fā)后是否會形成無形資產，具有很大的不確定性，因此，研究階段的有關支出在發(fā)生時應當費用化，計入當期損益。開發(fā)階段：且很大程度上形成一項新產品或新技術的基本條件已經具備，如果企業(yè)能夠證明其滿足無形資產的定義及資本化的條件，則所發(fā)生的開發(fā)支出可予以資本化，計入無形資產的成本。開發(fā)階段費用支出的資本化條件包括以下幾個方面：(1)完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性。(2)具有完成該無形資產并使用或出售的意圖。(3)無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場。(4)有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產。(5)歸屬于該無形資產開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量。三、內部研究開發(fā)費用的賬務處理設置“研發(fā)支出”科目，以反映企業(yè)內部在研發(fā)過程中發(fā)生的支出。“研發(fā)支出”科目應當按照研究開發(fā)項目，分別“費用化支出”與“資本化支出”進行明細核算。企業(yè)的研發(fā)支出包括直接發(fā)生的和分配計入的兩部分。研發(fā)支出無法明確分配的，應當計入當期損益，不計入開發(fā)活動的成本。會計處理做法：1、企業(yè)研究階段的支出全部費用化，計入當期損益（管理費用）；2、開發(fā)階段的支出符合條件的才能資本化，不符合資本化條件的計入當期損益（首先在研究開發(fā)支出中歸集，期末結轉管理費用）。

會計分錄借：研發(fā)支出——費用化支出

——資本化支出貸：原材料

應付職工薪酬

銀行存款期末：借：管理費用

無形資產

貸：研發(fā)支出——費用化支出

——資本化支出華聯股份有限公司因生產產品的需要，組織研究人員進行一項技術發(fā)明。在研發(fā)過程中發(fā)生材料費126000元，應付研發(fā)人員薪酬82000元，支付設備租金6900元。根據我國會計準則的規(guī)定，上述各項支出應予以資本化的部分是134500元，應予以費用化的部分是80400元。另外，該項技術又成功申請了國家專利，在申請專利過程中發(fā)生注冊費26000元、聘請律師費6500元。費用化支出=80400元資本化支出=134500+26000+6500=167000（元）研發(fā)支出發(fā)生時：借：研發(fā)支出——費用化支出

80400

——資本化支出 167000

貸：原材料

126000

應付職工薪酬

82000

銀行存款

39400例7—10

A研發(fā)項目達到預定用途時：借：無形資產 167000

貸：研發(fā)支出——資本化支出

167000期末結轉費用化支出時：借：管理費用

80400

貸：研發(fā)支出——費用化支出

80400例7—10

B第四節(jié)無形資產的后續(xù)計量一、無形資產使用壽命二、無形資產的攤銷三、使用壽命不確定的無形資產一、無形資產使用壽命（一）估計無形資產使用壽命應考慮的因素（二）無形資產使用壽命的確定（三）無形資產使用壽命的復核（一）估計無形資產使用壽命應考慮的因素1、該資產通常的產品壽命周期、可獲得的類似資產使用壽命的信息；2、技術、工藝等方面的現實情況及對未來發(fā)展的估計；3、以該資產生產的產品或服務的市場需求情況；4、現在或潛在的競爭者預期采取的行動；5、為維持該資產產生未來經濟利益的能力預期的維護支出，以及企業(yè)預計支付有關支出的能力；6、對該資產的控制期限，使用的法律或類似限制，如特許使用期間、租賃期間等；7、與企業(yè)持有的其他資產使用壽命的關聯性等。（二）無形資產使用壽命的確定（1）使用壽命有限的：應當估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產量等類似計量單位數量；其應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理攤銷。（2）使用壽命不確定的：無法預見無形資產為企業(yè)帶來經濟利益期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產。使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。分類使用壽命來源于合同性權利或其他法定權利的不應超過合同性權利或其他法定權利的期限（如果續(xù)約不需付出大額成本，續(xù)約期計入使用壽命）合同或法律沒有規(guī)定使用壽命的應當綜合各方面情況判斷，以確定無形資產能為企業(yè)帶來未來經濟利益的期限按照上述方法仍無法合理確定無形資產為企業(yè)帶來經濟利益期限的該項無形資產應作為使用壽命不確定的無形資產而不進行攤銷（三）無形資產使用壽命的復核1、企業(yè)至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核。無形資產的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應當改變攤銷期限和攤銷方法。2、對于使用壽命不確定的無形資產，如果有證據表明無形資產的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命。二、無形資產的攤銷1、攤銷期2、攤銷方法3、殘值1、攤銷期

無形資產的攤銷期自其可供使用時開始至終止確認時止。在實際中，一般按照謹慎性原則確定無形資產的攤銷年限。2、攤銷方法企業(yè)選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式。（參考固定資產折舊方法）注：無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷。借：管理費用等

貸：累計攤銷3、殘值對于使用壽命有限的無形資產：無形資產應攤銷金額=賬面余額－殘值－已提減值準備累計金額注：企業(yè)一般應視其殘值為零，但存在兩個例外：（1）有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產；（2）可以根據活躍市場得到殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。華聯實業(yè)股份有限公司根據市場發(fā)展的需要，購入一項專利權。根據相關法律的規(guī)定，購買時該項專利權的使用壽命為10年，企業(yè)采用直線法按10年期限進行攤銷。專利權購買成本為260000元。購買專利權時：借：無形資產 260000

貸：銀行存款

260000專利權每年攤銷額=260000÷10=26000（元）借：管理費用

26000

貸：累計攤銷

26000例7—11三、使用壽命不確定的無形資產對于使用壽命不確定的無形資產，在持有期間內不需要攤銷，但需要至少于每一會計期末進行減值測試。注：需要計提減值準備的，相應計提有關的減值準備。【例題】某公司于2003年1月1日購入一項無形資產，初始入賬價值為300萬元。該無形資產預計使用年限為10年，采用直線法攤銷。該無形資產2003年12月31日預計可收回金額為261萬元，2004年12月31日預計可收回金額為224萬元。假定該公司于每年年末計提無形資產減值準備，計提減值準備后該無形資產原預計使用年限、攤銷方法不變。該無形資產在2005年6月30日的賬面價值為（）。（2006年考題）A.210萬元B.212萬元C.225萬元D.226