第七章金融企業投資的核算本章概述第一節金融投資的概述第二節交易性金融資產第三節持有至到期投資第四節可供出售金融資產第五節長期股權投資第一節金融投資的概述一、投資的含義和特征二、金融投資的分類一、投資的含義和特征（一）投資的概念是指為了將來獲得更多的現金流入而現在付出現金或轉移資產的行為。（財務管理的角度）（二）投資的含義（三）對外投資的概念和特征是指企業為通過分配來增加財富，或為謀求其他利益，而將資產讓渡給其他單位所獲得的另一項資產。是以讓渡其他資產而換取的另一項資產。為企業帶來的經濟利益在方式上與其他資產有所不同（不參加企業自身的生產經營活動）。（二）投資的含義投資有廣義和狹義之分：廣義：廣義投資是指為了獲得未來報酬或收益而預先墊付資本及貨幣的各種經濟行為。既包括對外投資，也包括對內投資。對內投資包括對流動資產的投資，對固定資產、無形資產等長期資產的投資。狹義：僅指對外投資，如對股票、債券、基金、期貨等項目的投資，對其他企業的直接投資等。本章的對外投資實際上是狹義的投資概念。二、對外投資的分類（四）按照投資目的分類☆股票投資、債券投資、基金投資、期貨投資、投資性房地產以及對其他企業的直接投資等。債權性投資、權益性投資、混合性投資貨幣資金投資、實物投資、無形資產投資（一）按照投資對象分類（二）按照投資性質分類（三）按照投資方式分類（四）按照投資目的分類1.屬于金融工具的投資2.長期股權投資1.交易性金融資產2.持有至到期投資3.可供出售金融資產與本章相關的概念：金融工具、衍生工具、權益工具、金融資產金融工具金融工具，是指形成一個企業的金融資產．并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。金融工具包括基本（傳統）金融工具（如現金、銀行存款、應收賬款、應收票據、應付賬款、應付票據、部分長短期投資、應付債券、長短期借款、可轉換債券等）和衍生金融工具（如金融期權、期貨或遠期合約、利率互換以及貨幣互換等）。衍生工具是指具有下列特征的金融工具或其他合同：（一）其價值隨特定利率、金融工具價格，商品價格，匯率、價格指數、費率指數、信用等級、信用指數或其他類似變量的變動而變動，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關系；（二）不要求初始凈投資，或與對市場情況變化有類似反應的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資；（三）在未來某一日期結算。衍生工具包括遠期合同、期貨合同、互換和期權，以及具有遠期合同、期貨合同、互換和期權中一種或一種以上特征的工具。權益工具是指能夠證明企業資產扣除負債后的剩余權益的合同，是一種所有權憑證，體現了一種合約權利。最常見的權益工具如普通股。股票作為權益工具，在發行方表現為持有者的權益，而在持有方表現為金融資產。金融資資產金融資資產是是指企企業的的下列列資產產：1.現金（（廣義義）；；2.持有的的其他他單位位的權權益工工具（（如普普通股股股票票）；；3.從其他他單位位收取取現金金或其其他金金融資資產的的合同同權利利（如如應收收賬款款、應應收票票據、、債券券等））；；4.在潛在在有利利條件件下，，與其其他單單位交交換金金融資資產或或金融融負債債的合合同權權利；；5.將來須須用或或可用用企業業自身身權益益工具具進行行結算算的非非衍生生工具具的合合同權權利，，企業業根據據該合合同將將收到到非固固定數數量的的自身身權益益工具具；金融資資產6.將來須須用或或可用用企業業自身身權益益工具具進行行結算算的衍衍生工工具的的合同同權利利，但但企業業以固固定金金額的的現金金或其其他金金融資資產換換取固固定數數量的的自身身權益益工具具的衍衍生工工具合合同權權利除除外。。其中中，企企業自自身權權益工工具不不包括括本身身就是是在將將來收收取或或支付付企業業自身身權益益工具具的合合同。。屬于金金融工工具的的投資資屬于金金融工工具的的投資資實質質上金金融資資產。。金融資資產應應當在在初始始確認認時劃劃分為為下列列四類類：（一））以公公允價價值計計量且且其變變動計計入當當期損損益的的金融融資產產，包包括交易性性金融融資產產和指定為為以公公允價價值計計量且且其變變動計計入當當期損損益的的金融融資產產；（會會計上上均通通過“交易性性金融融資產產”科目核核算，，所以以統稱稱為交交易性性金融融資產產））（二））持有有至到到期投投資；；（三））貸款款和應應收款款項；；（四））可供供出售售金融融資產產。第二節節交交易易性金金融資資產一、交交易性性金融融資產產概述述二、科目的的設置三、交易性性金融資產產取得的會會計處理四、交易性性金融資產產后續計量量的會計處處理五、交易性性金融資產產期末計量量的會計處處理六、交易性性金融資產產處置的會會計處理七、會計處處理舉例交易性金融融資產概述述前已述及交交易性金融融資產實際際上包括金金融資產中中的以下內內容：交易性金融融資產指定為以公公允價值計計量且其變變動計入當當期損益的的金融資產產這兩類在會會計核算上上均通過“交易性金融融資產”科目核算。。交易性金融融資產滿足下列條條件之一的的，確認交交易性金融融資產：1.取得該金融融資產的目目的，主要要是為了近近期內出售售；2.屬于進行集集中管理的的可辨認金金融工具組組合的一部部分，且有有客觀證據據表明企業業近期采用用短期獲利利方式對該該組合進行行管理；3.屬于衍生工工具（包括括遠期合同同、期貨合合同、互換換和期權，，以及具有有遠期合同同、期貨合合同、互換換和期權中中一種或一一種以上特特征的工具具）。如：企業為為充分利用用閑置資金金、以賺取取差價為目目的從二級級市場購入入的有活躍躍市場報價價的股票、、債券、基基金等；有有效套期工工具以外的的衍生工具具，如投機機期貨。指定為以公公允價值計計量

且其其變動計入入當期損益益的金融資資產滿足下列條條件之一的的，在初始始確認時指指定為以公公允價值計計量且其變變動計入當當期損益的的金融資產產：1.該指定可以以消除或明明顯減少由由于該金融融資產的計計量基礎不不同所導致致的相關利利得或損失失在確認或或計量方面面不一致的的情況。2.企業風險管管理或投資資策略的正正式書面文文件已經載載明，該金金融資產組組合以公允允價值為基基礎進行管管理、評價價并向關健健管理人員員報告。在活躍市場場中沒有報報價、公允允價值不能能可靠計量量的權益工工具投資，，不得指定定為以以公公允價值計計量且其變變動計入當當期損益的的金融資產產。科目的設置置交易性金融資產（成本）取得的交易易性金融資資產的公允允價值出售的交易易性金融資資產的公允允價值；持有的交易易性金融資資產的公允允價值科目的設置置交易性金融資產（公允價值變動）資產負債表表日，交易易性金融資資產的公允允價值高于于其賬面余余額的差額額。資產負債表表日，交易易性金融資資產的公允允價值低于于其賬面余余額的差額額。持有的交易易性金融資資產的公允允價值變動動的凈增加加額持有的交易易性金融資資產的公允允價值變動動的凈減少少額一、交易性性金融資產產取得的會會計處理借：交易性性金融資產產（成本））〔公允價值〕投資收益〔交易費用〕應收股利應收利息貸：銀行存存款〔實際支付的的金額〕注：在購買買交易性金金融資產時時實際支付付的價款中中包含的已已宣告尚未未支付的現現金股利，，以及已到到付息期尚尚未發放的的債券利息息，計入應收股利或或應收利息息。處理圖示取得的會計計處理圖示示銀行存款交易性金融資產（成本）應收利息①取得相關稅費應收股利投資收益二、交易性性金融資產產后續計量量的會計處處理對于收到的的屬于取得得交易性金金融資產支支付價款中中包含的已已宣告發放放的現金股股利或債券券利息，借：銀行存存款貸：應收股利或或應收利息息在持有交易易性金融資資產期間收收到被投資資單位宣告告發放的現現金股利或或債券利息息借：應收股股利或應收收利息貸：投資收益后續計量的的會計處理理圖示后續計量的的會計處理理圖示銀行存款應收股利或應收利息投資收益②后續計量量三、交易性性金融資產產期末計量量的會計處處理資產負債表表日，交易易性金融資資產的公允允價值高于于其賬面余余額的差額額，借：交易性性金融資產產（公允價價值變動））貸：公允價價值變動損損益公允價值低低于其賬面面余額的差差額，借：公允價價值變動損損益貸：交易易性金融融資產（（公允價價值變動動）期末計量量的會計計處理圖圖示期末計量量的會計計處理圖圖示交易性金融資產（公允價值變動）公允價值變動損益公允價值變動損益③期末計計量公允價值值高于其其賬面余余額的差差額公允價值值低于其其賬面余余額的差差額四、交易易性金融融資產處處置的會會計處理理出售交易易性金融融資產時時，應按按實際收收到的金金額借：銀行行存款交易性金金融資產產（公允允價值變變動）投資收益益貸：交易易性金融融資產（（成本））交易性金金融資產產（公允允價值變變動）投資收益益借：公允允價值變變動損益益貸：投資資收益借：投資資收益貸:公允價值值變動損損益處置會計計處理圖圖示處置會計計處理圖圖示交易性金融資產（公允價值變動）銀行存款交易性金融資產（成本）投資收益公允價值變動損益④處置應收股利會計處理理舉例1月5日A公司購入入一批債債券（面面值總額額100萬元，利利率6%，每半年年計算并并支付一一次利息息），取取得時支支付價款款103萬元（含含已到期期尚未發發放利息息3萬元），，另支付付交易費費用2萬元。1.借：交易易性金融融資產（（成本））100應收股利利3投資收益益2貸：銀行行存款1052.收到最初初支付價價款中所所含利息息3萬元借：銀行行存款3貸：應收收股利3會計處理理舉例3.期末，債債券公允允價值為為110萬元借：交易易性金融融資產（（公允價價值變動動）10貸：公允允價值變變動損益益104.6月30日確認上上半年利利息借：應收收利息3貸：投資資收益3實際收到到利息時時借：銀行行存款3貸：應收收利息3會計處理理舉例5.次年，將該債債券處置置（售價價120）借：銀行行存款120貸：交易易性金融融資產（（成本））100交易性金金融資產產（公允允價值變變動）10投資收益益10借：公允允價值變變動損益益10貸：投資資收益10第三節持持有有至到期期投資一、持有有至到期期投資概概述二、科目目的設置置三、持有有至到期期投資取取得的會會計處理理四、持有有至到期期投資持持有期間間的計量量五、持有有至到期期投資期期末計量量的會計計處理六、持有有至到期期投資收收回的會會計處理理七、持有有至到期期投資處處置的會會計處理理八、持有有至到期期投資重重新分類類的會計計處理九、持有有至到期期投資核核算綜合合舉例持有至到到期投資資概述是指到期期日固定定、回收收金額固固定或可可確定，，且企業業有明確意意圖和能力持有至到到期的非衍生金融資產產。持有有至到期期投資具具有以下下特征：：1.到期日固固定2.回收金額額固定或或可確定定3.企業有明明確意圖圖和能力力持有至至到期4.有活躍市市場持有至到到期投資資概述主要是指指債權性性質的長長期投資資，如政政府債券券、公共共部門和和準政府府債券、、金融機機構債券券、公司司債券等等。持有至到到期投資資通常具具有長期期性質，，但期限限較短（（1年以內））的債券券投資，，如符合合持有至至到期投投資的條條件，也也可將其其劃分為為持有至至到期投投資。企業委托托金融機機構發放放的貸款款也屬于于持有至至到期投投資的范范籌。科目的設設置本科目核核算企業業持有至至到期投投資的價價值，應應當按照照持有至至到期投投資的類類別和品品種，分分別“成本”、“利息調整整”、“應計利息息”進行明細細核算。。持有至到期投資（成本）企業取得得時確認認的持有有至到期期投資的的成本企業到期期收回或或處置而而減少的的持有至至到期投投資的成成本企業持有有至到期期投資的的成本科目的設設置持有至到期投資（利息調整）1.取得持有至到到期投資時確確認的溢價2.持有期間按照照實際利率法法攤銷的折價價1.取得持有至到到期投資時確確認的折價2.持有期間按照照實際利率法法攤銷的溢價價尚未攤銷的溢溢價尚未攤銷的折折價科目的設置持有至到期投資（應計利息）持有期內實現現的到期一次次還本付息債債券利息收回的到期一一次還本付息息債券的已實實現利息尚未收回的到到期一次還本本付息債券已已實現利息該賬戶適用于于到期一次還還本付息的債債券，分期付付息債券一般般不使用。持有至到期投投資取得的會會計處理1.企業取得的持持有至到期投投資，應按取取得該投資的的公允價值（（如買價）與與交易費用之之和借：持有至到到期投資（成成本）持有至到期投投資（利息調調整）〔溢價〕貸：銀行存款款〔公允價值＋交交易費用〕持有至到期投投資（利息調調整）〔折價〕2.支付的價款中中包含已宣告告發放債券利利息的，應當當單獨確認為為應收利息。。在隨后收到到這部分利息息時，直接沖沖減應收利息息。3.取得時實際利利率的確定核算圖解核算圖解銀行存款持有至到期投資（成本）持有至到期投資（利息調整）銀行存款核算舉例應收利息取得時實際利利率的確定實際利率是指指將金融資產產或金融負債債在預期存續續期間或適用用的更短期間間的未來現金金流量，折現現為該金融資資產或金融負負債當前賬面面價值所使用用的利率。對于持有至到到期投資來說說，能夠使該該投資的未來來現金流量的的現值等于目目前賬面價值值（買價＋稅稅費）的利率率就是實際利利率。實際利率計算算舉例持有至到期投投資持有期間間的計量持有至到期投投資應當采用用實際利率法法，按攤余成本計量。（1）分期付息債債券溢價時借：應收利息息貸：投資收益益持有至到期投投資（利息調調整）折價時借：應收利息息持有至到期投投資（利息調調整）貸：投資收益益持有至到期投投資持有期間間的計量（2）到期一次還還本付息債券券溢價的借：持有至到到期投資（應應計利息）貸：投資收益益持有至到期投投資（利息調調整）折價的借：持有至到到期投資（應應計利息）持有至到期投投資（利息調調整）貸：投資收益益賬務處理圖解解賬務處理圖解解持有至到期投資（應計利息）持有至到期投資（利息調整）投資收益應收利息核算舉例折價溢價持有至到期投投資期末計量量的會計處理理企業應當在資資產負債表日日對持有至到到期投資的賬賬面價值進行行檢查，有客觀證據表明該金融資資產發生減值值的，應當計計提減值準備備。以攤余成本計計量的金融資資產發生減值值時，應當將將該金融資產產的賬面價值值減記至預計計未來現金流流量（不包括括尚未發生的的未來信用損損失）現值，，減記的金額額確認為資產產減值損失，，計入當期損損益。預計未來現金金流量現值，，應當按照該該金融資產的的原實際利率率折現確定，，并考慮相關關擔保物的價價值（取得和和出售該擔保保物發生的費費用應當予以以扣除）。持有至到期投投資期末計量量的會計處理理資產負債表日日，企業根據據金融工具確確認和計量準準則確定持有有至到期投資資發生減值的的，按應減記記的金額借：資產減值值損失貸：持有至到到期投資減值值準備已計提減值準準備的持有至至到期投資價價值以后又得得以恢復，在在原已計提的的減值準備金金額內，按恢恢復增加的金金額借：持有至到到期投資減值值準備貸：資產減值值損失期末計量舉例例持有至到期投投資收回的會會計處理持有至到期投投資到期收回回時借：持有至到到期投資減值值準備貸：資產減值值損失借：銀行存款款貸：持有至到到期投資（成成本）持有至到期投投資（應計利利息）〔應收利息〕注：折溢價在在到期時已經經攤銷完畢，，所以不涉及及。賬務處理圖示示賬務處理圖示示銀行存款持有至到期投資（成本）持有至到期投資（應計利息）持有至到期投資減值準備資產減值損失核算舉例持有至到期投投資處置的會會計處理出售持有至到到期投資時，，應按收到的的金額借：銀行存款款持有至到期投投資減值準備備貸：持有至到到期投資（成成本）（利息調整））〔折價在借方〕（應計利息））投資收益〔損失在借方〕會計處理圖示示會計處理圖示示銀行存款持有至到期投資（成本）持有至到期投資（利息調整）持有至到期投資減值準備投資收益核算舉例持有至到期投資（應計利息）持有至到期投投資重新分類類的會計處理理企業因持有意意圖或能力發發生改變，使使某項投資不不再適合劃分分為持有至到到期投資的，，應當將其重重分類為可供供出售金融資資產，并以公公允價值進行行后續計量。。企業將尚未到到期的某項持持有至到期投投資在本會計計年度內出售售或重分類為為可供出售金金融資產的金金額，相對于于該類投資在在出售或重分分類前的總額額較大時，應應當將該類投投資的剩余部部分重分類為為可供出售金金融資產，且且在本會計年年度及以后兩兩個完整的會會計年度內不不得再將全融融資產劃分為為持有至到期期投資。重分類日，該該投資的賬面面價值與公允允價值之間的的差額計入所所有者權益（（資本公積）），在該可供供出售金融資資產發生減值值或終止確認認時轉出，計計入當期損益益。持有至到期投投資重新分類類的會計處理理企業將持有至至到期投資重重分類為可供供出售金融資資產的，應在在重分類日按按該項持有至至到期投資的的公允價值，，借：可供出售售金融資產（（成本）（利息調整））（應計利息））持有至到期投投資減值準備備貸：持有到期期投資（成本本）（利息調整））（應計利息））資本公積——其他資本公積積〔也可能在借方方〕持有至到期投投資重新分類類的會計處理理將可供出售金金融資產重分分類為采用成成本或攤余成成本計量的金金融資產，應應在重分類日日按可供出售售金融資產的的公允價值借：持有到期期投資（成本本）（利息調整））（應計利息））可供出售金融融資產減值準準備貸：可供出售售金融資產（（成本）（利息調整））（應計利息））資本公積——其他資本公積積〔也可能在借方方〕取得核算舉例例某公司2006年1月1日購買了一項項債券，剩余余年限5年，劃分為持持有至到期投投資,公允價值為90,交易成本為5，每年按票面面利率可收得得固定利息4。該債券在第第五年兌付(不能提前兌付付)時可得本金100。借：持有至到到期投資（成成本）100貸：銀行存款款95持有至到期投投資（利息調調整）5實際確定溢折折價時，應以以面值加上已已到付息期尚尚未支付的的利息作為投投資成本，再再減去實際支支付的價款確確定溢折價。。取得時實際利利率的確定能使“未來現金流量量的現值＝目目前賬面價值值（不含已到到付息期尚未未發放的利息息）”的利率即為實實際利率。4×（P/A，r，4）＋104×（P/F，r，5）＝95運用測試法和和插值法，計計算r＝5.17%。計算過程如下下圖：假設R＝6%，則4×（P/A，r，4）＋104×（P/F，r，5）＝91.5796假設R＝5%，則4×（P/A，r，4）＋104×（P/F，r，5）＝95.668(95.668－95)/(95.668-91.5796)=(5%-R)/(5%-6%)據上式可求得得R＝5.17%。測試法和插值值法6%5%95.66891.5796R？95利率現值持有期間計量量會計處理舉舉例接前例，實際際利率為5.17%，則用實際利利率計量如下下年度ＡＢＣＤE年初攤余成本實際利息收入（A×5.17%）收到的利息利息調整（Ｂ－C）攤余成本（A+D）2006.12.31954.911540.911595.91152007.12.3195.91154.958640.958696.87012008.12.3196.87015.008241.008297.87832009.12.3197.87835.060341.060398.93862010.12.3198.93865.061441.0614100合計－25205－持有期間計量量會計處理舉舉例注：上表中的的1.0614＝100－98.9386；5.0614＝4＋1.0614，這樣做是為為了解決計算算過程中四舍舍五入導致的的誤差。即最最后一年需要要先倒擠計算算溢折價攤銷銷額，再確定定實際利息收收入。2006年12月31日借：應收利息息4持有至到期投投資（利息調調整）0.9115貸：投資收益益4.9115其他各年分錄錄與2006年相同，只是是數據不同。。期末計量舉例例接上例，假定定2008年末該投資的的預計未來現現金流量的現現值為95，則應計提減減值準備的會會計處理如下下：2008年末該項投資資的賬面余額額為97.8783（其中“成本”明細賬的余額額為借方100，“利息調整”明細賬的余額額為貸方的2.1217），則應計提提的減值為2.8783借：資產減值值損失2.8783貸：持有至到到期投資減值值準備2.8783假定2009年末的預計未未來現金流量量的現值為98，則借：持有至到到期投資減值值準備1.9397貸：資產減值值損失1.93971.9397＝2.8783－（98.9386－98）到期收回核算算舉例接上例，2010年12月31日債券到期收收回本金100和最后一期利利息4，處理如下：：借：持有至到到期投資減值值準備0.9386貸：資產減值值損失0.9386借：銀行存款款104貸：持有至到到期投資（成成本）100應收利息4準則未明確規規定，一般情情況下，能正正常按時收回回的投資不應應計提減值，，所以一般不不會有減值的的問題。處置會計處理理舉例接上例，假定定在2010年2月10日將該項投資資出售，取得得收入102，則借：銀行存款款102持有至到期投投資減值準備備0.9386持有至到期投投資（利息調調整）1.0614貸：持有至至到期投資資（成本））100投資收益4第四節可可供出售售金融資產產一、可供出出售金融資資產概述二、科目的的設置三、可供出出售金融資資產取得的的會計處理理四、可供出出售金融資資產持有期期間的會計計處理五、可供出出售金融資資產公允價價值變動的的會計處理理六、可供出出售金融資資產重新分分類的會計計處理七、可供出出售金融資資產處置的的會計處理理八、、綜綜合合舉舉例例可供供出出售售金金融融資資產產概概述述可供供出出售售金金融融資資產產，，是是指指初初始始確確認認時時即即被被指指定定為為可可供供出出售售的的非非衍衍生生金金融融資資產產，，以以及及除下下列列各各類類資資產產以以外外的非非衍衍生生金金融融資資產產：：1.貸款款和和應應收收款款項項2.持有有至至到到期期投投資資3.以公公允允價價值值計計量量且且其其變變動動計計入入當當期期損損益益的的金金融融資資產產例如如，，購購入入的的在在活活躍躍市市場場上上有有報報價價的的股股票票、、債債券券等等，，企企業業基基于于風風險險管管理理需需要要且且有有意意圖圖將將其其作作為為可可供供出出售售金金融融資資產產的的，，可可劃劃分分為為此此類類。。科目目的的設設置置可供出售金融資產（成本）企業業取取得得的的可可供供出出售售金金融融資資產產的的成成本本處置置可可供供出出售售金金融融資資產產而而減減少少的的成成本本企業業持持有有的的可可供供出出售售金金融融資資產產的的成成本本可以以按按照照種種類類如如股股票票、、債債券券等等設設置置明明細細賬賬。。同同時時設設置置“成本本”、“利息息調調整整”、“應計計利利息息”、“公允允價價值值變變動動”四個個明明細細賬賬。。科目目的的設設置置可供出售金融資產（公允價值變動）可供供出出售售金金融融資資產產因因公公允允價價值值變變動動增增加加的的價價值值可供供出出售售金金融融資資產產因因公公允允價價值值變變動動減減少少的的價價值值可供供出出售售金金融融資資產產公公允允價價值值凈凈增增加加額額可供供出出售售金金融融資資產產公公允允價價值值凈凈減減少少額額“利息息調調整整”、“應計計利利息息”兩個個明明細細科科目目的的核核算算內內容容和和賬賬務務處處理理同同持持有有至至到到期期投投資資。。科目目的的設設置置可供出售金融資產減值準備沖銷銷的的可可供供出出售售金金融融資資產產減減值值準準備備計提提的的可可供供出出售售金金融融資資產產減減值值準準備備可供供出出售售金金融融資資產產減減值值準準備備的的期期末末余余額額可供供出出售售金金融融資資產產取取得得的的會會計計處處理理企業業取取得得可可供供出出售售金金融融資資產產（（股股票票））時時，，應應按按可可供供出出售售金金融融資資產產的的公公允允價價值值與與交交易易費費用用之之和和借：：可可供供出出售售金金融融資資產產（（成成本本））應收收股股利利貸：：銀銀行行存存款款企業業取取得得可可供供出出售售金金融融資資產產（（債債券券））時時，，應應按按可可供供出出售售金金融融資資產產的的公公允允價價值值與與交交易易費費用用之之和和借：：可可供供出出售售金金融融資資產產（（成成本本））（利利息息調調整整））應收收利利息息貸：：銀銀行行存存款款取得得時時核核算算舉舉例例可供供出出售售金金融融資資產產持持有有期期間間的的會會計計處處理理收到到的的屬屬于于取取得得可可供供出出售售金金融融資資產產支支付付價價款款中中包包含含的的已已宣宣告告發發放放的的債債券券利利息息或或現現金金股股利利借：：銀銀行行存存款款貸：：應應收收股股利利或或應應收收利利息息在持持有有可可供供出出售售金金融融資資產產（（股股票票））期期間間收收到到被被投投資資單單位位宣宣告告發發放放的的現現金金股股利利借：：銀銀行行存存款款貸：：投投資資收收益益持有有的的可可供供出出售售的的金金融融資資產產（（債債券券））比比照照持持有有至至到到期期投投資資處處理理。。持有有期期間間核核算算舉舉例例可供供出出售售金金融融資資產產公公允允價價值值變變動動的的會會計計處處理理可供供出出售售金金融融資資產產公公允允價價值值變變動動會會計計處處理理的的認認定定圖圖解解1.公允允價價值值暫暫時時性性變變動動的的會會計計處處理理資產產負負債債表表日日，，可可供供出出售售金金融融資資產產的的公公允允價價值值高高于于其其賬賬面面余余額額的的差差額額，，借：可可供出出售金金融資資產（（公允允價值值變動動）貸：資資本公公積—其他資資本公公積公允價價值低低于其其賬面面余額額的差差額，，借：資資本公公積—其他資資本公公積貸：可可供出出售金金融資資產（（公允允價值值變動動）可供出出售金金融資資產公公允價價值變變動的的會計計處理理2.公允價價值非非暫時時性變變動，，即計計提減減值的的會計計處理理分析判判斷可可供出出售金金融資資產是是否發發生減減值，，應當當注重重該金金融資資產公公允價價值是是否持持續下下降。。通常情情況下下，如如果可可供出出售金金融資資產的的公允允價值值發生生較大大幅度度下降降（通通常是是指達達到或或超過過20%的情形形），，或在在綜合合考慮慮各種種相關關因素素后，，預期期這種種下降降趨勢勢屬于于非暫暫時性性的（（通常常是指指該資資產的的公允允價值值持續續低于于其成成本達達到或或超過過6個月的的情形形），，可以以認定定該可可供出出售金金融資資產已已發生生減值值，應應當確確認減減值損損失。。可供出出售金金融資資產公公允價價值變變動的的會計計處理理按照應應計提提的減減值金金額借：資資產減減值損損失貸：可可供出出售金金融資資產（（減值值準備備）同時，，按應應從所所有者者權益益中轉轉出的的累計計損失失借：資資產減減值損損失貸：資資本公公積—其他資資本公公積可供出出售金金融資資產公公允價價值變變動的的會計計處理理已確認認減值值損失失的可可供出出售債務工工具在隨后后的會會計期期間公公允價價值上上升的的，應應在原原已計計提的的減值值準備備金額額內，，按恢恢復增增加的的金額額借：可可供出出售金金融資資產（（減值值準備備）貸：資產減減值損損失已確認認減值值損失失的可可供出出售權益工工具在隨后后的會會計期期間公公允價價值上上升的的，應應在原原已計計提的的減值值準備備金額額內，，按恢恢復增增加的的金額額，借：可可供出出售金金融資資產（（減值值準備備）貸：資本公公積—其他資資本公公積公允價價值變變動核核算舉舉例可供出出售金金融資資產公公允價價值變變動會會計處處理的的認定定可供出出售金金融資資產以公允允價值值初始始計量量（包包含交交易費費用））以公允允價值值后續續計量量發生減減值？？公允價價值變變動暫時性性變動動形成利利得或損失失計入資資本公公積當期損損益否是轉出是可供出出售金金融資資產重重新分分類的的會計計處理理企業將將持有有至到到期投投資重重分類類為可可供出出售金金融資資產的的，應應在重重分類類日按按該項項持有有至到到期投投資的的公允允價值值，借：可可供出出售金金融資資產（（成本本）（利息息調整整）（應計計利息息）持有至至到期期投資資減值值準備備貸：持持有到到期投投資（（成本本）（利息息調整整）（應計計利息息）資本公公積——其他資資本公公積〔也可能能在借借方〕可供出出售金金融資資產重重新分分類的的會計計處理理根據金金融工工具確確認和和計量量準則則將可可供出出售金金融資資產重重分類類為采采用成成本或或攤余余成本本計量量的金金融資資產，，應在在重分分類日日按可可供出出售金金融資資產的的公允允價值值借：持持有到到期投投資（（成本本）（利息息調整整）（應計計利息息）可供出出售金金融資資產減減值準準備貸：可可供出出售金金融資資產（（成本本）（利息息調整整）（應計計利息息）資本公公積——其他資資本公公積〔也可能能在借借方〕可供出出售金金融資資產處處置的的會計計處理理出售可可供出出售金金融資資產時時，應應按實實際收收到的的金額額借：銀銀行存存款貸：可可供出出售金金融資資產（（成本本、公公允價價值變變動））投資收收益〔也可能能在借借方〕按原記記入資資本公公積—其他資資本公公積科科目的的金額額借：資資本公公積—其他資資本公公積貸：投投資收收益或者借：投投資收收益貸：資資本公公積—其他資資本公公積處置核核算舉舉例表明金金融資資產發發生減減值的的客觀觀證據據（一））發行行方或或債務務人發發生嚴嚴重財財務困困難；；（二））債務務人違違反了了合同同條款款，如如償付付利息息或本本金發發生違違約或或逾期期等；；（三））債權權人出出于經經濟或或法律律等方方面因因素的的考慮慮．對對發生生財務務困難難的債債務人人作出出讓步步；（四））債務務人很很可能能倒閉閉或進進行其其他財財務重重組：：（五））因發發行方方發生生重大大財務務困難難．該該金融融資產產無法法在活活躍市市場繼繼續交交易；；表明金金融資資產發發生減減值的的客觀觀證據據（六））無法法辨認認一組組金融融資產產中的的某項項資產產的現現金流流量是是否已已經減減少。。但根根據公公開的的數據據對其其進行行總體體評價價后發發現，，該組組金融融資產產自初初始確確認以以來的的預計計未來來現金金流量量確已已減少少且可可計量量，如如該組組金融融資產產的債債務人人支付付能力力逐步步惡化化，或或債務務人所所在國國家或或地區區失業業率提提高，，擔保保物在在其所所在地地區的的價格格明顯顯下降降，所所處行行業不不景氣氣等；；（七））債務務人經經營所所處的的技術術、市市場、、經濟濟或法法律環環境等等發生生重大大不利利變化化，使使權益益工具具投資資人可可能無無法收收回投投資成成本；；（八））權益益工具具投資資的公公允價價值發發生嚴嚴重或或非暫暫時性性下跌跌；（九））其他他表明明金融融資產產發生生減值值的客客觀證證據。。取得時時的會會計處處理2007年4月25日，A公司購購入100萬股B公司公公開交交易的的普通通股股股票，，直接接確定定為可可供出出售的的金融融資產產。買買價為為每股股4.8元，其其中包包含每每股0.2元的已已宣告告尚未未發放放的現現金股股利，，另支支付4萬元的的相關關稅費費。取得時時：①借：：可供供出售售金融融資產產（成成本））464應收股股利20貸：銀銀行存存款484注意：：用“T”型賬戶戶記錄錄各賬賬戶的的數額額變動動。持有期期間核核算舉舉例2007年5月10日，收收到已已宣告告的現現金股股利②借：：銀行行存款款20貸：應應收股股利20假定2007年6月30日，B公司股股票的的收盤盤價格格為4.82元每股股，則則公允允價值值變動動為4.82××100－464＝18萬元③借：：可供供出售售金融融資產產（公公允價價值變變動））18貸：資資本公公積—其他資資本公公積18公允價價值變變動核核算舉舉例假定2007年12月31日，B公司股股票的的收盤盤價格格為4.45元每股股，則則公允允價值值變動動為4.45××100－（464＋18）＝－－37④借：：資本本公積積—其他資資本公公積37貸：可可供出出售金金融資資產（（公允允價值值變動動）37假定2008年5月12日收到到現金金股利利每股股0.3元⑤借：：銀行行存款款30貸：投投資收收益30公允價價值變變動核核算舉舉例假定2008年6月30日，B公司股股票的的收盤盤價格格為3.58元，且且根據據分析析，這這種股股價的的下跌跌并非非暫時時性的的，則則應對對該項項投資資計提提減值值準備備。應應計提提的減減值準準備為為（464＋18－37）－3.58×100＝87萬元⑥借：資資產減值值損失87貸：可供供出售金金融資產產減值準準備87同時⑦借：資資產減值值損失19（37－18）貸：資本本公積—其他資本本公積19公允價值值變動核核算舉例例假定2008年12月31日，B公司股票票的收盤盤價格為為4.08元，則應應恢復的的減值為為4.08×100－（464＋18－37－87）＝50萬元⑧借：可可供出售售金融資資產減值值準備50貸：資本本公積—其他資本本公積50試想：如如果股價價上升到到4.65元，應該該如何處處理？4.65×100－358＝107但原來計計提的減減值只有有87萬元，所所以最多多只能恢恢復87萬元的減減值。處置核算算舉例2009年2月14日，將B公司股票票全部出出售，售售價410萬元（已已扣除交交易費用用），則則⑨借：銀銀行存款款410可供出售售金融資資產（減減值準備備）37（公允價價值變動動）19貸：可供供出售金金融資產產（成本本）464投資收益益2⑩借：資資本公積積—其他資本本公積50貸：投資資收益50本例總結結可（成本本）可（公允允）可減值資本公積積資產減值值損失投資收益益①464③18④37③18④37⑧50⑥87⑥87⑧50⑩50⑦19⑦19⑩50⑨2⑩464⑩19⑩3710652－54＝410－464第五節長長期期股權投投資一、長期期股權投投資概述述二、會計計科目的的設置三、長期期股權投投資的初初始計量量四、長期期股權投投資后續續核算方方法概述述五、長期期股權投投資的成成本法六、長期期股權投投資的權權益法七、成本本法與權權益法的的轉換八、長期期股權投投資減值值的會計計處理九、長期期股權投投資處置置的會計計處理長期股權權投資概概述長期股權權投資，，通常指指企業長長期持有有，不準準備隨時時出售，，投資企企業作為為被投資資單位的的股東，，按所持持股份比比例享有有被投資資單位權權益并承承擔相應應責任的的投資。。通常可以以通過購購買被投投資單位位股票，，或以資資產直接接對被投投資單位位投資的的方式或或者通過過合并取取得。長期股權權投資包包括：1.企業持有有的對子子公司、、聯營企企業及合合營企業業的投資資；2.對被投資資單位不不具有共共同控制制或重大大影響、、在活躍躍市場中中沒有報報價、公公允價值值不能可可靠計量量的權益益性投資資。會計科目目的設置置長期股權投資取得投資資時確定定的初始始投資成成本以及追加加投資時時增加的的投資成成本1.收到清算算性股利利沖減的的初始投投資成本本2.處置投資資時減少少的初始始投資成成本企業持有有的長期期股權投投資成本本采用成本本法核算算時只使使用這一一科目，，不使用用其他明明細科目目。會計科目目的設置置長期股權投資（投資成本）1.取得投資資時確定定的初始始投資成成本以及及追加投投資時增增加的投投資成本本2.因初始投投資成本本小于投投資時被被投資單單位可辨辨認凈資資產公允允價值的的份額而而調整的的金額1.收到清算算性股利利時沖減減的初始始投資成成本2.處置投資資時減少少的初始始投資成成本企業持有有的長期期股權投投資的成成本該明細賬賬戶在權權益法下下才使用用。會計科目目的設置置長期股權投資（損益調整）1.被投資單單位分配配現金股股利而減減少的投投資賬面面價值；；2.由于被投投資單位位虧損而而減少的的投資賬賬面價值值由于被投投資單位位盈利而而增加的的投資賬賬面價值值投資后由由于盈利利導致的的投資賬賬面價值值的凈增增加額投資后由由于虧損損和利潤潤分配導導致的投投資賬面面價值的的凈減少少額該明細賬賬戶在權權益法下下才使用用。會計科目目的設置置長期股權投資（所有者權益其他變動）除被投資資單位虧虧損、分分配利潤潤以外的的原因導導致的投投資賬面面價值的的減少除被投資資單位盈盈利以外外的原因因導致的的投資賬賬面價值值的增加加投資后由由于虧損損和利潤潤分配以以外的原原因導致致的投資資賬面價價值的凈凈增加額額投資后由由于盈利利以外的的原因導導致的投投資賬面面價值的的凈減少少額該明細賬賬戶在權權益法下下才使用用。長期股權權投資的的初始計計量長期股權權投資因因為取得得的渠道道不同，，計量存存在很大大差異：：1.以支付現現金方式式取得的的長期股股權投資資★2.企業合并并形成的的長期股股權投資資（了解解，詳見見高財））同一控制制下的企企業合并并形成的的長期股股權投資資非同一控控制下的的企業合合并形成成的長期期股權投投資3.以發行權權益性證證券取得得的長期期股權投投資（了了解詳見見高財））4.投資者投入入的長期股股權投資（（了解）5.以非貨幣性性資產交換換取得的長長期股權投投資（后述述）6.通過債務重重組取得的的長期股權權投資（后后述）以支付現金金方式取得得的長期股股權投資★★以支付現金金、非現金金資產等其其他方式取取得的長期期股權投資資，應按初初始投資成成本，借記記本科目，，貸記“銀行存款”等科目。初始投資成成本包括買買價、與取取得長期股股權投資直直接相關的的費用、稅稅金以及其其他必要支支出。企業無論以以何種方式式取得長期期股權投資資，實際支支付的價款款或對價中中包含的已已宣告但尚尚未領取的的現金股利利或利潤，，應作為應應收項目單單獨核算，，不作為取取得的長期期股權投資資的成本。。轉移非現金金資產取得得的長期股股權投資實實質上屬于于非貨幣行行資產交換換，在非貨貨幣性資產產交換中專專門講述。。核算圖解以支付現金金方式取得得的長期股股權投資核核算圖解長期股權投資（投資成本）銀行存款應收股利長期股權投投資后續核核算方法概概述長期股權投投資在后續續計量時，，應分別不不同情況采采用成本法和權益法。1.在下列情況況下，應當當采用成本本法核算：：投資企業能能夠對被投投資單位實實施控制；（投資企企業對子公公司的長期期股權投資資應當采用用成本法核核算，編制制合并財務務報表時，，應當按照照權益法進進行調整。。）投資企業對對被投資單單位不具有有共同控制或重大影響響，并且在在活躍市場場中沒有報報價、公允允價值不能能可靠計量量。2.當投資企業業對被投資資單位具有有共同控制制或重大影影響時，應應采用權益益法核算。。成本法1.成本法的概概念：除追加投資資或收回投投資外，投投資賬面價價值保持初初始投資成成本不變的的一種核算算方法。2.成本法的基基本程序：：（1）初始投資資或追加投投資時，按按照初始投投資或追加加投資時的的初始投資資成本作為為長期股權權投資的賬賬面價值。。（2）被投資單單位宣告分分配利潤或或現金股利利時，投資資企業按應應享有的部部分，確認認為當期投投資收益。。但投資企企業所確認認的投資收收益僅限于于所獲得的的被投資單單位在接受受投資后產產生的累計計凈利潤的的分配額。。權益法1.權益法的概概念：投資賬面價價值反映投投資方在被被投資方擁擁有的權益益變動的一一種核算方方法。2.權益法的基基本程序：：（1）以初始投投資成本為為基礎，必必要時調整整初始調整整成本（2）后續計量量期間，投投資賬面價價值隨著被被投資單位位所有者權權益的變動動而變動，，具體包括括：被投資單位位實現盈虧虧引起的權權益變動；；被投資單位位分配利潤潤引起的權權益變動；；被投資單位位其他原因因引起的權權益變動。。控制控制，是指指有權決定定一個企業業的財務和和經營政策策，并能據據以從該企企業的經營營活動中獲獲取利益。。形成母子公司關系。AB直接控制間接控制ABC直接加間接接控制ABC>50%>50%>50%80%40%20%絕對控制相對控制是指控股比比例達不到到50%，但通過其其他方式可可以實現控控制的目的的。共同控制共同控制，，是指按照照合同約定定對某項經經濟活動所所共有的控控制，僅在在與該項經經濟活動相相關的重要要財務和生生產經營決決策需要分分享控制權權的投資方方一致同意意時存在。。投資企業與與其他方對對被投資單單位實施共共同控制的的，被投資資單位為其其合營企業。投資各方持持股比例相相同，或持持股雖然比比例不同，，但合同約約定投資各各方共同決決定企業的的重要財務務和經營決決策的，認認為是共同同控制。重大影響重大影響，，是指對一一個企業的的財務和經經營政策有有參與決策策的權利，，但并不能能夠控制或或者與其他他方一起共共同控制這這些政策的的制定。投資企業能能夠對被投投資單位施施加重大影影響的，被被投資單位位為其聯營企業。一般持股比比例達到20%及以上，但但小于50%，即認為具具有重大影影響。長期股權投投資的成本本法1.初始投資、、追加投資資時的會計計處理借：長期股股權投資應收股利貸：銀行存存款等會計處理舉舉例2.宣告分派利利潤或現金金股利的會會計處理（1）收到購買時時已宣告的的現金股利利的會計處處理（2）收到投資當當年宣告的的現金股利利的會計處處理（3）購買投資后后以后各年年收到現金金股利的會會計處理成本法綜合合舉例收到購買時時已宣告的的現金股利利的會計處處理購買投資后后收到購買買已經計入入初始投資資成本的已已宣告現金金股利時：：借：銀行存存款貸：應收股股利會計處理舉舉例收到投資當當年宣告的的現金股利利的會計處處理被投資單位位宣告分派派的現金股股利或利潤潤，確認為為當期投資資收益。投投資企業確確認投資收收益，僅限限于被投資資單位接受受投資后產產生的累積積凈利潤的的分配額，，所獲得的的利潤或現現金股利超超過上述數數額的部分分作為初始始投資成本本的收回。。投資當年收收到的股利利均是上年年被投資企企業實現利利潤的分配配，屬于投投資前被投投資單位實實現的凈利利潤的分配配額，從性性質上講是是投資成本本的收回，，即清算性性股利。借：銀行存存款貸：長期股股權投資會計處理舉舉例購買投資后后以后各年年收到現金金股利的會會計處理投資年度以以后的利潤潤或現金股股利，確認認為投資收收益或沖減減初始投資資成本的金金額，可按按以下公式式計算：應沖減初始始投資成本本的金額＝＝（投資后后至本年末末止被投資資單位累積積分派的利利潤或現金金股利－投投資后至上上年末止被被投資單位位累積實現現的凈損益益）×投資資企企業業的的持持股股比比例例－－投投資資企企業業已已沖沖減減的的初初始始投投資資成成本本應確確認認的的投投資資收收益益＝＝投投資資企企業業當當年年獲獲得得的的利利潤潤或或現現金金股股利利－－應應沖沖減減初初始始投投資資成成本本的的金金額額在運運用用上上述述公公式式時時，，如如果果“投資資后后至至本本年年末末止止被被投投資資單單位位累累積積分分派派的的利利潤潤或或現現金金股股利利”大于于“投資資后后至至上上年年末末止止被被投投資資單單位位累累積積實實現現的的凈凈損損益益”，則則按按照照上上述述公公式式計計算算應應沖沖減減投投資資成成本本的的金金額額；；購買買投投資資后后以以后后各各年年收收到到現現金金股股利利的的會會計計處處理理如果果“投資資后后至至本本年年末末止止被被投投資資單單位位累累積積分分派派的的利利潤潤或或現現金金股股利利”小于于或或等等于于“投資資后后至至上上年年末末止止被被投投資資單單位位累累積積實實現現的