第六專題《資產減值準則》長春稅務學院會計系姜桂莉第六專題《資產減值準則》長春稅務學院會計系1講述的主要內容：第一節資產減值概述第二節長期資產減值損失的計提和核銷第三節資產組的認定及減值處理第四節商譽減值的會計處理講述的主要內容：2第一節資產減值概述

一、資產減值的歷史演變當企業資產不能夠為企業帶來經濟利益或者帶來的經濟利益低于其賬面價值時，企業應當確認資產減值損失，并把資產的賬面價值減記至可收回金額。第一節資產減值概述3資產減值的確認、計量、報告是謹慎性原則的重要體現。資產減值確認的實質是對資產價值的再確認。資產減值的確認、計量、報告是謹慎性原則的重要體現。資產減值確4從世界范圍來看，各國資產減值的會計處理發展水平存在一定的差異。美國財務會計準則委員會（FASB）1995年發布了《財務會計準則公告第121號－長期資產減值和待處置資產的會計處理》（SFAS121），首次對資產減值的會計處理進行正式規范。從世界范圍來看，各國資產減值的會計處理發展水平存在一定的差異5原國際會計準則委員會（IASC）于1998年發布了《國際會計準則第36號－資產減值》（IAS36）；國際會計準則理事會（IASB）于2004年發布了IAS36的修訂稿。原國際會計準則委員會（IASC）于1998年發布了《國際會計6我國1992年執行的《股份制試點企業會計制度》最早提出了計提壞賬準備金的規定，但并沒有做出強制要求；1993年“兩則兩制”規定對應收賬款可以按照年末應收賬款余額的３‰～５‰計提壞賬準備金，但也沒有做出強制要求；我國1992年執行的《股份制試點企業會計制度》最早提出了計提71998年《股份有限公司會計制度》要求一些比較特殊的股份有限公司（如境外上市公司、香港上市公司及境內發行外資股公司）在中期末或年度終了時計提壞賬準備、存貨跌價準備、短期投資跌價準備和長期投資減值準備；1998年《股份有限公司會計制度》要求一些比較特殊的股份有限82000年，我國發布的《企業會計制度》將資產減值范圍由四項擴大到八項，其中包括固定資產、無形資產、在建工程、委托貸款；2000年，我國發布的《企業會計制度》將資產減值范圍由四項擴92006年，我國發布了《企業會計準則第8號－資產減值》，對固定資產、無形資產以及除特別規定以外的其他資產減值的處理進行規范，其他資產的減值處理由其他準則進行規范。2006年，我國發布了《企業會計準則第8號－資產減值》，對固10本專題涉及的資產減值會計處理，具體包括以下資產：（1）長期股權投資；（2）采用成本模式進行后續計量的投資性房地產；（3）固定資產（含在建工程和工程物資）；（4）無形資產；（5）商譽。本專題涉及的資產減值會計處理，具體包括以下資產：11

二、資產減值與核銷的一般規定1．企業應當定期或至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，對存在減值跡象的資產，應進行減值測試，估計資產的可收回金額，取得資產減值的相關證據，按規定程序批準后計提資產減值準備。二、資產減值與核銷的一般規定12因企業合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存在減值跡象，每年都應當進行減值測試。因企業合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存132．企業應當合理地計提各項資產減值準備，但不得計提秘密準備。如有確鑿證據表明企業不恰當地運用會計估計多提或少提減值準備，以及企業濫用會計估計計提秘密準備或少提減值準備調節利潤的，應作為重大前期差錯予以更正。2．企業應當合理地計提各項資產減值準備，但不得計提秘密準備。143．企業已計提的投資性房地產減值準備、固定資產減值準備、工程物資減值準備、在建工程減值準備、無形資產減值準備、商譽減值準備和長期股權投資減值準備不得轉回。3．企業已計提的投資性房地產減值準備、固定資產減值準備、工程154．如有確鑿證據表明資產已經發生損失，且損失金額能夠確定，企業應當按本章的規定收集相關證據，履行本章規定的相應程序，并根據管理權限報經批準后對資產損失進行核銷。資產管理知識分析減值準則165．企業應當建立嚴格的內部控制制度，完善企業內部控制機制，確保各部門、各崗位之間權責分明、相互制約、相互監督。實行資產管理目標責任制，建立資產損失責任追究制度和賬銷案存管理制度，對已核銷的各項資產實行歸口管理。對已經核銷的資產損失應當組織力量積極清理和追索，避免資產流失。5．企業應當建立嚴格的內部控制制度，完善企業內部控制機制，確176．企業計提資產減值準備、核銷資產損失，應由資產相關部門牽頭，企業內部財務、營銷、物資、生技等相關部門共同配合，進行審核和鑒定。6．企業計提資產減值準備、核銷資產損失，應由資產相關部門牽頭18

三、審核程序1．資產減值準備的計提與轉回，由企業資產使用部門或資產管理部門組織進行。計提時，企業資產使用或管理部門應提出申請，經企業財務部門會同相關部門審核后，報總經理辦公會議（廠長、經理辦公會）或董事會批準后執行。資產減值準備的轉回也應比照上述程序執行。三、審核程序192．企業資產損失核銷，由資產管理部門提出申請，收集相關證據，并附專項報告，闡明資產核銷的原因及相關依據。確認資產損失按規定需要外部專業機構出具意見的，企業應委托專業機構（法律、審計、技術鑒定等單位）出具相關意見。

2．企業資產損失核銷，由資產管理部門提出申請，收集相關證據，20企業的資產損失核銷，必須由財務部門會同相關部門進行審核。企業的資產損失核銷經審核同意后，必須報總經理辦公會議（廠長、經理辦公會）或董事會批準后進行處理。企業的資產損失核銷實行逐級審核、備案制度，所屬的分公司的資產損失核銷必須報企業審批，所屬的子公司的資產損失核銷須報企業備案。企業的資產損失核銷，必須由財務部門會同相關部門進行審核。企業21

第二節長期資產減值損失的計提和核銷企業資產的可收回金額低于其賬面價值時，即表明資產發生了減值，企業應當確認資產減值損失，并把資產的賬面價值減記至可收回金額。第二節長期資產減值損失的計提22一、資產減值的跡象如果有確鑿證據表明資產存在減值跡象的，應當進行減值測試，估計資產的可收回金額。資產存在減值跡象是資產是否需要進行減值測試的必要前提。企業在資產負債表日應當判斷資產是否存在可能發生減值的跡象，主要從外、內部信息來源兩方面加以判斷：一、資產減值的跡象23

（1）資產的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌；（2）企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發生重大變化，從而對企業產生不利影響；（1）資產的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移24（3）市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響企業計算資產預計未來現金流量現值的折現率，導致資產可收回金額大幅度降低；（4）有證據表明資產已經陳舊過時或者其實體已經損壞；（5）資產已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置；（3）市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響25（6）企業內部報告表明資產的經濟績效已低于或將低于預期，如資產所創造的凈現金流量或實現的營業利潤（虧損）遠遠低于（高于）預計金額；資產在建造或收購時所需的現金支出遠遠高于最初的預算；資產在經營或維護中所需要的現金支出遠遠高于最初的預算等。（6）企業內部報告表明資產的經濟績效已低于或將低于預期，如26（7）其他表明資產可能已經發生減值的跡象。需要指出的是，因企業合并形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產這兩類資產，無論是否存在減值跡象，都應當至少于每年年度終了進行減值測試。（7）其他表明資產可能已經發生減值的跡象。27二、資產可收回金額的計量企業在估計資產可收回金額時，原則上應當以單項資產為基礎，如果企業難以對單項資產的可收回金額進行估計的，應當以該資產所屬的資產組為基礎確定資產組的可收回金額。二、資產可收回金額的計量28資產可收回金額：應根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。在估計資產可收回金額時，應當遵循重要性原則。資產可收回金額：應根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資29企業資產存在下列情況的，可以不估計其可收回金額：

１．以前報告期間的計算結果表明，資產可收回金額遠高于其賬面價值，之后又沒有發生消除這一差異的交易或者事項的，企業在資產負債表日可以不需重新估計該資產的可收回金額。企業資產存在下列情況的，可以不估計其可收回金額：30２．以前報告期間的計算與分析表明，資產可收回金額對于資產減值準則中所列示的一種或者多種減值跡象反應不敏感，在本報告期間雖然發生這些減值跡象的，在資產負債表日企業可以不需因為上述減值跡象的出現而重新估計該資產的可收回金額。２．以前報告期間的計算與分析表明，資產可收回金額對于資產減值31比如，當期市場利率或者市場投資報酬率上升，對計算資產未來現金流量現值采用的折現率影響不大的，可以不重新估計資產的可收回金額。比如，當期市場利率或者市場投資報酬率上升，對計算資產未來現金323、雖然在本報告期間資產（如長期股權投資）發生了某種減值跡象，但該種減值跡象是暫時性的，并在可預見的未來是可以消除的。4、日常生產經營過程中使用、且能正常發揮設計（預定）效能的固定資產。5、按規定單獨估價作為固定資產入賬的土地。3、雖然在本報告期間資產（如長期股權投資）發生了某種減值跡象336、處于正常建造過程中的工程項目以及預計在3年內會重新開工的停、緩建工程。7、為工程建設而持有、可正常使用的工程物資。可收回金額應取得相關技術、管理等部門專業人員提供的內部或外部獨立鑒定報告，作為判斷依據。6、處于正常建造過程中的工程項目以及預計在3年內會重新開工的34（一）資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額，通常反映的是資產如果被出售或者處置時可以收回的凈現金收入。（一）資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計35其中：資產的公允價值：是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換的金額；處置費用：是指可以直接歸屬于資產處置的增量成本，包括與資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態所發生的直接費用等，但是財務費用和所得稅費用等不包括在內。其中：36企業在估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額時，應按下列順序進行：1.應當根據公平交易中資產的銷售協議價格減去可直接歸屬于該資產處置費用的金額確定資產的公允價值減去處置費用后的凈額。企業在估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額時，應按下列順序372.在資產不存在銷售協議但存在活躍市場的情況下，應根據資產的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產的市場價格通常應按資產的買方出價確定。如果難以獲得資產在估計日的買方出價的，企業可以資產最近的交易價格作為其公允價值減去處置費用后的凈額為估計基礎，其前提是資產的交易日和估計日之間，有關經濟、市場環境等沒有發生重大變化。2.在資產不存在銷售協議但存在活躍市場的情況下，應根據資產383.在不存在資產銷售協議和活躍市場的情況下，企業應以可獲取的最佳信息為基礎，如在資產負債表日處置資產，熟悉情況的交易雙方自愿進行公平交易提供的交易價格減去資產處置費用后的金額，估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額。在實務中，該金額可以參考同行業類似資產的最近交易價格或結果進行估計。3.在不存在資產銷售協議和活躍市場的情況下，企業應以可獲取39如果企業按照上述要求仍然無法可靠估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額的，應當以該資產預計未來現金流量的現值作為其可收回金額。如果企業按照上述要求仍然無法可靠估計資產的公允價值減去處置費40

（二）資產預計未來現金流量的現值的估計資產預計未來現金流量的現值，應按資產在持續使用過程中和最終處置時所產生的預計未來現金流量，選擇恰當的折現率對其進行折現后的金額加以確定。（二）資產預計未來現金流量的現值的估計41預計資產未來現金流量的現值，應考慮以下三個方面的因素：（1）資產的預計未來現金流量；（2）資產的使用壽命；（3）折現率。其中，資產使用壽命的預計與固定資產、無形資產準則等規定的使用壽命預計方法相同。預計資產未來現金流量的現值，應考慮以下三個方面的因素：42

三、資產減值損失的確認與計量

（一）資產減值損失的確定資產可收回金額確定后，如果可收回金額低于其賬面價值，企業應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。三、資產減值損失的確認與計量43對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資，發生減值時，應當將該權益性投資的賬面價值，與按照類似金融資產當時市場收益率對未來現金流量折現確定的現值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中44資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調整，以使該資產在剩余使用壽命內，系統地分攤調整后的資產賬面價值（扣除預計凈殘值）。資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間45固定資產、無形資產、商譽等資產發生減值后，在以后會計期間不得轉回。但是，遇到資產處置、出售、對外投資、以非貨幣性資產交換方式換出、在債務重組中抵償債務等情況，同時符合資產終止確認條件的，企業應將相關資產減值準備予以轉銷。固定資產、無形資產、商譽等資產發生減值后，在以后會計期間不得46

（二）資產減值損失的賬務處理企業應當按照所確認的可收回金額低于其賬面價值的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“固定資產減值準備”、“在建工程減值準備”、“投資性房地產減值準備”、“無形資產減值準備”、“長期股權投資減值準備”等科目。借：資產減值損失貸：減值準備類賬戶（二）資產減值損失的賬務處理借：資產減值損失47【例9-1】2005年12月31日，東方電力公司發現由于市場出現更新的專利技術，其2002年12月31日購入的某項機器設備存在減值跡象。假設2005年12月31日該機器設備賬面金額為400萬元，已經計提折舊80萬元，以前年度已經計提減值準備30萬元。【例9-1】2005年12月31日，東方電力公司發現由于市48該設備在市場中買方出價為260萬元，處置費用忽略不計。設備如果繼續自用，尚可使用5年，未來5年的現金流量分別為600000元、580000元、560000元、540000萬元、520000萬元，第6年現金流量及使用壽命結束時預計處置帶來現金流量為480000元。折現率確定為6％。要求對東方電力公司的該機器設備計提減值準備。該設備在市場中買方出價為260萬元，處置費用忽略不計。設備如491.確定機器設備的賬面價值賬面價值=原值－折舊－資產減值準備=4000000-800000-300000=2900000（元）2.通過公允價值減去處置費用凈額估計可收回金額2600000（元）。3.計算該機器設備預計未來現金流量現值，如表9－6所示，估量該設備的可收回金額。1.確定機器設備的賬面價值50可收回金額2600000元賬面凈額2900000元減值損失192854元可收回金額賬面凈額2900000元減值損失192854514.資產減值準備的會計處理借：資產減值損失—固定資產減值損失192854貸：固定資產減值準備1928544.資產減值準備的會計處理52四、其他資產損失核銷依據

（一）長期股權投資的核銷被投資單位依法宣告破產、撤銷，違法經營或其他原因導致終止的，應取得法院的破產公告，工商部門的注銷工商登記、吊銷營業執照的證明，或者政府部門責令關閉的文件及企業清算文件等有關資料，按規定程序審核批準后予以核銷。四、其他資產損失核銷依據53

（二）固定資產的核銷固定資產存在下列情形之一的，應予以核銷：1．長期閑置不用，在可預見的未來不會再使用，且無轉讓價值的固定資產，資產管理部門已提供資產無使用價值和轉讓價值的論證報告的；（二）固定資產的核銷542．由于技術進步等原因按國家法規文件應強制淘汰，且不可使用的固定資產，已取得國家有關強制淘汰設備文件的；3．因本身原因，使用將產生大量不合格產品，且無轉讓價值的固定資產，已取得生產部門提供的大量不合格產品生產記錄的；2．由于技術進步等原因按國家法規文件應強制淘汰，且不可使用的554．因自然災害、意外事故等原因已遭毀損，不再具有使用價值和轉讓價值的固定資產，如果未參加保險的，已取得技術監督、公安、消防等相關部門鑒定的；已參加保險的，取得保險公司和有關責任人的理賠單據的；5．其他實質上已經不能再給企業帶來經濟利益的固定資產，已取得相關證明材料的。4．因自然災害、意外事故等原因已遭毀損，不再具有使用價值和轉56

【例】銀河公司車床一臺到期報廢，賬面原值400000元，已提折舊290000元，已提減值準備100000元，用銀行存款支付清理費1200元，收到出售殘料收入的現金2000元。

57

（1）將固定資產轉入清理：借：固定資產清理10000累計折舊290000固定資產減值準備100000貸：固定資產400000（2）支付清理費用

借：固定資產清理1200貸：銀行存款1200（1）將固定資產轉入清理：58（3）殘料收入：借：庫存現金2000貸：固定資產清理2000（4）結轉清理凈損益：借：營業外支出9200貸：固定資產清理9200（3）殘料收入：59

（三）在建工程的核銷在建工程已經停建3年以上，不準備繼續建設，且無使用價值和轉讓價值的，應予以核銷。企業計提在建工程、工程物資減值準備，核銷在建工程、工程物資損失，應按規定取得相關證據，并按規定程序審核批準：（三）在建工程的核銷601．因停建、廢棄和報廢、拆除的在建工程，應取得有關部門的工程停建、拆除通知文件，企業內部鑒定意見、原因說明及核批文件，金額較大的還應取得外部的技術鑒定意見。1．因停建、廢棄和報廢、拆除的在建工程，應取得有關部門的工程612．因自然災害和意外事故毀損的在建工程，應取得有關自然災害或者意外事故證明，涉及保險索賠的應有保險公司理賠情況說明，企業內部有關責任認定、責任人賠償及核批文件。2．因自然災害和意外事故毀損的在建工程，應取得有關自然災害或623．由于性能、技術等方面的原因計提在建工程減值準備的，應取得有關技術管理部門的鑒定資料及工程部門提供工程項目的預算、工程進度、預計完工程度等資料；不準備繼續建設的，如果工程準備協商轉讓，尚需取得相關合同或協議等資料。3．由于性能、技術等方面的原因計提在建工程減值準備的，應取得63（四）無形資產的核銷無形資產存在下列情形之一的，應予以核銷：1．已被其他新技術所替代，并且已無使用價值和轉讓價值的無形資產；2．已超過法律保護期限，并且已不能為企業帶來經濟利益的無形資產；3．其他足以證明已經喪失使用價值和轉讓價值的無形資產。（四）無形資產的核銷64企業應按規定取得相關技術、管理等部門專業人員提供的內部或外部獨立鑒定報告，并按規定程序審核批準后，核銷無形資產損失。企業應按規定取得相關技術、管理等部門專業人員提供的內部或外部65

第三節資產組的認定及減值處理

一、資產組的認定有跡象表明一項資產可能發生減值的，企業應當以單項資產為基礎估計其可收回金額。企業難以對單項資產的可收回金額進行估計的，應當以該資產所屬的資產組為基礎確定資產組的可收回金額。第三節資產組的認定及減值處理66

（一）資產組的定義資產組：是指企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或資產組產生的現金流入。資產組組合：是指由若干個資產組組成的最小資產組組合，包括資產組或者資產組組合，以及按合理方法分攤的總部資產部分。（一）資產組的定義67

（二）認定資產組應當考慮的因素１．資產組的認定，應當以資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流入為依據。資產組能否獨立產生現金流入是認定資產組的最關鍵因素。（二）認定資產組應當考慮的因素68如果幾項資產的組合生產的產品（或者其他產出）存在活躍市場的，無論這些產品或者其他產出是用于對外出售還是僅供企業內部使用，均表明這幾項資產的組合能夠獨立創造現金流入，應當將這些資產的組合認定為資產組。比如，能獨立于其他部門或者單位創造收入、產生現金流的某一生產線、營業網點、業務部門等，通常可認定為一個資產組。如果幾項資產的組合生產的產品（或者其他產出）存在活躍市場的，69【例9-4】某化工廠建設擁有一條專用鐵路線，以支持化工廠的產品生產。該鐵路線只能以報廢價值出售，不能脫離化工廠的其他資產而產生單獨的現金流。因此，應將鐵路線和其他資產結合在一起，成為一個資產組，以估計該資產組的可收回金額。【例9-4】某化工廠建設擁有一條專用鐵路線，以支持化工廠的70２．資產組的認定，應當考慮企業管理層管理生產經營活動的方式（如是按照生產線、業務種類還是按照地區或者區域等）和對資產的持續使用或者處置的決策方式等。２．資產組的認定，應當考慮企業管理層管理生產經營活動的方式（71【例9-5】某自來水公司擁有一水廠、二水廠、三水廠三個水廠，銷售收款由自來水公司的銷售公司統一負責。由于每個水廠單獨負責每個城區的自來水供應，在生產、考核、管理等方面都相對獨立，也能獨立產生現金流，所以，每個水廠應當認定為一個資產組。【例9-5】某自來水公司擁有一水廠、二水廠、三水廠三個水廠72３．資產組一經確定后，各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。如果由于企業重組、變更資產用途等原因，導致資產組構成確需變更的，企業管理層應當證明該變更是合理的，并在附注中作相應說明。３．資產組一經確定后，各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更73

二、資產組減值測試（一）資產組賬面價值和可收回金額的確定資產組的可收回金額應按該資產組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。二、資產組減值測試74資產組賬面價值的確定基礎應當與其可收回金額的確定方式相一致。資產組的賬面價值包括可直接歸屬于資產組與可以合理和一致地分攤至資產組的資產賬面價值，通常不包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確認資產組可收回金額的除外。資產組賬面價值的確定基礎應當與其可收回金額的確定方式相一致。75資產管理知識分析減值準則76資產組在處置時如要求購買者承擔一項負債（如環境恢復負債等）、該負債金額已經確認并計入相關資產賬面價值，而且企業只能取得包括上述資產和負債在內的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產組的賬面價值和可收回金額，在確定資產組的賬面價值及其預計未來現金流量的現值時，應將已確認的負債金額從中扣除。資產組在處置時如要求購買者承擔一項負債（如環境恢復負債等）、77【例9-6】甲公司在某國開礦，根據該國環境法律要求礦產開采者必須在完成開采后將該地區恢復原貌。恢復費用包括表土覆蓋層的復原費。山體表土覆蓋層挖走后，就應當確認一筆表土覆蓋層復原費，計入礦山成本，并在礦山使用期限內提取折舊。假定其金額為600萬元。【例9-6】甲公司在某國開礦，根據該國環境法律要求礦產開采78企業對礦山進行減值測試。礦山所屬資產組是整個礦山，企業收到了愿意以850萬元的價格購買整個礦山的合同（包括恢復山體原貌成本），預計處置費用為20萬元，該礦山的公允價值減去處置費用后的凈額為830萬元。礦山的預計未來現金流量的現值為1300萬元，不包括恢復原貌費用。礦山賬面價值為1100萬元，包括已確認的恢復原貌費用。企業對礦山進行減值測試。礦山所屬資產組是整個礦山，企業收到了79根據以上資料，為了比較資產組的賬面價值和可收回金額，在確定資產組的賬面價值及其預計未來現金流量的現值時，應當將已確認的負債金額從中扣除。根據以上資料，為了比較資產組的賬面價值和可收回金額，在確定資80資產組可收回金額=850-20=830（萬元）（買價）未來現金流量的現值=1300-600（預計負債）=700（萬元）資產組的賬面價值=1100－600（預計負債）=500（萬元）830萬元大于500萬元，該資產組沒有發生減值。資產組可收回金額=850-2081（二）資產組減值測試根據減值測試的結果，資產組（包括資產組組合）的可收回金額如低于其賬面價值的，應當確認相應的減值損失。減值損失金額應當按照下列順序進行分攤：（二）資產組減值測試82１．抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值；２．根據資產組中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。１．抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值；83以上資產賬面價值的抵減，應當作為各單項資產（包括商譽）的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：以上資產賬面價值的抵減，應當作為各單項資產（包括商譽）的減值84（1）資產的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）；（2）資產預計未來現金流量的現值（如可確定的）；（3）零。（1）資產的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）；85因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產組中其他各項資產的賬面價值所占比重進行分攤。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產組中其他86【例9-7】東方時裝股份公司為某款式時裝特備的生產線由三臺機器組成，A提花機、B染色機、C印花機的初始成本分別為40萬元、60萬元和100萬元。使用年限為10年，預計凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。各機器設備均無法單獨產生現金流，但整條生產線購成一個資產組。由于競爭對手推出了新科技的新款式，東方時裝股份公司考慮對資產組進行減值測試。【例9-7】東方時裝股份公司為某款式時裝特備的生產線由三臺872007年12月31日，A提花機、B染色機、C印花機的賬面價值分別為20萬元、30萬元、50萬元。估計A提花機的公允價值減去處置費用后的凈額為15萬元，B染色機、C印花機都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現金流量的現值。2007年12月31日，A提花機、B染色機、C印花機的賬面價88整條生產線預計尚可使用5年，未來5年預計現金流量的現值為50萬元，公司無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額，故以預計未來現金流量的現值作為其可收回金額，可收回金額為50萬元。整條生產線預計尚可使用5年，未來5年預計現金流量的現值為50892007年12月31日，整個生產線的賬面價值為100萬元，而其可收回金額為50萬元，生產線的賬面價值高于其可收回金額，因此該生產線已經發生了減值，公司應當確認減值損失50萬元，并將該減值損失分攤到構成生產線的3臺機器中。由于A提花機的公允價值減去處置費用后的凈額為15萬元，A提花機分攤了減值損失后的賬面價值不應低于15萬元。

2007年12月31日，整個生產線的賬面價值為100萬元，而9020/100*100%30/80*100%500000*30%50000*37.5%20/100*100%30/80*100%500000*3091以上的減值損失賬務處理如下：借：資產減值損失—A提花機50000—B染色機168750—C印花機281250貸：固定資產減值準備—A提花機50000—B染色機168750—C印花機281250以上的減值損失賬務處理如下：92三、總部資產的減值測試企業總部資產包括企業集團或其事業部的辦公樓、電子數據處理設備、研發中心等資產。總部資產的顯著特征是難以脫離其他資產或者資產組產生獨立的現金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬某一資產組。

三、總部資產的減值測試93在資產負債表日，如果有跡象表明某項總部資產可能發生減值，企業應當計算確定該總部資產所歸屬的資產組或者資產組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據以判斷是否需要確認減值損失。在資產負債表日，如果有跡象表明某項總部資產可能發生減值，企業94企業對某一資產組進行減值測試時，應當先認定所有與該資產組相關的總部資產，再根據相關總部資產能否按照合理和一致的基礎分攤至該資產組，分別下列情況處理：企業對某一資產組進行減值測試時，應當先認定所有與該資產組相關95１．對于相關總部資產能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產組的部分，應將該部分總部資產的賬面價值分攤至該資產組，再據以比較該資產組的賬面價值（包括已分攤的總部資產的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關資產組的減值損失處理順序和方法處理。１．對于相關總部資產能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產組的96２．對于相關總部資產中有部分資產難以按照合理和一致的基礎分攤至該資產組的，應當按照下列步驟處理：（1）在不考慮相關總部資產的情況下，估計和比較資產組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關資產組減值損失處理順序和方法處理。２．對于相關總部資產中有部分資產難以按照合理和一致的基礎分攤97（2）認定由若干個資產組組成的最小的資產組組合，該資產組組合應當包括所測試的資產組與可以按照合理和一致的基礎將該總部資產的賬面價值分攤其上的部分。比較所認定的資產組組合的賬面價值（包括已分攤的總部資產的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關資產組減值損失的處理順序和方法處理。（2）認定由若干個資產組組成的最小的資產組組合，該資產組組合98【例9-8】某汽車公司擁有貨車、客車、轎車三個資產組，在2007年末，這三個資產組的賬面價值分別為200萬元、300萬元和400萬元，預計剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計提折舊。由于競爭對手新產品、新技術的威脅，對汽車公司的產品產生了重大不利影響，汽車公司考慮對各資產組進行減值測試。【例9-8】某汽車公司擁有貨車、客車、轎車三個資產組，在299汽車公司的經營管理工作由總部負責，總部資產包括一棟辦公樓和一個研發中心，其中辦公樓的賬面價值為300萬元，研發中心的賬面價值為100萬元。辦公樓的賬面價值可以根據各資產組的賬面價值和剩余使用壽命加權平均計算的賬面價值分攤比例進行分攤。但研發中心的賬面價值無法合理分攤至資產組。汽車公司的經營管理工作由總部負責，總部資產包括一棟辦公樓和一100權重按各資產組剩余使用年限確定12.5%=200/1600*100%37.5=12.5%*300237.5=200+37.5現值408萬元，賬面價值237.5萬元68.5=412.5-34418.68=（68.5×112.5÷412.5）49.88=（68.5×300÷412.5）250.18=300-49.82）賬面價值總額1257萬元237.5878.951257權重按各資產組剩余使用年限確定12.5%=200/1600*101隨后企業應確定各資產組的可收回金額，并將其與賬面價值（包括已分攤的辦公樓的賬面價值部分）相比較，以確定資產是否減值。隨后企業應確定各資產組的可收回金額，并將其與賬面價值（包括已102考慮到研發中心的賬面價值難以按合理的標準分攤至資產組，因此，確定由貨車、客車和轎車三個資產組組成最小資產組合，然后計算該資產組組合的可收回金額，并與其賬面價值（包括已分攤的辦公樓和研發中心的賬面價值1257萬元）相比較，以判斷資產是否減值。考慮到研發中心的賬面價值難以按合理的標準分攤至資產組，因此，103假定各資產組和資產組組合的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定，企業可根據它們的預計未來現金流量的現值來計算其可收回金額，計算現值所用的折現率為14％。

假定各資產組和資產組組合的公允價值減去處置費用后的凈額難以確104含研發中心含研發中心105A資產組賬面價值237.5低于可收回金額408萬元，沒有減值。B資產組賬面價值412.5高于可收回金額344萬元，減值損失68.5萬元。c資產組賬面價值550高于可收回金額538萬元，減值損失12萬元。經過第一次減值后的最小資產組組合的賬面價值總額l257萬元最小資產組組合可收回金額1492萬元，沒有減值。A資產組賬面價值237.5低于可收回金額408萬元，沒有減值106

第四節商譽減值的會計處理

非同一控制下企業合并中確定的商譽價值可設置“商譽”賬戶進行核算，商譽發生減值的，可單獨設置“商譽減值準備”賬戶進行賬務處理。第四節商譽減值的會計處理107

例如：長期股權投資按權益法核算，企業在取得長期股權投資時，按照確定的初始投資成本入賬。如果長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額，不調整已確認的初始投資成本，在編制合并資產負債表時，其差額應當在商譽項目中列示；

例如：長期股權投資按權益法核算，企業在取得長期股權投資時108

一、商譽減值的一般規定商譽由企業合并形成，無論是否存在減值跡象，都至少應當在每年年度終了，結合與其相關的資產組或者資產組組合進行減值測試。

109對于已經分攤商譽的資產組或資產組組合，不論是否存在資產組或資產組組合可能發生減值的跡象，每年都應當通過比較包含商譽的資產組或資產組組合的賬面價值與可收回金額進行減值測試。對于已經分攤商譽的資產組或資產組組合，不論是否存在資產組或資110

商譽減值的會計處理：借：資產減值損失--商譽減值損失貸：商譽減值準備

商譽減值的會計處理：借：資產減值損失--商譽減值損失111

二、商譽賬面價值的分攤企業進行資產減值測試，對于因企業合并形成的商譽的賬面價值，應當自購買日起按照合理的方法分攤至相關的資產組；難以分攤至相關的資產組的，應當將其分攤至相關的資產組組合。二、商譽賬面價值的分攤112在將商譽的賬面價值分攤至相關的資產組或者資產組組合時，應當按照各資產組或資產組組合的公允價值占相關資產組或者資產組組合公允價值總額的比例進行分攤。在將商譽的賬面價值分攤至相關的資產組或者資產組組合時，應當按113公允價值難以可靠計量的，按照各資產組或者資產組組合的賬面價值占相關資產組或者資產組組合賬面價值總額的比例進行分攤。公允價值難以可靠計量的，按照各資產組或者資產組組合的賬面價值114企業因重組等原因改變了其報告結構，從而影響到已分攤商譽的一個或者若干個資產組或者資產組組合構成的，應當按照合理的分攤方法，將商譽重新分攤至受影響的資產組或者資產組組合。企業因重組等原因改變了其報告結構，從而影響到已分攤商譽的一個115

三、商譽減值的會計處理在對包含商譽的相關資產組或者資產組組合進行減值測試時，如與商譽相關的資產組或者資產組組合存在減值跡象的，應當按照下列步驟處理：1.對不包含商譽的資產組或者資產組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相關賬面價值相比較，確認相應的減值損失。三、商譽減值的會計處理1162.再對包含商譽的資產組或者資產組組合進行減值測試，比較這些相關資產組或者資產組組合的賬面價值（包括所分攤的商譽的賬面價值部分）與其可收回金額，如相關資產組或者資產組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應當就其差額確認減值損失。2.再對包含商譽的資產組或者資產組組合進行減值測試，比較這些1173.減值損失金額應當先抵減分攤至資產組或者資產組組合中商譽的賬面價值，再根據資產組或者資產組組合中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。3.減值損失金額應當先抵減分攤至資產組或者資產組組合中商譽的118與資產減值測試的處理一樣，以上資產賬面價值的抵減，也都應當作為各單項資產（包括商譽）的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：與資產減值測試的處理一樣，以上資產賬面價值的抵減，也都應當作119該資產的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）；該資產預計未來現金流量的現值（如可確定的）；零。該資產的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定的）；120因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應按相關資產組或者資產組組合中其他各項資產的賬面價值所占比重進行分攤。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應按相關資產組或者資產組121注意：因企業合并所形成的商譽是母公司根據其在子公司所擁有的權益而確認的商譽，子公司中歸屬于少數股東的商譽并沒有在合并財務報表中予以確認。注意：因企業合并所形成的商譽是母公司根據其在子公司所擁有的權122在對與商譽相關的資產組或者資產組組合進行減值測試時，由于其可收回金額的預計包括歸屬于少數股東的商譽價值部分，因此為了使減值測試建立在一致的基礎上，企業應調整資產組的賬面價值，將歸屬于少數股東權益的商譽包括在內，然后根據調整后的資產組賬面價值與其可收回金額進行比較，以確定資產組（包括商譽）是否發生了減值。在對與商譽相關的資產組或者資產組組合進行減值測試時，由于其可123上述資產組如發生減值的，應首先抵減商譽的賬面價值，但由于根據上述方法計算的商譽減值損失包括了應由少數股東權益承擔的部分，而少數股東權益擁有的商譽價值及其減值損失都不在合并財務報表中反映，合并財務報表只反映歸屬于母公司的商譽減值損失，因此應將商譽減值損失在可歸屬于母公司和少數股東權益部分之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失。上述資產組如發生減值的，應首先抵減商譽的賬面價值，但由于根據124【例9-9】東方電力公司在2008年1月1日以2600萬元的價格收購了乙企業80％股權。在收購日，乙企業可辨認資產的公允價值為2300萬元，沒有負債和或有負債。東方電力公司在其合并財務報表中確認：商譽760（2600-2300×80％）萬元；乙企業可辨認凈資產2300萬元；【例9-9】東方電力公司在2008年1月1日以2600萬元125少數股東權益460（2300×20％）萬元。假定乙企業的所有資產被認定為一個資產組。由于該資產組包括商譽，至少應于每年年度終了進行減值測試。假定在2008年末，乙企業可辨認凈資產的賬面價值為2070萬元，該資產組的可收回金額為1900萬元，包括歸屬于少數股東權益在商譽價值中享有的部分。少數股東權益460（2300×20％）萬元。126商譽的減值測試過程如下：（1）歸屬少數股東權益的商譽價值=（2600÷80％-2300）×20％=190（萬元）（2）然后比較該資產組的賬面價值和可收回金額，確定是否發生了減值損失。

計算總股本3250萬元可辨認凈資產商譽的減值測試過程如下：計算總股本3250萬元可辨認凈資產127資產管理知識分析減值準則128以上計算出的減值損失1120萬元應當首先沖減商譽的賬面價值，然后。再將剩余部分分攤至資產組中的其他資產。以上計算出的減值損失1120萬元應當首先沖減商譽的賬面價值1291120萬元的減值損失東方電力公司需在合并報表中反映商譽減值損失760萬元小股東確認商譽減值損失190萬元商譽減值損失950萬元剩余的170（1120-950）萬元減值損失作為乙企業可辨認資產的減值損失。1120萬元的減值損失東方電力公司需在合并報表中反映商譽減值130資產管理知識分析減值準則131東方電力公司的會計分錄：借：資產減值損失—商譽減值損失7600000貸：商譽減值準備7600000東方電力公司的會計分錄：132第六專題《資產減值準則》長春稅務學院會計系姜桂莉第六專題《資產減值準則》長春稅務學院會計系133講述的主要內容：第一節資產減值概述第二節長期資產減值損失的計提和核銷第三節資產組的認定及減值處理第四節商譽減值的會計處理講述的主要內容：134第一節資產減值概述

一、資產減值的歷史演變當企業資產不能夠為企業帶來經濟利益或者帶來的經濟利益低于其賬面價值時，企業應當確認資產減值損失，并把資產的賬面價值減記至可收回金額。第一節資產減值概述135資產減值的確認、計量、報告是謹慎性原則的重要體現。資產減值確認的實質是對資產價值的再確認。資產減值的確認、計量、報告是謹慎性原則的重要體現。資產減值確136從世界范圍來看，各國資產減值的會計處理發展水平存在一定的差異。美國財務會計準則委員會（FASB）1995年發布了《財務會計準則公告第121號－長期資產減值和待處置資產的會計處理》（SFAS121），首次對資產減值的會計處理進行正式規范。從世界范圍來看，各國資產減值的會計處理發展水平存在一定的差異137原國際會計準則委員會（IASC）于1998年發布了《國際會計準則第36號－資產減值》（IAS36）；國際會計準則理事會（IASB）于2004年發布了IAS36的修訂稿。原國際會計準則委員會（IASC）于1998年發布了《國際會計138我國1992年執行的《股份制試點企業會計制度》最早提出了計提壞賬準備金的規定，但并沒有做出強制要求；1993年“兩則兩制”規定對應收賬款可以按照年末應收賬款余額的３‰～５‰計提壞賬準備金，但也沒有做出強制要求；我國1992年執行的《股份制試點企業會計制度》最早提出了計提1391998年《股份有限公司會計制度》要求一些比較特殊的股份有限公司（如境外上市公司、香港上市公司及境內發行外資股公司）在中期末或年度終了時計提壞賬準備、存貨跌價準備、短期投資跌價準備和長期投資減值準備；1998年《股份有限公司會計制度》要求一些比較特殊的股份有限1402000年，我國發布的《企業會計制度》將資產減值范圍由四項擴大到八項，其中包括固定資產、無形資產、在建工程、委托貸款；2000年，我國發布的《企業會計制度》將資產減值范圍由四項擴1412006年，我國發布了《企業會計準則第8號－資產減值》，對固定資產、無形資產以及除特別規定以外的其他資產減值的處理進行規范，其他資產的減值處理由其他準則進行規范。2006年，我國發布了《企業會計準則第8號－資產減值》，對固142本專題涉及的資產減值會計處理，具體包括以下資產：（1）長期股權投資；（2）采用成本模式進行后續計量的投資性房地產；（3）固定資產（含在建工程和工程物資）；（4）無形資產；（5）商譽。本專題涉及的資產減值會計處理，具體包括以下資產：143

二、資產減值與核銷的一般規定1．企業應當定期或至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，對存在減值跡象的資產，應進行減值測試，估計資產的可收回金額，取得資產減值的相關證據，按規定程序批準后計提資產減值準備。二、資產減值與核銷的一般規定144因企業合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存在減值跡象，每年都應當進行減值測試。因企業合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存1452．企業應當合理地計提各項資產減值準備，但不得計提秘密準備。如有確鑿證據表明企業不恰當地運用會計估計多提或少提減值準備，以及企業濫用會計估計計提秘密準備或少提減值準備調節利潤的，應作為重大前期差錯予以更正。2．企業應當合理地計提各項資產減值準備，但不得計提秘密準備。1463．企業已計提的投資性房地產減值準備、固定資產減值準備、工程物資減值準備、在建工程減值準備、無形資產減值準備、商譽減值準備和長期股權投資減值準備不得轉回。3．企業已計提的投資性房地產減值準備、固定資產減值準備、工程1474．如有確鑿證據表明資產已經發生損失，且損失金額能夠確定，企業應當按本章的規定收集相關證據，履行本章規定的相應程序，并根據管理權限報經批準后對資產損失進行核銷。資產管理知識分析減值準則1485．企業應當建立嚴格的內部控制制度，完善企業內部控制機制，確保各部門、各崗位之間權責分明、相互制約、相互監督。實行資產管理目標責任制，建立資產損失責任追究制度和賬銷案存管理制度，對已核銷的各項資產實行歸口管理。對已經核銷的資產損失應當組織力量積極清理和追索，避免資產流失。5．企業應當建立嚴格的內部控制制度，完善企業內部控制機制，確1496．企業計提資產減值準備、核銷資產損失，應由資產相關部門牽頭，企業內部財務、營銷、物資、生技等相關部門共同配合，進行審核和鑒定。6．企業計提資產減值準備、核銷資產損失，應由資產相關部門牽頭150

三、審核程序1．資產減值準備的計提與轉回，由企業資產使用部門或資產管理部門組織進行。計提時，企業資產使用或管理部門應提出申請，經企業財務部門會同相關部門審核后，報總經理辦公會議（廠長、經理辦公會）或董事會批準后執行。資產減值準備的轉回也應比照上述程序執行。三、審核程序1512．企業資產損失核銷，由資產管理部門提出申請，收集相關證據，并附專項報告，闡明資產核銷的原因及相關依據。確認資產損失按規定需要外部專業機構出具意見的，企業應委托專業機構（法律、審計、技術鑒定等單位）出具相關意見。

2．企業資產損失核銷，由資產管理部門提出申請，收集相關證據，152企業的資產損失核銷，必須由財務部門會同相關部門進行審核。企業的資產損失核銷經審核同意后，必須報總經理辦公會議（廠長、經理辦公會）或董事會批準后進行處理。企業的資產損失核銷實行逐級審核、備案制度，所屬的分公司的資產損失核銷必須報企業審批，所屬的子公司的資產損失核銷須報企業備案。企業的資產損失核銷，必須由財務部門會同相關部門進行審核。企業153

第二節長期資產減值損失的計提和核銷企業資產的可收回金額低于其賬面價值時，即表明資產發生了減值，企業應當確認資產減值損失，并把資產的賬面價值減記至可收回金額。第二節長期資產減值損失的計提154一、資產減值的跡象如果有確鑿證據表明資產存在減值跡象的，應當進行減值測試，估計資產的可收回金額。資產存在減值跡象是資產是否需要進行減值測試的必要前提。企業在資產負債表日應當判斷資產是否存在可能發生減值的跡象，主要從外、內部信息來源兩方面加以判斷：一、資產減值的跡象155

（1）資產的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌；（2）企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發生重大變化，從而對企業產生不利影響；（1）資產的市價當期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移156（3）市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響企業計算資產預計未來現金流量現值的折現率，導致資產可收回金額大幅度降低；（4）有證據表明資產已經陳舊過時或者其實體已經損壞；（5）資產已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置；（3）市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高，從而影響157（6）企業內部報告表明資產的經濟績效已低于或將低于預期，如資產所創造的凈現金流量或實現的營業利潤（虧損）遠遠低于（高于）預計金額；資產在建造或收購時所需的現金支出遠遠高于最初的預算；資產在經營或維護中所需要的現金支出遠遠高于最初的預算等。（6）企業內部報告表明資產的經濟績效已低于或將低于預期，如158（7）其他表明資產可能已經發生減值的跡象。需要指出的是，因企業合并形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產這兩類資產，無論是否存在減值跡象，都應當至少于每年年度終了進行減值測試。（7）其他表明資產可能已經發生減值的跡象。159二、資產可收回金額的計量企業在估計資產可收回金額時，原則上應當以單項資產為基礎，如果企業難以對單項資產的可收回金額進行估計的，應當以該資產所屬的資產組為基礎確定資產組的可收回金額。二、資產可收回金額的計量160資產可收回金額：應根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。在估計資產可收回金額時，應當遵循重要性原則。資產可收回金額：應根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資161企業資產存在下列情況的，可以不估計其可收回金額：

１．以前報告期間的計算結果表明，資產可收回金額遠高于其賬面價值，之后又沒有發生消除這一差異的交易或者事項的，企業在資產負債表日可以不需重新估計該資產的可收回金額。企業資產存在下列情況的，可以不估計其可收回金額：162２．以前報告期間的計算與分析表明，資產可收回金額對于資產減值準則中所列示的一種或者多種減值跡象反應不敏感，在本報告期間雖然發生這些減值跡象的，在資產負債表日企業可以不需因為上述減值跡象的出現而重新估計該資產的可收回金額。２．以前報告期間的計算與分析表明，資產可收回金額對于資產減值163比如，當期市場利率或者市場投資報酬率上升，對計算資產未來現金流量現值采用的折現率影響不大的，可以不重新估計資產的可收回金額。比如，當期市場利率或者市場投資報酬率上升，對計算資產未來現金1643、雖然在本報告期間資產（如長期股權投資）發生了某種減值跡象，但該種減值跡象是暫時性的，并在可預見的未來是可以消除的。4、日常生產經營過程中使用、且能正常發揮設計（預定）效能的固定資產。5、按規定單獨估價作為固定資產入賬的土地。3、雖然在本報告期間資產（如長期股權投資）發生了某種減值跡象1656、處于正常建造過程中的工程項目以及預計在3年內會重新開工的停、緩建工程。7、為工程建設而持有、可正常使用的工程物資。可收回金額應取得相關技術、管理等部門專業人員提供的內部或外部獨立鑒定報告，作為判斷依據。6、處于正常建造過程中的工程項目以及預計在3年內會重新開工的166（一）資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額，通常反映的是資產如果被出售或者處置時可以收回的凈現金收入。（一）資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計167其中：資產的公允價值：是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換的金額；處置費用：是指可以直接歸屬于資產處置的增量成本，包括與資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態所發生的直接費用等，但是財務費用和所得稅費用等不包括在內。其中：168企業在估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額時，應按下列順序進行：1.應當根據公平交易中資產的銷售協議價格減去可直接歸屬于該資產處置費用的金額確定資產的公允價值減去處置費用后的凈額。企業在估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額時，應按下列順序1692.在資產不存在銷售協議但存在活躍市場的情況下，應根據資產的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產的市場價格通常應按資產的買方出價確定。如果難以獲得資產在估計日的買方出價的，企業可以資產最近的交易價格作為其公允價值減去處置費用后的凈額為估計基礎，其前提是資產的交易日和估計日之間，有關經濟、市場環境等沒有發生重大變化。2.在資產不存在銷售協議但存在活躍市場的情況下，應根據資產1703.在不存在資產銷售協議和活躍市場的情況下，企業應以可獲取的最佳信息為基礎，如在資產負債表日處置資產，熟悉情況的交易雙方自愿進行公平交易提供的交易價格減去資產處置費用后的金額，估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額。在實務中，該金額可以參考同行業類似資產的最近交易價格或結果進行估計。3.在不存在資產銷售協議和活躍市場的情況下，企業應以可獲取171如果企業按照上述要求仍然無法可靠估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額的，應當以該資產預計未來現金流量的現值作為其可收回金額。如果企業按照上述要求仍然無法可靠估計資產的公允價值減去處置費172

（二）資產預計未來現金流量的現值的估計資產預計未來現金流量的現值，應按資產在持續使用過程中和最終處置時所產生的預計未來現金流量，選擇恰當的折現率對其進行折現后的金額加以確定。（二）資產預計未來現金流量的現值的估計173預計資產未來現金流量的現值，應考慮以下三個方面的因素：（1）資產的預計未來現金流量；（2）資產的使用壽命；（3）折現率。其中，資產使用壽命的預計與固定資產、無形資產準則等規定的使用壽命預計方法相同。預計資產未來現金流量的現值，應考慮以下三個方面的因素：174

三、資產減值損失的確認與計量

（一）資產減值損失的確定資產可收回金額確定后，如果可收回金額低于其賬面價值，企業應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。三、資產減值損失的確認與計量175對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資，發生減值時，應當將該權益性投資的賬面價值，與按照類似金融資產當時市場收益率對未來現金流量折現確定的現值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中176資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調整，以使該資產在剩余使用壽命內，系統地分攤調整后的資產賬面價值（扣除預計凈殘值）。資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間177固定資產、無形資產、商譽等資產發生減值后，在以后會計期間不得轉回。但是，遇到資產處置、出售、對外投資、以非貨幣性資產交換方式換出、在債務重組中抵償債務等情況，同時符合資產終止確認條件的，企業應將相關資產減值準備予以轉銷。固定資產、無形資產、商譽等資產發生減值后，在以后會計期間不得178

（二）資產減值損失的賬務處理企業應當按照所確認的可收回金額低于其賬面價值的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“固定資產減值準備”、“在建工程減值準備”、“投資性房地產減值準備”、“無形資產減值準備”、“長期股權投資減值準備”等科目。借：資產減值損失貸：減值準備類賬戶（二）資產減值損失的賬務處理借：資產減值損失179【例9-1】2005年12月31日，東方電力公司發現由于市場出現更新的專利技術，其2002年12月31日購入的某項機器設備存在減值跡象。假設2005年12月31日該機器設備賬面金額為400萬元，已經計提折舊80萬元，以前年度已經計提減值準備30萬元。【例9-1】2005年12月31日，東方電力公司發現由于市180該設備在市場中買方出價為260萬元，處置費用忽略不計。設備如果繼續自用，尚可使用5年，未來5年的現金流量分別為600000元、580000元、560000元、540000萬元、520000萬元，第6年現金流量及使用壽命結束時預計處置帶來現金流量為480000元。折現率確定為6％。要求對東方電力公司的該機器設備計提減值準備。該設備在市場中買方出價為260萬元，處置費用忽略不計。設備如1811.確定機器設備的賬面價值賬面價值=原值－折舊－資產減值準備=4000000-800000-300000=2900000（元）2.通過公允價值減去處置費用凈額估計可收回金額2600000（元）。3.計算該機器設備預計未來現金流量現值，如表9－6所示，估量該設備的可收回金額。1.確定機器設備的賬面價值182可收回金額2600000元賬面凈額2900000元減值損失192854元可收回金額賬面凈額2900000元減值損失1928541834.資產減值準備的會計處理借：資產減值損失—固定資產減值損失192854貸：固定資產減值準備1928544.資產減值準備的會計處理184四、其他資產損失核銷依據

（一）長期股權投資的核銷被投資單位依法宣告破產、撤銷，違法經營或其他原因導致終止的，應取得法院的破產公告，工商部門的注銷工商登記、吊銷營業執照的證明，或者政府部門責令關閉的文件及企業清算文件等有關資料，按規定程序審核批準后予以核銷。四、其他資產損失核銷依據185

（二）固定資產的核銷固定資產存在下列情形之一的，應予以核銷：1．長期閑置不用，在可預見的未來不會再使用，且無轉讓價值的固定資產，資產管理部門已提供資產無使用價值和轉讓價值的論證報告的；（二）固定資產的核銷1862．由于技術進步等原因按國家法規文件應強制淘汰，且不可使用的固定資產，已取得國家有關強制淘汰設備文件的；3．因本身原因，使用將產生大量不合格產品，且無轉讓價值的固定資產，已取得生產部門提供的大量不合格產品生產記錄的；2．由于技術進步等原因按國家法規文件應強制淘汰，且不可使用的1874．因自然災害、意外事故等原因已遭毀損，不再具有使用價值和轉讓價值的固定資產，如果未參加保險的，已取得技術監督、公安、消防等相關部門鑒定的；已參加保險的，取得保險公司和有關責任人的理賠單據的；5．其他實質上已經不能再給企業帶來經濟利益的固定資產，已取得相關證明材料的。4．因自然災害、意外事故等原因已遭毀損，不再具有使用價值和轉188

【例】銀河公司車床一臺到期報廢，賬面原值400000元，已提折舊290000元，已提減值準備100000元，用銀行存款支付清理費1200元，收到出售殘料收入的現金2000元。

189

（1）將固定資產轉入清理：借：固定資產清理10000累計折舊290000固定資產減值準備100000貸：固定資產400000（2）支付清理費用

借：固定資產清理1200貸：銀行存款1200（1）將固定資產轉入清理：190（3）殘料收入：借：庫存現金2000貸：固定資產清理2000（4）結轉清理凈損益：借：營業外支出9200貸：固定資產清理9200（3）殘料收入：191

（三）在建工程的核銷在建工程已經停建3年以上，不準備繼續建設，且無使用價值和轉讓價值的，應予以核銷。企業計提在建工程、工程物資減值準備，核銷在建工程、工程物資損失，應按規定取得相關證據，并按規定程序審核批準：（三）在建工程的核銷1921．因停建、廢棄和報廢、拆除的在建工程，應取得有關部門的工程停建、拆除通知文件，企業內部鑒定意見、原因說明及核批文件，金額較大的還應取得外部的技術鑒定意見。1．因停建、廢棄和報廢、拆除的在建工程，應取得有關部門的工程1932．因自然災害和意外事故毀損的在建工程，應取得有關自然災害或者意外事故證明，涉及保險索賠的應有保險公司理賠情況說明，企業內部有關責任認定、責任人賠償及核批文件。2．因自然災害和意外事故毀損的在建工程，應取得有關自然災害或1943．由于性能、技術等方面的原因計提在建工程減值準備的，應取得有關技術管理部門的鑒定資料及工程部門提供工程項目的預算、工程進度、預計完工程度等資料；不準備繼續建設的，如果工程準備協商轉讓，尚需取得相關合同或協議等資料。3．由于性能、技術等方面的原因計提在建工程減值準備的，應取得195（四）無形資產的核銷無形資產存在下列情形之一的，應予以核銷：1．已被其他新技術所替代，并且已無使用價值和轉讓價值的無形資產；2．已超過法律保護期限，并且已不能為企業帶來經濟利益的無形資產；3．其他足以證明已經喪失使用價值和轉讓價值的無形資產。（四）無形資產的核銷196企業應按規定取得相關技術、管理等部門專業人員提供的內部或外部獨立鑒定報告，并按規定程序審核批準后，核銷無形資產損失。企業應按規定取得相關技術、管理等部門專業人員提供的內部或外部197

第三節資產組的認定及減值處理

一、資產組的認定有跡象表明一項資產可能發生減值的，企業應當以單項資產為基礎估計其可收回金額。企業難以對單項資產的可收回金額進行估計的，應當以該資產所屬的資產組為基礎確定資產組的可收回金額。