第12章

審計報告1第12章

審計報告1學習目標了解完成審計工作階段的主要內(nèi)容熟悉特殊項目審計的內(nèi)容方法理解期后事項的種類及處理方式掌握審計報告的作用、類型及基本結(jié)構(gòu)熟悉審計報告編寫的步驟和基本要求掌握各種意見類型審計報告的撰寫了解管理建議書的主要內(nèi)容2學習目標了解完成審計工作階段的主要內(nèi)容2本章提要期初余額審計期后事項審計其他特殊事項審計終結(jié)審計審計報告3本章提要期初余額審計3

第一節(jié)

完成審計工作一、特殊項目審計（一）期初余額審計1．期初余額的含義期初余額是指期初已存在的賬戶余額。期初余額以上期期末余額為基礎(chǔ)，反映了以前期間的交易和上期采用的會計政策的結(jié)果。鑒于注冊會計師對財務(wù)報表進行審計，是對被審計單位所審期間財務(wù)報表發(fā)表審計意見，一般無須專門對期初余額發(fā)表意見，但因為期初余額是本期財務(wù)報表的基礎(chǔ)，所以要對期初余額實施適當?shù)膶徲嫵绦?，判斷期初余額對本期財務(wù)報表的影響程度。4

第一節(jié) 完成審計工作一、特殊項目審計4期初余額的理解要點（1）是期初已存在的賬戶余額；（2）反映了以前期間的交易和上期采用的會計政策的結(jié)果；（3）與注冊會計師首次接受委托相聯(lián)系。期初余額的理解要點期初余額的審計目標1.證實不存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報（1）判斷期初余額的錯報對本期財務(wù)報表使用者進行決策的影響程度是否足以改變或影響其判斷；（2）如果期初余額存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，則注冊會計師在審計中必須對此提出恰當?shù)膶徲嬚{(diào)整或披露建議；（3）如果期初余額存在對本期財務(wù)報表不產(chǎn)生重大影響的錯報，則注冊會計師無須對此予以特別關(guān)注和處理。期初余額的審計目標2.上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期或在適當?shù)那闆r下已做出重新表述（1）上期賬戶余額計算正確；（2）上期總賬余額與各明細賬余額合計數(shù)或日記賬余額合計數(shù)相等；（3）上期各總賬余額和相應(yīng)的明細賬余額或日記賬余額已經(jīng)分別恰當?shù)剡^入本期的總賬和相應(yīng)的明細賬或日記賬。2.上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期或在適當?shù)那闆r下已做出重新表3.被審計單位一貫運用恰當?shù)臅嬚?，或?qū)嬚叩淖兏龀稣_的會計處理和恰當?shù)牧袌螅?）評價被審計單位是否一貫運用恰當?shù)臅嬚?；?）評價是否對會計政策的變更做出了正確的會計處理和恰當?shù)牧袌蟆?.被審計單位一貫運用恰當?shù)臅嬚?，或?qū)嬚叩淖兏龀鏊摹⑵诔跤囝~審計對審計報告的影響1.審計后無法獲取有關(guān)期初余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)如果實施相關(guān)審計程序后無法獲取有關(guān)期初余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見或無法表示意見的審計報告。2.期初余額存在重大錯報對審計報告的影響（1）如果期初余額存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，注冊會計師應(yīng)當告知管理層；（2）如果上期財務(wù)報表由前任注冊會計師審計，注冊會計師還應(yīng)當考慮提請管理層告知前任注冊會計師；（3）如果錯報的影響未能得到正確的會計處理和恰當?shù)牧袌螅詴嫀煈?yīng)當出具保留意見或否定意見的審計報告。3.會計政策變更對審計報告的影響如果與期初余額相關(guān)的會計政策未能在本期得到一貫運用，并且會計政策的變更未能得到正確的會計處理和恰當?shù)牧袌螅詴嫀煈?yīng)當出具保留意見或否定意見的審計報告。4.前任注冊會計師對上期財務(wù)報表出具了非標準審計報告如果導(dǎo)致前任注冊會計師出具非標準審計報告的事項對本期財務(wù)報表仍然相關(guān)和重大，注冊會計師應(yīng)當對本期財務(wù)報表出具非標準審計報告。四、期初余額審計對審計報告的影響（二）或有事項審計1．或有事項的含義或有事項是指過去的交易或事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生時才能決定的不確定事項。2．或有事項的審計目標3．或有事項的審計程序4．獲取律師聲明書

第一節(jié)

完成審計工作（二）或有事項審計

第一節(jié) 完成審計工作（三）期后事項審計1．期后事項的含義期后事項是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)的事實。2．期后事項的種類（1）按是否需要提請被審單位調(diào)整劃分資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項。（2）按期后事項發(fā)生的時間不同可劃分第一時段期后事項：資產(chǎn)負債表日后至審計報告日第二時段期后事項：審計報告日后至財務(wù)報表報出日，第三時段期后事項：財務(wù)報表報出日后

第一節(jié)

完成審計工作（三）期后事項審計

第一節(jié) 完成審計工作資產(chǎn)負債表日財務(wù)報表報出日審計報告日第二時段期后事項財務(wù)報表批準日第一時段期后事項第三時段期后事項

第一節(jié)

完成審計工作資產(chǎn)負債表日財務(wù)報表報出日審計報告日第二時段財務(wù)報表批準日第3．審計人員對期后事項的處理（1）第一時段期后事項對于這一時段的期后事項，注冊會計師負有主動識別的義務(wù)，應(yīng)當設(shè)計專門的審計程序來識別這些期后事項，并根據(jù)這些事項的性質(zhì)判斷其對財務(wù)報表的影響。（2）第二時段期后事項在審計報告日后，注冊會計師沒有責任針對財務(wù)報表實施審計程序或進行專門查詢，但承擔被動識別責任。管理層有責任將發(fā)現(xiàn)的可能影響財務(wù)報表的事實告知注冊會計師。注冊會計師還可能從媒體報道、舉報信或者證券監(jiān)管部門告知等途徑獲悉影響財務(wù)報表的期后事項。

第一節(jié)

完成審計工作3．審計人員對期后事項的處理

第一節(jié) 完成審計工作（2）第二時段期后事項如果注冊會計師認為需要修改財務(wù)報表且管理層修改了財務(wù)報表，注冊會計師應(yīng)當根據(jù)具體情況實施必要的審計程序以驗證管理層調(diào)整或披露是否符合企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，并推遲審計報告日。注冊會計師認為應(yīng)當修改財務(wù)報表而管理層沒有修改，并且審計報告尚未提交給被審計單位，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見或否定意見的審計報告。如果注冊會計師認為應(yīng)當修改財務(wù)報表而管理層沒有修改，并且審計報告已提交給被審計單位，注冊會計師應(yīng)當通知治理層不要將財務(wù)報表和審計報告向第三方報出。如果財務(wù)報表仍被報出，注冊會計師應(yīng)當采取措施防止財務(wù)報表使用者信賴該審計報告。注冊會計師采取的措施取決于自身的權(quán)利和義務(wù)以及所征詢的法律意見。

第一節(jié)

完成審計工作（2）第二時段期后事項

第一節(jié) 完成審計工作（3）第三時段期后事項注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表作出查詢。但是，注冊會計師通過媒體等其他途徑知悉在審計報告日已存在的、可能導(dǎo)致修改審計報告的事實，注冊會計師應(yīng)當考慮是否需要修改財務(wù)報表，并與管理層進行討論。注冊會計師還需要根據(jù)管理層是否修改財務(wù)報表、是否采取必要措施確保所有收到原財務(wù)報表和審計報告的人士了解這一情況、是否臨近公布下一期財務(wù)報表等具體情況采取適當措施。

第一節(jié)

完成審計工作（3）第三時段期后事項

第一節(jié) 完成審計工作審計報告課件B注冊會計師了解到的下列資產(chǎn)負債表日后事項，屬于非調(diào)整事項的有(

)。A.20×9年2月1日，乙公司20×8年末的某項交易性金融資產(chǎn)發(fā)生大幅貶值B.20×9年2月10日，乙公司發(fā)生重大訴訟C.20×9年2月15日，乙公司于20×7年確認的一筆大額銷售被退回D.20×9年3月16日，乙公司發(fā)生企業(yè)合并abdB注冊會計師了解到的下列資產(chǎn)負債表日后事項，屬于非調(diào)整事項的（四）關(guān)聯(lián)方交易審計1．關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在和披露

2．關(guān)聯(lián)方交易的識別3．檢查已識別的關(guān)聯(lián)方交易4．管理層聲明

第一節(jié)

完成審計工作（四）關(guān)聯(lián)方交易審計

第一節(jié) 完成審計工作1.識別關(guān)聯(lián)方的存在(1)復(fù)核以前年度工作底稿，確認已識別的關(guān)聯(lián)方名稱；(2)復(fù)核被審計單位識別關(guān)聯(lián)方的程序；(3)詢問治理層和關(guān)鍵管理人員是否與其他單位存在隸屬關(guān)系；(4)復(fù)核投資者記錄以確定主要投資者的名稱，在適當情況下，從股權(quán)登記機構(gòu)獲取主要投資者的名單；(5)查閱股東會和董事會的會議紀要，以及其他相關(guān)的法定記錄；(6)詢問其他注冊會計師或前任注冊會計師所知悉的其他關(guān)聯(lián)方；(7)復(fù)核被審計單位向監(jiān)管機構(gòu)報送的所得稅申報表和其他信息。1.識別關(guān)聯(lián)方的存在(1)復(fù)核以前年度工作底稿，確認已識別的2.確定關(guān)聯(lián)方關(guān)系的披露是否充分(1)確定被審計單位母公司、子公司和最終控制方的名稱；(2)確定母公司和子公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊地、注冊資本(或?qū)嵤召Y本、股本)及其變化；(3)確定母公司對被審計單位或者被審計單位對子公司的持股比例和表決權(quán)比例。2.確定關(guān)聯(lián)方關(guān)系的披露是否充分3.注冊會計師對關(guān)聯(lián)方交易的識別(1).復(fù)核由治理層和管理層提供的關(guān)聯(lián)方交易的信息(2).了解被審計單位與關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的內(nèi)部控制(3).對異常的交易保持警惕(4).實施進一步審計程序時對關(guān)聯(lián)方交易的關(guān)注4、注冊會計師檢查已識別的關(guān)聯(lián)方交易的審計程序(1).檢查已識別出的關(guān)聯(lián)方交易的審計程序(2).針對關(guān)聯(lián)方交易證據(jù)有限實施的審計程序(函證)3.注冊會計師對關(guān)聯(lián)方交易的識別二、終結(jié)審計（一）編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表（二）評價審計結(jié)果（三）與治理層和管理層溝通（四）完成項目質(zhì)量控制復(fù)核

第一節(jié)

完成審計工作二、終結(jié)審計

第一節(jié) 完成審計工作（一）編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表

編制審計差異調(diào)整表1.審計差異的含義注冊會計師在審計中發(fā)現(xiàn)的被審計單位的會計處理方法與企業(yè)會計準則的不一致，即審計差異內(nèi)容。2.審計差異類別（1）核算錯誤（即會計確認與計量，用會計分錄調(diào)整）（2）重分類錯誤（即列報錯誤，用會計分錄調(diào)整）3.審計差異調(diào)整（1）調(diào)整分錄匯總表（2）重分類調(diào)整分錄匯總表（3）未更正錯報匯總表（一）編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表

編制審計差異調(diào)整表編制試算平衡表

試算平衡表是注冊會計師在被審計單位提供未審財務(wù)報表的基礎(chǔ)上，考慮調(diào)整分錄、重分類分錄等內(nèi)容以確定已審數(shù)與報表披露數(shù)的表式。編制試算平衡表

(二）評價審計結(jié)果注冊會計師評價審計結(jié)果，主要為了確定將要發(fā)表的審計意見的類型以及在整個審計工作中是否遵循了審計準則。

1．對重要性和審計風險進行最終的評價（1）確定可能錯報金額?？赡苠e報金額包括已經(jīng)識別的具體錯報和推斷誤差（2）根據(jù)財務(wù)報表層次重要性水平，確定可能的錯報金額的匯總數(shù)(即可能錯報總額)對財務(wù)報表的影響程度2.對被審計單位已審計財務(wù)報表形成審計意見并草擬審計報告(二）評價審計結(jié)果注冊會計師評價審計結(jié)果1.與治理層溝通---對財務(wù)報告過程的監(jiān)督

2.與管理層溝通---負責編制財務(wù)報表

3.

獲取管理層聲明（一）含義管理層聲明是指被審計單位管理層向注冊會計師提供的關(guān)于財務(wù)報表的各項陳述。（二）作用

1.明確管理層對財務(wù)報表的責任。被審計單位管理層在聲明書中對提供給注冊會計師的有關(guān)資料的真實性、合法性和完整性做出正面陳述，并明確承認對財務(wù)報表負責；

2.提供審計證據(jù)。被審計單位管理層聲明書把管理層對注冊會計師的詢問所做的答復(fù)以書面方式予以記錄，可作為書面證據(jù)。

（三）與治理層和管理層溝通

1.與治理層溝通---對財務(wù)報告過程的監(jiān)督

（三）與治理層（三）獲取兩個方面的書面聲明

1．管理層認可其設(shè)計和實施內(nèi)部控制以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯報的責任；

2．管理層認為注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)的未更正錯報，無論是單獨還是匯總起來考慮，對財務(wù)報表整體均不具有重大影響。（三）獲取兩個方面的書面聲明（四）、注冊會計師將管理層聲明作為審計證據(jù)1.將管理層聲明作為審計證據(jù)的特定情形；

2.收集審計證據(jù)支持管理層聲明：（1）從被審計單位內(nèi)部或外部獲取佐證證據(jù)；（2）評價管理層聲明是否合理并與獲取的其他審計證據(jù)（包括其他聲明）一致；（3）考慮做出聲明的人員是否熟悉所聲明的事項。

3.管理層聲明不能替代其他審計證據(jù)；

4.管理層聲明與其他審計證據(jù)相矛盾時的處理。（四）、注冊會計師將管理層聲明作為審計證據(jù)1.將管理

（五）、管理層聲明書內(nèi)容1.關(guān)于財務(wù)報表：（1）管理層認可其對財務(wù)報表的編制責任。（2）管理層認可其設(shè)計、實施和維護內(nèi)部控制以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯報的責任。（3）管理層認為注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)的未更正錯報，無論是單獨還是匯總起來考慮，對財務(wù)報表整體均不具有重大影響。

2.關(guān)于信息的完整性：（1）所有財務(wù)信息和其他數(shù)據(jù)的可獲得性。（2）所有股東會和董事會會議記錄的完整性和可獲得性。（3）就違反法規(guī)行為這一事項，被審計單位與監(jiān)管機構(gòu)溝通的書面文件的可獲得性。（4）與未記錄交易相關(guān)的資料的可獲得性。（5）涉及下列人員舞弊行為或舞弊嫌疑的信息的可獲得性：①管理層。②對內(nèi)部控制產(chǎn)生重大影響的雇員。③對財務(wù)報表的編制具有重大影響的其他人員。

3.關(guān)于確認、計量和列報：（1）對資產(chǎn)或負債的確認或列報具有重大影響的計劃或意圖。（2）關(guān)聯(lián)方交易，以及涉及關(guān)聯(lián)方的應(yīng)收或應(yīng)付款項。（3）需要在財務(wù)報表中披露的違反法規(guī)行為。（4）需要確認或披露的或有事項，對財務(wù)報表具有重大影響的承諾事項和需要償付的擔保等。（5）對財務(wù)報表具有重大影響的合同的遵循情況。（6）對財務(wù)報表具有重大影響的重大不確定事項。（7）被審計單位對資產(chǎn)的擁有或控制情況，以及抵押、質(zhì)押或留置資產(chǎn)。（8）持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的合理性。（9）需要調(diào)整或披露的期后事項。（五）、管理層聲明書內(nèi)容1.關(guān)于財務(wù)報表：29

（六）、管理層聲明書日期

1．一般應(yīng)當與審計報告日一致為了保證在簽署審計報告時，與已獲取管理層聲明相關(guān)的事項沒有發(fā)生變化，不會導(dǎo)致對財務(wù)報表的調(diào)整，管理層聲明書日期一般應(yīng)當與審計報告日一致。

2．但在某些情況下，注冊會計師也可能在審計過程中或?qū)徲媹蟾嫒蘸缶湍承┙灰谆蚴马棲@取單獨的書面聲明。（六）、管理層聲明書日期（七）、簽署人管理層聲明書的簽署人應(yīng)同時有法定代表人和財務(wù)負責人。（八）、管理層拒絕提供聲明

如果管理層拒絕提供注冊會計師認為必要的聲明，注冊會計師應(yīng)當將其視為審計范圍受到限制，出具保留意見或無法表示意見的審計報告。（七）、簽署人（四）完成項目質(zhì)量控制復(fù)核會計師事務(wù)所對審計工作底稿的復(fù)核可分為兩個層次，項目組內(nèi)部復(fù)核和獨立的項目質(zhì)量控制復(fù)核。（一）項目組內(nèi)部復(fù)核（四）完成項目質(zhì)量控制復(fù)核會計師事務(wù)所對審計工作底稿的復(fù)核可（二）獨立的項目質(zhì)量控制復(fù)核1.項目質(zhì)量控制復(fù)核項目質(zhì)量控制復(fù)核又叫獨立復(fù)核，是指在出具報告前，對項目組做出的重大判斷和在準備報告時形成的結(jié)論做出客觀評價的過程。2.項目質(zhì)量控制復(fù)核意義（1）實施對審計工作結(jié)果的最后質(zhì)量控制；（2）確認審計工作已達到會計師事務(wù)所的工作標準；（3）消除妨礙注冊會計師判斷的偏見。

（二）獨立的項目質(zhì)量控制復(fù)核審計報告概述審計報告的作用——鑒證、保護、證明審計意見：評價財務(wù)報表合法性、公允性審計報告與財務(wù)報表的關(guān)系

審計報告只是CPA表述審計結(jié)論的手段，它本身不包括企業(yè)或組織的財務(wù)信息或具體數(shù)據(jù)資料，不能代替財務(wù)報表審計報告的含義：是注冊會計師根據(jù)中國注冊會計師準則的規(guī)定，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對被審計單位財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件。是審計人員用來報告最終工作結(jié)果、發(fā)表最終審計意見的書面文件。審計報告概述審計報告的作用——鑒證、保護、證明審計意見：評價34審計報告的編制步驟整理分析工作底稿提請調(diào)整和披露確定審計報告類型編制出具審計報告審計報告的特征審計報告的編制步驟整理分析提請調(diào)整確定審計編制出具審計報告的35（二）審計報告的種類1．審計報告按照詳略程度可分為簡式審計報告和詳式審計報告。2．按其性質(zhì)不同可分為標準審計報告和非標準審計報告。3.．按審計意見類型不同分為無保留意見的審計報告、保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告（二）審計報告的種類36審計報告的基本類型標準審計報告非標準審計報告不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性用語的無保留意見審計報告

帶強調(diào)事項段的無保留意見審計報告非無保留意見審計報告保留意見~否定意見~無法表示意見~審計報告的基本類型標準審計報告非標準審計報告不附加說明段、37(1)標題(2)收件人(3)引言段(4)管理層對財務(wù)報表的責任段(5)注冊會計師的責任段(6)審計意見段(7)注冊會計師的簽章(8)會計師事務(wù)所名稱和地址、公章(9)報告日期

審計報告的基本內(nèi)容和格式審計報告委托人—全體股東或董事會兩名CPA與管理層簽署已審計財務(wù)報表的日期為同一天或晚于該天(1)標題審計報告的基本內(nèi)容和38引言段

審計報告的引言段，應(yīng)當說明被審計單位的名稱和財務(wù)報表已經(jīng)過審計，并包括下面內(nèi)容：（1）構(gòu)成整套財務(wù)報表的每張財務(wù)報表的名稱（2）提及財務(wù)報表附注（3）指明財務(wù)報表的日期和涵蓋的期間引言段審計報告的引言段，應(yīng)當說明被審計單位的名稱39

按適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表是管理層的責任：

（1）設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當?shù)臅嬚撸唬?）做出合理的會計估計。管理層對財務(wù)報表的責任段按適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表40注冊會計師的責任段（1）CPA的責任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見；（2）審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)；（3）CPA相信已獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為其發(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)。注冊會計師的責任段（1）CPA的責任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上41審計意見段意見段應(yīng)當說明財務(wù)報表是否按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，是否在所有重大方面公允地反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。審計意見段意見段應(yīng)當說明財務(wù)報表是否按照適42無保留意見審計報告

符合下列條件，CPA應(yīng)出具無保留意見審計報告：財務(wù)報表符合國家頒布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；注冊會計師已經(jīng)按照審計準則計劃和實施了審計工作，在審計過程中未受到限制；無保留意見審計報告符合下列條件，CPA應(yīng)出具無保留意見審43無保留意見審計報告意見段

我們認為，ABC公司財務(wù)報表已經(jīng)按照企業(yè)會計準則和《XX會計制度》的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20×1年12月31日的財務(wù)狀況以及20×1年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。出具的無保留意見審計報告不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性用語時，該報告稱為標準審計報告。無保留意見審計報告意見段我們認為，ABC公司財務(wù)報44非標準審計報告（一）審計報告的強調(diào)事項段在注冊會計師意見段之后增加的對重大事項予以強調(diào)的段落可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響；不影響注冊會計師發(fā)表的審計意見。對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮重大不確定事項其他準則規(guī)定的增加強調(diào)事項段的情形非標準審計報告（一）審計報告的強調(diào)事項段對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重45（二）非無保留意見審計報告影響發(fā)表非無保留意見的情形：1、注冊會計師與管理層存在分歧會計政策選用會計估計財務(wù)報表披露2、審計范圍受到限制客觀環(huán)境管理層原因（二）非無保留意見審計報告影響發(fā)表非無保留意見的情形：46類型情形保留意見不符合準則制度規(guī)定或?qū)徲嫹秶芟蓿绊懖淮蠓穸ㄒ庖姏]有按準則、制度編制，未能在所有重大方面公允反映無法表示意見審計范圍受限，產(chǎn)生的影響非常重大判斷標準：錯報金額與重要性水平比較類型情形保留意見不符合準則制度規(guī)定或?qū)徲嫹秶芟?，但影響?7保留意見審計報告

會計報表就整體而言是公允的，但存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見的審計報告：（1）會計政策的選用、會計估計的確定或會計報表的披露不符合企業(yè)會計準則和企業(yè)會計制度的規(guī)定，雖影響重大，但不致于出具否定意見的審計報告；（2）因?qū)徲嫹秶艿较拗?，無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，雖影響重大，但不致于出具無法表示意見的審計報告。保留意見審計報告會計報表就整體而言是公允的，但存在下列情形48

1、當發(fā)表保留意見時，注冊會計師應(yīng)當在意見段之前增加說明段，陳述保留意見的原因；應(yīng)如何做以及保留事項對被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響；

2、在意見段中使用：“除..的影響外”；

3、在注冊會計師的責任段中說明：“除……所述事項外”思考？

保留意見的審計報告和無保留意見的審計報告在哪些方面不同？1、當發(fā)表保留意見時，注冊會計師應(yīng)當在意見段之前增加說49否定意見審計報告

當發(fā)表否定意見時，注冊會計師應(yīng)當在意見段之前增加說明段，說明發(fā)表否定意見的主要原因，并盡可能說明相關(guān)事項對被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響。意見段：

“由于上述問題造成的重大影響”、“由于受到前段所述事項的重大影響”、“”財務(wù)報表……未能在所有重大方面公允反映……“否定意見審計報告當發(fā)表否定意見時，注冊會計師應(yīng)當50無法表示意見審計報告

發(fā)表的前提：在審計過程中，如果審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以至無法對會計報表發(fā)表意見刪除注冊會計師的責任段意見段：“由于審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛”、“我們無法對上述財務(wù)報表發(fā)表審計意見”意見段之前增加說明段，說明無法發(fā)表意見的原因無法表示意見審計報告發(fā)表的前提：在審計過程中，51五、管理建議書（一）管理建議書的含義管理建議書是指注冊會計師針對審計過程中注意到的、可能導(dǎo)致被審計單位會計報表產(chǎn)生重大錯報的內(nèi)部控制重大缺陷提出的書面建議。（二）管理建議書的內(nèi)容與格式管理建議書不影響審計人員針對財務(wù)報表發(fā)表的意見，也不應(yīng)被視為注冊會計師對被審計單位內(nèi)部控制整體發(fā)表的意見，更不能減輕或免除被審計單位管理當局建立健全內(nèi)部控制的責任。除有特別規(guī)定者外，注冊會計師在征得被審計單位管理當局同意之前，不得將管理建議書的內(nèi)容泄露給任何第三者。第二節(jié)審計報告五、管理建議書第二節(jié)審計報告------有限責任公司管理當局：

我們接受委托，對貴公司2005年的年度會計報表進行審計。我們的責任是根據(jù)我們的審計，對會計報表發(fā)表審計意見。我們提供的這份管理建議書，不在審計業(yè)務(wù)約定書約定項目之內(nèi)，而是我們基于為貴公司服務(wù)的目的，根據(jù)審計過程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制問題而提出的。因為我們主要從事的是對貴公司年度會計報表的審計，所實施的審計范圍是有限的，不可能全面了解貴公司所有的內(nèi)部控制，所以，管理建議書中包括的內(nèi)部控制重大缺陷僅是我們注意到的，不應(yīng)被視為對內(nèi)部控制發(fā)表的鑒證意見，所提建議不具有強制性和公正性。在審計過程中，我們了解了貴公司內(nèi)部控制中有關(guān)會計制度、會計工作機構(gòu)和人員職責、財產(chǎn)管理制度、內(nèi)部審計制度等有關(guān)方面的情況，并作了分析研究。我們認為，貴公司現(xiàn)有的內(nèi)部控制總體上還有較好的，但有的方面還存在一些較薄弱之處?，F(xiàn)將我們發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制方面的某些問題及改進建議提供給你們，希望引起你們的注意，以便完善內(nèi)部控制。------有限責任公司管理當局：53一、財務(wù)管理方面（一）資金管理方面1、較普遍存在未達賬且產(chǎn)生未達賬的原因多樣，例如：（1）公司個別銀行存款賬戶賬面余額為負數(shù)，原因不明；財務(wù)人員賬務(wù)處理不及時，沒有編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，造成銀行未達賬項時間較長，以前年度形成的部分未達賬項246,137.50元，現(xiàn)已調(diào)入其他應(yīng)收款掛賬至今無法處理。（2）公司存在未達賬項時間較長、金額較大、且系人為操作而未作賬務(wù)處理的情況。（3）部分子公司未能做到定期與銀行對賬。（4）公司銀行日記賬會計記錄不清，未分賬戶登記，財務(wù)無法提供每個賬戶的期初、期末余額。針對上述情況，我們建議：財務(wù)人員應(yīng)及時編制銀行存款未達賬調(diào)節(jié)表。對貨幣資金業(yè)務(wù)要定期或不定期地進行監(jiān)督檢查，核對未達賬項，查明未達賬的產(chǎn)生原因，及時進行清理；對控制中的薄弱環(huán)節(jié)，應(yīng)當及時采取措施，加以糾正和完善。2、存在未按規(guī)定用途使用銀行--------------------------------------------------------------------一、財務(wù)管理方面54針對上述情況，我們建議：--------------------------------------------------------------------上述問題只是我們在執(zhí)業(yè)過程中注意到的集團內(nèi)部控制存在的若干缺陷，并不是內(nèi)部控制可能存在的全部缺陷。本管理建議書不應(yīng)被視為對內(nèi)部控制整體發(fā)表的鑒證性意見，也不能解除集團建立、健全內(nèi)控制度及保證其有效執(zhí)行的責任，并且不影響我們應(yīng)當發(fā)表的清產(chǎn)核資專項審核意見。我們出具的管理建議書只向集團管理層提供。集團因使用不當造成的后果，與執(zhí)行本業(yè)務(wù)的注冊會計師及會計師事務(wù)所無關(guān)。針對上述情況，我們建議：55乙公司2005年度審計前會計報表反映的資產(chǎn)總額為2800萬元，利潤總額為100萬元?，F(xiàn)聘請注冊會計師趙軍、王蘭進行審計。注冊會計師于2006年3月10日完成了對乙公司2005年度會計報表的實地審計工作，現(xiàn)正草擬審計報告。在復(fù)核審計工作底稿時，假定存在以下幾種情況：（1）乙公司有20萬元的存貨存放在外地倉庫，注冊會計師未能進行監(jiān)盤，向存放地發(fā)出的詢證函也未收到任何答復(fù)，并且無法實施替代程序。（2）甲公司2005年11月向乙公司索賠一案已于2006年3月5日由法院作出終審判決，乙公司敗訴，并應(yīng)向甲公司賠償110萬元，乙公司在2005年的會計報表附注中已經(jīng)說明了該事項。（3）在進行財務(wù)費用的審計時，注冊會計師發(fā)現(xiàn)乙公司將尚未竣工的在建工程專項借款利息30萬元計入了財務(wù)費用。（4）在審計折舊費用的合理性時，注冊會計師發(fā)現(xiàn)由于財務(wù)人員工作疏忽，2005年度對兩臺已過預(yù)計使用年限、折舊計提完畢但仍在繼續(xù)使用的生產(chǎn)設(shè)備計提了折舊，涉及金額2萬元。要求：（1）對上述（2）、（3）、（4）三種情況，注冊會計師應(yīng)提出何種處理意見？如須提請被審計單位調(diào)整，請列示調(diào)整分錄（不考慮所得稅、利潤分配等的影響）。乙公司2005年度審計前會計報表反映的資產(chǎn)總額為2800萬元56（2）假定會計報表層次的重要性水平為10萬元，被審計單位拒絕注冊會計師對上述（2）、（3）、（4）三種情況提出的處理意見，分別說明上述（1）、（2）、（3）、（4）四種情況對注冊會計師審計意見的影響以及具體的審計意見類型。（2）假定會計報表層次的重要性水平為10萬元，被審計單位拒絕57借：營業(yè)外支出110萬貸：其他應(yīng)付款110萬借：在建工程30萬貸：財務(wù)費用30萬借：累計折舊2萬貸：制造費用2萬借：營業(yè)外支出110萬58事項1屬于審計范圍受限，高于報表層次的重要性水平，應(yīng)出具保留意見的審計報告。事項2、事項3及事項4均屬于未調(diào)整事項，企業(yè)的會計處理違反了會計準則、制度的規(guī)定且拒絕調(diào)整。其中，事項2在調(diào)整后，乙公司將變?yōu)樘潛p10萬元。所以，如果乙公司拒絕調(diào)整事項2，則應(yīng)出具否定意見的審計報告；如果乙公司拒絕調(diào)整事項3，則應(yīng)出具保留意見的審計報告；如果乙公司拒絕調(diào)整事項4，則應(yīng)出具無保留意見的審計報告。事項1屬于審計范圍受限，高于報表層次的重要性水平，應(yīng)出具保留59審計報告課件60第12章

審計報告61第12章

審計報告1學習目標了解完成審計工作階段的主要內(nèi)容熟悉特殊項目審計的內(nèi)容方法理解期后事項的種類及處理方式掌握審計報告的作用、類型及基本結(jié)構(gòu)熟悉審計報告編寫的步驟和基本要求掌握各種意見類型審計報告的撰寫了解管理建議書的主要內(nèi)容62學習目標了解完成審計工作階段的主要內(nèi)容2本章提要期初余額審計期后事項審計其他特殊事項審計終結(jié)審計審計報告63本章提要期初余額審計3

第一節(jié)

完成審計工作一、特殊項目審計（一）期初余額審計1．期初余額的含義期初余額是指期初已存在的賬戶余額。期初余額以上期期末余額為基礎(chǔ)，反映了以前期間的交易和上期采用的會計政策的結(jié)果。鑒于注冊會計師對財務(wù)報表進行審計，是對被審計單位所審期間財務(wù)報表發(fā)表審計意見，一般無須專門對期初余額發(fā)表意見，但因為期初余額是本期財務(wù)報表的基礎(chǔ)，所以要對期初余額實施適當?shù)膶徲嫵绦?，判斷期初余額對本期財務(wù)報表的影響程度。64

第一節(jié) 完成審計工作一、特殊項目審計4期初余額的理解要點（1）是期初已存在的賬戶余額；（2）反映了以前期間的交易和上期采用的會計政策的結(jié)果；（3）與注冊會計師首次接受委托相聯(lián)系。期初余額的理解要點期初余額的審計目標1.證實不存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報（1）判斷期初余額的錯報對本期財務(wù)報表使用者進行決策的影響程度是否足以改變或影響其判斷；（2）如果期初余額存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，則注冊會計師在審計中必須對此提出恰當?shù)膶徲嬚{(diào)整或披露建議；（3）如果期初余額存在對本期財務(wù)報表不產(chǎn)生重大影響的錯報，則注冊會計師無須對此予以特別關(guān)注和處理。期初余額的審計目標2.上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期或在適當?shù)那闆r下已做出重新表述（1）上期賬戶余額計算正確；（2）上期總賬余額與各明細賬余額合計數(shù)或日記賬余額合計數(shù)相等；（3）上期各總賬余額和相應(yīng)的明細賬余額或日記賬余額已經(jīng)分別恰當?shù)剡^入本期的總賬和相應(yīng)的明細賬或日記賬。2.上期期末余額已正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期或在適當?shù)那闆r下已做出重新表3.被審計單位一貫運用恰當?shù)臅嬚?，或?qū)嬚叩淖兏龀稣_的會計處理和恰當?shù)牧袌螅?）評價被審計單位是否一貫運用恰當?shù)臅嬚撸唬?）評價是否對會計政策的變更做出了正確的會計處理和恰當?shù)牧袌蟆?.被審計單位一貫運用恰當?shù)臅嬚?，或?qū)嬚叩淖兏龀鏊摹⑵诔跤囝~審計對審計報告的影響1.審計后無法獲取有關(guān)期初余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)如果實施相關(guān)審計程序后無法獲取有關(guān)期初余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見或無法表示意見的審計報告。2.期初余額存在重大錯報對審計報告的影響（1）如果期初余額存在對本期財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響的錯報，注冊會計師應(yīng)當告知管理層；（2）如果上期財務(wù)報表由前任注冊會計師審計，注冊會計師還應(yīng)當考慮提請管理層告知前任注冊會計師；（3）如果錯報的影響未能得到正確的會計處理和恰當?shù)牧袌?，注冊會計師?yīng)當出具保留意見或否定意見的審計報告。3.會計政策變更對審計報告的影響如果與期初余額相關(guān)的會計政策未能在本期得到一貫運用，并且會計政策的變更未能得到正確的會計處理和恰當?shù)牧袌?，注冊會計師?yīng)當出具保留意見或否定意見的審計報告。4.前任注冊會計師對上期財務(wù)報表出具了非標準審計報告如果導(dǎo)致前任注冊會計師出具非標準審計報告的事項對本期財務(wù)報表仍然相關(guān)和重大，注冊會計師應(yīng)當對本期財務(wù)報表出具非標準審計報告。四、期初余額審計對審計報告的影響（二）或有事項審計1．或有事項的含義或有事項是指過去的交易或事項形成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生時才能決定的不確定事項。2．或有事項的審計目標3．或有事項的審計程序4．獲取律師聲明書

第一節(jié)

完成審計工作（二）或有事項審計

第一節(jié) 完成審計工作（三）期后事項審計1．期后事項的含義期后事項是指資產(chǎn)負債表日至審計報告日之間發(fā)生的事項以及審計報告日后發(fā)現(xiàn)的事實。2．期后事項的種類（1）按是否需要提請被審單位調(diào)整劃分資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項。（2）按期后事項發(fā)生的時間不同可劃分第一時段期后事項：資產(chǎn)負債表日后至審計報告日第二時段期后事項：審計報告日后至財務(wù)報表報出日，第三時段期后事項：財務(wù)報表報出日后

第一節(jié)

完成審計工作（三）期后事項審計

第一節(jié) 完成審計工作資產(chǎn)負債表日財務(wù)報表報出日審計報告日第二時段期后事項財務(wù)報表批準日第一時段期后事項第三時段期后事項

第一節(jié)

完成審計工作資產(chǎn)負債表日財務(wù)報表報出日審計報告日第二時段財務(wù)報表批準日第3．審計人員對期后事項的處理（1）第一時段期后事項對于這一時段的期后事項，注冊會計師負有主動識別的義務(wù)，應(yīng)當設(shè)計專門的審計程序來識別這些期后事項，并根據(jù)這些事項的性質(zhì)判斷其對財務(wù)報表的影響。（2）第二時段期后事項在審計報告日后，注冊會計師沒有責任針對財務(wù)報表實施審計程序或進行專門查詢，但承擔被動識別責任。管理層有責任將發(fā)現(xiàn)的可能影響財務(wù)報表的事實告知注冊會計師。注冊會計師還可能從媒體報道、舉報信或者證券監(jiān)管部門告知等途徑獲悉影響財務(wù)報表的期后事項。

第一節(jié)

完成審計工作3．審計人員對期后事項的處理

第一節(jié) 完成審計工作（2）第二時段期后事項如果注冊會計師認為需要修改財務(wù)報表且管理層修改了財務(wù)報表，注冊會計師應(yīng)當根據(jù)具體情況實施必要的審計程序以驗證管理層調(diào)整或披露是否符合企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，并推遲審計報告日。注冊會計師認為應(yīng)當修改財務(wù)報表而管理層沒有修改，并且審計報告尚未提交給被審計單位，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見或否定意見的審計報告。如果注冊會計師認為應(yīng)當修改財務(wù)報表而管理層沒有修改，并且審計報告已提交給被審計單位，注冊會計師應(yīng)當通知治理層不要將財務(wù)報表和審計報告向第三方報出。如果財務(wù)報表仍被報出，注冊會計師應(yīng)當采取措施防止財務(wù)報表使用者信賴該審計報告。注冊會計師采取的措施取決于自身的權(quán)利和義務(wù)以及所征詢的法律意見。

第一節(jié)

完成審計工作（2）第二時段期后事項

第一節(jié) 完成審計工作（3）第三時段期后事項注冊會計師沒有義務(wù)針對財務(wù)報表作出查詢。但是，注冊會計師通過媒體等其他途徑知悉在審計報告日已存在的、可能導(dǎo)致修改審計報告的事實，注冊會計師應(yīng)當考慮是否需要修改財務(wù)報表，并與管理層進行討論。注冊會計師還需要根據(jù)管理層是否修改財務(wù)報表、是否采取必要措施確保所有收到原財務(wù)報表和審計報告的人士了解這一情況、是否臨近公布下一期財務(wù)報表等具體情況采取適當措施。

第一節(jié)

完成審計工作（3）第三時段期后事項

第一節(jié) 完成審計工作審計報告課件B注冊會計師了解到的下列資產(chǎn)負債表日后事項，屬于非調(diào)整事項的有(

)。A.20×9年2月1日，乙公司20×8年末的某項交易性金融資產(chǎn)發(fā)生大幅貶值B.20×9年2月10日，乙公司發(fā)生重大訴訟C.20×9年2月15日，乙公司于20×7年確認的一筆大額銷售被退回D.20×9年3月16日，乙公司發(fā)生企業(yè)合并abdB注冊會計師了解到的下列資產(chǎn)負債表日后事項，屬于非調(diào)整事項的（四）關(guān)聯(lián)方交易審計1．關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在和披露

2．關(guān)聯(lián)方交易的識別3．檢查已識別的關(guān)聯(lián)方交易4．管理層聲明

第一節(jié)

完成審計工作（四）關(guān)聯(lián)方交易審計

第一節(jié) 完成審計工作1.識別關(guān)聯(lián)方的存在(1)復(fù)核以前年度工作底稿，確認已識別的關(guān)聯(lián)方名稱；(2)復(fù)核被審計單位識別關(guān)聯(lián)方的程序；(3)詢問治理層和關(guān)鍵管理人員是否與其他單位存在隸屬關(guān)系；(4)復(fù)核投資者記錄以確定主要投資者的名稱，在適當情況下，從股權(quán)登記機構(gòu)獲取主要投資者的名單；(5)查閱股東會和董事會的會議紀要，以及其他相關(guān)的法定記錄；(6)詢問其他注冊會計師或前任注冊會計師所知悉的其他關(guān)聯(lián)方；(7)復(fù)核被審計單位向監(jiān)管機構(gòu)報送的所得稅申報表和其他信息。1.識別關(guān)聯(lián)方的存在(1)復(fù)核以前年度工作底稿，確認已識別的2.確定關(guān)聯(lián)方關(guān)系的披露是否充分(1)確定被審計單位母公司、子公司和最終控制方的名稱；(2)確定母公司和子公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊地、注冊資本(或?qū)嵤召Y本、股本)及其變化；(3)確定母公司對被審計單位或者被審計單位對子公司的持股比例和表決權(quán)比例。2.確定關(guān)聯(lián)方關(guān)系的披露是否充分3.注冊會計師對關(guān)聯(lián)方交易的識別(1).復(fù)核由治理層和管理層提供的關(guān)聯(lián)方交易的信息(2).了解被審計單位與關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的內(nèi)部控制(3).對異常的交易保持警惕(4).實施進一步審計程序時對關(guān)聯(lián)方交易的關(guān)注4、注冊會計師檢查已識別的關(guān)聯(lián)方交易的審計程序(1).檢查已識別出的關(guān)聯(lián)方交易的審計程序(2).針對關(guān)聯(lián)方交易證據(jù)有限實施的審計程序(函證)3.注冊會計師對關(guān)聯(lián)方交易的識別二、終結(jié)審計（一）編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表（二）評價審計結(jié)果（三）與治理層和管理層溝通（四）完成項目質(zhì)量控制復(fù)核

第一節(jié)

完成審計工作二、終結(jié)審計

第一節(jié) 完成審計工作（一）編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表

編制審計差異調(diào)整表1.審計差異的含義注冊會計師在審計中發(fā)現(xiàn)的被審計單位的會計處理方法與企業(yè)會計準則的不一致，即審計差異內(nèi)容。2.審計差異類別（1）核算錯誤（即會計確認與計量，用會計分錄調(diào)整）（2）重分類錯誤（即列報錯誤，用會計分錄調(diào)整）3.審計差異調(diào)整（1）調(diào)整分錄匯總表（2）重分類調(diào)整分錄匯總表（3）未更正錯報匯總表（一）編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表

編制審計差異調(diào)整表編制試算平衡表

試算平衡表是注冊會計師在被審計單位提供未審財務(wù)報表的基礎(chǔ)上，考慮調(diào)整分錄、重分類分錄等內(nèi)容以確定已審數(shù)與報表披露數(shù)的表式。編制試算平衡表

(二）評價審計結(jié)果注冊會計師評價審計結(jié)果，主要為了確定將要發(fā)表的審計意見的類型以及在整個審計工作中是否遵循了審計準則。

1．對重要性和審計風險進行最終的評價（1）確定可能錯報金額。可能錯報金額包括已經(jīng)識別的具體錯報和推斷誤差（2）根據(jù)財務(wù)報表層次重要性水平，確定可能的錯報金額的匯總數(shù)(即可能錯報總額)對財務(wù)報表的影響程度2.對被審計單位已審計財務(wù)報表形成審計意見并草擬審計報告(二）評價審計結(jié)果注冊會計師評價審計結(jié)果1.與治理層溝通---對財務(wù)報告過程的監(jiān)督

2.與管理層溝通---負責編制財務(wù)報表

3.

獲取管理層聲明（一）含義管理層聲明是指被審計單位管理層向注冊會計師提供的關(guān)于財務(wù)報表的各項陳述。（二）作用

1.明確管理層對財務(wù)報表的責任。被審計單位管理層在聲明書中對提供給注冊會計師的有關(guān)資料的真實性、合法性和完整性做出正面陳述，并明確承認對財務(wù)報表負責；

2.提供審計證據(jù)。被審計單位管理層聲明書把管理層對注冊會計師的詢問所做的答復(fù)以書面方式予以記錄，可作為書面證據(jù)。

（三）與治理層和管理層溝通

1.與治理層溝通---對財務(wù)報告過程的監(jiān)督

（三）與治理層（三）獲取兩個方面的書面聲明

1．管理層認可其設(shè)計和實施內(nèi)部控制以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯報的責任；

2．管理層認為注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)的未更正錯報，無論是單獨還是匯總起來考慮，對財務(wù)報表整體均不具有重大影響。（三）獲取兩個方面的書面聲明（四）、注冊會計師將管理層聲明作為審計證據(jù)1.將管理層聲明作為審計證據(jù)的特定情形；

2.收集審計證據(jù)支持管理層聲明：（1）從被審計單位內(nèi)部或外部獲取佐證證據(jù)；（2）評價管理層聲明是否合理并與獲取的其他審計證據(jù)（包括其他聲明）一致；（3）考慮做出聲明的人員是否熟悉所聲明的事項。

3.管理層聲明不能替代其他審計證據(jù)；

4.管理層聲明與其他審計證據(jù)相矛盾時的處理。（四）、注冊會計師將管理層聲明作為審計證據(jù)1.將管理

（五）、管理層聲明書內(nèi)容1.關(guān)于財務(wù)報表：（1）管理層認可其對財務(wù)報表的編制責任。（2）管理層認可其設(shè)計、實施和維護內(nèi)部控制以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正錯報的責任。（3）管理層認為注冊會計師在審計過程中發(fā)現(xiàn)的未更正錯報，無論是單獨還是匯總起來考慮，對財務(wù)報表整體均不具有重大影響。

2.關(guān)于信息的完整性：（1）所有財務(wù)信息和其他數(shù)據(jù)的可獲得性。（2）所有股東會和董事會會議記錄的完整性和可獲得性。（3）就違反法規(guī)行為這一事項，被審計單位與監(jiān)管機構(gòu)溝通的書面文件的可獲得性。（4）與未記錄交易相關(guān)的資料的可獲得性。（5）涉及下列人員舞弊行為或舞弊嫌疑的信息的可獲得性：①管理層。②對內(nèi)部控制產(chǎn)生重大影響的雇員。③對財務(wù)報表的編制具有重大影響的其他人員。

3.關(guān)于確認、計量和列報：（1）對資產(chǎn)或負債的確認或列報具有重大影響的計劃或意圖。（2）關(guān)聯(lián)方交易，以及涉及關(guān)聯(lián)方的應(yīng)收或應(yīng)付款項。（3）需要在財務(wù)報表中披露的違反法規(guī)行為。（4）需要確認或披露的或有事項，對財務(wù)報表具有重大影響的承諾事項和需要償付的擔保等。（5）對財務(wù)報表具有重大影響的合同的遵循情況。（6）對財務(wù)報表具有重大影響的重大不確定事項。（7）被審計單位對資產(chǎn)的擁有或控制情況，以及抵押、質(zhì)押或留置資產(chǎn)。（8）持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的合理性。（9）需要調(diào)整或披露的期后事項。（五）、管理層聲明書內(nèi)容1.關(guān)于財務(wù)報表：89

（六）、管理層聲明書日期

1．一般應(yīng)當與審計報告日一致為了保證在簽署審計報告時，與已獲取管理層聲明相關(guān)的事項沒有發(fā)生變化，不會導(dǎo)致對財務(wù)報表的調(diào)整，管理層聲明書日期一般應(yīng)當與審計報告日一致。

2．但在某些情況下，注冊會計師也可能在審計過程中或?qū)徲媹蟾嫒蘸缶湍承┙灰谆蚴马棲@取單獨的書面聲明。（六）、管理層聲明書日期（七）、簽署人管理層聲明書的簽署人應(yīng)同時有法定代表人和財務(wù)負責人。（八）、管理層拒絕提供聲明

如果管理層拒絕提供注冊會計師認為必要的聲明，注冊會計師應(yīng)當將其視為審計范圍受到限制，出具保留意見或無法表示意見的審計報告。（七）、簽署人（四）完成項目質(zhì)量控制復(fù)核會計師事務(wù)所對審計工作底稿的復(fù)核可分為兩個層次，項目組內(nèi)部復(fù)核和獨立的項目質(zhì)量控制復(fù)核。（一）項目組內(nèi)部復(fù)核（四）完成項目質(zhì)量控制復(fù)核會計師事務(wù)所對審計工作底稿的復(fù)核可（二）獨立的項目質(zhì)量控制復(fù)核1.項目質(zhì)量控制復(fù)核項目質(zhì)量控制復(fù)核又叫獨立復(fù)核，是指在出具報告前，對項目組做出的重大判斷和在準備報告時形成的結(jié)論做出客觀評價的過程。2.項目質(zhì)量控制復(fù)核意義（1）實施對審計工作結(jié)果的最后質(zhì)量控制；（2）確認審計工作已達到會計師事務(wù)所的工作標準；（3）消除妨礙注冊會計師判斷的偏見。

（二）獨立的項目質(zhì)量控制復(fù)核審計報告概述審計報告的作用——鑒證、保護、證明審計意見：評價財務(wù)報表合法性、公允性審計報告與財務(wù)報表的關(guān)系

審計報告只是CPA表述審計結(jié)論的手段，它本身不包括企業(yè)或組織的財務(wù)信息或具體數(shù)據(jù)資料，不能代替財務(wù)報表審計報告的含義：是注冊會計師根據(jù)中國注冊會計師準則的規(guī)定，在實施審計工作的基礎(chǔ)上對被審計單位財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件。是審計人員用來報告最終工作結(jié)果、發(fā)表最終審計意見的書面文件。審計報告概述審計報告的作用——鑒證、保護、證明審計意見：評價94審計報告的編制步驟整理分析工作底稿提請調(diào)整和披露確定審計報告類型編制出具審計報告審計報告的特征審計報告的編制步驟整理分析提請調(diào)整確定審計編制出具審計報告的95（二）審計報告的種類1．審計報告按照詳略程度可分為簡式審計報告和詳式審計報告。2．按其性質(zhì)不同可分為標準審計報告和非標準審計報告。3.．按審計意見類型不同分為無保留意見的審計報告、保留意見的審計報告、否定意見的審計報告和無法表示意見的審計報告（二）審計報告的種類96審計報告的基本類型標準審計報告非標準審計報告不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性用語的無保留意見審計報告

帶強調(diào)事項段的無保留意見審計報告非無保留意見審計報告保留意見~否定意見~無法表示意見~審計報告的基本類型標準審計報告非標準審計報告不附加說明段、97(1)標題(2)收件人(3)引言段(4)管理層對財務(wù)報表的責任段(5)注冊會計師的責任段(6)審計意見段(7)注冊會計師的簽章(8)會計師事務(wù)所名稱和地址、公章(9)報告日期

審計報告的基本內(nèi)容和格式審計報告委托人—全體股東或董事會兩名CPA與管理層簽署已審計財務(wù)報表的日期為同一天或晚于該天(1)標題審計報告的基本內(nèi)容和98引言段

審計報告的引言段，應(yīng)當說明被審計單位的名稱和財務(wù)報表已經(jīng)過審計，并包括下面內(nèi)容：（1）構(gòu)成整套財務(wù)報表的每張財務(wù)報表的名稱（2）提及財務(wù)報表附注（3）指明財務(wù)報表的日期和涵蓋的期間引言段審計報告的引言段，應(yīng)當說明被審計單位的名稱99

按適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表是管理層的責任：

（1）設(shè)計、實施和維護與財務(wù)報表編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以使財務(wù)報表不存在由于舞弊或錯誤而導(dǎo)致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當?shù)臅嬚?；?）做出合理的會計估計。管理層對財務(wù)報表的責任段按適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制財務(wù)報表100注冊會計師的責任段（1）CPA的責任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上對財務(wù)報表發(fā)表審計意見；（2）審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關(guān)財務(wù)報表金額和披露的審計證據(jù)；（3）CPA相信已獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)模瑸槠浒l(fā)表審計意見提供了基礎(chǔ)。注冊會計師的責任段（1）CPA的責任是在實施審計工作的基礎(chǔ)上101審計意見段意見段應(yīng)當說明財務(wù)報表是否按照適用的會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定編制，是否在所有重大方面公允地反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。審計意見段意見段應(yīng)當說明財務(wù)報表是否按照適102無保留意見審計報告

符合下列條件，CPA應(yīng)出具無保留意見審計報告：財務(wù)報表符合國家頒布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了被審計單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量；注冊會計師已經(jīng)按照審計準則計劃和實施了審計工作，在審計過程中未受到限制；無保留意見審計報告符合下列條件，CPA應(yīng)出具無保留意見審103無保留意見審計報告意見段

我們認為，ABC公司財務(wù)報表已經(jīng)按照企業(yè)會計準則和《XX會計制度》的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20×1年12月31日的財務(wù)狀況以及20×1年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。出具的無保留意見審計報告不附加說明段、強調(diào)事項段或任何修飾性用語時，該報告稱為標準審計報告。無保留意見審計報告意見段我們認為，ABC公司財務(wù)報104非標準審計報告（一）審計報告的強調(diào)事項段在注冊會計師意見段之后增加的對重大事項予以強調(diào)的段落可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響；不影響注冊會計師發(fā)表的審計意見。對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮重大不確定事項其他準則規(guī)定的增加強調(diào)事項段的情形非標準審計報告（一）審計報告的強調(diào)事項段對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重105（二）非無保留意見審計報告影響發(fā)表非無保留意見的情形：1、注冊會計師與管理層存在分歧會計政策選用會計估計財務(wù)報表披露2、審計范圍受到限制客觀環(huán)境管理層原因（二）非無保留意見審計報告影響發(fā)表非無保留意見的情形：106類型情形保留意見不符合準則制度規(guī)定或?qū)徲嫹秶芟蓿绊懖淮蠓穸ㄒ庖姏]有按準則、制度編制，未能在所有重大方面公允反映無法表示意見審計范圍受限，產(chǎn)生的影響非常重大判斷標準：錯報金額與重要性水平比較類型情形保留意見不符合準則制度規(guī)定或?qū)徲嫹秶芟?，但影響?07保留意見審計報告

會計報表就整體而言是公允的，但存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當出具保留意見的審計報告：（1）會計政策的選用、會計估計的確定或會計報表的披露不符合企業(yè)會計準則和企業(yè)會計制度的規(guī)定，雖影響重大，但不致于出具否定意見的審計報告；（2）因?qū)徲嫹秶艿较拗疲瑹o法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，雖影響重大，但不致于出具無法表示意見的審計報告。保留意見審計報告會計報表就整體而言是公允的，但存在下列情形108

1、當發(fā)表保留意見時，注冊會計師應(yīng)當在意見段之前增加說明段，陳述保留意見的原因；應(yīng)如何做以及保留事項對被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響；

2、在意見段中使用：“除..的影響外”；

3、在注冊會計師的責任段中說明：“除……所述事項外”思考？

保留意見的審計報告和無保留意見的審計報告在哪些方面不同？1、當發(fā)表保留意見時，注冊會計師應(yīng)當在意見段之前增加說109否定意見審計報告

當發(fā)表否定意見時，注冊會計師應(yīng)當在意見段之前增加說明段，說明發(fā)表否定意見的主要原因，并盡可能說明相關(guān)事項對被審計單位財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響。意見段：

“由于上述問題造成的重大影響”、“由于受到前段所述事項的重大影響”、“”財務(wù)報表……未能在所有重大方面公允反映……“否定意見審計報告當發(fā)表否定意見時，注冊會計師應(yīng)當110無法表示意見審計報告

發(fā)表的前提：在審計過程中，如果審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛，不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以至無法對會計報表發(fā)表意見刪除注冊會計師的責任段意見段：“由于審計范圍受到限制可能產(chǎn)生的影響非常重大和廣泛”、“我們無法對上述財務(wù)報表發(fā)表審計意見”意見段之前增加說明段，說明無法發(fā)表意見的原因無法表示意見審計報告發(fā)表的前提：在審計過程中，111五、管理建議書（一）管理建議書的含義管理建議書是指注冊會計師針對審計過程中注意到的、可能導(dǎo)致被審計單位會計報表產(chǎn)生重大錯報的內(nèi)部控制重大缺陷提出的書面建議。（二）管理建議書的內(nèi)容與格式管理建議書不影響審計人員針對財務(wù)報表發(fā)表的意見，也不應(yīng)被視為注冊會計師對被審計單位內(nèi)部控制整體發(fā)表的意見，更不能減輕或免除被審計單位管理當局建立健全內(nèi)部控制的責任。除有特別規(guī)定者