1、第8章 無形資產與投資性房地產第8章 無形資產與投資性房地產8.1 無形資產(intangible assets)8.2 投資性房地產(investment property)第8章 無形資產與投資性房地產28.1 無形資產(intangible assets)第88.1.1 無形資產的性質8.1.2 無形資產的分類8.1.3 無形資產的取得8.1.4 無形資產的攤銷8.1.5 無形資產的出租8.1.6 無形資產的處置8.1.7 無形資產的期末計價及報表列示8.1 無形資產(intangible assets)38.1.1 無形資產的性質8.1 無形資產(intang 無形資產是指企業擁有或者

2、控制的沒有實物形態，且為企業帶來多少經濟利益具有較大不確定性的可辨認經濟資源。 一般來說，只有同時具有以下特征的經濟資源才能確認為無形資產。 1.無實體性 2.長期性 3.不確定性 4.可辨認性8.1.1 無形資產的性質4 無形資產是指企業擁有或者控制的沒有實物形態，且為企業帶 無形資產沒有實物形態。這一特征，主要是與固定資產等具有實物形態的資產相對而言的。 但是，需要指出的是，沒有實物形態并不是無形資產獨有的特性，其他許多資產也不具有實物形態，如應收賬款、對外投資等。1.無實體性5 無形資產沒有實物形態。這一特征，主要是與固定資產等具 無形資產應能在較長時期內供企業使用。一般來說，使用年限應

3、在1年以上。這一特征，主要是與應收賬款等沒有實物形態的流動資產相對而言的。 但是，需要指出的是，能在較長時期內供企業使用也不是無形資產的獨有特征，其他許多資產也能在較長時期內供企業使用，如長期投資等。 2.長期性6 無形資產應能在較長時期內供企業使用。一般來說，使用年限 無形資產能為企業帶來多少未來的經濟利益具有較大的不確定性。當代科學技術的迅猛發展，使得許多無形資產的經濟壽命難以準確地預計，因而也使得無形資產能為企業帶來多少未來的經濟利益難以準確地預計。 這一特征，主要是與長期投資等既沒有實物形態又能在較長時期內供企業使用的資產相對而言的。3.不確定性7 無形資產能為企業帶來多少未來的經濟利

4、益具有較大的不確定 無形資產能夠單獨確認。無形資產能夠從企業中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關資產或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換。 這一特征，主要是與商譽等不可辨認經濟資源相對而言的。4.可辨認性8 無形資產能夠單獨確認。無形資產能夠從企業中分離或者 無形資產按照不同的標準，可以分為不同的類別。 1.按經濟內容分類 2.按來源途徑分類 3.按經濟壽命期限分類8.1.2 無形資產的分類9 無形資產按照不同的標準，可以分為不同的類別。8.1.無形資產按其反映的經濟內容，可以分為：（1）專利權（2）非專利技術 （3）商標權（4）著作權（5）土地使用權 （6）特許權 1.按經濟

5、內容分類10無形資產按其反映的經濟內容，可以分為：1.按經濟內容分類10 專利權是指經國家專利管理機關審定并授予發明者在一定年限內對其成果的制造、使用和出售的專門權利。專利權一般包括發明專利權、實用新型專利權和外觀設計專利權等。專利權受法律保護。在某項專利權的有效期間內，該項專利權的非持有者如需使用與之相同的原理、結構和技術用于生產經營，應向該專利權的持有者支付專利使用費，否則就視為侵犯了專利權。（1）專利權11 專利權是指經國家專利管理機關審定并授予發明者在一定年 非專利技術是指發明者未申請專利或不夠申請專利的條件而未經公開的先進技術，包括先進的生產經驗、先進的技術設計資料以及先進的原料配方

6、等。非專利技術不需到有關管理機關注冊登記，只靠少數技術持有者采用保密方式維持其獨占性。只要非專利技術不泄露于外界，就可以由其持有者長期享用，因而非專利技術沒有固定的有效期。（2）非專利技術12 非專利技術是指發明者未申請專利或不夠申請專利的條件而 商標權是指企業擁有的在某類指定的商品上使用特定名稱或圖案的權利。商標經商標管理機關核準后，成為注冊商標，受法律保護。（3）商標權13 商標權是指企業擁有的在某類指定的商品上使用特定名稱或 著作權也稱為版權，是指著作者或文藝作品創作者以及出版商依法享有的在一定年限內發表、制作、出版和發行其作品的專有權利。著作權受法律保護，未經著作權所有者許可或轉讓，他

7、人不得占有和行使。（4）著作權14 著作權也稱為版權，是指著作者或文藝作品創作者以及出版 土地使用權是指企業經國家土地管理機關批準享有的在一定期間內對國有土地開發、利用和經營的權利。在我國，土地歸國家所有，任何單位或個人只能擁有土地使用權，沒有土地所有權。（5）土地使用權15 土地使用權是指企業經國家土地管理機關批準享有的在一定 特許權是指企業經批準在一定區域內，以一定的形式生產經營某種特定商品的權利。特許權可以是政府授予的，也可以是某單位或個人授予的。（6）特許權16 特許權是指企業經批準在一定區域內，以一定的形式生產經無形資產按其來源途徑，可以分為： 外來無形資產是指企業用貨幣資金或可以變

8、現的資產從國內外科研單位及其他企業購進的無形資產以及接受投資或接受捐贈形成的無形資產。 自創無形資產是指企業自行開發、研制的無形資產。 2.按來源途徑分類17無形資產按其來源途徑，可以分為：2.按來源途徑分類17 無形資產按是否具備確定的經濟壽命期限，可以分為期限確定的無形資產和期限不確定的無形資產。 期限確定的無形資產是指在有關法律中規定有最長有效期限的無形資產。 期限不確定的無形資產是指沒有相應法律規定其有效期限，其經濟壽命難以預先準確估計的無形資產，如非專利技術。3.按經濟壽命期限分類18 無形資產按是否具備確定的經濟壽命期限，可以分為期限確 企業取得的無形資產，只有在其產生的經濟利益很

9、可能流入企業且其成本能夠可靠地計量的情況下，才能加以確認。企業取得的無形資產，主要有以下幾種形式： 1.購入的無形資產 2.自行研究開發的無形資產8.1.3 無形資產的取得19 企業取得的無形資產，只有在其產生的經濟利益很可能流（一）一般情形借：無形資產 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 貸：銀行存款 企業購入無形資產的實際成本，包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的如律師費、咨詢費、公證費、鑒定費、注冊登記費等其他支出。 土地使用權比較特殊1.購入的無形資產20實際成本（一）一般情形1.購入的無形資產20實際成本應根據不同情況，分別進行確認：（1）企業購入的用于非房

10、屋建筑物的土地使用權，應單獨確認為無形資產，在使用期限內分期攤銷。（2）企業購入的用于房屋建筑物的土地使用權，由于土地使用權和房屋建筑物的使用年限不同，也應單獨確認為無形資產，不計入房屋建筑物成本；土地使用權和房屋建筑物成本在使用期限內應分別攤銷和計提折舊。土地使用權的說明211.購入的無形資產應根據不同情況，分別進行確認：土地使用權的說明211.購入的（3）企業購入房屋建筑物實際支付價款中包含的土地使用權價值，應采用合理的方法將其從支付的全部價款中分離出來，單獨確認為無形資產；如果無法合理將其進行分離，則應計入房屋建筑物成本。（4）房地產開發企業購入用于建造對外出售房屋建筑物的土地使用權，應

11、計入房屋建筑物等存貨成本，不確認為無形資產。土地使用權的說明221.購入的無形資產（3）企業購入房屋建筑物實際支付價款中包含的土地使用權價值，23某企業購入一項專利權，雙方協商確認的價值為600 000元，以銀行存款支付。根據以上資料，編制會計分錄如下： 借：無形資產專利權 600000 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 36000 貸：銀行存款 630000例8-123某企業購入一項專利權，雙方協商確認的價值為600 000（二）購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付借：無形資產 貸：長期應付款1.購入的無形資產24購買價款的現值購買價款倒擠平衡未確認融資費用 實際支付的價款與購買價款的現

12、值之間的差額，除按照會計準則規定應予資本化的以外，應當在信用期間內計入當期財務費用。（二）購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付1.購入的無 企業自行研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出。 研究是指為獲取并理解新的科學或技術知識而進行的獨創性的有計劃調查。 開發是指在進行商業性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。2.自行研究開發的無形資產25 企業自行研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開研究階段的特點及會計處理 特點在于其屬于探索性的過程，是為了進一步的開發活動進行資料及相關方面的準備。從已經進

13、行的研究活動看，將來是否能夠轉入開發、開發后是否會形成無形資產等具有較大的不確定性。為此，企業研究階段發生的支出，應予以費用化。2.自行研究開發的無形資產26研究階段的特點及會計處理2.自行研究開發的無形資產26企業應根據自行研究開發項目在研究階段發生的支出借：研發支出費用化支出 貸：有關科目期末應根據發生的全部研究支出借：管理費用 貸：研發支出費用化支出2.自行研究開發的無形資產27企業應根據自行研究開發項目在研究階段發生的支出2.自行研究開開發階段特點及會計處理 相對研究階段而言，應當是完成了研究階段的工作，在很大程度上形成一項新產品或新技術的基本條件已經具備。 企業自行研究開發項目在開發

14、階段發生的支出，同時滿足下列條件的，應當確認為無形資產： 完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性； 具有完成該無形資產并使用或出售的意圖；2.自行研究開發的無形資產28開發階段特點及會計處理2.自行研究開發的無形資產28無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性；有足夠的技術、財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發，并有能力使用或出售該無形資產；歸屬于該無形資產開發階段的支出能夠可靠地計量。2.自行研究開發的無形資產29無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產企

15、業開發階段發生的應予以資本化支出借：研發支出資本化支出 應交稅費應交增值稅（進項稅） 貸：有關科目在確認無形資產時，應根據發生的全部開發支出借：無形資產 貸：研發支出資本化支出3.自行研究開發的無形資產30企業開發階段發生的應予以資本化支出3.自行研究開發的無形資產幾點特殊說明 企業開發階段發生的不應予以資本化支出，應作為費用化支出處理。 企業取得的仍處于研究階段的無形資產，在取得后發生的支出也應當按照上述規定處理。 無法區分研究階段支出和開發階段支出的，應當將其所發生的研發支出全部費用化。2.自行研究開發的無形資產31幾點特殊說明2.自行研究開發的無形資產3132某企業自行開發某項專利技術，

16、研究和開發階段發生的應予以費用化的支出 100 000元，開發階段發生符合資本化條件的支出300 000元，并支付增值稅24000元；開發成功后發生注冊登記費10 000元，均以銀行存款支付。例8-2（1）發生各項支出。借：研發支出費用化支出 100 000 資本化支出 300 000 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 24000 貸：銀行存款等 424 000（2）期末結算費用化支出。借：管理費用 100 000 貸：研發支出費用化支出 100 000（3）登記注冊后。借：無形資產專利權 310 000 貸：研發支出資本化支出 300 000 銀行存款 10 00032某企業自行開發某項專利技

17、術，研究和開發階段發生的應予以費1.無形資產的攤銷期限2.無形資產的攤銷方法 8.1.4 無形資產的攤銷331.無形資產的攤銷期限8.1.4 無形資產的攤銷33使用壽命有限的無形資產 如果無形資產的使用壽命是有限的，則應估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產量等類似計量單位數量； 使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理攤銷。 如果預計使用壽命超過了相關合同規定的受益年限或法律規定的有效年限，無形資產的攤銷期限，一般按下列原則確定： 1.無形資產的攤銷期限34使用壽命有限的無形資產1.無形資產的攤銷期限341）合同規定了受益年限，而法律未規定有效年限，攤銷年限以合同規定的

18、受益期限為上限；2）合同未規定受益年限，而法律規定了有效年限，攤銷年限以法定有效年限為上限；3）合同規定了受益年限，法律也規定了有效年限，攤銷年限以受益年限與有效年限中較短者為上限。1.無形資產的攤銷期限351）合同規定了受益年限，而法律未規定有效年限，攤銷年限以合同使用壽命不確定的無形資產 無法預見無形資產為企業帶來經濟利益期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產。 使用壽命不確定的無形資產不應攤銷 ，應于期末進行減值測試。1.無形資產的攤銷期限36使用壽命不確定的無形資產1.無形資產的攤銷期限36 無形資產的攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式，可以采用年限平均法、

19、產量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。 無法可靠確定預期實現方式的，應當采用年限平均法攤銷。2.無形資產的攤銷方法37 無形資產的攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟 無形資產的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產，還應扣除已計提的無形資產減值準備累計金額。 使用壽命有限的無形資產，如果有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產，或可以根據活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在，則可以預計其凈殘值；否則，其殘值應當視為零。2.無形資產的攤銷方法38 無形資產的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值后的金額。已會計分錄借：制造費用

20、 管理費用 其他業務成本等 貸：累計攤銷2.無形資產的攤銷方法39會計分錄2.無形資產的攤銷方法3940借：制造費用 5 000 貸：累計攤銷 5 000案例8-3【例83】承例81。該項專利權法律規定的有效年限為20年，合同規定的受益年限為10年，采用年限平均法攤銷，不預計凈殘值。根據以上資料，編制會計分錄如下：年攤銷額600000/1060000（元）月攤銷額60000/125000（元）40借：制造費用 5 000案例8-3【例83】企業出租無形資產取得的收入 借：銀行存款 貸：其他業務收入 應交稅費應交增值稅（銷項稅額）8.1.5 無形資產的出租41出租的過程中，支付律師費、咨詢費等費

21、用。 借：其他業務成本 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 貸：銀行存款企業出租無形資產取得的收入8.1.5 無形資產的出租（3）出租無形資產的攤銷，一般有以下幾種方法：出租無形資產以后，自己不再使用該項無形資產借：其他業務成本 貸：累計攤銷出租無形資產以后，自己仍在使用該項無形資產借：其他業務成本 管理費用 制造費用 貸：累計攤銷8.1.5 無形資產的出租42出租部分應承擔的折舊（3）出租無形資產的攤銷，一般有以下幾種方法：8.1.5 43（3）出租無形資產的攤銷，一般有以下幾種方法： 出租無形資產取得的收入所占比例不大，按照重要性原則借：管理費用 制造費用 貸：累計攤銷8.1.5 無形資產的出

22、租43（3）出租無形資產的攤銷，一般有以下幾種方法： 8.1.44甲公司201年1月將一項用于A產品生產的專利權出租給乙公司，收取當月租金100 000元，增值稅6000元。該項專利權的初始成本為2 000 000元，預計生產產品的產量為10 000件，采用產量法進行攤銷。201年1月，甲公司A產品的產量為120件，乙公司A產品的產量為80件。根據以上資料，編制會計分錄如下：（1）取得出租收入。借：銀行存款 106 000 貸：其他業務收入 100 000 應交稅費應交增值稅 6 000案例8-444甲公司201年1月將一項用于A產品生產的專利權出租給乙45（2）攤銷專利權成本。單位產量攤銷額

23、：2 000 00010 000200（元）出租專利權負擔攤銷額：2008016 000（元）自用專利權負擔攤銷額：20012024 000（元）借：其他業務成本 16 000 制造費用 24 000 貸：累計攤銷 40 000案例8-445（2）攤銷專利權成本。案例8-4 無形資產的處置包括無形資產的出售和報廢等。 1.無形資產的出售 2.無形資產的報廢8.1.6 無形資產的處置46 無形資產的處置包括無形資產的出售和報廢等。8.1.6 無形資產的出售是指將無形資產的所有權讓渡給他人。即在出售以后，企業不再對該項無形資產擁有占用、使用、收益、處置的權利。 企業出售無形資產收取的價款，不屬于營

24、業收入。企業出售無形資產時，應將出售所得的價款扣除相關稅費和該項無形資產賬面價值后的差額，確認為當期損益。1.無形資產的出售47 無形資產的出售是指將無形資產的所有權讓渡給他人。即在借：銀行存款 累計攤銷 無形資產減值準備 貸：無形資產 應交稅費應交增值稅1.無形資產的出售48賬面價值倒擠平衡營業外支出營業外收入銷售價款借：銀行存款1.無形資產的出售48賬面價值倒擠平衡營業外支出49某企業出售一項無形資產，收取價款100000元，增值稅6000元，用銀行存款支付律師費2000元，增值稅120元，該項無形資產的原始價值為150000元，累計攤銷額為70000元，未計提減值準備。據以上資料，編制會

25、計分錄如下：借：銀行存款 1006 000 累計攤銷 70 000 應交稅費應交增值稅（進項稅費） 120 貸：應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 6 000 無形資產 150 000 銀行存款 2 120 營業外收入 18 000例8-549某企業出售一項無形資產，收取價款100000元，增值稅6借：營業外支出 累計攤銷 無形資產減值準備 貸：無形資產2.無形資產的報廢50賬面價值借：營業外支出2.無形資產的報廢50賬面價值1.無形資產的期末計價2.報表列示8.1.7 無形資產的期末計價及報表列示511.無形資產的期末計價8.1.7 無形資產的期末計價及報表（1）無形資產的可收回金額（2）無形資

26、產的減值損失1.無形資產的期末計價52（1）無形資產的可收回金額1.無形資產的期末計價52 每年年末，企業應對無形資產的賬面價值進行檢查。如果出現減值跡象，應對無形資產的可收回金額進行估計。 可收回金額應當根據無形資產的公允價值減去處置費用后的凈額與無形資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。（1）無形資產的可收回金額53 每年年末，企業應對無形資產的賬面價值進行檢查。如果出 無形資產可收回金額的計量結果表明，資產的可收回金額低于其賬面價值的借：資產減值損失 賬面價值可回收金額 貸：無形資產減值準備 無形資產減值損失確認后，減值無形資產的攤銷費用應當在未來期間作相應調整，以使該無形資產在

27、剩余使用壽命內，系統地分攤調整后的無形資產賬面價值。 無形資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。（2）無形資產的減值損失54 無形資產可收回金額的計量結果表明，資產的可收回金額低于55甲公司201年1月5日購入一項專利權，實際成本為300000元，預計使用年限為10年。204年12月31日，該項專利權發生減值，預計未來現金流量的現值為120000元，公允價值為110 000元。該項專利權發生減值以后，預計剩余使用年限為5年。207年1月5日，甲公司將該專利權出售，收取價款60 000元，應交增值稅3600元。例8-6計算該項專利權在204年12月31日計提減值準備前的賬面余額賬面余額3

28、00000300004180000（元）計提減值準備可回收金額120000元應計提的減值準備=180000-12000060000（元）借：資產減值損失 60 000貸：無形資產減值準備 60 00055甲公司201年1月5日購入一項專利權，實際成本為30056計算剩余使用年限內年攤銷額剩余使用年限內年攤銷額 /524000（元）計算該項專利權在207年1月5日的累計攤銷和賬面價值205年至206年攤銷額24000248000（元）累計攤銷12000048000168000（元）賬面價值3000001680006000072000（元）出售專利權 借：銀行存款 63

29、600 累計攤銷 168 000 無形資產減值準備 60 000 營業外支出 12 000 貸：無形資產 300 000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 3600例8-656計算剩余使用年限內年攤銷額例8-6（1）“無形資產”項目。在資產負債表中，“無形資產”項目反映全部無形資產的賬面價值，即以無形資產的原始價值扣除累計攤銷和無形資產減值準備后的凈額列示。（2）“研發支出”項目。在資產負債表中，“研發支出”項目反映全部處于開發階段的無形資產符合資本化條件的支出，可以按照“研發支出”科目的余額直接列示。2.報表列示57（1）“無形資產”項目。在資產負債表中，“無形資產”項目反映8.2.1 投資性

30、房地產的取得8.2.2 投資性房地產的出租收入8.2.3 投資性房地產的后續計量8.2.4 投資性房地產的轉換8.2.5 投資性房地產的處置8.2.6 投資性房地產賬務處理舉例8.2.7 投資性房地產的報表列式8.2 投資性房地產(investment property)588.2.1 投資性房地產的取得8.2 投資性房地產(in 投資性房地產是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產。 主要包括： 已出租的建筑物 已出租的土地使用權 持有并準備增值后轉讓的土地使用權等8.2.1 投資性房地產的取得59 投資性房地產是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有 企業取得的投資性房地產，不

31、論是外購還是自行建造或開發，均應按照取得成本進行初始計量。 借：投資性房地產成本 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 貸：銀行存款 其取得成本的確認與計量方法與取得固定資產或無形資產的方法相同。8.2.1 投資性房地產的取得60 企業取得的投資性房地產，不論是外購還是自行建造或開發 投資性房地產對外出租取得的出租收入，屬于其他業務收入。 借：銀行存款 貸：其他業務收入 應交稅費應交增值稅（銷項稅額）8.2.2 投資性房地產的出租收入61 投資性房地產對外出租取得的出租收入，屬于其他業務收入 投資性房地產的計量模式有成本模式(cost model)和公允價值模式(fair value model)。

32、 一個企業的投資性房地產只能采用一種計量模式，計量模式一經確定，不得隨意變更。8.2.3 投資性房地產的后續計量62 投資性房地產的計量模式有成本模式(cost mode 采用成本模式計量的投資性房地產比照固定資產或無形資產對已出租的建筑物或土地使用權進行計量，并計提折舊或攤銷。 借：其他業務成本 貸：投資性房地產累計折舊（攤銷）1.采用成本模式(cost model)進行后續計量63 采用成本模式計量的投資性房地產比照固定資產或無形資產 如果投資性房地產存在減值跡象，應當進行減值測試，計提相應的減值準備。 借：資產減值損失 貸：投資性房地產減值準備1.采用成本模式(cost model)進行

33、后續計量64 如果投資性房地產存在減值跡象，應當進行減值測試，計 采用公允價值模式計量的投資性房地產，應當同時滿足以下條件：（1）投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場，投資性房地產可以在房地產交易市場中直接交易。（2）企業能夠從房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值做出科學合理的估計。2.采用公允價值(fair value)模式進行后續計量65 采用公允價值模式計量的投資性房地產，應當同時滿足以下條 采用公允價值模式計量的投資性房地產，不計提折舊或攤銷。 資產負債表日，應以投資性房地產的公允價值為基礎，對其賬面價值進行調整，差額計入當期損

34、益。 借或貸：投資性房地產公允價值變動 貸或借：公允價值變動損益2.采用公允價值(fair value)模式進行后續計量66 采用公允價值模式計量的投資性房地產，不計提折舊或攤銷【特別注意】 如果將投資性房地產由成本模式計量轉為公允價值模式計量，屬于會計政策變更，需要進行追溯調整。 已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。2.采用公允價值(fair value)模式進行后續計量67【特別注意】2.采用公允價值(fair value)模式進行首先應將以前年度和當年計提的折舊和攤銷予以沖銷，將投資性房地產的賬面價值還原為初始成本借：投資性房地產累計折舊（攤銷） 貸：利

35、潤分配未分配利潤 盈余公積 其他業務成本其次將投資性房地產初始成本按照變更日當年年初的公允價值進行調整借或貸：投資性房地產公允價值變動 貸或借：利潤分配未分配利潤3.成本模式轉換為公允價值模式68當年折舊額以前年度折舊，盈余公積占10%首先應將以前年度和當年計提的折舊和攤銷予以沖銷，將投資性房地 最后將投資性房地產變更日當年年初的公允價值調整為變更日的公允價值。借或貸：投資性房地產公允價值變動 貸或借：公允價值變動損益3.成本模式轉換為公允價值模式69 最后將投資性房地產變更日當年年初的公允價值調整為變更1.其他資產轉換為投資性房地產2.投資性房地產轉換為其他資產8.2.4 投資性房地產的轉換

36、701.其他資產轉換為投資性房地產8.2.4 投資性房地產的轉投資性房地產采用成本模式計量 在成本模式下，企業應將其他資產轉換前的賬面價值作為轉換后投資性房地產的入賬價值。1.其他資產轉換為投資性房地產71【注意】為了簡化，說明“投資性房地產初始計量，科目為投資性房地產成本”。嚴格來講，采用成本模式計量的時候，采用“投資性房地產”，采用公允價值計量的時候采用“投資性房地產成本”。投資性房地產采用成本模式計量1.其他資產轉換為投資性房地產1.其他資產轉換為投資性房地產72 “累計折舊”、“累計攤銷”借：投資性房地產 （轉換時的原賬面原值）貸：固定資產 （轉換時原賬面余額） 無形資產 （轉換時原賬

37、面余額） 庫存商品 （轉換時原賬面余額） 投資性房地產累計折舊（攤銷） 固定資產減值準備 無形資產減值準備或存貨跌價準備 投資性房地產減值準備1.其他資產轉換為投資性房地產72 “累計折舊”、“累計投資性房地產采用公允價值模式計量 自用房地產或存貨轉換為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，應將轉換當日的公允價值作為投資性房地產的入賬價值。 如果轉換當日的公允價值小于原賬面價值，應當將差額計入當期損益； 如果轉換當日的公允價值大于原賬面價值，應當將其差額計入其他綜合收益。1.其他資產轉換為投資性房地產73投資性房地產采用公允價值模式計量1.其他資產轉換為投資性房1.其他資產轉換為投資性房地產7

38、4 累計折舊（攤銷） （已提折舊） 資產減值準備 （已提減值準備） 貸：固定資產 （賬面余額） 無形資產 （賬面余額） 庫存商品 （賬面余額）借：投資性房地產成本（轉換日公允價值）倒擠損益借“公允價值變動損益”或貸“其他綜合收益”1.其他資產轉換為投資性房地產74 累計折舊（攤銷） （1）投資性房地產采用成本模式計量 在成本模式下，企業應將投資性房地產轉換前的賬面價值作為轉換后其他資產的入賬價值，其中，原始價值、累計折舊、累計攤銷應分別進行結轉，賬務處理與其他資產轉換為投資性房地產相反。2.投資性房地產轉換為其他資產75（1）投資性房地產采用成本模式計量2.投資性房地產轉換為其他2.投資性房地

39、產轉換為其他資產76 “累計折舊”、“累計攤銷”貸：投資性房地產 （轉換時的原賬面余額）借：固定資產 （轉換時原賬面價值量） 無形資產 （轉換時原賬面價值量） 庫存商品 （轉換時原賬面價值量） 投資性房地產累計折舊（攤銷） “固定資產減值準備” “無形資產減值準備”或“存貨跌價準備” 投資性房地產減值準備2.投資性房地產轉換為其他資產76 “累計折舊”、“累計（2）投資性房地產采用公允價值模式計量 采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產的入賬價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。2.投資性房地產轉換為其他資產77（2）投資性房地產

40、采用公允價值模式計量2.投資性房地產轉換為2.投資性房地產轉換為其他資產78借：固定資產 無形資產 庫存商品貸：投資性房地產成本 公允價值變動（或借記）以轉換當日的公允價值計量倒擠損益，計入“公允價值變動損益” 2.投資性房地產轉換為其他資產78借：固定資產貸：投資性房地需要考慮的問題是： 其他資產轉為投資性房地產時，公允價值大于賬面價值的差額已計入其他資本公積；投資性房地產再轉回其他資產時，原計入其他資本公積的金額如何處理？2.投資性房地產轉換為其他資產79需要考慮的問題是：2.投資性房地產轉換為其他資產79企業會計準則對此沒有規定。建議：（1）將原計入其他資本公積的金額轉為“公允價值變動損

41、益”依據：符合準則的規定，轉回的其他資產按照轉回日公允價值計量，轉回日公允價值與其他資產轉為投資性房地產前賬面價值的差額全額確認為公允價值變動損益。問題：其他資產轉為投資性房地產，再轉回其他資產，相當于其他資產的性質未變，但確認公允價值變動損益。2.投資性房地產轉換為其他資產80企業會計準則對此沒有規定。建議：2.投資性房地產轉換為其他資【例如】01年1月1日，土地使用權轉為投資性房地產，賬面價值1000，公允價值1200。 確認：投資性房地產1200，其他資本公積200。 01年12月31日，投資性房地產轉回土地使用權，轉換日公允價值1300。 確認：土地使用權1300，公允價值變動損益10

42、0。 其他資本公積200轉為公允價值變動損益。結果：土地使用權年初賬面價值1000，年末賬面價值1300，確認公允價值變動損益300。2.投資性房地產轉換為其他資產81【例如】01年1月1日，土地使用權轉為投資性房地產，賬面價值建議：（2）原計入其他資本公積的金額不予調整。問題：其他資本公積在投資性房地產處置前將永久存在，與其他資本公積的性質不符。2.投資性房地產轉換為其他資產82建議：2.投資性房地產轉換為其他資產821.采用成本模式計量的投資性房地產處置2.采用公允價值模式計量的投資性房地產處置8.2.5 投資性房地產的處置831.采用成本模式計量的投資性房地產處置8.2.5 投資性房1.

43、采用成本模式計量的投資性房地產處置84結轉處置成本投資性房地產累計折舊（攤銷）投資性房地產減值準備貸：投資性房地產借：其他業務成本記錄處置收入 借：銀行存款 （實際收到的金額） 貸：其他業務收入 應交稅費應交增值稅（銷項稅額）1.采用成本模式計量的投資性房地產處置84結轉處置成本85記錄處置收入 借：銀行存款 （實際收到的金額） 貸：其他業務收入 應交稅費應交增值稅（銷項稅額）2.采用公允價值模式計量的投資性房地產處置結轉投資性房地產的賬面余額 貸：投資性房地產成本 公允價值變動（也可能在借方）借：其他業務成本85記錄處置收入2.采用公允價值模式計量的投資性房地產處86將累計公允價值變動轉入其

44、他業務成本 借：公允價值變動損益 貸：其他業務成本 或反之。2.采用公允價值模式計量的投資性房地產處置將轉換時原計入資本公積的部分轉入其他業務成本 借：其他綜合收益 貸：其他業務成本 86將累計公允價值變動轉入其他業務成本2.采用公允價值模式8.2.6 投資性房地產賬務處理舉例878.2.6 投資性房地產賬務處理舉例8788 某企業201年12月31日購入一棟房屋，以銀行存款支付全部買價30000000元，增值稅3300000元；已經與乙公司簽訂租賃合同，將購入的房屋確認為投資性房地產，采用成本模式進行后續計量，采用年限平均法計提折舊，預計使用年限為50年，預計凈殘值為0。203年1月1日至2

45、03年6月30日，該企業共收取租金3000000元，增值稅330000元，合計3330000元。203年6月30日，該企業將投資性房地產的后續計量模式由成本模式改為公允價值模式，當日的公允價值（不含增值稅，本例下同）為32000000元，年初的公允價值為31500000元。203年下半年，該企業收取租金1000000元；203年12月31日，該房屋的公允價值為34000000元。該企業按照凈利潤的10%提取法定盈余公積。據以上資料，編制有關會計分錄如下：例8-788 某企業201年12月31日購入一棟房屋，以銀行存89（1）201年12月31日購入房屋。借：投資性房地產成本 30 000 00

46、0 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 3 300 000貸：銀行存款 33 300 000（2）202年1月至203年6月收取租金（為簡化舉例，匯總編制會計分錄）。 借：銀行存款 3 330 000 貸：其他業務收入 3 000 000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 330 000（3）202年1月至203年6月計提房屋折舊（為簡化舉例，匯總編制會計分錄）。 年折舊額30 000 00050600 000（元） 累計折舊600 0001.5900 000（元） 借：其他業務成本 900 000 貸：投資性房地產累計折舊（攤銷） 900 000例8-789（1）201年12月31日購入房屋。例8

47、-790（4）203年6月30日轉換為公允價值模式。1）注銷投資性房地產累計折舊，其中上年折舊600000元，本年折舊300000元。 借：投資性房地產累計折舊（攤銷）900 000 貸：盈余公積 60 000 利潤分配未分配利潤 540 000 其他業務成本 300 0002）203年年初公允價值大于賬面價值的差額 31500000300000001500000（元）借：投資性房地產公允價值變動 1 500 000貸：盈余公積 150 000 利潤分配未分配利潤 1 350 0003）203年6月30日公允價值大于賬面價值差額 3200000031500000500000（元）借：投資性房地產公允價值變動 500 000貸：公允價值變動損益 500 000例8-790（4）203年6月30日轉換為公允價值模式。例8-791（5）收取203年下半年租金。 借：銀行存款 1 000 000 貸：其他業務收入 1 000 000 應交稅費應交增值稅（進項稅額） 110 000（6）203年12月31日調整投資性房地產公允價值。公允價值變動 340