1、實(shí)務(wù)操作實(shí)務(wù)操作PAGE 正源稅企之友2003.2PAGE 90- - 試比較企業(yè)債務(wù)重組會(huì)計(jì)與所得稅稅務(wù)處理之異同點(diǎn)兼論具體業(yè)務(wù)操作包新民 王溪紅 一、對(duì)債務(wù)務(wù)重組概概念的認(rèn)認(rèn)識(shí) 隨隨著我國(guó)國(guó)社會(huì)主主義市場(chǎng)場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的的發(fā)展，市市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)爭(zhēng)日趨激激烈，由由于內(nèi)外外因的不不利影響響，可能能致使企企業(yè)出現(xiàn)現(xiàn)資金周周轉(zhuǎn)不靈靈，無(wú)法法按期支支付相關(guān)關(guān)款項(xiàng)或或還本付付息等各各種財(cái)務(wù)務(wù)困難。當(dāng)當(dāng)債務(wù)人人發(fā)生財(cái)財(cái)務(wù)困難難時(shí)，債債權(quán)人通通常有兩兩種的處處理方式式：一是是通過(guò)法法律程序序要求債債務(wù)人進(jìn)進(jìn)行破產(chǎn)產(chǎn)清算；二是通通過(guò)互相相協(xié)商，減減輕債務(wù)務(wù)人的負(fù)負(fù)擔(dān)，使使其渡過(guò)過(guò)難關(guān)，繼繼續(xù)經(jīng)營(yíng)營(yíng)下去，以以待將來(lái)來(lái)有足夠

2、夠的償還還能力。當(dāng)當(dāng)然兩種種方式相相比較而而言，第第一種方方式較之之第二種種方式持持續(xù)時(shí)間間更長(zhǎng)、付出出成本更更高，帶帶來(lái)的損損失也可可能會(huì)更更大，所所以若有有可能，債債權(quán)人更更樂(lè)于采采用第二二種方式式。這也也就是債債務(wù)重組組準(zhǔn)則出出臺(tái)的一一個(gè)主要要背景。 債債務(wù)重組組是指?jìng)鶄鶛?quán)人按按照其與與債務(wù)人人達(dá)成的的協(xié)議或或法院的的裁決同同意債務(wù)務(wù)人修改改債務(wù)條條件的事事項(xiàng)。為為正確理理解債務(wù)務(wù)重組的的概念，需需把握以以下幾點(diǎn)點(diǎn)：第一一，債務(wù)務(wù)重組的的實(shí)現(xiàn)有有兩種途途徑：即即雙方自自愿達(dá)成成的協(xié)議議或通過(guò)過(guò)法院的的裁定；第二，債債務(wù)重組組的核心心主要是是看其是是否修改改了債務(wù)務(wù)條件（其其實(shí)還債債有正常

3、常與不正正常之分分，正常常還債應(yīng)應(yīng)當(dāng)是及及時(shí)、足足額、用用現(xiàn)金清清償，修修改債務(wù)務(wù)條件即即不正常常還債），而不管其重組日的金額是否與重組前的不同或債務(wù)人是否發(fā)生財(cái)務(wù)困難。第三，債務(wù)重組準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)的是持續(xù)經(jīng)營(yíng)條件下的債務(wù)人與債權(quán)人的債務(wù)重組，但不包括非持續(xù)經(jīng)營(yíng)條件下的債務(wù)重組，因?yàn)槌掷m(xù)經(jīng)營(yíng)條件與非持續(xù)經(jīng)營(yíng)條件下的會(huì)計(jì)核算原則與方法上存在著本質(zhì)的區(qū)別，這主要是由于持續(xù)經(jīng)營(yíng)是會(huì)計(jì)核算的一個(gè)會(huì)計(jì)基本假設(shè)所決定的。因此以下幾種情形均不適用債務(wù)重組準(zhǔn)則，如可轉(zhuǎn)換債券按正常條件轉(zhuǎn)為股權(quán)；非持續(xù)經(jīng)營(yíng)條件下的債務(wù)重組，如破產(chǎn)清算時(shí)發(fā)生的債務(wù)重組；債務(wù)人改組時(shí)債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為對(duì)債務(wù)人的股權(quán)投資；借新債償舊債；債務(wù)人

4、以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)后，又按協(xié)議約定于日后回購(gòu)或回租所抵償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的。結(jié)合所得稅稅的稅收收處理來(lái)來(lái)看，兩兩者對(duì)債債務(wù)重組組事項(xiàng)的的核心，即即“債務(wù)條條件的修修改”的認(rèn)識(shí)識(shí)基本上上是趨同同的。只只是在涉涉及具體體的實(shí)務(wù)務(wù)操作上上，財(cái)政政部發(fā)布布的企企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)準(zhǔn)則債務(wù)務(wù)重組（以以下簡(jiǎn)稱稱”準(zhǔn)則”）與國(guó)國(guó)家稅務(wù)務(wù)總局令令第6號(hào)號(hào)企業(yè)業(yè)債務(wù)重重組業(yè)務(wù)務(wù)所得稅稅處理辦辦法（以以下簡(jiǎn)稱稱”第6號(hào)號(hào)令”）分別別從會(huì)計(jì)計(jì)規(guī)范與與所得稅稅管理兩兩個(gè)不同同角度作作出了規(guī)規(guī)定。同同時(shí)我們們也注意意到第66號(hào)令除除第九條條所涉及及的關(guān)聯(lián)聯(lián)方之間間的債務(wù)務(wù)重組外外，并不不強(qiáng)調(diào)實(shí)實(shí)現(xiàn)債務(wù)務(wù)重組的的途徑。二、債務(wù)重

5、重組的方方式 從準(zhǔn)則則看，主主要有以以下幾種種方式：（一）以低低于債務(wù)務(wù)賬面價(jià)價(jià)值的現(xiàn)現(xiàn)金清償償債務(wù)；這里的的現(xiàn)金主主要是指指貨幣資資金（二）以非非現(xiàn)金資資產(chǎn)清償償債務(wù)；非現(xiàn)金金資產(chǎn)包包括短（長(zhǎng)長(zhǎng)）期投投資、存存貨、固固定資產(chǎn)產(chǎn)、無(wú)形形資產(chǎn)等等（三）債務(wù)務(wù)轉(zhuǎn)為資資本；（四）修改改其他債債務(wù)條件件；如對(duì)對(duì)債務(wù)的的延期、延延期且加加收利息息、延期期但減少少本金或或利息等等（五）混合合重組：以上兩兩種或兩兩種以上上的方式式的組合合。第6號(hào)令第第三條也也指出了了債務(wù)重重組的五五種方式式，從內(nèi)內(nèi)容上看看基本相相同，但但對(duì)第一一種債務(wù)務(wù)重組方方式，即即以現(xiàn)金金清償債債務(wù)時(shí)還還是存在在一定差差異。準(zhǔn)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)

6、調(diào)的是“債務(wù)賬賬面價(jià)值值”，而第第6號(hào)令令則強(qiáng)調(diào)調(diào)的是“債務(wù)計(jì)計(jì)稅成本本”。其實(shí)實(shí)上述的的不同，是是會(huì)計(jì)與與稅法在在本質(zhì)上上的差異異，會(huì)計(jì)計(jì)核算需需充分體體現(xiàn)謹(jǐn)慎慎性原則則，而稅稅收管理理則強(qiáng)調(diào)調(diào)真實(shí)性性原則，所所以有些些債務(wù)計(jì)計(jì)價(jià)成本本即使在在會(huì)計(jì)上上進(jìn)行了了相應(yīng)核核算，但但有時(shí)稅稅收上若若為防止止稅款流流失而加加以了必必要的限限定，使使其并不不構(gòu)成稅稅收上的的計(jì)稅成成本。如如債權(quán)人人為外商商投資企企業(yè)時(shí)，按按規(guī)定其其所計(jì)提提的“壞賬準(zhǔn)準(zhǔn)備”按現(xiàn)行行稅法的的規(guī)定不不得在稅稅前扣除除，但在在進(jìn)行債債務(wù)重組組的賬務(wù)務(wù)處理時(shí)時(shí)是必須須加以考考慮的一一個(gè)重要要因素；又如甲甲企業(yè)220022年122月

7、288日從乙乙企業(yè)購(gòu)購(gòu)入價(jià)款款為1000萬(wàn)，適適用稅率率為177%的原原材料，并并于當(dāng)日日驗(yàn)收入入庫(kù)；但但甲企業(yè)業(yè)截止至至20002年112月331日，由由于尚未未取得專專用發(fā)票票，故在在資產(chǎn)負(fù)負(fù)債表日日進(jìn)行暫暫估入賬賬。至220033年5月月10日日仍未取取得專用用發(fā)票的的前提下下，甲乙乙雙方進(jìn)進(jìn)行債務(wù)務(wù)重組，從從會(huì)計(jì)核核算角度度看，業(yè)業(yè)已存在在1177萬(wàn)是暫暫估債務(wù)務(wù)賬面價(jià)價(jià)值，但但從稅法法角度看看，此項(xiàng)項(xiàng)債務(wù)并并未構(gòu)成成債務(wù)計(jì)計(jì)稅成本本，因?yàn)闉槠浔旧砩砩形淳呔邆涠惽扒翱鄢牡臈l件。三、債務(wù)重重組日的的確定正確確定債債務(wù)重組組日是企企業(yè)在實(shí)實(shí)務(wù)操作作中不可可忽視的的一個(gè)環(huán)環(huán)節(jié)，這這不僅是是

8、會(huì)計(jì)要要進(jìn)行賬賬務(wù)處理理的日期期，而且且涉及到到公允價(jià)價(jià)值具體體金額的的確定，可可稅前扣扣除的時(shí)時(shí)間等。準(zhǔn)準(zhǔn)則在其其指南中中提到債債務(wù)重組組日即債債務(wù)重組組完成日日，結(jié)合合債務(wù)重重組的方方式與實(shí)實(shí)際操作作流程，我我們可細(xì)細(xì)化地理理解為：1以資產(chǎn)產(chǎn)（現(xiàn)金金、非現(xiàn)現(xiàn)金）清清償時(shí)，以以收到資資產(chǎn)，有有了進(jìn)賬賬單或入入庫(kù)單并并辦理了了債務(wù)解解除手續(xù)續(xù)，作為為債務(wù)重重組完成成的標(biāo)志志；2債務(wù)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)為資本本時(shí)，因因增資擴(kuò)擴(kuò)股，必必須到工工商行政政管理局局辦理營(yíng)營(yíng)業(yè)執(zhí)照照變更登登記，因因此以辦辦妥增資資手續(xù)、出出具了出出資證明明，作為為債務(wù)重重組完成成的標(biāo)志志；3修改其其他債務(wù)務(wù)條件，即即延期還還款，以以新的

9、償償債條件件開(kāi)始執(zhí)執(zhí)行的日日期（如如延期一一年的起起始日）作作為債務(wù)務(wù)重組完完成的標(biāo)標(biāo)志。第6號(hào)令并并未對(duì)此此作出另另行規(guī)定定。四、債務(wù)重重組的會(huì)會(huì)計(jì)與所所得稅處處理原則則 按按準(zhǔn)則的的規(guī)定，無(wú)無(wú)論是債債務(wù)人還還是債權(quán)權(quán)人，均均不確認(rèn)認(rèn)債務(wù)重重組收益益（不是是“損益”）。同同時(shí)強(qiáng)調(diào)調(diào)在債務(wù)務(wù)重組過(guò)過(guò)程中應(yīng)應(yīng)運(yùn)用賬賬面價(jià)值值而非賬賬面余額額的概念念。此外外，當(dāng)債債務(wù)人用用于債務(wù)務(wù)重組的的資產(chǎn)已已計(jì)提了了減值準(zhǔn)準(zhǔn)備的，在在債務(wù)重重組時(shí)應(yīng)應(yīng)將相關(guān)關(guān)的減值值準(zhǔn)備予予以結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)，即按按賬面價(jià)價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)；債權(quán)權(quán)人所接接受的非非現(xiàn)金資資產(chǎn)的價(jià)價(jià)值已經(jīng)經(jīng)發(fā)生減減值，應(yīng)應(yīng)當(dāng)在期期末時(shí)與與相關(guān)資資產(chǎn)一并并計(jì)提減減值

10、準(zhǔn)備備，而不不需在債債務(wù)重組組時(shí)對(duì)減減值作出出處理。按第6號(hào)令令及相關(guān)關(guān)稅收法法規(guī)的規(guī)規(guī)定，第第一，債債權(quán)人發(fā)發(fā)生的債債務(wù)重組組損失，應(yīng)應(yīng)本著真真實(shí)合法法的原則則，視其其是否具具備企企業(yè)所得得稅稅前前扣除辦辦法第第47條條及關(guān)關(guān)于企業(yè)業(yè)財(cái)產(chǎn)損損失稅前前扣除問(wèn)問(wèn)題的批批復(fù)第第1條規(guī)規(guī)定的條條件，并并經(jīng)稅務(wù)務(wù)機(jī)關(guān)審審核后方方可確認(rèn)認(rèn)為“可予以以稅前扣扣除的財(cái)財(cái)產(chǎn)損失失”；對(duì)于于債務(wù)人人在債務(wù)務(wù)重組過(guò)過(guò)程中實(shí)實(shí)現(xiàn)的并并計(jì)入“資本公公積”的債務(wù)務(wù)重組“收益”，在稅稅收上理理解為“因債權(quán)權(quán)人原因因無(wú)法支支付的款款項(xiàng)”，應(yīng)并并計(jì)當(dāng)期期的應(yīng)納納稅所得得額，繳繳納企業(yè)業(yè)所得稅稅。第二二，在除除以第一一種債務(wù)務(wù)

11、重組方方式外進(jìn)進(jìn)行的債債務(wù)重組組業(yè)務(wù)，第第6號(hào)令令要求將將會(huì)計(jì)上上的“一筆業(yè)業(yè)務(wù)”理解為為稅收上上的“兩筆業(yè)業(yè)務(wù)”來(lái)處理理，即如如債務(wù)人人以非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)的債務(wù)務(wù)重組方方式下，稅稅收上要要求理解解為如下下兩筆經(jīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)務(wù)，即按按公允價(jià)價(jià)值轉(zhuǎn)讓讓非現(xiàn)金金資產(chǎn)和和以與非非現(xiàn)金資資產(chǎn)公允允價(jià)值相相當(dāng)?shù)慕鸾痤~償還還債務(wù)。第第三，債債務(wù)人在在債務(wù)重重組過(guò)程程中發(fā)生生的債務(wù)務(wù)重組損損失，不不應(yīng)在稅稅前扣除除。五、各種重重組方式式下的債債務(wù)人與與債權(quán)人人的會(huì)計(jì)計(jì)賬務(wù)處處理與所所得稅具具體操作作（一）以低低于債務(wù)務(wù)賬面價(jià)價(jià)值的現(xiàn)現(xiàn)金清償償債務(wù)方方式其賬務(wù)處理理如下：1、債務(wù)人人：將豁豁免的債債務(wù)轉(zhuǎn)入入資本公公

12、積=應(yīng)應(yīng)付債務(wù)務(wù)賬面價(jià)價(jià)值支付的的現(xiàn)金借：應(yīng)付賬賬款等 貸：銀行行存款 資本公公積其他資資本公積積2、債權(quán)人人：將給給予債務(wù)務(wù)人豁免免的債務(wù)務(wù)作為營(yíng)營(yíng)業(yè)外支支出；若若已計(jì)提提了壞賬賬準(zhǔn)備的的，應(yīng)先先予以沖沖減壞賬賬準(zhǔn)備，再再確認(rèn)當(dāng)當(dāng)期損失失。營(yíng)業(yè)外支出出=應(yīng)收收款項(xiàng)賬賬面價(jià)值值收到的的現(xiàn)金借：銀行存存款 壞壞賬準(zhǔn)備備 營(yíng)營(yíng)業(yè)外支支出債務(wù)重重組損失失 貸：應(yīng)應(yīng)收賬款款等從上述的賬賬務(wù)處理理看，對(duì)對(duì)于債務(wù)務(wù)人而言言，當(dāng)以以低于應(yīng)應(yīng)付債務(wù)務(wù)的現(xiàn)金金資產(chǎn)償償還債務(wù)務(wù)時(shí)將形形成的一一項(xiàng)資本本公積。按按第6號(hào)號(hào)令的規(guī)規(guī)定，這這部分差差額實(shí)際際上作為為債務(wù)人人來(lái)說(shuō)其其已不需需支付，在在性質(zhì)上上屬“因債權(quán)權(quán)人

13、原因因確實(shí)無(wú)無(wú)法支付付的款項(xiàng)項(xiàng)”，應(yīng)將將其作為為“收入總總額其他收收入”直接調(diào)調(diào)增當(dāng)期期應(yīng)納稅稅所得額額。對(duì)于債權(quán)人人而言，債債權(quán)人在在會(huì)計(jì)上上確認(rèn)的的債務(wù)重重組損失失，這部部分損失失實(shí)際上上就是債債權(quán)人在在重組日日確認(rèn)的的一筆壞壞賬，基基本于重重組業(yè)務(wù)務(wù)的特殊殊性，直直接在“營(yíng)業(yè)外外支出”列支，而而不是“管理費(fèi)費(fèi)用”中列支支。稅收收上應(yīng)本本著真實(shí)實(shí)（實(shí)事事求是）的的原則，承承認(rèn)該項(xiàng)項(xiàng)損失。當(dāng)當(dāng)其具備備企業(yè)所所得稅稅稅前扣除除辦法第第四十七七條規(guī)定定的等條條件（如如應(yīng)收款款已逾期期三年未未收回）時(shí)時(shí)，經(jīng)主主管稅務(wù)務(wù)機(jī)關(guān)批批準(zhǔn)，應(yīng)應(yīng)當(dāng)允許許在所得得稅稅前前扣除。即即當(dāng)債權(quán)權(quán)人發(fā)生生的債務(wù)務(wù)重組損

14、損失，待待符合“壞賬”確認(rèn)條條件時(shí)，報(bào)報(bào)主管稅稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)批準(zhǔn)后后可以扣扣除。當(dāng)當(dāng)然在考考慮扣除除限額時(shí)時(shí)，必須須遵從“計(jì)稅成成本”的概念念，關(guān)注注對(duì)壞賬賬準(zhǔn)備金金額是否否予以扣扣除或扣扣除金額額是否超超過(guò)限額額等特殊殊情形。（二）以非非現(xiàn)金資資產(chǎn)抵償償債務(wù)方方式其賬務(wù)處理理如下：1、債務(wù)人人：債務(wù)務(wù)人應(yīng)按按應(yīng)付債債務(wù)的賬賬面價(jià)值值結(jié)轉(zhuǎn)，若若應(yīng)付債債務(wù)的賬賬面價(jià)值值小于非非現(xiàn)金資資產(chǎn)賬面面價(jià)值和和支付稅稅費(fèi)的差差額，直直接計(jì)入入“營(yíng)業(yè)外外支出”；若應(yīng)應(yīng)付債務(wù)務(wù)的賬面面價(jià)值大大于非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)賬面價(jià)價(jià)值和支支付的稅稅費(fèi)的差差額，計(jì)計(jì)入“資本公公積”；同時(shí)時(shí)，若對(duì)對(duì)非現(xiàn)金金資產(chǎn)已已計(jì)提了了減值準(zhǔn)準(zhǔn)備

15、的，應(yīng)應(yīng)將相關(guān)關(guān)的減值值準(zhǔn)備予予以結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)。這里里以計(jì)入入“資本公公積”情形為為例，資本公積=應(yīng)付債債務(wù)賬面面價(jià)值-非現(xiàn)金金資產(chǎn)賬賬面價(jià)值值-相關(guān)關(guān)稅費(fèi) 借：應(yīng)付賬賬款等 相相關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)減值準(zhǔn)準(zhǔn)備科目目 貸：非現(xiàn)金金資產(chǎn)類類科目 資資本公積積其他他資本公公積 相相關(guān)稅費(fèi)費(fèi) 2、債權(quán)權(quán)人：債債權(quán)人應(yīng)應(yīng)按應(yīng)收收債權(quán)的的賬面價(jià)價(jià)值加上上應(yīng)支付付的相關(guān)關(guān)稅費(fèi)，作作為所接接受非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)的入賬賬價(jià)值，若若所接受受的非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)的價(jià)值值已經(jīng)發(fā)發(fā)生減值值，應(yīng)當(dāng)當(dāng)在期末末時(shí)與相相關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)一并計(jì)計(jì)提減值值準(zhǔn)備。換入資產(chǎn)入入賬價(jià)值值=應(yīng)收收債權(quán)賬賬面價(jià)值值+相關(guān)關(guān)稅費(fèi)借：資產(chǎn)類類科目 壞壞賬準(zhǔn)備備 貸：應(yīng)應(yīng)收賬款

16、款等 相關(guān)關(guān)稅費(fèi) 同時(shí)，對(duì)債債務(wù)人以以不同的的非現(xiàn)金金資產(chǎn)抵抵償債務(wù)務(wù)時(shí)，債債務(wù)人和和債權(quán)人人還應(yīng)分分別關(guān)注注幾個(gè)特特殊情形形：第一，債務(wù)務(wù)人以投投資清償償債務(wù)（1）若債債權(quán)人所所接受的的投資中中包括債債務(wù)人已已單獨(dú)入入賬的已已宣告但但尚未領(lǐng)領(lǐng)取的現(xiàn)現(xiàn)金股利利，或已已到付息息期但尚尚未領(lǐng)取取的債券券利息時(shí)時(shí)，應(yīng)按按應(yīng)收債債權(quán)的賬賬面價(jià)值值減去應(yīng)應(yīng)收股利利或應(yīng)收收利息加加上相關(guān)關(guān)稅費(fèi)后后的金額額，作為為投資的的初始投投資成本本。換入投資入入賬價(jià)值值=應(yīng)收收債權(quán)賬賬面價(jià)值值+相關(guān)關(guān)稅費(fèi)應(yīng)收股股利（利利息）借：投資類類科目 壞壞賬準(zhǔn)備備 應(yīng)應(yīng)收股利利 貸：應(yīng)收賬賬款等 相關(guān)稅稅費(fèi)（2）債務(wù)務(wù)人應(yīng)按按

17、應(yīng)付債債務(wù)的賬賬面價(jià)值值與用以以清償債債務(wù)的投投資賬面面價(jià)值加加上支付付的相關(guān)關(guān)稅費(fèi)和和已單獨(dú)獨(dú)入賬的的應(yīng)收股股利或應(yīng)應(yīng)收利息息后為的的數(shù)額的的差額計(jì)計(jì)入資本本公積或或當(dāng)期損損益。資本公積或或營(yíng)業(yè)外外支出=應(yīng)付債債務(wù)賬面面價(jià)值（換出出投資賬賬面價(jià)值值+相關(guān)關(guān)稅費(fèi)+應(yīng)收股股利（利利息）借：應(yīng)付賬賬款等 投投資準(zhǔn)備備類科目目 貸：投投資類科科目 應(yīng)收收股利 相關(guān)關(guān)稅費(fèi) 資本本公積其他他資本公公積第二，債務(wù)務(wù)人以存存貨清償償債務(wù)債務(wù)人，應(yīng)應(yīng)確認(rèn)的的資本公公積或營(yíng)營(yíng)業(yè)外支支出=應(yīng)應(yīng)付債務(wù)務(wù)賬面價(jià)價(jià)值（換出出存貨賬賬面價(jià)值值+ 可可予以抵抵扣的增增值稅銷銷項(xiàng)+相相關(guān)稅費(fèi)費(fèi)） 借：應(yīng)付賬賬款等 存存貨跌價(jià)

18、價(jià)準(zhǔn)備 貸：存貨類類科目 應(yīng)應(yīng)交稅金金應(yīng)交增增值稅（銷銷項(xiàng)稅額額）其他稅費(fèi)類類科目資本公積其他他資本公公積債權(quán)人，應(yīng)應(yīng)確認(rèn)的的換入存存貨入賬賬價(jià)值 =應(yīng)收收債權(quán)賬賬面價(jià)值值-可抵抵扣的增增值稅進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額+相關(guān)關(guān)稅費(fèi)借：存貨類類科目 應(yīng)應(yīng)交稅金金應(yīng)交增增值稅（進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額） 壞壞賬準(zhǔn)備備 貸：應(yīng)收賬賬款 其其他稅費(fèi)費(fèi)注：應(yīng)交增增值稅=公允價(jià)價(jià)值*增增值稅稅稅率第三，債務(wù)務(wù)人以固固定資產(chǎn)產(chǎn)清償債債務(wù)債務(wù)人，應(yīng)應(yīng)確認(rèn)的的資本公公積或營(yíng)營(yíng)業(yè)外支支出=應(yīng)應(yīng)付債務(wù)務(wù)賬面價(jià)價(jià)值（固定定資產(chǎn)清清理凈值值+相關(guān)關(guān)稅費(fèi)）即先轉(zhuǎn)入固固定資產(chǎn)產(chǎn)清理，再再按固定定資產(chǎn)清清理凈值值與應(yīng)付付債務(wù)賬賬面價(jià)值值進(jìn)行比比較。A

19、、借：固固定資產(chǎn)產(chǎn)清理 累累計(jì)折舊舊 固固定資產(chǎn)產(chǎn)減值準(zhǔn)準(zhǔn)備 貸貸：固定定資產(chǎn) 相關(guān)清清理稅費(fèi)費(fèi)B、借：應(yīng)應(yīng)付賬款款等科目目 貸貸：固定定資產(chǎn)清清理 資本公公積其他資資本公積積（2）債權(quán)權(quán)人換入固定資資產(chǎn)的入入賬價(jià)值值=應(yīng)收收債權(quán)的的賬面價(jià)價(jià)值+相相關(guān)稅費(fèi)費(fèi)借：固定資資產(chǎn) 壞壞賬準(zhǔn)備備 貸：應(yīng)收賬賬款等科科目 相相關(guān)稅費(fèi)費(fèi)以上述非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)抵償債債務(wù)時(shí)，還還應(yīng)考慮慮抵償過(guò)過(guò)程中可可能出現(xiàn)現(xiàn)的補(bǔ)價(jià)價(jià)情形，第一種情形形，當(dāng)債債務(wù)人支支付補(bǔ)價(jià)價(jià)給債權(quán)權(quán)人時(shí)，債債務(wù)人應(yīng)應(yīng)增加所所確認(rèn)的的“營(yíng)業(yè)外外支出”或減少少所確認(rèn)認(rèn)的“資本公公積”金額；同時(shí)債債權(quán)人應(yīng)應(yīng)減少換換入的非非現(xiàn)金資資產(chǎn)的入入賬金額額。第

20、二種情形形，當(dāng)債債權(quán)人支支付補(bǔ)價(jià)價(jià)給債務(wù)務(wù)人時(shí)，債債務(wù)人應(yīng)應(yīng)減少所所確認(rèn)的的“營(yíng)業(yè)外外支出”或增加加所確認(rèn)認(rèn)的“資本公公積”金額；同時(shí)債債權(quán)人應(yīng)應(yīng)增加換換入的非非現(xiàn)金資資產(chǎn)的入入賬金額額。從以上賬務(wù)務(wù)處理看看，當(dāng)債債務(wù)人以以非現(xiàn)金金資產(chǎn)抵抵償債務(wù)務(wù)時(shí)，無(wú)無(wú)論是債債務(wù)人，還還是債權(quán)權(quán)人在進(jìn)進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)處理時(shí)時(shí)均視為為一筆經(jīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)務(wù)；但在在稅務(wù)處處理上無(wú)無(wú)論是債債權(quán)人還還是債務(wù)務(wù)人均應(yīng)應(yīng)將其視視為兩筆筆經(jīng)濟(jì)業(yè)業(yè)務(wù)進(jìn)行行處理：對(duì)于債務(wù)人人而言，當(dāng)當(dāng)其用非非現(xiàn)金資資產(chǎn)去抵抵償債務(wù)務(wù)時(shí)，在在稅務(wù)上上應(yīng)當(dāng)分分解為以以下兩筆筆經(jīng)濟(jì)業(yè)業(yè)務(wù)，首首先是按按公允價(jià)價(jià)值轉(zhuǎn)讓讓非現(xiàn)金金資產(chǎn)；其次是是以與非非現(xiàn)金資資產(chǎn)價(jià)

21、值值相當(dāng)?shù)牡慕痤~償償還債務(wù)務(wù)。因此此其應(yīng)調(diào)調(diào)整應(yīng)納納稅所得得額由兩兩部分內(nèi)內(nèi)容構(gòu)成成：一部部分為非非現(xiàn)金資資產(chǎn)的賬賬面成本本與非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)的公允允價(jià)值（包包括與轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)相關(guān)的的稅費(fèi)）的的差額，確確認(rèn)為非非現(xiàn)金資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓讓所得；另一部部分為同同時(shí)將重重組債務(wù)務(wù)的計(jì)稅稅成本與與非現(xiàn)金金資產(chǎn)的的公允價(jià)價(jià)值（包包括與轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)相關(guān)的的稅費(fèi)）的的差額，確確認(rèn)為債債務(wù)重組組所得，兩兩部分在在一般情情況下均均應(yīng)計(jì)入入企業(yè)當(dāng)當(dāng)期應(yīng)納納稅所得得額。 對(duì)對(duì)于債權(quán)權(quán)人而言言，當(dāng)其其收到債債務(wù)人以以抵入的的非現(xiàn)金金資產(chǎn)時(shí)時(shí)，在稅稅務(wù)處理理上一方方面應(yīng)當(dāng)當(dāng)將重組組債權(quán)的的計(jì)稅成成本與所所收到的的

22、非現(xiàn)金金資產(chǎn)的的公允價(jià)價(jià)值之間間的差額額，確認(rèn)認(rèn)為當(dāng)期期的債務(wù)務(wù)重組損損失，沖沖減當(dāng)期期應(yīng)納稅稅所得額額；另一一方面，應(yīng)應(yīng)按該非非現(xiàn)金資資產(chǎn)的公公允價(jià)值值（包括括與轉(zhuǎn)讓讓資產(chǎn)有有關(guān)的稅稅費(fèi)）確確定為計(jì)計(jì)稅成本本，據(jù)以以計(jì)算未未來(lái)稅前前扣除的的固定資資產(chǎn)折舊舊費(fèi)用、無(wú)無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)攤銷費(fèi)費(fèi)用或結(jié)結(jié)轉(zhuǎn)商品品銷售成成本等。 例例1：甲甲企業(yè)應(yīng)應(yīng)付乙企企業(yè)價(jià)稅稅合計(jì)款款項(xiàng)為1160，0000元元，債務(wù)務(wù)到期，甲甲企業(yè)無(wú)無(wú)力承付付。經(jīng)與與乙企業(yè)業(yè)協(xié)商，乙乙企業(yè)同同意甲企企業(yè)以賬賬面成本本90，0000元元，公允允價(jià)值1100，0000元元的庫(kù)存存商品清清償，增增值稅稅稅率為117%。甲甲乙雙方方均為增增值稅

23、一一般納稅稅人。不不考慮其其他稅費(fèi)費(fèi)，乙企企業(yè)收到到抵債商商品后仍仍作庫(kù)存存商品管管理且乙乙企業(yè)未未對(duì)上述述應(yīng)收款款項(xiàng)計(jì)提提相應(yīng)的的壞賬準(zhǔn)準(zhǔn)備。甲企業(yè)的賬賬務(wù)處理理：借：應(yīng)付賬賬款 1600，0000 貸：庫(kù)庫(kù)存商品品 900，0000 應(yīng)交交稅金 應(yīng)交交稅金（銷銷項(xiàng)稅額額） 117，0000（1100000017%） 資本本公積 553，0000 即即所確認(rèn)認(rèn)的5330000元的資資本公積積由資產(chǎn)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所所得1000000（10000000900000）元元部分和和債務(wù)重重組收益益43000016000000-（11000000+170000）元部分分共同構(gòu)構(gòu)成，應(yīng)應(yīng)全額調(diào)調(diào)增當(dāng)期期的應(yīng)納納

24、稅所得得額。乙企業(yè)的賬賬務(wù)處理理：借：庫(kù)存商商品 11430000 應(yīng)應(yīng)交稅金金應(yīng)交交增值稅稅（進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額）1170000 貸：應(yīng)應(yīng)收賬款款 16000000 從從稅務(wù)處處理上，乙乙企業(yè)應(yīng)應(yīng)將重組組債權(quán)的的計(jì)稅成成本16600000元與與所收到到的非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)的公允允價(jià)值11170000（11000000+170000）元元之間的的差額4430000元，確確認(rèn)為當(dāng)當(dāng)期的債債務(wù)重組組損失，沖沖減應(yīng)納納稅所得得額；同同時(shí)乙企企業(yè)將換換入商品品出售，結(jié)結(jié)轉(zhuǎn)成本本時(shí)借：主營(yíng)業(yè)業(yè)務(wù)成本本 14330000 貸：庫(kù)存商商品 11430000 從稅務(wù)務(wù)處理上上，乙企企業(yè)應(yīng)按按該非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)的公允允價(jià)值（

25、包包括與轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)產(chǎn)有關(guān)的的稅費(fèi)）11000000元元（可予予以抵扣扣的進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額不不應(yīng)包括括在內(nèi)）確確定為計(jì)計(jì)稅成本本，據(jù)以以計(jì)算未未來(lái)稅前前扣除的的商品銷銷售成本本，因此此在商品品出售時(shí)時(shí)，還應(yīng)應(yīng)調(diào)增應(yīng)應(yīng)納稅所所得額4430000（11430000-10000000）元。 但但可能出出現(xiàn)一類類特殊情情形，即即資產(chǎn)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓所得得大于資資本公積積時(shí)，應(yīng)應(yīng)予以特特殊考慮慮。 例例2：甲甲企業(yè)向向乙企業(yè)業(yè)采購(gòu)材材料，價(jià)價(jià)稅合計(jì)計(jì)為23340000元。債債務(wù)到期期，甲企企業(yè)無(wú)力力承付。經(jīng)經(jīng)與乙企企業(yè)協(xié)商商，乙企企業(yè)同意意甲企業(yè)業(yè)以賬面面成本11800000元元，公允允價(jià)值22100000元元的庫(kù)存存商

26、品清清償，增增值稅稅稅率為117%。甲甲乙雙方方均為增增值稅一一般納稅稅人。不不考慮其其他稅費(fèi)費(fèi)，乙企企業(yè)收到到抵債商商品后仍仍作庫(kù)存存商品管管理且乙乙企業(yè)未未對(duì)上述述應(yīng)收款款項(xiàng)計(jì)提提相應(yīng)的的壞賬準(zhǔn)準(zhǔn)備。甲企業(yè)的賬賬務(wù)處理理：借：應(yīng)付賬賬款 23340000 貸：庫(kù)庫(kù)存商品品 11800000 應(yīng)交交稅金 應(yīng)交交稅金（銷銷項(xiàng)稅額額） 357700（2210000017%） 資本本公積 183300 即即“資本公公積”183300元元，由資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓讓所得3300000（2210000018000000）和債債務(wù)重組組損失1117000兩部部分組成成。由于于債務(wù)重重組損失失不得在在稅前扣扣除，此此

27、時(shí)應(yīng)將將資產(chǎn)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓所得得300000元元，調(diào)增增當(dāng)期應(yīng)應(yīng)納稅所所得額。乙企業(yè)的賬賬務(wù)處理理：借：庫(kù)存商商品 11983300 應(yīng)應(yīng)交稅金金應(yīng)交交增值稅稅（進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額）3357000 貸：應(yīng)應(yīng)收賬款款 23440000 從從稅務(wù)處處理上，乙乙企業(yè)應(yīng)應(yīng)將重組組債權(quán)的的計(jì)稅成成本23340000元與與所收到到的非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)的公允允價(jià)值22457700（22100000+357700）元元之間的的差額1117000元，確確認(rèn)為當(dāng)當(dāng)期的債債務(wù)重組組收益，增增加當(dāng)期期應(yīng)納稅稅所得額額；同時(shí)時(shí)，乙企企業(yè)將換換入商品品出售，結(jié)結(jié)轉(zhuǎn)成本本時(shí)借：主營(yíng)業(yè)業(yè)務(wù)成本本 19883000 貸：庫(kù)存商商品 1198330

28、0 從從稅務(wù)處處理上，應(yīng)應(yīng)按該非非現(xiàn)金資資產(chǎn)的公公允價(jià)值值（包括括與轉(zhuǎn)讓讓資產(chǎn)有有關(guān)的稅稅費(fèi)）22100000元元（可予予以抵扣扣的進(jìn)項(xiàng)項(xiàng)稅額不不應(yīng)包括括在內(nèi)）確確定為計(jì)計(jì)稅成本本，據(jù)以以計(jì)算未未來(lái)稅前前扣除的的商品銷銷售成本本，因此此在商品品出售時(shí)時(shí)，還應(yīng)應(yīng)調(diào)減應(yīng)應(yīng)納稅所所得額1117000（22100000-19883000）元。（三）以債債務(wù)轉(zhuǎn)為為資本清清償債務(wù)務(wù)方式其賬務(wù)處理理如下：1、若債務(wù)務(wù)人為股股份公司司（1）債務(wù)務(wù)人資本公積=應(yīng)付債債務(wù)賬面面價(jià)值股份面面值總額額相關(guān)稅稅費(fèi)借：應(yīng)付賬賬款等 貸：股股本相關(guān)稅費(fèi) 資本本公積股本本溢價(jià)（2）債權(quán)權(quán)人股權(quán)投資的的初始投投資成本本=應(yīng)收收

29、債權(quán)的的賬面價(jià)價(jià)值+相相關(guān)稅費(fèi)費(fèi)借：長(zhǎng)期股股權(quán)投資資 壞壞賬準(zhǔn)備備 貸：應(yīng)收賬賬款等相關(guān)稅費(fèi)2、若債務(wù)務(wù)人為其其他企業(yè)業(yè)（1）債務(wù)務(wù)人資本公積=應(yīng)付債債務(wù)賬面面價(jià)值股權(quán)份份額相關(guān)稅稅費(fèi)借：應(yīng)付賬賬款等 貸：實(shí)實(shí)收資本本相關(guān)稅費(fèi) 資本本公積資本本溢價(jià)（2）債權(quán)權(quán)人股權(quán)投資的的初始投投資成本本=應(yīng)收收債權(quán)的的賬面價(jià)價(jià)值+相相關(guān)稅費(fèi)費(fèi)借：長(zhǎng)期股股權(quán)投資資 壞壞賬準(zhǔn)備備貸：應(yīng)收賬賬款等相關(guān)稅費(fèi) 按按第6號(hào)號(hào)令的規(guī)規(guī)定，債債務(wù)人應(yīng)應(yīng)當(dāng)將重重組債務(wù)務(wù)的賬面面價(jià)值與與債權(quán)人人因放棄棄債權(quán)而而享的的的股權(quán)的的公允價(jià)價(jià)值的差差額確認(rèn)認(rèn)為債務(wù)務(wù)重組所所得，計(jì)計(jì)入當(dāng)期期應(yīng)納稅稅所得額額。而債債權(quán)人應(yīng)應(yīng)當(dāng)將享享有的股

30、股權(quán)的公公允價(jià)值值確認(rèn)為為該項(xiàng)投投資的計(jì)計(jì)稅成本本。 例3：甲股份份有限公公司因采采購(gòu)原材材料而欠欠乙企業(yè)業(yè)價(jià)稅合合計(jì)84400000元，由由于甲公公司無(wú)法法償還該該筆應(yīng)付付賬款，經(jīng)經(jīng)雙方協(xié)協(xié)商同意意，并經(jīng)經(jīng)有關(guān)部部門批準(zhǔn)準(zhǔn)，甲公公司以普普通股11500000股股償還債債務(wù)，普普通股每每股面值值為1元元，債務(wù)務(wù)重組日日每股公公允價(jià)為為5元，不不考慮相相關(guān)稅費(fèi)費(fèi)，乙企企業(yè)未對(duì)對(duì)上述應(yīng)應(yīng)收賬款款計(jì)提壞壞賬準(zhǔn)備備，并在在將債權(quán)權(quán)轉(zhuǎn)為股股權(quán)后，長(zhǎng)長(zhǎng)期股權(quán)權(quán)投資按按成本法法核算。甲股份公司司賬務(wù)處處理：借：應(yīng)付賬賬款乙企業(yè)業(yè) 88400000 貸貸：股本本 15000000 資本公公積股本溢溢價(jià) 690

31、00000乙企業(yè)的賬賬務(wù)處理理：借：長(zhǎng)期股股權(quán)投資資 84400000 貸：應(yīng)收賬賬款甲企業(yè)業(yè) 84400000 在上例例中，從從稅務(wù)處處理上，甲甲股份公公司應(yīng)當(dāng)當(dāng)將重組組債務(wù)的的賬面價(jià)價(jià)值84400000元與與債權(quán)人人因放棄棄債權(quán)而而享有的的股權(quán)的的公允價(jià)價(jià)值75500000（115000005）元元的差額額900000（88400000-75000000）元確確認(rèn)為債債務(wù)重組組所得，計(jì)計(jì)入當(dāng)期期應(yīng)納稅稅所得額額。乙企企業(yè)應(yīng)將將重組債債權(quán)的計(jì)計(jì)稅成本本84000000元與因因放棄債債權(quán)而享享有的股股權(quán)的公公允價(jià)值值75000000元之間間的差額額900000元元，確認(rèn)認(rèn)為當(dāng)期期的債務(wù)務(wù)重組損

32、損失，沖沖減應(yīng)納納稅所得得額，并并將享有有的股權(quán)權(quán)的公允允價(jià)值77500000元元確認(rèn)為為該項(xiàng)投投資的計(jì)計(jì)稅成本本。 若于同同時(shí)乙企企業(yè)將該該項(xiàng)股權(quán)權(quán)以95500000元的的價(jià)格轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓給丙丙公司時(shí)時(shí)，不考考慮稅費(fèi)費(fèi)，款項(xiàng)項(xiàng)已收妥妥。則賬賬務(wù)處理理為：借：銀行存存款 99500000 貸貸：長(zhǎng)期期股權(quán)投投資 84000000 投資收收益 11100000但從稅法角角度，此此時(shí)應(yīng)確確認(rèn)的應(yīng)應(yīng)納稅所所得額并并非為11100000元元，而應(yīng)應(yīng)為20000000（99500000-75000000）元。因因此，還還應(yīng)調(diào)增增應(yīng)納稅稅所得額額900000元元。（四）以修修改其他他債務(wù)條條件方式式1、不附或或

33、有條件件的債務(wù)務(wù)重組：是指?jìng)鶄鶆?wù)重組組中不存存在或有有事項(xiàng)的的重組協(xié)協(xié)議。第一，債權(quán)權(quán)人的賬賬務(wù)處理理如下：（1）當(dāng)出出現(xiàn)將來(lái)來(lái)應(yīng)收金金額 應(yīng)收收債權(quán)賬賬面價(jià)值值情形時(shí)時(shí)：其差差額應(yīng)先先全額沖沖減壞賬賬準(zhǔn)備，不不足部分分再計(jì)入入營(yíng)業(yè)外外支出。 例例4： 某外商商投資企企業(yè)賬面面應(yīng)收賬賬款為115萬(wàn)，壞壞賬準(zhǔn)備備為2萬(wàn)萬(wàn)，應(yīng)收收賬款賬賬面價(jià)值值即為113萬(wàn)，經(jīng)經(jīng)債務(wù)重重組后將將來(lái)可收收金額為為12萬(wàn)萬(wàn)。其賬賬務(wù)處理理為：借：應(yīng)收賬賬款債務(wù)重重組 12000000 壞壞賬準(zhǔn)備備 200000 營(yíng)營(yíng)業(yè)外支支出債務(wù)重重組損失失 1000000 貸：應(yīng)收賬賬款XX公公司 15500000收到款項(xiàng)時(shí)時(shí)：借

34、：銀行存存款 12000000 貸：應(yīng)收賬賬款債務(wù)重重組 11200000 按第66號(hào)令第第七條的的規(guī)定，即即債權(quán)人人應(yīng)當(dāng)將將債權(quán)的的計(jì)稅成成本減記記至將來(lái)來(lái)的應(yīng)收收金額，減減記的金金額確認(rèn)認(rèn)為當(dāng)期期的債務(wù)務(wù)重組損損失。因因外商投投資企業(yè)業(yè)的壞賬賬準(zhǔn)備不不允許稅稅前扣除除，故其其債權(quán)的的計(jì)稅成成本為11500000元元，而并并非為11300000元元，因而而減記金金額為3300000元，應(yīng)應(yīng)確認(rèn)為為當(dāng)期的的債務(wù)重重組損失失，調(diào)減減當(dāng)期應(yīng)應(yīng)納稅所所得額。當(dāng)出現(xiàn)應(yīng)收收債權(quán)賬賬面價(jià)值值 將來(lái)應(yīng)應(yīng)收金額額 應(yīng)收債債權(quán)余額額情形時(shí)時(shí)，不作作賬務(wù)處處理，只只在備查查簿中登登記。待待實(shí)際收收到時(shí)，實(shí)實(shí)際收到

35、到金額大大于應(yīng)收收債權(quán)賬賬面余額額的差額額，沖減減當(dāng)期財(cái)財(cái)務(wù)費(fèi)用用。實(shí)際收到時(shí)時(shí)：借：銀行存存款 貸：應(yīng)收賬賬款XX公公司 財(cái)財(cái)務(wù)費(fèi)用用 當(dāng)當(dāng)然若債債權(quán)人為為非外商商投資企企業(yè)時(shí)，由由于經(jīng)批批準(zhǔn)采用用備抵法法對(duì)壞賬賬進(jìn)行核核算時(shí)，在在期末應(yīng)應(yīng)收賬款款余額00.5%的限額額內(nèi)準(zhǔn)予予在稅前前扣除，則則在確認(rèn)認(rèn)當(dāng)期應(yīng)應(yīng)納稅所所得額時(shí)時(shí)還須另另行考慮慮。第二，債務(wù)務(wù)人的賬賬務(wù)處理理： 將將來(lái)應(yīng)付付金額金金額小于于重組前前應(yīng)付賬賬款賬面面價(jià)值的的，應(yīng)減減記至未未來(lái)應(yīng)付付額，將將減記金金額作為為資本公公積。借：應(yīng)付賬賬款XX公公司 貸：應(yīng)付賬賬款債務(wù)重重組 資資本公積積支付時(shí)：借：應(yīng)付賬賬款債務(wù)重重組 貸

36、：銀行存存款 按第66號(hào)令第第七條的的規(guī)定，債債務(wù)人應(yīng)應(yīng)當(dāng)將重重組債務(wù)務(wù)的計(jì)稅稅成本減減記至將將來(lái)應(yīng)付付金額，減減記的金金額確認(rèn)認(rèn)為當(dāng)期期債務(wù)重重組所得得。2、附或有有條件的的債務(wù)重重組：債債務(wù)重組組協(xié)議中中附有或或有支出出條件的的重組協(xié)協(xié)議。這這里的或或有支出出是指依依未來(lái)某某種事項(xiàng)項(xiàng)出現(xiàn)而而發(fā)生的的支出。（1）債務(wù)務(wù)人的賬賬務(wù)處理理A、債務(wù)人人將或有有支出包包含在將將來(lái)應(yīng)付付金額中中，債務(wù)務(wù)重組后后的賬面面余額即即為將來(lái)來(lái)應(yīng)付金金額；B、重組債債務(wù)前的的賬面余余額大于于含或有有支出的的將來(lái)應(yīng)應(yīng)付金額額部分，計(jì)計(jì)入“資本公公積”；C、在或有有支出發(fā)發(fā)生時(shí)，作作為減少少債務(wù)的的賬面余余額；D、

37、未發(fā)生生的或有有支出作作為結(jié)清清債務(wù)當(dāng)當(dāng)期的資資本公積積。（2）債權(quán)權(quán)人的會(huì)會(huì)計(jì)賬務(wù)務(wù)處理A、或有收收益不應(yīng)應(yīng)包含在在債權(quán)人人的將來(lái)來(lái)應(yīng)收金金額中B、實(shí)現(xiàn)的的或有收收益直接接計(jì)入當(dāng)當(dāng)期營(yíng)業(yè)業(yè)外收入入。 根據(jù)稅稅前扣除除辦法規(guī)規(guī)定的稅稅務(wù)扣除除原則確定定性原則則的規(guī)定定，無(wú)論論是或有有支出還還是或有有收益的的稅法上上均屬于于非確定定性項(xiàng)目目，故稅稅法上均均不予以以確認(rèn)。因因此應(yīng)按按第6號(hào)號(hào)令第七七條的規(guī)規(guī)定，債債務(wù)人應(yīng)應(yīng)當(dāng)將重重組債務(wù)務(wù)的計(jì)稅稅成本減減記至將將來(lái)應(yīng)付付金額（不不包括或或有支出出），減減記的金金額確認(rèn)認(rèn)為當(dāng)期期債務(wù)重重組所得得；同時(shí)時(shí)債權(quán)人人應(yīng)當(dāng)將將債權(quán)的的計(jì)稅成成本減記記至將來(lái)來(lái)

38、的應(yīng)收收金額（本本身就不不包括或或有收益益），減減記的金金額確認(rèn)認(rèn)為當(dāng)期期的債務(wù)務(wù)重組損損失。（五）以混混合重組組方式 混混合重組組方式，是是指以現(xiàn)現(xiàn)金、非非現(xiàn)金資資產(chǎn)、債債權(quán)轉(zhuǎn)為為資本和和修改其其他債務(wù)務(wù)條件等等方式組組合清償償債務(wù)。具具體包括括以下幾幾種：1、以現(xiàn)金金、非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)兩種方方式組合合清償某某項(xiàng)債務(wù)務(wù)。（1）債務(wù)務(wù)人：先先以支付付的現(xiàn)金金沖減重重組債務(wù)務(wù)的賬面面價(jià)值，再再按以非非現(xiàn)金資資產(chǎn)清償償債務(wù)的的原則進(jìn)進(jìn)行處理理。（2）債權(quán)權(quán)人：先先以收到到現(xiàn)金沖沖減重組組債權(quán)的的賬面價(jià)價(jià)值，再再按以非非現(xiàn)金資資產(chǎn)清償償債務(wù)的的原則進(jìn)進(jìn)行處理理。2、以現(xiàn)金金、非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)、債務(wù)務(wù)轉(zhuǎn)資

39、本本方式的的組合清清償某項(xiàng)項(xiàng)債務(wù)。（1）債務(wù)務(wù)人：應(yīng)應(yīng)先以支支付的現(xiàn)現(xiàn)金、非非現(xiàn)金資資產(chǎn)的賬賬面價(jià)值值沖減重重組債務(wù)務(wù)的賬面面價(jià)值，再再按債務(wù)務(wù)轉(zhuǎn)資本本的原則則處理。（2）債權(quán)權(quán)人：應(yīng)應(yīng)先以收收到的現(xiàn)現(xiàn)金沖減減重組債債權(quán)的賬賬面價(jià)值值，再分分別按受受讓的非非現(xiàn)金資資產(chǎn)和股股權(quán)的公公允價(jià)值值占其公公允價(jià)值值總額的的比例，對(duì)對(duì)重組債債權(quán)的賬賬面價(jià)值值減去收收到的現(xiàn)現(xiàn)金后的的余額進(jìn)進(jìn)行分配配，以確確定非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)、股權(quán)權(quán)的入賬賬價(jià)值。 若若涉及多多項(xiàng)非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)，應(yīng)在在按上款款規(guī)定計(jì)計(jì)算確定定的各自自入賬價(jià)價(jià)值范圍圍內(nèi)，就就非現(xiàn)金金資產(chǎn)按按公允價(jià)價(jià)值相應(yīng)應(yīng)比例確確定各項(xiàng)項(xiàng)非現(xiàn)金金資產(chǎn)的的入賬價(jià)價(jià)

40、值。3、以現(xiàn)金金、非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)、債務(wù)務(wù)轉(zhuǎn)資本本方式的的組合清清償某項(xiàng)項(xiàng)債務(wù)的的一部分分，并對(duì)對(duì)該項(xiàng)債債務(wù)的另另一部分分以修改改其他債債務(wù)條件件進(jìn)行債債務(wù)重組組的。（1）債務(wù)務(wù)人應(yīng)先先以支付付的現(xiàn)金金、非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)的賬面面價(jià)值、債債權(quán)人享享有的股股權(quán)的賬賬面價(jià)值值沖減重重組債務(wù)務(wù)的賬面面價(jià)值，再再按修改改其他債債務(wù)條件件進(jìn)行債債務(wù)重組組應(yīng)遵循循的原則則處理。（2）債權(quán)權(quán)人應(yīng)將將重組債債權(quán)的賬賬面價(jià)值值減去收收到的現(xiàn)現(xiàn)金后的的余額，先先按上述述第二條條的規(guī)定定進(jìn)行處處理，再再按修改改其他債債務(wù)條件件進(jìn)行的的原則進(jìn)進(jìn)行賬務(wù)務(wù)處理。 4、若債務(wù)務(wù)重組協(xié)協(xié)議本身身已經(jīng)明明確規(guī)定定了非現(xiàn)現(xiàn)金資產(chǎn)產(chǎn)或股

41、權(quán)權(quán)等的清清償債務(wù)務(wù)金額或或比例時(shí)時(shí)，就應(yīng)應(yīng)按協(xié)議議規(guī)定進(jìn)進(jìn)行賬務(wù)務(wù)處理。對(duì)于混合債債務(wù)重組組其具體體稅務(wù)處處理原則則分別就就單項(xiàng)處處理，只只是須注注意其順順序即可可。五、對(duì)關(guān)聯(lián)聯(lián)方之間間進(jìn)行債債務(wù)重組組的特殊殊考慮 從準(zhǔn)準(zhǔn)則來(lái)看看，并不不考慮債債務(wù)重組組過(guò)程中中債務(wù)人人和債權(quán)權(quán)人的特特殊身份份，但按按第6號(hào)號(hào)令第九九條的規(guī)規(guī)定，在在稅務(wù)處處理上須須對(duì)在債債務(wù)重組組過(guò)程中中債務(wù)人人和債權(quán)權(quán)人為關(guān)關(guān)聯(lián)方關(guān)關(guān)系時(shí)予予以特殊殊考慮。一一方面，若若關(guān)聯(lián)方方之間發(fā)發(fā)生的含含有一方方向另一一方轉(zhuǎn)移移利潤(rùn)的的讓步條條款的債債務(wù)重組組，有合合理經(jīng)營(yíng)營(yíng)需要，并并符合經(jīng)經(jīng)法院裁裁決同意意、有全全體債權(quán)權(quán)人同意意的

42、協(xié)議議或經(jīng)批批準(zhǔn)的國(guó)國(guó)有企業(yè)業(yè)債轉(zhuǎn)股股三個(gè)條條件之一一的，經(jīng)經(jīng)主管稅稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)核準(zhǔn)后后，可視視同非聯(lián)聯(lián)方進(jìn)行行處理；另一方方面若不不符合上上述條件件之一的的，債權(quán)權(quán)人不得得確認(rèn)重重組損失失，而應(yīng)應(yīng)將其視視為捐贈(zèng)贈(zèng)；而債債務(wù)人應(yīng)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)認(rèn)捐贈(zèng)收收入；同同時(shí)若債債務(wù)人是是債權(quán)人人股東時(shí)時(shí)，債權(quán)權(quán)人（即即被投資資企業(yè)）所所作出的的讓步應(yīng)應(yīng)推定為為對(duì)股東東的利潤(rùn)潤(rùn)分配，按按國(guó)稅發(fā)發(fā)200001188號(hào)文第第一條第第（二）項(xiàng)項(xiàng)的規(guī)定定進(jìn)行處處理，即即同樣將將其分解解為兩筆筆業(yè)務(wù)處處理。(作者單位位：寧波波正源管管理咨詢?cè)冇邢薰?相關(guān)鏈接：企業(yè)債務(wù)重重組業(yè)務(wù)務(wù)所得稅稅處理辦辦法國(guó)家稅務(wù)總總局令第第6號(hào)

43、第一條為加加強(qiáng)對(duì)企企業(yè)債務(wù)務(wù)重組業(yè)業(yè)務(wù)的所所得稅管管理，防防止稅收收流失，根根據(jù)中中華人民民共和國(guó)國(guó)企業(yè)所所得稅暫暫行條例例及其其實(shí)施細(xì)細(xì)則的規(guī)規(guī)定，制制定本辦辦法。第二二條本辦辦法所稱稱債務(wù)重重組是指指?jìng)鶛?quán)人人（企業(yè)業(yè)）與債債務(wù)人（企企業(yè)）之之間發(fā)生生的涉及及債務(wù)條條件修改改的所有有事項(xiàng)。第三條債務(wù)重組包括以下方式：（一）以低于債務(wù)計(jì)稅成本的現(xiàn)金清償債務(wù)；（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)；（三）債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本，包括國(guó)有企業(yè)債轉(zhuǎn)股；（四）修改其他債務(wù)條件，如延長(zhǎng)債務(wù)償還期限、延長(zhǎng)債務(wù)償還期限并加收利息、延長(zhǎng)債務(wù)償還期限并減少債務(wù)本金或債務(wù)利息等；（五）以上述兩種或者兩種以上方式組合進(jìn)行的混合重組。第

44、四條債務(wù)人（企業(yè)）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，應(yīng)當(dāng)分解為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)，再以與非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值相當(dāng)?shù)慕痤~償還債務(wù)兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，債務(wù)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得（或損失）；債權(quán)人（企業(yè)）取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該有關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值（包括與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)）確定其計(jì)稅成本，據(jù)以計(jì)算可以在企業(yè)所得稅前扣除的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用或者結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本等。第五條在以債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本方式進(jìn)行的債務(wù)重組中，除企業(yè)改組或者清算另有規(guī)定外，債務(wù)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價(jià)值的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所

45、得，計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得；債權(quán)人（企業(yè)）應(yīng)當(dāng)將享有的股權(quán)的公允價(jià)值確認(rèn)為該項(xiàng)投資的計(jì)稅成本。第六條債務(wù)重組業(yè)務(wù)中債權(quán)人對(duì)債務(wù)人的讓步，包括以低于債務(wù)計(jì)稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)等，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅成本與支付的現(xiàn)金金額或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值（包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)）的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組所得，計(jì)入企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計(jì)稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得。第七條以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計(jì)稅成本減記至將來(lái)應(yīng)付金額，減記的金額確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組所得；債權(quán)人應(yīng)

46、當(dāng)將債權(quán)的計(jì)稅成本減記至將來(lái)的應(yīng)收金額，減記的金額確認(rèn)為當(dāng)期的債務(wù)重組損失。第八條企業(yè)在債務(wù)重組業(yè)務(wù)中因以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債或因債權(quán)人的讓步而確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或債務(wù)重組所得，如果數(shù)額較大，一次性納稅確有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，可以在不超過(guò)5個(gè)納稅年度的期間內(nèi)均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得額。第九條關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的含有一方向另一方轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的讓步條款的債務(wù)重組，有合理的經(jīng)營(yíng)需要，并符合以下條件之一的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核準(zhǔn)，可以分別按照本辦法第四條至第八條的規(guī)定處理：（一）經(jīng)法院裁決同意的；（二）有全全體債權(quán)權(quán)人同意意的協(xié)議議；（三）經(jīng)經(jīng)批準(zhǔn)的的國(guó)有企企業(yè)債轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)股。第十十條不符符合本辦辦法第九九條規(guī)定定

47、條件的的關(guān)聯(lián)方方之間的的含有讓讓步條款款的債務(wù)務(wù)重組，原原則上債債權(quán)人不不得確認(rèn)認(rèn)重組損損失，而而應(yīng)當(dāng)視視為捐贈(zèng)贈(zèng)，債務(wù)務(wù)人應(yīng)當(dāng)當(dāng)確認(rèn)捐捐贈(zèng)收入入；如果果債務(wù)人人是債權(quán)權(quán)人的股股東，債債權(quán)人所所作的讓讓步應(yīng)當(dāng)當(dāng)推定為為企業(yè)對(duì)對(duì)股東的的分配，按按照國(guó)國(guó)家稅務(wù)務(wù)總局關(guān)關(guān)于企業(yè)業(yè)股權(quán)投投資業(yè)務(wù)務(wù)若干所所得稅問(wèn)問(wèn)題的通通知（國(guó)國(guó)稅發(fā)【220000】1118號(hào)）第第一條第第（二）項(xiàng)項(xiàng)的規(guī)定定處理。第十一條本辦法所稱公允價(jià)值是指獨(dú)立企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來(lái)的公平成交價(jià)值。第十二條本辦法自2003年3月1日起施行。企業(yè)所得稅稅稅前扣扣除辦法法國(guó)稅發(fā)220000844號(hào)第一章 總則第一條 根根據(jù)中中華人民民共和國(guó)國(guó)企

48、業(yè)所所得稅暫暫行條例例及其其實(shí)施細(xì)細(xì)則（以以下簡(jiǎn)稱稱“條例”、“細(xì)則”）的規(guī)規(guī)定精神神，制定定本辦法法。第二條 條條例第四四條規(guī)定定納稅人人每一納納稅年度度的收入入總額減減去準(zhǔn)予予扣除項(xiàng)項(xiàng)目后的的余額為為應(yīng)納稅稅所得額額。準(zhǔn)予予扣除項(xiàng)項(xiàng)目是納納稅人每每一納稅稅年度發(fā)發(fā)生的與與取得應(yīng)應(yīng)納稅收收入有關(guān)關(guān)的所有有必要和和正常的的成本、費(fèi)費(fèi)用、稅稅金和損損失。第三條 納納稅人申申報(bào)的扣扣除要真真實(shí)、合合法。真真實(shí)是指指能提供供證明有有關(guān)支出出確屬已已經(jīng)實(shí)際際發(fā)生的的適當(dāng)憑憑據(jù)；合合法是指指符合國(guó)國(guó)家稅收收規(guī)定。其其他法規(guī)規(guī)規(guī)定與與稅收法法規(guī)規(guī)定定不一致致的，以以稅收法法規(guī)規(guī)定定為準(zhǔn)。第四條 除除稅收法

49、法規(guī)另有有規(guī)定者者外，稅稅前扣除除的確認(rèn)認(rèn)一般應(yīng)應(yīng)遵循以以下原則則：1、權(quán)責(zé)發(fā)發(fā)生制原原則。即即納稅人人應(yīng)在費(fèi)費(fèi)用發(fā)生生時(shí)而不不是實(shí)際際支付時(shí)時(shí)確認(rèn)扣扣除。2、配比原原則。即即納稅人人發(fā)生的的費(fèi)用應(yīng)應(yīng)在費(fèi)用用應(yīng)配比比或應(yīng)分分配的當(dāng)當(dāng)期申報(bào)報(bào)扣除。納納稅人某某一納稅稅年度應(yīng)應(yīng)申報(bào)的的可扣除除費(fèi)用不不得提前前或滯后后申報(bào)扣扣除。3、相關(guān)性性原則。即即納稅人人可扣除除的費(fèi)用用從性質(zhì)質(zhì)和根源源上必須須與取得得應(yīng)稅收收入相關(guān)關(guān)。4、確定性性原則。即即納稅人人可扣除除的費(fèi)用用不論何何時(shí)支付付，其金金額必須須是確定定的。5、合理性性原則。即即納稅人人可扣除除費(fèi)用的的計(jì)算和和分配方方法應(yīng)符符合一般般的經(jīng)營(yíng)營(yíng)常

50、規(guī)和和會(huì)計(jì)慣慣例。第五條 納納稅人發(fā)發(fā)生的費(fèi)費(fèi)用支出出必須嚴(yán)嚴(yán)格區(qū)分分經(jīng)營(yíng)性性支出和和資本性性支出。資資本性支支出不得得在發(fā)生生當(dāng)期直直接扣除除，必須須按稅收收法規(guī)規(guī)規(guī)定分期期折舊、攤攤銷或計(jì)計(jì)入有關(guān)關(guān)投資的的成本。第六條 除除條例第第七條的的規(guī)定以以外，在在計(jì)算應(yīng)應(yīng)納稅所所得額時(shí)時(shí)，下列列支出也也不得扣扣除：1、賄賂等等非法支支出；2、因違反反法律、行行政法規(guī)規(guī)而交付付的罰款款、罰金金、滯納納金：3、存貨跌跌價(jià)準(zhǔn)備備金、短短期投資資跌價(jià)準(zhǔn)準(zhǔn)備金、長(zhǎng)長(zhǎng)期投資資減值準(zhǔn)準(zhǔn)備金、風(fēng)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備備基金（包包括投資資風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)準(zhǔn)備基金金），以以及國(guó)家家稅收法法規(guī)規(guī)定定可提取取的準(zhǔn)備備金之外外的任何何形式的的準(zhǔn)備

51、金金；4、稅收法法規(guī)有具具體扣除除范圍和和標(biāo)準(zhǔn)（比比例或金金額），實(shí)際際發(fā)生的的費(fèi)用超超過(guò)或高高于法定定范圍和和標(biāo)準(zhǔn)的的部分。第六條 納納稅人的的存貨、固固定資產(chǎn)產(chǎn)、無(wú)形形資產(chǎn)和和投資等等各項(xiàng)資資本成本本的確定定應(yīng)遵循循歷史成成本原則則。納稅稅人發(fā)生生合并、分分立和資資本結(jié)構(gòu)構(gòu)調(diào)整等等改組活活動(dòng)，有有關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)隱含的的增值或或損失在在稅收上上已確認(rèn)認(rèn)實(shí)現(xiàn)的的，可按按經(jīng)評(píng)佑佑確認(rèn)后后的價(jià)值值確定有有關(guān)資產(chǎn)產(chǎn)的成本本。第二章 成本和和費(fèi)用第八條 成成本是納納稅人銷銷售商品品（產(chǎn)品品、材料料、下腳腳料、廢廢料、廢廢舊物資資等）、提提供勞務(wù)務(wù)、轉(zhuǎn)讓讓固定資資產(chǎn)、無(wú)無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)（包括括技術(shù)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓）的的成本。

52、第九條 納納稅人必必須將經(jīng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)動(dòng)中發(fā)生生的成本本合理劃劃分為直直接成本本和間接接成本。直直接成本本是可直直接計(jì)入入有關(guān)成成本計(jì)算算對(duì)象或或勞務(wù)的的經(jīng)營(yíng)成成本中的的直接材材料，直直接人工工等。間間接成本本是指多多個(gè)部門門為同一一成本對(duì)對(duì)象提供供服務(wù)的的共同成成本，或或者同一一種投入入可以制制造、提提供兩種種或兩科科以上的的產(chǎn)品或或勞務(wù)的的聯(lián)合成成本。直接成本可可根據(jù)有有關(guān)會(huì)計(jì)計(jì)憑證、記記錄直接接計(jì)入有有關(guān)成本本計(jì)算對(duì)對(duì)象或勞勞務(wù)的經(jīng)經(jīng)營(yíng)成本本中。間間接成本本必須根根據(jù)與成成本計(jì)算算對(duì)象之之間的因因果關(guān)系系、成本本計(jì)算對(duì)對(duì)象的產(chǎn)產(chǎn)量等，以以合理的的方法分分配計(jì)入入有關(guān)成成本計(jì)算算對(duì)象中中。第十

53、條 納納稅人的的各種存存貨應(yīng)以以取得時(shí)時(shí)的實(shí)際際成本計(jì)計(jì)價(jià)。納納稅人外外購(gòu)存貨貨的實(shí)際際成本包包括購(gòu)貨貨價(jià)格、購(gòu)購(gòu)貨費(fèi)用用和稅金金。計(jì)入存貨成成本的稅稅金是指指購(gòu)買、自自制或委委托加工工存貨發(fā)發(fā)生的消消費(fèi)稅、關(guān)關(guān)稅、資資源稅和和不能從從銷項(xiàng)稅稅額中抵抵扣的增增值放進(jìn)進(jìn)項(xiàng)稅額額。納稅人自制制存貨的的成本包包括制造造費(fèi)用等等間接費(fèi)費(fèi)用。第十一條 納稅人人各項(xiàng)存存貨的發(fā)發(fā)出或領(lǐng)領(lǐng)用的成成本計(jì)價(jià)價(jià)方法，可可以采用用個(gè)別計(jì)計(jì)價(jià)法、先先進(jìn)先出出法、加加權(quán)平均均法、移移動(dòng)平均均法、計(jì)計(jì)劃成本本法、毛毛利率法法或零售售價(jià)法等等。如果果納稅人人正在使使用的存存貨實(shí)物物流程與與后進(jìn)先先出法相相一致，也也可采用用后

54、進(jìn)先先出法確確定發(fā)出出或領(lǐng)用用存貨的的成本。納納稅人采采用計(jì)劃劃成本法法或零售售價(jià)法確確定存貨貨成本或或銷售成成本，必必須在年年終申報(bào)報(bào)納稅時(shí)時(shí)及時(shí)結(jié)結(jié)轉(zhuǎn)成本本差異或或商品進(jìn)進(jìn)銷差價(jià)價(jià)。第十二條 納稅人人的成本本計(jì)算方方法、間間接成本本分配方方法、存存貨計(jì)價(jià)價(jià)方法一一經(jīng)確定定，不得得隨意改改變，如如確需改改變的，應(yīng)應(yīng)在下一一納稅年年度開(kāi)始始前報(bào)主主管稅務(wù)務(wù)機(jī)關(guān)批批準(zhǔn)。否否則，對(duì)對(duì)應(yīng)納稅稅所得額額造成影影響的，稅稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)有權(quán)調(diào)調(diào)整。第十三條 費(fèi)用是是指納稅稅人每一一納稅年年度發(fā)生生的可扣扣除的銷銷售費(fèi)用用、管理理費(fèi)用和和財(cái)務(wù)費(fèi)費(fèi)用，己己計(jì)入成成本的有有關(guān)費(fèi)用用除外。第十四條 銷售費(fèi)費(fèi)用是應(yīng)應(yīng)由

55、納稅稅人負(fù)擔(dān)擔(dān)的為銷銷售商品品而發(fā)生生的費(fèi)用用，包括括廣告資資、運(yùn)輸輸費(fèi)、裝裝卸費(fèi)、包包裝責(zé)、展展覽費(fèi)、保保險(xiǎn)費(fèi)、銷銷售傭金金（能直直接認(rèn)定定的進(jìn)口口傭全調(diào)調(diào)整商品品進(jìn)價(jià)成成本）、代代銷手續(xù)續(xù)費(fèi)、經(jīng)經(jīng)營(yíng)性租租賃費(fèi)及及銷售部部門發(fā)生生的差旅旅費(fèi)，工工資、福福利費(fèi)等等費(fèi)用。從事商品流流通業(yè)務(wù)務(wù)的納稅稅人購(gòu)入入存貨抵抵達(dá)倉(cāng)庫(kù)庫(kù)前發(fā)生生的包裝裝費(fèi)、運(yùn)運(yùn)雜費(fèi)、運(yùn)運(yùn)輸存儲(chǔ)儲(chǔ)過(guò)程中中的保險(xiǎn)險(xiǎn)費(fèi)、裝裝卸費(fèi)、運(yùn)運(yùn)輸途中中的合理理?yè)p耗和和入庫(kù)前前的挑選選整理費(fèi)費(fèi)用等購(gòu)購(gòu)貨費(fèi)用用可直接接計(jì)入銷銷售費(fèi)用用。如果果納稅人人根據(jù)會(huì)會(huì)計(jì)核算算的需要要已將上上述購(gòu)貨貨費(fèi)用計(jì)計(jì)入存貨貨成本的的，不得得再以銷銷售費(fèi)用用的名義義重

56、復(fù)申申報(bào)扣除除。從事房地產(chǎn)產(chǎn)開(kāi)發(fā)業(yè)業(yè)務(wù)的納納稅人的的銷售費(fèi)費(fèi)用還包包括開(kāi)發(fā)發(fā)產(chǎn)品銷銷售之前前的改裝裝修復(fù)費(fèi)費(fèi)、看護(hù)護(hù)費(fèi)、采采暖費(fèi)等等。從事郵電等等其他業(yè)業(yè)務(wù)的納納稅人發(fā)發(fā)生的銷銷售費(fèi)用用已計(jì)入入營(yíng)運(yùn)成成本的不不得再計(jì)計(jì)入銷售售費(fèi)用重重復(fù)扣除除、第十五條 管理費(fèi)費(fèi)用是納納稅人的的行政管管理部門門為管理理組織經(jīng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)動(dòng)提供各各項(xiàng)支援援性服務(wù)務(wù)而發(fā)生生的費(fèi)用用。管理理費(fèi)用包包括由納納稅人統(tǒng)統(tǒng)一負(fù)擔(dān)擔(dān)的總部部（公司司）經(jīng)費(fèi)費(fèi)、研究究開(kāi)發(fā)費(fèi)費(fèi)（技術(shù)術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)費(fèi)、社社會(huì)保障障性繳款款、勞動(dòng)動(dòng)保護(hù)費(fèi)費(fèi)、業(yè)務(wù)務(wù)招待費(fèi)費(fèi)、工會(huì)會(huì)經(jīng)費(fèi)、職職工教育育經(jīng)費(fèi)、股股東大會(huì)會(huì)或董事事會(huì)費(fèi)、開(kāi)開(kāi)辦費(fèi)攤攤銷、無(wú)無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)攤銷（

57、含含土地使使用費(fèi)、土土地?fù)p失失補(bǔ)償費(fèi)費(fèi)）、礦礦產(chǎn)資源源補(bǔ)償費(fèi)費(fèi)、壞賬賬損失、印印花稅等等稅金、消消防費(fèi)、排排污費(fèi)、綠綠化費(fèi)、外外事費(fèi)和和法律、財(cái)財(cái)務(wù)、資資料處理理及會(huì)計(jì)計(jì)事務(wù)方方面的成成本（咨咨詢費(fèi)、訴訴訟費(fèi)、聘聘請(qǐng)中介介機(jī)構(gòu)費(fèi)費(fèi)、商標(biāo)標(biāo)注冊(cè)費(fèi)費(fèi)等），以以及向總總機(jī)構(gòu)（指指同一法法人的總總公司性性質(zhì)的總總機(jī)構(gòu)）支支付的與與本身營(yíng)營(yíng)利活動(dòng)動(dòng)有關(guān)的的合理的的管理費(fèi)費(fèi)等。除除經(jīng)國(guó)家家稅務(wù)總總局或其其授權(quán)的的稅務(wù)機(jī)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)準(zhǔn)外，納納稅人不不得列支支向其關(guān)關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)支付的的管理費(fèi)費(fèi)?？偛拷?jīng)費(fèi)，又又稱公司司經(jīng)費(fèi)，包包括總部部行政管管理人員員的工資資薪金、福福利費(fèi)、差差旅費(fèi)、辦辦公費(fèi)、折折舊費(fèi)、修修理費(fèi)、物

58、物科消耗耗、低值值易耗品品攤銷等等。第十六條 財(cái)務(wù)費(fèi)費(fèi)用是納納稅人籌籌集經(jīng)營(yíng)營(yíng)性資金金而發(fā)生生的費(fèi)用用，包括括利息凈凈支出、匯匯兌凈損損失、金金融機(jī)構(gòu)構(gòu)手續(xù)費(fèi)費(fèi)以及其其他非資資本化支支出。第三章 工工資薪全全金出第十七條 工資資薪金支支出是納納稅人每每一納稅稅年度支支付給在在本企業(yè)業(yè)任職或或與其有有雇傭關(guān)關(guān)系的員員工的所所有現(xiàn)金金或非現(xiàn)現(xiàn)金形式式的勞動(dòng)動(dòng)報(bào)酬，包包括基本本工資、獎(jiǎng)獎(jiǎng)金、津津貼、補(bǔ)補(bǔ)貼、年年終加薪薪、加班班工資，以以及與任任職或者者受雇有有關(guān)的其其他支出出。地區(qū)補(bǔ)貼、物物價(jià)補(bǔ)貼貼和誤餐餐補(bǔ)貼均均應(yīng)作為為工資薪薪金支出出。第十八條 納稅人人發(fā)生的的下列支支出，不不作為工工資薪金金支

59、出：1、雇員向向納稅人人投資而而分配的的股息性性所得；2、根據(jù)國(guó)國(guó)家或省省級(jí)政府府的規(guī)定定為雇員員支付的的社會(huì)保保障性繳繳款；3、從已提提取職工工福利基基金中支支付的各各項(xiàng)福利利支出（包包括職工工生活困困難補(bǔ)助助、探親親路費(fèi)等等）；4、各項(xiàng)勞勞動(dòng)保護(hù)護(hù)支出；5、雇員調(diào)調(diào)動(dòng)工作作的旅費(fèi)費(fèi)和安家家費(fèi)；6、雇員離離退休、退退職待遇遇的各項(xiàng)項(xiàng)支出；7、獨(dú)生子子女補(bǔ)貼貼；8、納稅人人負(fù)擔(dān)的的住房公公積金；9、國(guó)家稅稅務(wù)總局局認(rèn)定的的其他不不屬于工工資薪金金支出的的項(xiàng)目。第十九條 在本企企業(yè)任職職或與其其有雇傭傭關(guān)系的的員工包包括固定定職工、合合同工、臨臨時(shí)工，但但下列情情況除外外：1、應(yīng)從職職工福利利費(fèi)

60、中列列支的醫(yī)醫(yī)務(wù)室、職職工浴室室、理發(fā)發(fā)室、幼幼兒園、托托兒所人人員；2、已領(lǐng)取取養(yǎng)老保保險(xiǎn)金、失失業(yè)救濟(jì)濟(jì)企的離離退休職職工、下下崗職工工、待崗崗職工；3、已出售售的住房房或租金金收入計(jì)計(jì)入住房房周轉(zhuǎn)金金的出租租房的管管理服務(wù)務(wù)人員；第二十條 除另有有規(guī)定外外，工資資薪金支支出實(shí)行行計(jì)稅工工資扣除除辦法，計(jì)計(jì)稅工資資扣除標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)按時(shí)時(shí)政部、國(guó)國(guó)家稅務(wù)務(wù)總局的的規(guī)定執(zhí)執(zhí)行。第二十一條條 經(jīng)批批準(zhǔn)實(shí)行行工效掛掛鉤辦法法的納稅稅人向雇雇員支付付的工資資薪金支支出，飲飲食服務(wù)務(wù)行業(yè)按按國(guó)家規(guī)規(guī)定提取取并發(fā)放放的提成成工資，可可據(jù)實(shí)扣扣除。第四章 資資產(chǎn)折舊舊或攤銷銷第二十二條條 納稅稅人經(jīng)營(yíng)營(yíng)活動(dòng)中中