1、注冊會計師全國統一考試專用教材第二章 金融資產本章內容：第一節 金融資產的定義和分類第二節 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產第三節 持有至到期投資第四節 貸款和應收款項第五節 可供出售金融資產第六節 金融資產減值第七節 金融資產轉移23一、金融資產的定義二、金融資產的分類第一節要點：4一、金融資產的定義金融資產是企業資產的重要組成部分之一，主要包括貨幣資金（庫存現金、銀行存款）、應收票據、應收賬款、其他應收款項、債權投資、股權投資和衍生金融工具形成的資產等。金融工具確認和計量貨幣資金債權（包括應收賬款、應收票據、其他應收款項、債權投資）衍生金融工具其他股權投資5一、金融資產的定義【

2、例題單選題】下列有關金融資產定義的說法中，正確的是（）。A.貨幣資金不屬于金融資產的內容，所以不在金融工具確認與計量準則規范中 B.長期股權投資不屬于金融資產的內容，所以不在金融工具確認與計量準則規范中C.長期股權投資是企業的金融資產D.金融資產屬于企業的流動資產【答案】C【解析】本題主要考查考生對金融資產含義的理解。A選項中，貨幣資金中的庫存現金和銀行存款是企業金融資產的重要組成部分，但貨幣資金有自己的會計準則規范，所以A錯誤。B和C選項中，長期股權投資是企業的金融資產，但其具體會計處理方法在第號準則中，在本書第四章中會詳細介紹。D選項中，金融資產的某些組成部分，如貨幣資金、應收款項、交易性

3、金融資產屬于流動資產，但持有至到期投資、可供出售金融資產就屬于非流動資產，所以D選項錯誤。6二、金融資產的分類企業在初始確認時就應按照管理者的意圖、風險管理上的要求和金融資產的性質，將金融資產分為以下四類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售金融資產。金融資產1.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產2.持有至到期投資3.貸款和應收款項4.可供出售金融資產7二、金融資產的分類【例題多選題】下列有關金融資產重分類的描述中，正確的是（）A.持有至到期投資不能重分類為可供出售金融資產B.持有至到期投資不能重分類為貸款和應

4、收款項C.可供出售金融資產不能重分類為持有至到期投資D.以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產不能進行重分類【答案】BCD【解析】本題主要考查金融資產的重分類問題。在解答此題時只需記住一個原則：只有持有至到期投資在滿足一定的條件下時可以重分類為可供出售金融資產，并且該重分類是不可逆的，也就是說可供出售金融資產肯定不能重分類為持有至到期投資。其他情況下的金融資產均是不能重分類的。8本章內容：第一節 金融資產的定義和分類第二節 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產第三節 持有至到期投資第四節 貸款和應收款項第五節 可供出售金融資產第六節 金融資產減值第七節 金融資產轉移89第二節要點

5、：一、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產概述二、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理10一、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產概述以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產不能重分類為其它類型的金融資產，但是可以進一步分類為兩種：交易性金融資產，指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。（一）交易性金融資產滿足以下條件之一的金融資產，應該歸類為交易性金融資產：交易性金融資產目的是為了近期內出售或回購屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據表明企業近期采用短期獲利方式對該組合進行管理屬于衍生金融工具（被指定為套期工具的除外）11

6、一、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產概述（二）指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產通常情況下，當金融資產不滿足交易性金融資產的確認條件時，符合下列條件之一的金融資產，可以直接指定為該類：直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在確認或計量方面不一致的情況企業風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產組合或該金融資產和金融負債組合，以公允價值為基礎金融管理、評價并向關鍵管理人員報告12二、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理以公允價值計量且其變動計入當期損益

7、的金融資產的會計處理，主要在于該金融資產與金融市場的密切關系，反映該金融資產相關市場變化對其價值的影響，從而影響企業的財務狀況和經營成果。以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理，主要包括初始計量、持有期間投資收益的確定、資產負債表日公允價值變動的處理、金融資產處置的處理等四個階段，具體處理方法如下表所示。13二、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理四個階段會計處理方法會計分錄初始計量按照公允價值計量；相關交易費用直接計入當期損益；實際支付的價款中包含已宣告但未發放的現金紅利或已到付息期但未領取的利息時，應單獨列示為應收項目。借：交易性金融資產成本應收股利（或應

8、收利息）投資收益（支付的相關交易費用）貸：銀行存款持有期間的投資收益持有期間取得的現金股利或債券利息，應當確認為投資收益。1宣告時：借：應收股利（或應收利息）貸：投資收益2.實際發放時：借：銀行存款 貸：應收股利（或應收利息）資產負債表日按公允價值計量，公允價值變動計入當期損益（公允價值變動損益）。如果公允價值上升，則為：借：交易性金融資產公允價值變動貸：公允價值變動損益如果公允價值下降，則為相反會計分錄處置時處置時，收到的價款與賬面價值的差額計入投資收益，同時要把以前確認的公允價值變動損益轉入投資收益賬戶。1借：銀行存款（價款扣除手續費） 貸：交易性金融資產成本 公允價值變動 投資收益（也可

9、能在借方）2借：公允價值變動損益 貸：投資收益也可能是相反的會計分錄以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理方法：14二、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理 【例題【例題單選題】單選題】（2013年真題）年真題）甲公司于2012年7月10日購入某上市公司股票100萬股，每股價格24元，實際支付購買款2 400萬元，其中包括已宣告但尚未支付的現金股利120萬元；另支付手續費等50萬元。甲公司將其作為交易性金融資產核算。2012年12月31日該股票每股價格為26元。甲公司2012年對該交易性金融資產應確認的公允價值變動收益為（ ）萬元。 A.150 B.200 C

10、.270 D.320 【解析】【解析】本題主要考查交易性金融資產公允價值變動損益的計算。購買時的成本=2 400-120=2 280萬元，12月31日的公允價值=26100=2 600萬元，所以公允價值變動收益=2 600-2 280=320萬元，應選擇D。 【答案】【答案】D15本章內容：第一節 金融資產的定義和分類第二節 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產第三節 持有至到期投資第四節 貸款和應收款項第五節 可供出售金融資產第六節 金融資產減值第七節 金融資產轉移1516一、持有至到期投資概述二、持有至到期投資的重分類第三節要點：三、持有至到期投資的會計處理17一、持有至到期投資概

11、述持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。這類金融資產主要是債權性的投資，比如企業購買的浮動利率的金融債券、固定利率的國債等。企業在將金融資產劃分為持有至到期投資時，應注意以下幾個特征：（一）該金融資產到期日固定、回收金額固定或可確定（二）企業有明確意圖將該金融資產持有至到期（三）企業有能力將該金融資產持有至到期【名師點撥】企業無法控制、預期不會重復發生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產出售情況，并不能表明企業沒有明確意圖持有至到期，如金融危機引起的金融資產出售。18二、持有至到期投資的重分類企業應當在每個資產負債表日對持有至到

12、期投資是否滿足確認的特征進行判斷，不滿足條件的，應當將其重分類為可供出售金融資產進行處理。19二、持有至到期投資的重分類【例題多選題】下列有關持有至到期投資重分類的描述中，正確的是（）A.當持有至到期投資不滿足確定條件時，應將其重分類可供出售金融資產B.甲企業在2011年1月將某項持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，那么甲企業在2011年和2012年兩年內不得再將該金融資產劃分為持有至到期投資。C.可供出售金融資產可以重分類為持有至到期投資D.甲企業由于不可控事件于2011年1月將某項持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，那么甲企業可以在2011年11月將該金融資產劃分為持有至到期投資。

13、【答案】AD【解析】本題主要考查持有至到期投資與可供出售金融資產間的重分類的方向、應滿足的條件以及相應的懲罰，為常考知識點，考生應熟記。B選項中，為了對企業進行懲罰，必須在重分類本年以及今后兩個完整會計年度，所以甲企業在2011年、2012年和2013年三個年度內不得再將該金融資產劃分為持有至到期投資。C選項中，持有至到期投資與可供出售金融資產間的重分類方向是不可逆的，也就是說不能再分類為持有至到期投資。所以選項AD正確。20三、持有至到期投資的會計處理持有至到期投資的會計處理主要包括持有至到期投資的初始計量、后續計量、轉換重分類和出售的方法，具體內容如下表所示。21本章內容：第一節 金融資產

14、的定義和分類第二節 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產第三節 持有至到期投資第四節 貸款和應收款項第五節 可供出售金融資產第六節 金融資產減值第七節 金融資產轉移2122一、貸款和應收款項概述二、貸款和應收款項的會計處理第四節要點：23一、貸款和應收款項概述貸款和應收款項是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產。企業不應當將以下幾種非衍生金融資產劃分貸款和應收款項：24二、貸款和應收款項的會計處理貸款和應收款項的會計處理原則與持有至到期投資很類似，主要包括初始計量、后續計量和收回三個階段，具體內容如下表所示。三個階段會計處理原則會計分錄初始計量金融企業按發放貸款

15、本金和相關交易費用之和確認初始成本；商業企業一般按照合同金額確認應收款項初始成本借：貸款本金（本金） 貸：吸收存款 貸款利息調整（差額，也可能在借方）后續計量資產負債表日，采用實際利率法，按攤余成本進行后續計量確認貸款利息時：借：應收利息（=貸款的合同本金合同利率） 貸款利息調整（差額，也可能在貸方）貸：利息收入（=貸款的攤余成本實際利率）收到貸款利息時：借：存放中央銀行款項（或吸收存款） 貸：應收利息 收回將取得價款與貸款和應收款項的賬面價值的差額計入當期損益借：吸收存款等 貸：貸款本金 應收利息 利息收入（差額） 25本章內容：第一節 金融資產的定義和分類第二節 以公允價值計量且其變動計入

16、當期損益的金融資產第三節 持有至到期投資第四節 貸款和應收款項第五節 可供出售金融資產第六節 金融資產減值第七節 金融資產轉移2526一、可供出售金融資產概述二、可供出售金融資產的會計處理第五節要點：27一、可供出售金融資產概述可供出售金融資產是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應收款項、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。一般情況下，劃分為可供出售的金融資產應當在活躍的市場上有報價。【例題【例題多選題】多選題】下列有關可供出售金融資產的描述中，錯誤的是( )。A.非衍生金融資產都是屬于可供出售金融資產 B.在活躍市場中有報價的都屬于

17、可供出售金融資產C.可供出售金融資產可以重分類為持有至到期投資 D.有報價的債權投資、股票投資和基金投資都可能劃分為可供出售金融資產【答案】【答案】ABC ABC 【解析】【解析】本題主要考查可供出售金融資產的特征以及重分類，特征方面要注意與其他類型金融資產的區分。A選項中，持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產都是非衍生金融資產；B選項中，一般情況下，持有至到期投資也是在活躍市場中有報價的；C選項中，可供出售金融資產不能重分類為其他類型的金融資產。28二、可供出售金融資產的會計處理可供出售金融資產的初始計量與持有至到期投資比較類似，后續計量與交易性金融資產比較類似，具體會計處理包括

18、初始計量、后續計量、持有期間投資收益的確定、重分類、處置等，如下表所示。29二、可供出售金融資產的會計處理30本章內容：第一節 金融資產的定義和分類第二節 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產第三節 持有至到期投資第四節 貸款和應收款項第五節 可供出售金融資產第六節 金融資產減值第七節 金融資產轉移3031一、金融資產減值損失的確認二、金融資產減值損失的計量第六節要點：32一、金融資產減值損失的確認在金融資產減值損失確認，必須要明確金融資產減值的確認范圍以及金融資產發生減值的跡象。具體內容如下表所示。33二、金融資產減值損失的計量（一）、持有至到期投資、貸款和應收款項：1.持有至到期投

19、資、貸款和應收款項以攤余成本進行后續計量：資產減值損失=攤余成本-預計未來現金流量現值（0）2.如果單項金融資產數額比較大-需要單獨進行減值測試。如果單項金融資產數額不大可采用組合的方式進行減值測試。3.確認減值損失后，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發生的事項有關，原確認的減值損失應當予以轉回。但是，該轉回后的賬面價值不應當超過嘉定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本（恢復以不減值情形下攤余成本為限）4.外幣金融資產如發生減值要注意順序，應先看外幣減值的數額，然后根據外幣減值數額乘以適用匯率計算記賬本位幣的減值數額，確認減值損失。5.持有至到期投資、貸

20、款和應收款項等金融資產確認減值損失后，利息收入應當按照確定減值損失時對未來現金流量進行折現采用的折現率計算確認。（實際利率維持不變）34二、金融資產減值損失的計量（二）可供出售金融資產：35二、金融資產減值損失的計量（三）減值準備的相關賬務處理如下表所示。36二、金融資產減值損失的計量【例題單選題】(2014年)下列各項資產計提減值后，持有期間內在原計提減值損失范圍內可通過損益轉回的有( )。A.存貨跌價準備B.可供出售債務工具C.應收賬款壞賬準備D.持有至到期投資減值準備【答案】ABCD【解析】本題主要考查金融資產減值的轉回問題。選項A、B、C和D在減值之后，均可以在原計提減值范圍內通過損益轉回原確認的減值金額。37本章內容：第一節 金融資產的定義和分類第二節 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產第三節 持有至到期投資第四節 貸款和應收款項第五節 可供出售金融資產第六節 金融資產減值第七節 金融資產轉移3738一、金融資產轉移概述二、金融資產轉移的確認和計量第七節要點：39一、金融資產轉移概述金融資產轉移是指