1、第九章銷售與收款循環的審計在2011-2013年累計考核了37分，平均每年12分，屬于高頻率、高分值、高難度的章，也是審計的核心章節之一.考試內容與題型主要內容選擇簡答綜合銷售內控挑錯風險應對風險評估風險評估營業收入風險評估與應對/實質性分析/細節測試應收賬款函證風險評估/細節測試/函證年度題型題量分值考點2011簡答15銷售交易內部控制綜合19銷售交易風險評估與應對2012簡答13應收賬款函證綜合28銷售交易風險評估與應對2013簡答11應收賬款函證綜合211銷售交易風險評估，銷售交易內控及測試2011年一2013年試卷第9-11章題型與分值統計表在歷年試題中，涉及第九章至第十一章的題都是主

2、觀題.其中，簡答題分值的比例約占四分之一，綜合早選擇題簡答題綜合題按章統計111213111213111213953198113710191.511.511661712142題型統計597272913.590.5年均分值（比例）21(23%69.5(77%年均30題約占四分之三.本章基本結構框架第一節銷售與收款循環的特點一、不同行業類型的收入來源略二、涉及的主要憑證與會計記錄內部控制的基礎，沒有實際工作經驗的同學需要多看（一）客戶訂購單客戶提出的書面購貨要求外部證據，是一項銷售交易實際的起點（法律意義上的起點是銷售合同），是發生認定的證據（二）銷售單企業處理客戶訂購單的內部憑據，列示所訂商品的

3、名稱、規格、數量及其他有關信息，全程反映銷售交易的軌跡賒銷審批、出庫、發貨、開票、記賬都與其相關（三）發運憑證發運貨物時編制的憑據，用以反映發出商品的規格、數量和其他有關內容一聯給客戶，其余企業保留，可用做向客戶開具賬單的依據鏈接：14教材P239（六）：產成品的發出須由獨立的發運部門進行裝運產成品須持有經有關部門銷售、信用管理部門核準的發運通知單（即銷售單），發運部門據此編制出庫單（即發運單）出庫單至少一式四聯：一聯交倉庫部門（有效制約倉庫的出庫記錄）；一聯發運部門留存（誰開的誰留底，記住這個規律）；一聯送交顧客（提貨單）；一聯（連同銷售單傳遞給銷售部門）作為給顧客開發票的依據（有效制約了銷

4、售發票的開具）（四）銷售發票用來表明已銷售商品的名稱、規格、數量、價格、銷售金額、運費和保險費、開票日期、付款條件等內容以增值稅發票為例，銷售發票的兩聯（抵扣聯和記賬聯）寄送客戶，一聯由企業保留后附發運憑證、銷售單，傳遞給財務部門（五）商品價目表已經授權批準的、可供銷售的各種商品的價格清單注：商品價目表是開具銷售發票的依據銷售發票的單價要與商品價目表一致，數量要與發運憑證一超市工作人員上班前第一件事就是換價簽，為什么？因為價格主文檔更新了，不換價簽會導致小票與價簽不一致，顧客懷疑（六）應收賬款賬齡分析表按月編制，反映月末尚未收回的應收賬款總額和賬齡，并詳細反映每個客戶月末尚未償還的應收賬款數額

5、和賬齡（七）應收賬款明細賬記錄每個客戶各項賒銷、還款、銷售退回及折讓的明細賬（八）主營業務收入明細賬記錄銷售交易的明細賬，記載和反映不同類別商品或服務的營業收入的明細發生情況和總額（九）折扣與折讓明細賬企業可能為及早收回銷售貨款而給予客戶銷售折扣，也可能因商品品種、質量等原因而給予客戶銷售折讓折扣與折讓明細賬反映折扣和折讓的情況（十）貸項通知單格式與銷售發票相同，表示因銷售退回或折讓引起應收銷貨款減少的憑證（一）匯款通知書注明客戶姓名、銷售發票號碼、銷售單位開戶銀行賬號以及金額等內容，與銷售發票一起寄給客戶，由客戶在付款時寄回銷售單位的憑證采用匯款通知書能使現金立即存入銀行，可以提高對資產保管

6、的控制如客戶沒有將匯款通知書隨同貨款一并寄回，一般應由收受郵件的人員在開拆郵件時再代編一份匯款通知書（十二）庫存現金日記賬和銀行存款日記賬記錄各種現金、銀行存款收入和支出的日記賬（十三）壞賬審批表用來批準將應收款項注銷為壞賬，僅在企業內部使用（十四）客戶月末對賬單按月寄送給客戶，用于購銷雙方定期核對賬目注明應收賬款的月初余額、本月各項銷售交易的金額、本月已收到的貨款、各貸項通知單的數額以及月末余額等內容見14教材P210-供應商對賬單，同一問題的正反兩面一般規律：誰銷售、誰主動對賬（十五）轉賬憑證根據轉賬業務（不涉及現金、銀行存款收付的各項業務）原始憑證編制（十六）收款憑證用來記錄現金和銀行存

7、款收入業務的記賬憑證三、涉及的主要業務活動相關知識：第七章第四節業務流程層面了解內部控制做綜合題，評估重大錯報風險，憑的還是這里的知識要素具體內容1環節業務流程的節點，由具體業務決定2部門每個環節由哪個部門負責？涉及職責分工3憑證誰或哪個部門填寫，填寫什么具體內容，能證實什么認定4措施一式幾聯，是否編號、向誰傳遞、由誰批準、要不要復核5認定由憑證的內容、傳遞、控制措施綜合決定訂購單訂購單銷售單銷售單部門龜售單匍品應收賬款等賬簿記錄廉門銷售倉庫銷售與收款交易流程發發與單銷票運銷，-*發運單銷售單與商品>i部門（一）銷售部門接受客戶訂購單兩項主要工作1. 審查客戶是否符合管理層授權標準管理層

8、一般都有一張“已批準銷售的客戶”的名單紅名單.客戶的訂購單只有在符合企業管理層的授權標準時，才能被接受此時無需請示銷售主管，銷售部門職員直接按章辦理即可.如果客戶未被列入紅名單，要由銷售主管決定是否同意銷售有的企業可能還有一張顧客的黑名單欠款不還的，麻煩不斷的.凡在黑名單里的顧客，都不接2. 編制銷售單銷售單是銷售交易軌跡的起點全面反映交易軌跡,是證明管理層有關銷售交易的“發生”認定的憑據之一.批準客戶訂購單后，由銷售部門編制一式多聯可以三聯的銷售單銷售單流轉環節部門控制措施1填寫銷售單銷售事先連續編號.留一聯誰開，誰留底2批準賒銷信用留一聯.批復，簽字3商品出庫倉庫傳遞，不留底.組織出庫后傳

9、遞給發運部門4記錄發貨數量發運傳遞，不留底.發運商品后傳遞給銷售部門5開具銷售發票銷售傳遞，附在銷售發票后傳遞給財務部門6記錄銷售財務保留.與發票、發運憑證附在記賬憑證后（二）信用管理部門批準賒銷信用1. 職責分離：為避免銷售人員為擴大銷售而使企業承受不適當的信用風險，賒銷審批不能由銷售部門執行,應設立專門的信用管理部門履行此職責.2. 信用審批軌跡：無論批準賒銷與否，信用管理部門的授權人員都要在銷售單上簽署意見，然后再將已簽署意見的銷售單信用管理部門自留一聯送回銷售部門.設計信用批準控制的目的是為了降低壞賬風險，因此，這些控制與應收賬款賬面余額的“計價和分攤”認定有關.3. 確定信用額度：信

10、用管理部門對新客戶進行信用調查，包括獲取信用評審機構對客戶信用等級的評定報告，以確定該客戶的信用額度.4. 信用審批程序：信用管理部門的信息系統或職員根據管理層的賒銷政策在每個客戶已授權信用額度內進行賒銷批準.收到銷售部門的銷售單后，將銷售單賒銷金額與該客戶信用額度以及欠款余額加以比較.在信用額度之內的，由系統自動審批或由員工審批，超過信用額度的，由信用管理部門經理會同其他部門負責人集體決策審批例如，A客戶信用額度100萬元，欠款30萬元，則職員的權限是至多批準賒銷70萬元如顧客提出更高的賒銷額，應當進行集體決策（三）倉庫按銷售單供貨1. 流程：銷售部門向倉庫送達一聯已批準的銷售單，作為按銷售

11、單供貨和向裝運部門發貨的依據2. 目的：防止倉庫在未經授權的情況下擅自發貨.倉庫只負責保管看護，入庫出庫的調度權必須受到制約.入庫依據驗收單，出庫依據銷售單或領料單3. 制度：倉庫只有在收到經過批準的銷售單時才能供貨沒有銷售單不能出庫，并將銷售單和實物一起交給發運部門（四）發運部門按銷售單裝運貨物1. 目的：將按經批準的銷售單供貨倉庫與按銷售單裝運貨物裝運職責相分離，有助于避免負責裝運貨物的職員在未經授權的情況下裝運產品2. 制度：在裝運之前，裝運部門職員進行獨立驗證，確定從倉庫提取的商品附有經批準的銷售單，所提取商品的內容與銷售單一致3. 認定：營業收入、營業成本-發生，存貨-完整性，應收賬

12、款-存在發運憑證流轉環節部門控制措施1填寫發運留一聯.編號、品名、規格、數量、目的地、客戶名稱2登記憑單倉庫留一聯，無銷售單不填.記錄出庫，對倉庫構成制約3提貨客戶拿一聯，無它不放行.在發運底聯上簽字，表明收到實物4開銷售發票銷售不留.無它不開票.附在開具銷售發票后，傳給財務部門5記錄銷售財務存一聯.無它不記賬.附在記賬憑證后在注冊會計師眼里，發運憑證是證明收入“發生”認定的最關鍵證據（五）銷售部門或專門“開具賬單部門”向客戶開具賬單這個環節的內部控制要解決的主要問題是：認定具體內容（1）完整性防遺漏：是否對所有裝運的貨物都開具了賬單（2）發生防重復：是否只對實際裝運的貨物開具賬單，有無重復開

13、具賬單或虛構交易（3）準確性防錯誤計價：是否按已授權批準的商品價目表所列價格計價開具賬單為此，應設立以下控制程序：開具銷售發票的程序：1. 開具銷售發票之前，獨立檢查是否存在裝運憑證和經批準的銷售單授權，發生;2. 依據已批準的商品價目表開具銷售發票單價，準確性;4. 比較裝運憑證上的商品總數與相對應的銷售發票上的商品總數數量，準確性.3. 獨立檢查銷售發票計價和計算的正確性金額，準確性;采用計算機信息處理系統時，只要在程序中設定，計算機可以自動進行匹配，并定期產生未匹配業務的臨時文件.銷售發票副聯通常由開具賬單部門保管誰開的，誰留底.（六）財務部門記錄銷售1. 只依據附有有效裝運憑證和銷售單

14、的銷售發票記錄銷售裝運憑證和銷售單能證明銷售交易的發生發生及發生的日期截止.2. 控制所有事先連續編號的銷售發票完整性.3. 獨立檢查銷售發票金額同會計記錄金額的一致性準確性.4. 記錄銷售的職責應與處理銷售交易的其他功能相分離5. 對記錄過程中所涉及的有關記錄的接觸予以限制，以減少未經授權批準的記錄發生發生.6. 定期獨立檢查應收賬款明細賬與總賬的一致性計價和分攤.7. 定期向客戶寄送對賬單，要求客戶將任何例外情況直接向指定的未執行或記錄銷售交易的會計主管報告計價和分攤，準確性（七）財務部門辦理和記錄現金、銀行存款收入在辦理和記錄現金、銀行存款收入時，最應關心的是貨幣資金失竊或挪用.失竊屬于

15、長期挪用的可能性.在這方面，匯款通知單起著很重要的作用.采用匯款通知書能使現金立即存入銀行，可以提高對資產保管的控制如客戶沒有將匯款通知書隨同貨款一并寄回，一般應由收受郵件的人員在開拆郵件時再代編一份匯款通知書鏈接：匯款通知書注明客戶的姓名、銷售發票號碼、銷售單位開戶銀行賬號以及金額等內容.匯款通知書與銷售發票一起寄給客戶，由客戶在付款時再寄回銷售單位（八）辦理和記錄銷售退回、銷售折扣與折讓發生折扣與折讓須經授權批準，確保與辦理此事有關的銷售、倉庫、財務部門和職員各司其職，分別控制實物流和會計處理.注：折扣與折讓零星發生，可能無疑漏記；折讓是對銷售收入的抵減，可能有意漏記.折扣與折讓不是財務報

16、表項目，它的漏記導致財務報表相關項目違反準確性或計價和分攤認定，而非營業收入的發生.在這方面，嚴格使用貸項通知單無疑會起到關鍵的作用鏈接：貸項通知單是一種用來表示由于銷售退回或經批準的折讓而引起的應收銷貨款減少的憑證.這種憑證的格式通常與銷售發票的格式相同，只不過它不是用來證明應收賬款的增加，而是用來證明應收賬款的減少（九）財務部門注銷壞賬某項貨款無法收回，就必須注銷這筆貨款.處理方法是獲取貨款無法收回的確鑿證據，經適當審批后及時作會計調整.壞賬審批表是一種用來批準將某些應收款項注銷為壞賬，僅在企業內部使用的憑證（十）財務部門提取壞賬準備壞賬準備提取的數額必須能夠抵補企業以后無法收回的銷貨款總

17、結：業務環節執行部門憑證或賬簿控制措施1.接受訂單銷售顧客訂單、銷售單銷售單預先連續編號2.賒銷審批信用管理銷售單審查客戶信用，在銷售單上簽字3.出庫倉庫銷售單檢查銷售單，出庫4.裝運裝運銷售單、發運憑證檢查銷售單，裝運5.開票銷售銷售發票按銷售單、裝運憑證、價目表開票6.記錄銷售財務營業收入明細賬等按銷售單、發運憑證、銷售發票入賬7.收款財務收款憑證等根據收款憑證入賬8.銷售退回銷售、財務等貸項通知單根據貸項通知單沖銷相關記錄9.注銷壞賬銷售、財務壞賬審批表銷售申請，財務審批第二節銷售與收款循環的內部控制和控制測試仁銷售交易的內部控制2. 收款交易的內部控制3. 收入彌認的相關風險4. 銷售

18、交易的控制測試一、銷售交易的內部控制（一）內部控制目標、內部控制與審計測試的關系銷售交易控制目標、關鍵控制和測試一覽表-發生內部控制目標關鍵內部控制常用的控制測試常用的交易實質性程序登記入賬的銷售交易確已發貨給真實的客戶發生強調兩點：1. 已發貨有發貨憑證2. 客戶認可有訂購單、對賬單銷售交易是以經審核的發運憑證及經批準的客戶訂購單為依據登記入賬的檢查銷售發票副聯是否附有發運憑證（或提貨單）及客戶訂購單總體順序：逆向追查復核主營業務收入總賬、明細賬及應收賬款明細賬中的大額或異常項目追查主營業務收入明細賬中的分錄至銷售單、發票副聯及發運憑證.將發運憑證與存貨永續記錄中的發運分錄核對發貨前，賒購已

19、經授權批準發貨憑證附有經批準的銷售單檢查客戶的賒購是否經授權批準規定什么查什么每月向客戶寄送對賬單，對客戶提出的意見做專門追查詢冋是否寄發對賬單，并檢查客戶回函檔案銷售交易控制目標、關鍵控制和測試一覽表-完整性內部控制目標關鍵內部控制常用的控制測試常用的交易實質性程序銷售交易控制目標、關鍵控制和測試一覽表-計價和分攤所有銷售交易均已登記入賬（完整性）強調：連續編號、從證到賬追查發運憑證均經事先編號并已經登記入賬檢查發運憑證連續編號的完整性規定什么查什么從發運憑證查起：將發運憑證與相關的銷售發票和主營業務收入明細賬及應收賬款明細賬中的分錄進行核對銷售發票均經事先編號，并已登記入賬檢查銷售發票連續

20、編號的完整性內部控制目標關鍵內部控制常用的控制測試常用的交易實質性程序登記入賬的銷售數量確系已發貨的數量，已正確開具賬單并登記入賬銷售有經批準的裝運憑證和客戶訂購單支持，將裝運數量與開具賬單的數量相比對檢查銷售發票有無支持憑證檢查比對留下的證據復算銷售發票上的數據追查主營業務收入明細賬中的分錄至銷售發票追查銷售發票上的詳細信息至發運憑證、經批準的商品價目表和客戶訂購單從價格清單主文檔獲取銷售單價檢查價格清單的準確性及是否經恰當批準銷售交易內部控制目標、關鍵內部控制和測試一覽表-分類與截止內部控制目標關鍵內部控制常用的控制測試常用的交易實質性程序銷售交易的分類恰當（分類）采用適當的會計科目表檢查

21、會計科目表是否適當檢查證明銷售交易分類正確的原始證據原始憑證是分類的關鍵內部復核和核查檢查有關憑證上內部復核核查的標記銷售交易的記錄及時（截止）在銷售發生時開具收款賬單和登記入賬檢查尚未開具收款賬單的發貨和尚未登記入賬的銷售交易將銷售交易登記入賬的日期與發運憑證的日期比較核對核對首尾兩個日期，很聰明月末獨立核查銷售、發運和財務部門記錄的銷售檢查有關憑證上內部核查的標記一、銷售交易的內部控制銷售交易控制目標、關鍵控制和測試一覽表一準確性與計價內部控制目標關鍵內部控制常用的控制測試常用的交易實質性程序銷售交易已經正確地記入明細賬，并經正確匯總每月定期給客戶寄送對賬單觀察對賬單是否已經寄出將主營業務

22、收入明細賬加總，追查其至總賬的過賬由獨立人員對應收賬款明細賬作內部核查檢查內部核查標記規定什么查什么將應收款明細賬余額合計數與其總賬余額進行比較檢查將應收賬款明細賬余額合計數與其總賬余額比較的標記（二）銷售交易的內部控制很重要有助于識別控制缺陷和評價控制效果遠非第七章第四節能比1. 適當的職責分離9項（1）主營業務收入與應收賬款賬由不同職員記錄借、貸分離;（2）由不記錄賬簿的職員定期調節總賬和明細賬，構成一項交互牽制記賬與調節分離，避免自我評價；（3）經手貨幣資金的職員出納不記錄主營業務收入和應收賬款記賬賬款分離，防止舞弊出納員不能登記貨幣資金對方科目;（4）賒銷批準職能與銷售職能的分離銷售人

23、員通常樂觀地對待銷售數量，而不問它是否將以巨額壞賬損失為代價賒銷的審批則在一定程度上可以抑制這種傾向；（5）銷售、發貨、收款三項業務的部門（或崗位）分別設立部門分離;（6）訂立銷售合同前，指定專人就銷售價格、信用政策、發貨及收款方式等具體事項與客戶進行談判談判人員至少兩人，并與訂立合同的人員相分離談判與簽訂分離;（7）編制銷售發票通知單銷售單的人員與開具銷售發票的人員應相互分離；（8）銷售人員應當避免接觸銷貨現款銷售與收款分離;（9）應收票據的取得和貼現必須經由保管票據以外的主管人員的書面批準票據保管與辦理分離.2恰當的授權審批四個關鍵點（1）賒銷須經審批（2）發貨須經審批控制目的：防止企業因

24、向虛構的發生或者無力支付貨款的計價和分攤客戶發貨而蒙受損失；（3）價格須經審批：銷售價格、條件、運費、折扣等須經審批；審批目的：保證銷售交易按照企業定價政策規定的價格開票收款準確性、計價和分攤;（4）在授權范圍內進行審批，不得越權審批對超過企業既定銷售政策和信用政策規定范圍的特殊銷售交易，企業應當進行集體決策.控制目的：防止因審批人決策失誤而造成嚴重損失計價和分攤.3. 充分的憑證和記錄憑證是控制的平臺.只有具備充分的記錄手續，才有可能實現其他各項控制目標例如，企業收到客戶訂購單后，立即編制一份預先編號的一式多聯的銷售單，分別用于批準賒銷信用管理部門、審批發貨發運部門、記錄發貨數量倉儲部門以及

25、向客戶開具賬單開具銷售發票部門等在這種制度下，只要定期清點銷售單和銷售發票，漏開賬單完整性/控制測試更適用的情形幾乎就不太會發生4. 憑證的預先連續編號預先編號旨在防止銷售以后忘記向客戶開具賬單或登記入賬收入、成本、應收賬款-完整性，存貨-存在性，也可防止重復開具賬單或重復記賬存在、發生.如果不清點憑證的編號，預先編號就會失去其控制意義因此，對每筆銷售開具賬單賬單就是銷售發票后，將發運憑證按順序歸檔防止發貨后未開票，由另一位職員定期檢查全部憑證的編號，并調查憑證缺號的原因5. 按月寄出對賬單由不負責現金出納和銷售及應收賬款記賬的人員按月13年試題改為“按季”向客戶寄發對賬單，能促使客戶在發現應

26、付賬款余額不正確特別是被審計單位高估應收余額后及時反饋有關信息為使這項控制更加有效，最好將賬戶余額中出現的所有核對不符的賬項，指定一位不掌管貨幣資金也不記錄主營業務收入和應收賬款賬目的主管人員處理要求顧客將對賬單直接寄給該職員.6. 內部核查程序對控制的持續監督由內部審計人員或其他獨立人員核查對控制的監督銷售交易的處理和記錄，是實現內部控制目標所不可缺少的一項控制措施.內部核查程序程序與目標的關系例題?2013年A卷綜合題局部內部核查程序舉例內部控制目標檢查登記入賬的銷售交易所附的佐證憑證，如發運憑證登記入賬的銷售交易是真實的了解客戶信用情況，確定是否符合企業賒銷政策銷售交易均經適當審批檢查發

27、運憑證的連續性，與主營業務收入明細賬核對所有銷售交易均已登記入賬檢查會計記錄中的數據以驗證其正確性登記入賬的銷售交易金額準確比較核對登記入賬銷售交易的原始憑證與會計科目表登記入賬的銷售交易分類恰當檢查開票員保管的未開票發運憑證，確定是否存在未在恰當期間及時開票的發運憑證銷售交易記錄及時資料三：A注冊會計師記錄的甲公司銷售與收款循環內部控制摘錄如下:序號風險控制（1）向客戶提供過長的信用期而增加壞賬損失風險客戶的信用期由信用管理部審核批準，如長期客戶臨時申請延長信用期，由銷售部經理批準（2）已記賬的收入未發生或不準確財務人員將經批準的銷售訂單、客戶簽字確認的發運憑單及發票所載信息相互核對無誤后，

28、編制記賬憑證（附上述單據），經財務部經理審核后入賬（3）應收賬款記錄不準確每季度末應是月末,財務部向客戶寄送對賬單，如客戶未及時回復，銷售人員需要跟進，如客戶回復表明差異超過該客戶欠款余額的5%，則進行調查要求：假定不考慮其他條件，逐項指出資料三所列控制的設計是否存在缺陷如認為存在缺陷，需要說明理由答案事項序號控制設計是否存在缺陷（是/否理由(1)是未實現職責分禺目標/長期客戶臨時申請延長信用期，應經信用管理咅哺核/可能因銷售人員追求更大銷售量而不恰當延長信用期，導致損失網殮<2)否(3)£應調查所有差異/即使差異未超過甲公刁對該客戶應收賬款余額的札也應當調杳/也可能是重大的例

29、題？2011年簡答題A注冊會計師負責對甲公司2010年12月31日的財務報告內部控制進行審計.A注冊會計師了解到，甲公司將客戶驗貨簽收作為銷售收入確認的時點部分與銷售相關的控制內容摘錄如下：（1）每筆銷售業務均需與客戶簽訂銷售合同起點，證實發生（2）賒銷業務需由專人進行信用審批應收賬款/計價和分攤.（3）倉庫只有收到經批準的發貨通知單時才能供貨存貨/存在.（4）負責開具發票的人員無權修改開票系統中已設置好的商品價目表營業收入/準確性.（5）財務人員根據核對一致的銷售合同、客戶簽收單表明發貨了，CPA最重視和銷售發票編制記賬憑證并確認銷售收入（6）每月末，由獨立人員對應收賬款明細賬和總賬進行調節

30、應收賬款/計價和分攤.要求：（1）針對上述（1）至（6）項所列控制，逐項指出是否與銷售收入的發生認定直接相關（2）從所選出的與銷售收入的發生認定直接相關的控制中，選出一項最應當測試的控制，并簡要說明理由答案（1）第（1）,第（5）項，直接相關；第（2），（3），（4）,（6）項，不直接相關（2）應當測試第（5）項控制客戶簽收單是確認銷售收入發生的關鍵環節，同時它也是外部來源的證據，因而與第（1）項控制相比，第（5）項控制應對銷售收入發生認定的錯報最有力二、收款交易的內部控制2銷售收入應及時入賬，不得賬外設賬，不得擅自坐支現金3. 建立應收賬款賬齡分析制度和逾期應收賬款催收制度（1）銷售部門負責

31、應收賬款的催收；（2）財會部門應當督促銷售部門加緊催收誰銷售，誰催收;（3）對催收無效的逾期應收賬款可通過法律程序予以解決5對可能成為壞賬的應收賬款應報告有關決策機構審查，確定是否確認為壞賬，并在履行規定的審批程序后做出會計處理6注銷的壞賬應備查登記，做到賬銷案存收回已注銷的壞賬時應及時入賬，防止形成賬外款舞弊的溫床L銷宦交易的內郎控制2-收款交易的內部控制3. 收入確認相關的鳳險4銷宦交易的控制測試三、評估與收入確認相關的重大錯報風險直接涉及綜合題收入確認為審計的高風險領域收入交易和余額?存在的固有風險主要包括：I收入的舞弊風險發生、完整性企業往往為了達到粉飾財務報表的目的而采用虛增或隱瞞收

32、入等方式實施舞弊2收入的復雜性導致的錯誤發生、完整性、準確性例如，被審計單位已開始采用網絡銷售方式，但管理層對網絡銷售方式可能出現的問題缺乏經驗時,收入確認上就容易發生錯誤3. 期末收入交易和收款交易的截止錯誤截止.4. 收款未及時入賬或記入不正確的賬戶分類.5. 應收賬款壞賬準備的計提不準確計價和分攤.(一) 重視舞弊風險1. 直接假定收入確認存在舞弊主觀上高度重視(1) 在識別和評估與收入確認相關的重大錯報風險時，應基于收入確認存在舞弊風險的假定，評價哪些類型的收入、收入交易或認定導致舞弊風險.(2) 如認為收入確認存在舞弊風險的假定不適用于業務的具體情況，從而未將收入確認作為由于舞弊導致

33、的重大錯報風險領域，注冊會計師應當在審計工作底稿中記錄得出該結論的理由與13章重復，見P282最后一段很像對應收賬款函證的要求：如不函證，要說明理由.2. 具體問題具體分析客觀上實事求是(1) 如果管理層難以實現預期的利潤目標，則可能有高估收入的動機或壓力(2) 如提前確認收入或記錄虛假的收入，收入的發生認定存在舞弊風險的可能性較大，而完整性認定則通常不存在舞弊風險.(3) 如管理層有隱瞞收入而降低稅負的動機，需要更加關注與收入完整性認定相關的舞弊風險(4) 如果被審計單位預期難以達到下一年度的銷售目標，而已經超額實現了本年度的銷售目標，就可能傾向于將本期的收入推遲至下一年度確認.(二) 結合

34、風險評估結果識別與舞弊風險例如，通過實施風險評估程序了解到，被審計單位所處行業競爭激烈并伴隨著利潤率的下降，而管理層過于強調提高利潤水平的目標，則需警惕其通過舞弊高估收入，從而高估利潤的風險(三) 常用的收入確認舞弊手段感覺怪怪的1. 為粉飾財務報表而高估收入虛增或提前確認收入11(1) 利用與未披露的關聯方第17章第2節多次點名批評之間的資金循環虛構交易(2) 通過未披露的關聯方進行顯失公允的交易例如，以明顯高于其他客戶的價格向未披露的關聯方銷售商品(3) 通過出售關聯方的股權，使形式上不再構成關聯方，但仍進行顯失公允交易，或與未來或潛在的關聯方進行顯失公允的交易(4) 為虛構銷售收入，將商

35、品從某一地點移送至另一地點，憑出庫單和運輸單據為依據記錄銷售收入為霧霾做出了貢獻.(5) 通過虛開銷售發票虛增收入，將貨款掛在應收賬款中，在期后沖銷或在以后期間計提壞賬準備連后路都想好了.(6) 采用完工百分比法確認勞務收入時，故意低估預計總成本或多計實際發生的成本，以高估完工百分比，以便當期多確認收入.(7) 采用代理商的銷售模式時，在代理商僅向購銷雙方提供幫助接洽、磋商等中介代理服務的情況下，按交易總額而非凈額(扣除傭金和代理費等)確認收入.(8) 在與商品相關的風險和報酬尚未全部轉移給客戶之前確認銷售收入.例如，銷售合同約定客戶在一定時間內有權無條件退貨，而被審計單位隱瞞退貨條款，在發貨

36、時全額確認銷售收入.(9) 當存在多種可供選擇的收入確認會計政策或會計估計方法時，隨意變更所選擇的會計政策或會計估計方法.(10) 選擇與銷售模式不匹配的收入確認會計政策.(11) 通過隱瞞售后回購或售后租回協議，而將以售后回購或售后租回方式發出的商品作為銷售商品確認收入.2. 為降低稅負或轉移利潤而低估收入少計或延后確認(1) 將商品發出、收到貨款并滿足收入確認條件后，不確認收入，將收到的貨款作為負債掛賬，或轉入本單位以外的其他賬戶分類.(2) 采用以舊換新的銷售方式時，以新舊商品的差價確認收入準確性.(3) 在提供勞務或建造合同的結果能夠可靠估計的情況下，不在資產負債表日按完工百分比法確認

37、收入，而推遲到勞務結束或工程完工時確認收入截止.(四) 通常可能存在舞弊風險的跡象16發貨環節1. 未經客戶同意，在合同約定的發貨期之前發送商品2. 未經客戶同意，將商品運送到銷售合同約定地點以外的地點3. 銷售記錄表明，已將商品發出，卻未指明任何客戶4. 銷售情況與訂單不符，或根據已取消的訂單發貨或重復發貨開票環節1. 在發貨之前開具銷售發票，或未發貨而開具銷售發票.入賬環節1. 在接近期末時發生了大量或大額的交易2. 對于期末之后的發貨，在本期確認相關收入3. 已經銷售給貨運代理人的商品，在期后有大量退回.收款環節1. 發生異常大量的現金交易，或被審計單位有非正常的資金流轉及往來，特別是有

38、非正常現金收付的情況.2. 應收款項付款單位與購買方不一致，存在較多代付款情況.3. 客戶是否付款取決于（1）能否從第三方取得融資；（2）能否轉售給第三方（如經銷商）；（3）被審計單位能否滿足特定重要條件.4. 交易之后長期不結算.其他環節1. 主要客戶自身規模與其交易規模不匹配.2. 交易標的對交易對手而言不具有合理用途.3. 銷售合同上加蓋的公章不屬于合同所指定的客戶，或者銷售合同或發運單上的日期被更改.4. 在被審計單位業務或其他相關事項未發生重大變化的情況下，詢證函回函相符比例明顯異于低或高以前年度.（五）對收入確認實施分析程序6考試時根據資料確定實施哪一項1. 將本期銷售收入與以前可

39、比期間的對應數據或預算數比較；2. 分析月度或季度銷售量變動趨勢；3. 將銷售收入變動幅度與銷售商品及提供勞務收到的現金、應收賬款、存貨、稅金等項目的變動幅度進行比較；4. 將銷售毛利率、應收賬款周轉率、存貨周轉率等關鍵財務指標與可比期間數據、預算數或同行業其他企業數據進行比較；5. 分析銷售收入等財務信息與投入產出率、勞動生產率、產能、水電能耗、運輸數量等非財務信息之間的關系；6. 分析銷售收入與銷售費用之間的關系，包括銷售人員的人均業績指標、銷售人員薪酬、差旅費用、運費，以及銷售機構的設置、規模、數量、分布等四、控制測試(一) 八個重要觀點概述1. 把測試重點放在：是否設計了高層次的調節和

40、比對控制，是否生成例外報告，管理層是否及時調查所發現的問題并采取管理措施檢查性控制.2. 詢問銷售與收款交易的關鍵業績指標，例如銷售額和毛利率預算、應收賬款平均收款期等3. 考慮通過執行分析程序和截止測試對應收賬款的存在、計價等認定獲取多大程度的保證.如果能夠獲得充分保證，則不需要執行大量控制測試.4. 現金收款和存儲容易出現高舞弊風險，如情況允許且希望將重大錯報風險評估為低，對現金收款和存儲進行控制測試.包括：(1) 觀察控制的執行；(2) 檢查每日現金匯總表上是否留有執行比對控制的員工簽名；(3) 詢問針對不一致的情況所采取的措施.5. 如計劃信賴的內部控制是由計算機執行的，需要就下列事項

41、獲取審計證據：(1) 相關一般控制的設計和運行的有效性；(2) 認定層次控制，如收款折扣的計算；(3) 人工跟進措施，如將打印輸出的現金收入日記賬與對應的由銀行蓋章的存款記錄進行比對，以及根據銀行存款對賬單按月調節現金收入日記賬6. 評估的風險越低越要謹慎(1) 在控制風險被評估為低時，要考慮評估的控制要素的所有主要方面和控制測試的結果，以便能夠得出這樣的結論：控制能夠有效運行，防止發現并糾正重大錯誤和舞弊(2) 如果將固有風險和控制風險評估為中或高，可能僅需要在對控制活動的處理情況進行詢問時記錄對控制活動的了解，并檢查已實施控制的相關證據7. 8.3節已講如期中實施了控制測試，應在年末測試控

42、制在剩余期間的運行情況，以保證控制在整個會計期間持續運行有效.8. 8.3節已講控制測試程序包括詢問、觀察、檢查、重新執行和穿行測試針對自動化控制等，應根據控制的性質選擇程序.上述要求的原理對其他業務循環的控制測試同樣適用(二) 以內部控制目標為起點的控制測試內部控制目標控制測試1.職責分離觀祭有關人員的活動，與這些人員進行討論通常，對職責分離的控制測試都是詢問、觀察2.授權審批檢查憑證在四個關鍵點上是否經過審批四個關鍵點：賒銷、發貨、價格、范圍.通常，對審批的控制測試，不僅要檢查有無審批人員簽字，還要檢查審批的適當性3.憑證預先編號清點、追查憑證，檢查憑證的編號是否連續對憑證編號的檢查主要是

43、檢查有無缺號與重號4.按月寄出對賬單觀察寄送對賬單，檢查客戶復函檔案、管理層審閱記錄.觀察只能證明是否執行；檢查，尤其是檢查管理層審閱記錄等后續處理能證明執行效果5.內部核查檢查內部審計人員的報告或核查人員的簽字僅核查簽字不夠，還要檢查核查的效果（三）以風險為起點的控制測試要想識別內部控制的缺陷，必須熟悉標準的內部控制表9-6-1信用控制和賒銷風險計算機控制人工控制控制測試可能向沒有獲得賒銷授權或超出其信用額度的客戶賒銷賒銷審批失控的兩個情況訂購單上的客戶代碼與應收賬款主文檔記錄的代碼一致系統不認無授權的客戶的代碼.目前未償付余額+本次銷售額在信用限額范圍內控制超額度賒銷.只有上述兩項均滿足才

44、能按順序生成發運憑證計算機所做的，都是核對代碼、比較金額等機械性工作，很適合復核信用申請、收入和信用狀況的支持性信息，批準信用限額，授權增設新的賬戶確定新客戶的信用額度，屬于處理“異常”情況,屬于人工控制所擅長的領域適當授權超過信用限額的人工控制超限額亦屬于“例外”情況，適宜人工授權詢問員工、檢查相關文件，證實上述控制的實施考試時，可能羅列文件，但不全.例如，沒有超度審批的文件表9-6-2發運商品-1風險計算機控制人工控制控制測試可能在沒有（批準）發運憑證的情況下發出商品當顧客訂購單在系統中獲得發貨批準時，系統自動生成連續編號的發運憑證保證正常的發貨必然有發運憑證三個措施：計算機打印、顧客持有

45、、保安檢查保安人員只有當商品附有發運憑證時才能放行只看有無，并不留底，有漏洞執行觀察因為涉及到人工控制，且人工控制不留痕跡，只能觀察、檢查程序驗證發運憑證的生成情況表9-6-3發運商品-2風險計算機控制人工控制控制測試已發出商品可能與發運憑證上的商品種類和數量不符計算機把所有準備發出的商品在發運憑證上與銷售單上的商品種類和數量進行比對保證發運憑證與銷售單一致.打印證單之間種類或數量不符的例外報告，暫緩發貨商品打包發運前，對商品和發運憑證內容進行獨立核對保證實物與發運憑證一致，是關鍵控制點.在發運憑證上簽字提咼責任心，發現問題可追溯以示商品已與發運憑證核對且種類和數量相符銷售人員關注即將到期的發

46、運憑證和未完成的訂購單，督促發貨.最好登記憑證號碼與車牌號執行觀察針對人、檢查針對憑證程序；檢查發運憑證上相關員工和客戶簽名，作為發貨證據；*控制測試“概述”的8點之第1點：“1.把測試重點放在：是否設計了高層次的調節和比對控制檢查客戶可能拒絕承認收到商品顧客不在計算機系統中留下印記，計算機無法控制，主要靠人工控制客戶在發運憑證上簽字留痕以作為收到商品且商品與訂購單一致的證據.管理層復核例外報告和暫緩發貨的清單，并解決問題關鍵檢查例外報告和暫緩發貨的清單表9-6-4開具發票-1風險計算機控制人工控制控制測試商品發運可能未開具銷售發票貨已發，票未開，導致違反完整性前提：在計算機生成并打印發運憑證

47、前不能發貨發貨以后系統根據發運憑證及相關信息自動生成連續編號的銷售發票發揮了計算機機械、古板的特長，定期打印銷售發票.系統自動復核連續編號的發票和發運憑證的對應關系檢查性控制并定期生成例外報告復核例外報告并調查原因執行觀察程序檢查例外報告控制測試的重點放在人工調節與例外報告上*性控制，是否生成例外報告，管理層是否及時調查所發現的問題并采取管理措施”表9-6-5開具發票-2風險計算機控制人工控制控制測試因定價或產品摘要不正確，及訂購單或發運憑證或銷售發票代碼輸入錯誤，使銷售價格不正確不正確的兩個原因：價格文檔錯或輸入錯系統通過使用和檢査主文檔版本序號，確定正確的定價主文檔版本已經上傳有漏洞：序號

48、正確未必內容正確內容取決于疋價人貝，無人核查.通過邏輯登錄限制控制定價主文檔的更改.只有被授權的員工才能進行更改.系統檢查錄入的產品代碼的合理性有漏洞核對經授權的有效的價格更改清單與計算機獲得的價格更改清單是否一致授權的版本與使用的版本是否一致.如由手工填寫發票或沒有定價主文襠，有必要對發票價格獨立核對檢查文件以確定價格更改是否經授權更改已經過授權.重新執行以確定打印出的更改后價格與授權是否一致（這可以使用計算機輔助審計方法加以實施）系統文檔與授權版本一致.通過檢査IT的一般控制和收入交易的應用控制，確定正確的定價主文檔版本是否被用來生成發票銷售發票與系統文檔一致.檢查發票價格復核人的簽名，重

49、新執行檢查：核對經授權的價格清單與發票價格.面對價格，CPA多么耐心！表9-6-6開具發票-3風險計算機控制人工控制控制測試發票金額的計算可能出現錯誤.分析：1. 只要計算機程序正確，結果就正確2. 錯誤很可能是更改程序引起的1. 保證程序正確：每張發票的單價、計算、商品代碼、商品摘要和客戶賬戶代碼均由計算機程序控制如計算機控制的發票開具程序更改受到監控，在操作控制一般幫助下，確保使用的是正確的發票生成程序版本2. 更改受到監控：系統代碼有密碼保護，只有經授權的員工才可以更改.定期打印所有系統上做出的更改見光所有程序更改均由上級復核和審批；如手工開發票，獨立復核發票上計算的增值稅和總額.檢查有

50、關程序更改的復核審批程序詢冋發票生成程序更改的一般控制，確定是否經授權、現有版本是否正被使用檢查與發票計算金額正確性相關的人員簽名針對人工重新計算其實質是重新執行發票金額，證實其是否正確.表9-6-7記錄賒銷-1風險計算機控制人工控制控制測試銷售發票入賬的會計期間可能不正確發運與發票同期，發票與入賬同期前提：生成發運憑證的同時生成銷售發票系統根據銷售發票信息自動匯總生成當期銷售入賬記錄定期執行人工銷售截止檢查程序檢查發運、發票、賬簿是否同處正確的期間檢查發票打印件的連續編號缺號的發票都去哪兒啦:復核并調查所有與發票不匹配的發運憑證發票與發運不同檢查發票，重新執行銷售截止檢查程序CPA對發票多耐

51、心表9-6-8風險計算機控制人工控制控制測試銷售發票可能被計入不正確的應收賬款賬戶串戶登記原因分析：（1）無意的差錯，例如輸錯客戶代碼；（2）可能是有意的舞弊：向信用額度不足的客戶賒銷，記入尚有信用額度的客戶賬上系統將客戶代碼、商品發送地址、發運憑證、發票抬頭與應收賬款主文檔中相關信息進行比對快捷而且很有針對性應收賬款客戶主文檔中明細賬的匯總金額與應收賬款總分類賬核對也可由計算機執行；向客戶發送月末對賬單最有針對性,調查并解決客戶質詢的差異最關鍵檢查應收賬款客戶主文檔中明細余額匯總調節結果與應收賬款總分類賬是否核對相符重新執行，以及負責該項工作員工簽名確認是否執行檢查客戶質詢信件并確定問題是否

52、已得到解決控制測試的關鍵點記錄賒銷-2風險計算機控制人工控制控制測試上述所有風險宏觀測試計算機適合具體、定量化控制，不適合宏觀控制，除非有專門的程序管理層依據關鍵業績指標復核實際業績.例如：實際銷售與計劃銷售；實現的毛利率；應收賬款周轉天數；當前已逾期的應收賬款賬齡分析；注銷壞賬占逾期應收賬款的比率.不針對具體環節，從結果進行總體評價，為的是發現問題檢查用于識別和解決與關鍵業績指標不符的實際業績問題的文件.詢問管理層針對上述問題所采取的解決措施與審計的關系較弱，沒有重新執行程序，能理解吧表9-6-10超市記錄現金銷售-1風險計算機控制人工控制控制測試表9-6-9記錄賒銷-3現金銷售可能沒有在銷售時記錄.原因：1. 顧客盜竊2. 收銀員貪污銷售現金通過統一的收款臺用收銀機集中收款并自動打印銷售小票不掃描就不記錄、不記錄就不回打印小票銷售小票應交予客戶超市有專人在顧客付款后查小票.既可防顧客盜竊，又可防收銀員貪污;通過監視器監督收款臺對控制的監督;每個收款臺都打印每日現金銷售匯總表，計算每個收款臺收到的現金，并與相關銷售匯總表調節相符實地檢查收銀臺、銷售點并詢問管理層，以確定在這些地方是否有足夠的物理監控監視器檢查結算記錄上負責計算現金和與銷售匯總表相調節