1、摘要本文從博弈論的角度出發,通過對會計準則的制定過程及所有者與經營者、經營者與投資者之間的博弈分析,探討了目前我國會計誠信缺失的原因,并提出喚回會計誠信,提高會計信息質量的對策。關鍵詞:博弈誠信會計信息真實性一向被視為會計信息最重要的質量特征。然而目前,我國會計界卻面臨著普遍的信用危機,虛假會計信息大量存在,會計誠信的缺失問題擺在了每個會計人員面前。本文擬從經濟的博弈論角度出發,對這一問題進行探討。一、會計制度的制定過程缺乏博弈首先,從博弈時間而言。由于種種原因,我國目前尚處于準則制定的起步階段,市場經濟的快速發展以及經濟全球化步伐的加快,使得準則的制定面臨著量多且時間緊迫的巨大壓力。這就從制

2、定背景決定了我國的會計制度無法經歷一個“充分程序”(dueprocess,即很難做到制定過程向社會完全公開,使之成為各利益集團反復討價還價的產物。1993年,財政部在關于具體會計準則制定工作的總說明中便明確提出,制定中國會計準則的總目標是“從1993年起,用3年左右的時間,基本形成以基本會計準則和具體會計準則為內容的中國會計準則體系”。在這一政策目標的指導下,具體會計準則的制定周期必然較短,如關聯方及其交易的披露準則從發布征求意見稿(1995年9月到最終正式發布(1997年5月前后只有20個月,資產負債表日后事項準則的制定周期為32個月(1995年7月至1998年3月,現金流量表準則的制定周期

3、為35個月(1995年4月至1998年3月。比較而言,在美國會計準則及國際會計準則的制定過程中,每一具體會計準則從研究立項到發布實施基本經歷了5年甚至更長的時間,博弈時間的相對寬裕使得“充分程序”的遵循成為可能。其次,從博弈空間而言。我國會計法明確規定財政部是全國會計事務的最高管理機構,會計準則的制定由財政部會計司負責。作為一個政府職能部門,會計司在準則的制定過程中必然要較多的考慮國家宏觀調控的需要,在政策傾向上更多的體現國家整體利益。由于政府與其他利益主體的地位不完全對等,政府主體在政治力度的對比和資源配置權力上處于優勢地位,它的制度供給能力和意愿成為決定制度變遷的方向、深度、廣度和形式的主

4、導因素;并且,準則一旦制定,政府可以利用行政手段使這些準則得到實施,這就使得企業等利益主體在會計準則的制定過程中處于被動地位,博弈空間較小。因此,當博弈環境發生變化而沒有新的有效的會計準則加以規范時,博弈的其他方作為“理性的經濟人”必然要踐踏會計誠信,通過提供虛假會計信息來謀求自身利益的最大化。二、會計準則的執行過程存在博弈由于信息不對稱,在缺乏有效的監督機制時,相關利益主體在會計準則的執行過程中必然選擇包括丟棄會計誠信在內的博弈策略,以此最大限度的滿足自身利益。從參與者的角度來看,會計信息的不對稱包括企業內部的不對稱和企業內外部之間的不對稱。內部不對稱性是指經營者和會計人員之間的信息不對稱,

5、會計人員由于實際參加會計的確認、計量、記錄和報告過程,因此,他們對企業經營活動所產生的會計信息的了解往往在時間上和內容上優于經營者。所謂內外部之間的不對稱性,是指所有者、債權人、投資者等外部會計信息使用者由于不親自參與企業的生產經營,因此,他們對相關會計信息的掌握往往不及經營者和會計人員。會計信息的內部不對稱而導致的會計誠信缺失,主要指有關會計人員利用職務之便,故意以欺詐、舞弊等手段歪曲會計信息,以達到挪用公款、中飽私囊等不正當目的。然而,無論是通過對我國目前會計信息失真的個案分析,還是從會計人員的收益風險角度考慮,會計人員自身的敗德行為并不構成誠信缺失的主要原因。因此,本文將重點討論由于內外

6、部之間的會計信息不對稱而導致的所有者與經營者、經營者與投資者之間的博弈,以及由此產生的會計誠信缺失問題。1、會計合作博弈:經營者與所有者之間的博弈。在企業的所有權與經營權相分離后,股東作為企業凈資產的所有者,其根本目標是企業財富最大化。他們雖不直接參與企業的生產經營和日常管理活動,但通過董事會擁有經理等高層管理人員的任免權并決定其相應的報酬,從而在所有者和經營者之間產生了委托代理關系。經營者也是最大合理效用的追求者,其具體行為目標與委托人存在著差異,他們更多關注的是自身的薪金報酬,在存在著股票期權的條件下,他們也會從自身利益出發,關注企業的盈利水平及股票的市價等。假設董事會與經理人員每年年末簽

7、約一次,董事會將根據其年度內的經營績效決定其報酬及是否與其續約,根據對我國職業經理人的薪金報酬比例分析,我們可以得到這樣一個簡單的博弈模型:董事會經 續約(c 解聘(f 營者誠實(h 20,80 10,75 歪曲(d 40,60 30,70 年末經理人員面臨著誠實和歪曲會計信息以謀求自身利益的兩種選擇,董事會則面臨著續約和解聘兩種決策。在不存在著內部審計和經理人市場時,經營者的決策和董事會的決策可以看作兩個完全獨立的活動:(1當經營者預計董事會選擇c(continue toemploy時,他們推斷出選擇d(distort更明智,因為不存在內部審計,所以不必擔心被發現舞弊,這時他們獲得40的效用

8、。(2當經營者預計董事會選擇f(fire時,他們仍將選擇d,通過歪曲會計信息在離任前大撈一把,此時其所獲得的效用由于即將解雇而降為30,董事會則由于重新尋找合適的經營者而增加了成本支出,其收益降為75.(3當董事會認為經營者是誠實可信h(honest的,他們將選擇c,收益為80.(4當董事會認為經營者是歪曲會計信息時,他們將毫不猶豫的選擇f(fire,以避免收益進一步下降至60的最低水平。不難看出,fd成為惟一能在給定其他局中人的戰略選擇時每個局中人都能對自己的戰略選擇滿意的一個戰略組合,這一組合在博弈論中稱為“納什均衡”。當不存在內部審計和相應的監督機制、懲罰機制時,從短期來看,歪曲會計信息以謀求個體利益最大化將是經理人員的最優選擇,即產生了“逆向選擇”問題。如果雙方在第一次簽約時便已