1、國際會計準則委員會改組：變化之一：準則的組織架構IASC是在1973年由澳大利亞、加拿大、法國、德國、日本、墨西哥、荷蘭、英國和美國等9個國家的16個主要會計職業團體發起成立的。1982年，根據IASC與國際會計師聯合會（IFAC）一份協議的安排，IFAC所有會員都可以自動成為IASC的會員。此后，IASC會員數目發展得很快，至2000年底IASC正式改組前，它的會員已包括112個國家的153個會計職業團體。IASC原設有“理事會”（the IASC Board）、“咨詢小組”（the Consulting Group）和“籌劃小組”（the 

2、Steering Committees）等下屬機構；1994年成立“顧問委員會”（The Advisory Council）；1998年成立“常設解釋委員會”（the Standing Interpretations Committee，SIC）。其中，IASC理事會負責制定和發布國際會計準則（International Accounting Standards，簡稱IAS）。IASC理事會成員由兩方面的代表組成：一是最多不超過13個國家的會計職業團體的代表；二是由IASC理事會增選的、最多不超過4個對財務報告感興

3、趣的其他組織的代表。制定一份IAS，首先需要進行項目立項，成立“籌劃小組”；然后按照所謂的“國際充分程序”（International Due Process）起草和制定準則；準則草案需要廣泛征求各方面以及“咨詢小組”和“顧問委員會”的意見；準則的正式發布則須經過IASC理事會3/4以上的代表通過。IASC的組織架構存在以下三個方面的主要缺陷：首先，從性質上說，IASC屬于會計職業界的國際組織，與IFAC具有千絲萬縷的關系，其經費也主要由理事會單位和IFAC提供，其準則自然就更多地代表了會計職業團體的利益，因此IASC貌似獨立實質并非完全獨立；其次，IASC與各國會計準則制

4、定機構缺乏直接和密切的聯系，即使是美國財務會計準則委員會（FASB）也只能作為觀察員出席IASC的理事會議；最后，IASC理事會主要由兼職人員組成，并且缺少會計與財務方面具有公認勝任能力的專家，難以保證制定高質量的會計準則。由于以上原因，加上美國這一強勢國家沒有在IASC理事會中擔任“主發言人”的地位，在美國的積極參與下，IASC的改組就勢在必行了。 IASC改組時，在組織架構方面基本仿照了美國的模式。首先，在最高層次設立了獨立的IASC基金會，由“受托人”（Trustee）負責日常管理。在基金會下，設置了IASB、“國際財務報告解釋委員會”（IFRIC）和“準則咨詢委員會”（SAC）三個機構

5、，它們的成員由“受托人”任命。其中，IASB代替IASC理事會履行制定和發布國際準則的職能。IFRIC相當于IASC的SIC，SAC則相當于IASC的“咨詢小組”。IASB從性質及構成上來說，已完全不同于IASC.它不屬于任何會計職業組織，活動經費由IASC基金會提供，具有更廣泛的代表性。IASB由14位理事組成，除英國會計準則委員會（ASB）前主席大衛·特迪爵士擔任主席、最后一任IASC理事會主席Thomas E.Jones擔任副主席外，其他12位成員則分別來自于美國、英國、加拿大、澳大利亞、德國、法國、日本等國家。IASB的組織架構方面具有以下四個特點：第一，IASB成

6、員全部由具有高度勝任能力的財務會計與報告方面的專家組成，并且絕大數是專職人員，從而保證他們有良好的技術能力和充足時間來制定高質量的會計準則；第二，IASB尤其加強了與各主要國家準則制定機構的聯系，分別確定了與美國、英國、加拿大、澳大利亞與新西蘭、德國、法國、日本等國準則制定機構的聯系人，從而有利于進一步促進IASB準則在這些國家的應用；第三，首屆IASB成員主要來自于西方發達國家，不存在國家和地區之間的平衡和代表性，因此可以預見，IASB準則將更多地體現發達國家的利益，而相對忽視發展中國家及落后國家的利益；第四，在IASB的14位成員中，美國就占了5個席位，其中包括曾擔任FASB副主席長達10

7、年之久的James J.Leisenring和從2003年起擔任FASB新任主席的Robert H. Herz，這說明，在改組后的IASB中，美國實際上已擔當了“主發言人”的角色。變化之二：準則的基本目標 改組前的IASC在1982年修訂的章程中，將其基本目標確定為：（1）為了公眾的利益，制定和發布編制財務報表應遵守的會計準則，并推動這些準則在全世界范圍內被接受和得到遵守；（2）為改進和協調與編制財務報表有關的規定、會計準則和程序開展廣泛的工作。這一目標實際上體現了兩個方面的要求：一是制定可以在全世界通用的會計準則；二是推動會計準則的國際協調。多年來，IASC的所

8、有工作基本上都是圍繞著這一目標展開的。在1987年之前，IASC重點考慮的問題是，在借鑒各國會計準則和會計慣例的基礎上，制定并發布一批國際會計準則，并努力使這些準則在世界范圍內被接受和使用。1987年以后，IASC開始實施“可比性與改進計劃”，因此將工作重點放在了國際會計準則的改進以及國際會計準則與各國會計準則的協調上，通過制定概念框架、明確會計基準方法和減少會計備選方法等手段，盡可能縮小國際會計準則與其他國家會計準則的差異，以便使國際會計準則在全世界有更好的應用前景。 IASC改組后，IASC基金會對IASB明確了新的工作目標：（1）為了公眾的利益，制定一套高質量的、可理解的，并具有實施效力

9、的全球會計準則，該準則要求在財務報表和其他財務報告中提供高質量的、透明的和可比的信息，以幫助資本市場的參與者和其他使用者做出經濟決策；（2）促使這些準則得到使用和嚴格的應用；（3）促使各國會計準則與國際會計準則及國際財務報告準則達到高質量解決方法的趨同。新的目標主要提出了三個方面的新要求：第一，強調制定具有高質量的全球會計準則；第二，更加重視國際會計與財務報告準則的使用與嚴格應用；第三，竭力提倡各國會計準則與國際會計與財務報告準則的國際“趨同”（Convergence）。IASB新目標的提出，實際上已將IASC原先作為各國會計準則“協調者”的身份轉變成IASB作為“全球會計準則”的“制定者”的

10、身份，并將致力于各國會計準則與國際會計與財務報告準則的趨同。 變化之三：準則的稱謂范疇 在IASC改組前，IASC制定的IAS實際上包括了國際會計準則本身（共發布41項，目前仍然有效的為34項）以及“常設解釋委員會”（SIC）發布的解釋公告（共33項，目前仍然有效的為30項）兩項內容。根據國際會計準則第1號（IAS1）“財務報表的列報”第11段的規定，國際會計準則與SIC解釋公告具有相同的使用效力。 IASB正式運作后不久，隨即在2001年4月20日的會議上通過了有關制定國際財務報告準則（International Financial Reporting Stan

11、dards，簡稱IFRS）的決議。“根據以前的章程發布的所有準則和解釋公告將繼續適用，除非它們被修改或撤消。IASB可以修改或撤消根據IASC以前的章程發布的國際會計準則和常設解釋委員會的解釋公告，還可以發布新準則和新的解釋公告。”因此，IASB使用的“國際財務報告準則”具有更廣泛的含義，除IASB本身發布的IFRS外，它還包括由IASC發布的國際會計準則、IASC“常設解釋委員會”（SIC）發布的解釋公告以及“國際財務報告解釋委員會”（IFRIC）發布的解釋公告。并且，根據IAS1“財務報表的列報”第11段的規定，以上四項內容也具有相同的使用效力。 變化之四：準則的規范對象 IASC所發布的

12、IAS，從內容上說，主要是針對經濟交易和事項的確認、計量和報告做出的具體規范。在IASC早期以工商企業的交易和事項為主要的規范對象，后期也開始涉及其他一些行業（如房地產業、農業等）的交易和事項。 IASB在設立后不久所披露的工作計劃（Working Programme）中，則將研究與制定準則的內容劃分為三個部分：第一部分為制定中項目（Active Projects）。它是指已列入IASB主要議程（Main Agenda）的正在制定過程中的準則項目。根據IASB網站的資料顯示，IASB計劃制定的準則項目主要有：（1）企業合并第一階段（2002年9月已經發布了關于改進

13、IAS22、IAS36、IAS38的征求意見稿，2003年8月作了最新修訂，并計劃在近期發布相關準則）；（2）企業合并第二階段（2002年9月已經發布了關于“購買法的應用”的征求意見稿，2003年7月作了最新修訂，并計劃于2004年底前發布相關準則）；（3）合并（包括對“特殊目的主體”的合并）；（4）某些趨同性項目；（5）對來自金融工具的風險的披露以及與金融工具有關的其他披露（主要是對IAS30和IAS32做出修訂）；（6）對IAS39“金融工具：確認和計量”的修訂（已在2002年7月發布了征求意見稿，2003年2月作了最新修訂）；（7）首次采用國際財務報告準則（IASB于2002年7月發布了

14、第1號征求意見稿，2003年6月正式發布了國際財務報告準則第1號“首次采用國際財務報告準則”）；（8）對現有國際財務報告準則的改進（IASB已在2002年5月發布了征求意見稿，計劃對IAS1、IAS2、IAS8、IAS10、IAS16、IAS17、IAS21、IAS24、IAS27、IAS28、IAS33、IAS40等12項準則做出改進，并打算取消IAS15）；（9）保險合同（計劃分第一階段和第二階段制定，IASC在1999年11月曾發布過一份問題文件，IASB計劃在近期發布關于第一階段的準則）；（10）報告全面收益（計劃對IAS1和IAS8做出修訂，并提出一些新的重大問題，2004年底前將發

15、布相關的準則）；（11）收入定義和確認以及負債的有關方面（計劃對IAS18做出修訂）；（12）以股票為基礎的支付（IAS19曾提出一些相關的披露要求，本項目將涉及重要的確認和計量問題）。第二部分為在研項目（Active Research Projects）。它是指IASB積極從事研究的項目，IASB通過與各國會計準則制定機構或其他團體開展合作性研究的方式予以實施，當有關課題的研究取得一定的結果，可以考慮將它們列入IASB的主要議程。目前，IASB正在對以下課題展開研究：國際財務報告準則對中小型企業和新興經濟的應用；租賃會計（包括對IAS17“租賃”的修訂）；會計概念（包括對

16、會計基本要素的戰略評價以及對確認的設計工作，考慮對概念框架和IAS36“資產減值”做出修訂）；金融工具的有關會計處理（考慮對IAS32“金融工具：披露和列報”與IAS39“金融工具：確認和計量”做出修訂）。第三部分為其他項目（Other Projects）。它是指由一個或多個國家的會計準則制定機構提出有關問題并加以討論的其他項目。為了解有關國家會計準則之間或與國際會計準則之間的差異，IASB將與各國準則制定機構合作，或至少關注它們的努力結果，以便盡快發現問題并解決有關問題。這些項目主要有：采掘行業的會計處理；財務報表要素的定義（針對概念框架的修改）；IAS沒有涉及的其他有關終止確認的

17、問題；資產減值（針對IAS36“資產減值”的修改）；無形資產（針對IAS38“無形資產”的修改）、負債；管理者討論與分析。從IASB的工作計劃看，IFRS規范對象的范圍有所擴大，內容將更加豐富。除規定確認、計量、列報和披露的要求以及規范通用財務報表中重要的交易和事項外，還將為主要出現于特定行業的交易和事項規定要求。IASB已對制定銀行業、保險業、采掘業的會計準則作了考慮；同時，IASB還考慮制定適用于中小型企業和新興經濟的會計準則。變化之五：準則的制定程序 為了保證IASB能夠制定出高質量的IFRS，IASC基金會章程要求IASB將“國際性的應循程序”作為其運作程序。這一程序涉及到全世界的會計

18、師、財務分析師、企業界、股票交易所、監管和立法當局、學術界和其他利益相關的個人和組織。IASC還要求IASB在公開會議上就主要項目、議程決議和優先工作順序等向“準則咨詢委員會”咨詢，并在向公眾開放的會議上討論技術問題。 IASB在2002年4月批準通過的國際財務報告準則前言（征求意見稿，以下簡稱前言）中，詳細規定了“國際性的應循程序”的具體步驟：（1）要求工作人員確定和審核與議題相關的所有問題，并考慮“框架”對這些問題的使用；（2）研究各國會計核算的要求和實務，與各國準則制定機構就這些問題交換看法；（3）向“準則咨詢委員會”咨詢，是否可以將該議題添加到IASB的議程中；（4）成立咨詢小組，就該

19、項目向IASB提供建議；（5）發布討論稿，向公眾征求意見；（6）發布至少由8名IASB成員投票批準的征求意見稿，向公眾征求意見，包括IASB成員所持的任何不同意見；（7）隨征求意見稿公布結論基礎；（8）考慮在征求意見期限內收到的所有對討論稿和征求意見稿的意見；（9）考慮是否需要舉辦聽證會以及是否需要進行實地測試，如果認為有必要，就舉辦這類聽證會和進行這類測試；（10）由至少8名IASB成員投票批準一項準則，發布的準則包括任何不同的意見；（11）隨準則公布結論基礎，說明IASB充分程序的步驟以及IASB如何處理公眾對征求意見稿的意見等。 相對于IASC的工作程序，IASB的應循程序主要在以下方面

20、作了改進：第一，程序更加公開。一般而言，IASB的所有會議，除了有關人事任免等會議外，均向公眾公開；IASB還充分利用互聯網等現代技術，克服參加公開會議的公眾有關地區和后勤上的障礙；IASB會議的議程在會議前將提前公布，會議后則會公布技術決議的概要情況。第二，舉行聽證會和實地測試。實行這些步驟的目的，是為了增加國際會計準則的切實可行和可操作性，這是IASC的充分程序中不曾有的。第三，加強了與各國準則制定機構充分程序的協調。例如，IASB與各國準則制定機構互相協調它們的工作計劃，當IASB開始一個項目時，國家準則制定機構也將它添加到其自身的工作計劃中，從而使它們為制定國際準則發揮充分的作用。類似

21、地，當國家準則制定機構開始有關項目時，IASB也會考慮是否需要制定新的準則或修訂已有的準則。在一段合理的期限內，IASB與各國準則制定機構會對目前存在重大差異的所有準則進行評審，并優先考慮存在最大差異的那些領域。通過充分程序方面的協調，有利于IASB加強與各國準則制定機構的關系，從而促進IASB準則與各國準則的趨同。第四，IASB在發布征求意見稿和會計準則時，還將公布IASB成員的不同意見以及形成最終結論的基礎，從而使準則制定程序更加完善。變化之六：準則的制定導向 相對于IASC的IAS來說，IASB發布的IFRS試圖在以下兩個方面做出改進：第一，是更加重視“以原則為基礎”，鼓勵會計職業判斷。

22、20世紀90年代初，IASC對新發布的所有國際會計準則采用了新的格式，并對已發布的國際會計準則進行了格式重排（Reformatting）。新格式將準則內容劃分為粗斜體字段落和普通字段落，前者作為“原則”或“準則”段落，后者作為“實施指南”段落，但它們具有相同的權威性。IASB的IFRS沿用了IAS的新格式，但發生了以下一些變化：（1）在“原則”段落中，IAS使用“應當”（should）一詞，IFRS使用“必須”（shall）一詞，而在“實施指南”段落中不再使用“should”或“shall”的用詞；（2）對于“原則”段落，IAS采用“粗斜體字”標示，IFRS采用“粗體字”標示。經過以上處理，I

23、FRS更加突出了“原則”的地位，用詞語氣也明顯加強。第二，是IFRS取消了“基準處理法”和“備選處理法”同時并存的做法，以進一步提高會計信息的可比性。對于一些相似的交易和事項，部分IAS允許采用兩種會計處理方法，IAS中將首選的方法稱為“基準處理法”，將首選方法之外的方法稱為“備選處理法”。IASB認為，對于相似的交易和事項，同時允許采用“基準處理法”和“備選處理法”是不恰當的，因此主張采用單一的處理方法。為了貫徹這一主張，IASB在2002年5月發布的關于“對現有國際會計準則的改進”的征求意見稿中，所提出對12項IAS加以改進的重點就是要減少或消除備選處理方法以及各項準則之間的沖突。 變化之

24、七：準則的適用范圍 相對于IASC所制定的IAS，IASB所制定的IFRS的應用范圍將有所擴大，它擬應用于所有營利實體的通用財務報表和其他財務報告。目前，不少國家的會計準則只要求應用于上市公司，即使是IASC制定的IAS，有些準則（如IAS14“分部報告”、IAS33“每股收益”和IAS34“中期報告”等）也只是要求適用于某些實體。此外，IASB所制定的IFRS雖然不打算應用于私人部門、公共部門或政府的非營利活動，但是，國際會計師聯合會（IFAC）的“公共部門委員會”還是強烈支持以IFRS為基礎，制定“一整套內在一致的國際公共部門會計準則”。 變化之八：準則的國際影響 在IASC改組前，IAS

25、就已經獲得了一些國際組織、地區組織、行業組織、有關國家和跨國公司的廣泛重視，成為具有世界影響的、能夠與美國“公認會計原則”（GAAP）公開抗衡的國際性會計準則。按照2000年IASC網站當時的宣傳，IAS主要被應用在以下五個方面：（1）許多國家根據國際會計準則對本國會計準則提出新的要求；（3）一些國家將國際會計準則作為制定本國會計準則的樣板；（3）一些證券交易所和證券管理機構允許外國或本國的公司按照國際會計準則編制財務報表；（4）一些國家間政府機構，如歐盟宣布支持國際會計準則，以滿足資本市場發展的需要；（5）越來越多的公司，尤其是跨國公司開始使用國際會計準則。 IASC改組后，由于IASB增強

26、了與國際社會尤其是各國會計準則制定機構的聯系，IFRS的影響進一步擴大，它們正在獲得越來越廣泛的使用。IASB主席大衛·特迪爵士曾聲稱，至目前為止，全世界已有58個國家和地區允許或要求采用IFRS，至2005年全世界累計將會有91個國家和地區允許或要求采用IFRS.作為當今世界上最有影響力的兩大勢力集團歐盟和美國均先后表態支持IASB為會計準則國際趨同所做出的努力，英國、澳大利亞等一些國家或者承諾直接采用國際會計準則，或者努力消除本國準則與國際會計準則的差異，并收到了初步的效果。 歐盟（EU）是世界上最早積極表態支持與國際財務報告準則接軌的一個政府間國際組織。早在1999年，歐盟就采

27、取了一項“金融服務行動計劃”（Financial Service Action Plan，FSAP），旨在建立歐盟的管制架構，以適應建立歐洲統一資本市場和引入歐元的需要。2000年6月，歐洲委員會（EC）發表了一份題為“歐盟財務報告策略前瞻”（EU Financial Reporting Strategy：The Way Forward）的政策文件，提出歐洲上市公司在編制合并財務報表時，不應當隨意選擇采用本國會計準則、美國“公認會計原則”或國際會計準則。這份文件不久就獲得了歐盟經濟和財政部長會議的強烈支持。2001

28、年2月，EC向歐洲議會和歐洲部長理事會正式遞交了一項立法草案，建議所有已在歐盟國家上市的約7000家公司（包括銀行和其他金融機構）最遲不超過2005年按照國際會計準則編制合并財務報表，并建議在2007年前將這種要求擴展到所有擬在歐洲上市的公司。此外，還允許歐盟成員國自主決定是否要求本國的非上市公司采用國際財務報告準則編制合并財務報表或單獨的財務報表。2003年3月，歐洲議會投票通過上述立法草案，因此該草案現已成為歐洲法律，要求在各成員國中執行。 在IASC改組前和改組后，美國尤其是FASB對國際會計準則的態度是完全不同的。在IASC改組前，FASB只是作為IASC理事會的觀察員參加會議，它并不

29、支持IAS在美國資本市場上的應用，也不熱衷于美國GAAP與國際會計準則之間的協調。IASC改組后，美國在IASB及其他機構中占據了“主發言人”的地位，可以按照美國人的意愿制定或改造IFRS.在這種情況下，美國開始積極支持美國GAAP與IFRS的趨同。FASB在幾年前先是開展了一項關于國際活動的計劃，然后又從事了關于“美國與國際會計準則比較”的研究項目，并出具了一份“美國GAAP與IASC準則的異同的報告”。2002年9月18日，代表世界上最具有影響力的兩套會計準則的制定者IASB和FASB終于攜起手來，為美國GAAP與IFRS的趨同化開展合作，最終目標是制定一套具有高質量的全球會計準則。200

30、2年10月29日，IASB與FASB正式簽訂了協議，并共同發布了一份諒解備忘錄，從此，雙方開始履行它們對制定高質量和可比的會計準則各自應承擔的職責。IASB和FASB保證盡它們最大的努力，盡可能使現有的財務報告準則實現完全可比，并合作制定未來的工作計劃，以保持未來準則的可比性。為此，雙方同意開展以下工作：（1）開展短期合作項目，目的是消除美國GAAP與IFRS之間的各種個別的差異；（2）通過未來工作計劃的合作，共同開展一些雙方認為是具有實質性項目的研究，消除到2005年1月1日為止仍然存在的其他差異；（3）繼續推進目前正在聯合開展的項目；（4）為完成主要的工作提供必要的資源。IASB與FASB共同開展的“趨同性項目”（Convergence Projects）將劃分為短期趨同性項目和長期研究項目兩個部分。短期項目因為涉及的范圍較小，美國與國際準則之間的個別差異比較容易解決，因此計劃在短期內。由于一些需要做出全面考慮的項目所產生的差異不可能在短期內解決，因此作為長期研究項目推遲到以后再考慮。目前，IASB與FASB正在合作進行的項目包括購買法程序、財務業績和收入的確認等。IASB與FASB的合作受到了包括歐盟在內的國際社會的普遍歡迎，從而也極大地推進了各國會計準則與國際準則的趨同化進程。由于IASC和IASB的總部一直設立在英國倫敦，IASC理事會