1、應收賬款函證審計程序的應用 一 企業虛增利潤的常用手法是多記收入，在會計入賬平衡的制約下，收 入多記必然對應的是應收賬款的高估，從而使資產總額增加，提高凈 資產收益率和短期償債能力指標。為了確定應收賬款的存在性和可靠 性，最有效的方法就是對債務人進行函證。應收賬款函證就是直接發函給被審單位的債務人，要求核實被審單位 應收賬款的記錄是否正確的一種方法。函證的目的是證實應收賬款賬 戶余額的真實性、正確性，防止或發現被審單位及其有關人員在銷售 業務中發生的過失或弄虛作假、營私舞弊行為。通過函證可以有效地 證明債務人的存在和被審單位記錄的可靠性。由于函證所取得的是外 部證據，證明力較強，這有助于實現與

2、管理當局的 “存在或發生 認定、 “權利與義務 認定、“完整性認定以及“估價或分攤 認定相關的審計目 標。因此審計人員應把函證作為應收賬款審計的一項必要程序。在具 體運用應收賬款函證審計程序時，可以分六個步驟進行。一是嚴格控制函證過程。為了加強審計工作的獨立性，保證函證的可 靠性，應做到確保詢證函上的名稱、地址、金額與函證賬戶的有關資 料一致；函證資料寄出之前，應妥善保管；要求被詢證者將回函直接 寄給審計小組，如果被詢證者以 、電子郵件等方式回函：審計人 員除了直接接收外，還應要求被詢證者寄回詢證函原件；詢證函寄出 要由審計人員親自辦理； 對于因無法投遞而退回的信函， 要進行分析、 研究、處理

3、，查明是由于被函證者地址遷移、 過失而致信函無法投遞， 還是這筆應收賬款本來就是一筆假賬。二是合理確定函證的范圍和對象。審計人員應考慮本錢效益原那么，對 函證的范圍和對象應根據職業判斷做出選擇。在確定函證范圍時應考 慮的因素主要包括： (1)應收賬款在全部資產中的重要性。如果應收賬 款在資產總額中所占比重較大，應相應擴大函證范圍；反之，縮小函 證范圍。 (2)被審單位內部控制的強弱。假設內部控制較混亂，那么相應擴 大函證范圍； 反之，可以相應減少函證數量。 (3)以前期間函證的結果。 假設以前期間函證時發現重大差異或有未曾回函的賬戶，應擴大本期函 證范圍，并把有問題的賬戶選為本期函證的樣本。

4、另外，審計人員應選擇大額或賬齡較長工程、 與債務人發生糾紛工程、 關聯方(包括持股不少于 5以上股東 )工程、主要客戶(包括關系密切的 客戶)工程、交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零工程以及非正常的 工程等作為函證對象。三是科學選擇函證方式。 函證方式分為肯定式函證和否認式函證兩種。 肯定式函證，又稱正面式、積極式函證，就是向債務人發出詢證函， 要求他證實所函證的欠款是否正確， 無論對錯都要求復函。 一般來說， 相關的內部控制無效時，固有風險和控制風險評估為高水平；預計差 錯率較高；個別賬戶的欠款金額較大；有理由相信欠款存在爭議、差 錯等情況應選擇肯定式函證方式。否認式函證，又稱反面式、消極式

5、 函證。它也是向債務人發出詢證函， 但所函證的款項相符時不必回函， 只有在所函證的款項不符時才要求債務人向審計人員復函。 一般來說， 相關的內部控制有效時，固有風險和控制風險評估為低水平；預計差 錯率較低；欠款金額小的債務人數量很多；審計人員有理由相信大多 數被函證者能認真對待詢證函，并對不正確的情況予以反應等情況應 選擇否認式函證方式。但有時候兩種函證方式結合起來使用可能更適 宜，如對于大金額的賬項采用肯定式函證，對于小金額的賬項采用否 定式函證。四是恰中選擇函證時間。為了充分發揮函證的作用，應恰中選擇函證 的發送時間。審計人員通常以資產負債表日為截止日，充分考慮對方 復函時間，在期后適當時

6、間內實施函證，盡可能做到在注冊會計師的 審計工作結束前取得函證的全部資料。如果固有風險和控制風險評估 為低水平，審計人員也可選擇資產負債表日前適當日期為截止日實施 函證，并對所函證工程自該截止日起至資產負債表日止發生的變動實 施實質性測試程序。五是認真進行函證結果差異分析。收到的詢證函假設有差異，審計人員 應對此進行分析，尋找差異的原因，并應與債務人直接聯系，作進一 步核實，必要時應要求被審單位作適當調整。產生差異的原因可能是 由于購銷雙方登記入賬的時間不同，或是一方或雙方記賬錯誤，也可 能是其中有弄虛作假或舞弊行為。因登記人賬的時間不同產生的差異 主要表現為：第一，詢證函發出時，債務人已經付款，而被審計單位 尚未收到貨款；第二，詢證函發出時，被審計單位的貨物已經發出并 已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務人尚未收到