1、第九講第九講 審計測試中的抽樣技術審計測試中的抽樣技術 主要內容：主要內容： 審計抽樣概述審計抽樣概述 審計抽樣在控制測試中的運用審計抽樣在控制測試中的運用 審計抽樣在實質性測試中的應用審計抽樣在實質性測試中的應用 審計抽樣概論審計抽樣概論一、審計抽樣的定義 審計抽樣審計抽樣，是指注冊會計師在實施審計程序時，從審計對象總體中選取一定數量的樣本進行測試，并根據測試結果，推斷審計對象總體特征的一種方法。 審計抽樣對控制測試和實質性測試都適用，但并不是對于這些測試中的所有程序都適用。 抽樣審計不同于詳細審計，亦不等同于抽查。 審計抽樣的基本目標是在有限審計資源條件限制下，收集充分、適當的審計證據，以

2、形成和支持審計結論。二、審計抽樣的種類（一）統計抽樣和非統計抽樣。注冊會計師執行審計測試，既可用統計抽樣技術，也可用非統計抽樣技術，還可結合使用這兩種抽樣技術。究竟應選用哪一種抽樣技術，主要取決于注冊會計師對成本效果方面的考慮。非統計抽樣可能比統計抽樣花費的成本要小，但統計抽樣的效果則可能比非統計抽樣要好得多。 在非統計抽樣中，注冊會計師全憑主觀標準和個人經驗來確定樣本規模和評價樣本結果。但是，非統計抽樣只要設計得當，也可達到同統計抽樣一樣的效果。在統計抽樣中，可能要花很大的成本來訓練注冊會計師掌握統計抽樣技術，以及設計和執行抽樣計劃。但這種抽樣對注冊會計師有三方面的益處：(1)有助于設計有效

3、的抽樣；(2)有助于衡量已獲得證據的充分性；(3)有助于評價樣本結果。更重要的是，統計抽樣能使注冊會計師量化控制抽樣風險。采用統計抽樣的理論論據。現代審計廣泛采用統計抽樣有其合理的理論依據：（1）有充分的數學依據。（2）有健全的內部控制依據。（3）有合理的經濟依據。統計抽樣的意義。在于：(l)統計抽樣能夠科學地確定抽樣規模；(2)采用統計抽樣，總體各項目被抽中的機會是均等的，可以防止主觀的判斷；(3)統計抽樣能計算抽樣誤差在預先給定的范圍內的概率有多大，并根據抽樣推斷的要求，把這種誤差控制在預先給定購范圍之內；(4)統計抽樣便于促使審計工作規范化。統計抽樣和非統計抽樣的關系綜合比較如下：（1）

4、相同點相同點：都需運用職業、專業判斷；都可以提供審計所要求的充分且適當的證據；都存在某種程度的抽樣風險和非抽樣風險；不影響審計程序的選擇； 不影響獲取證據的適當性；不影響對樣本錯誤的反映。（2）不同點不同點：它們之間的根本區別在于統計抽樣中是利用概率法來控制抽樣風險，且能使注冊會計師量化控制抽樣風險。 （二）屬性抽樣與變量抽樣（二）屬性抽樣與變量抽樣屬性抽樣是指在精確度界限和可靠程度一定的條件下，為了測定總體特征的發生頻率而采用的一種方法。是根據符合性測試的目的和特點所采用的審計抽樣。變量抽樣是指用來估計總體金額而采用的一種方法。是根據實質性測試的目的和特點所采用的審計抽樣。注冊會計師在進行符

5、合性測試時，通常可采用固定樣本量抽樣、停走抽樣、發現抽樣等屬性抽樣方法；在進行實質性測試時，通常可采用均值估計抽樣、差異估計抽樣、比率估計抽樣等變量抽樣方法。三、統計抽樣與專業判斷三、統計抽樣與專業判斷 在審計抽樣構成中，無論是統計抽樣還是非統計抽樣，也不論決策者是否具備設計和使用有效抽樣方案的能力，都離不開注冊會計師的專業判斷。 四、樣本的設計樣本的設計 圍繞樣本的性質、樣本量、抽樣組織方式、抽樣工作質量要求所進行的計劃工作，稱為樣本設計。注冊會計師在設計樣本時，應當考慮以下基本因素：（一）審計目的注冊會計師在設計樣本時，應當首先考慮將要達到的具體審計目的，并考慮將要取得的審計證據的性質、可

6、能存在誤差的條件以及該項審計證據的其他特征，以正確地界定誤差和審計對象總體，并確定采用何種審計程序。（二）審計對象總體與抽樣單位（二）審計對象總體與抽樣單位審計對象總體是注冊會計師為形成審計結論，擬采用抽樣方法審計的經濟業務及有關會計或其他資料的全部項目。注冊會計師在確定審計對象總體時，應保證其相關性和完整性。抽樣單位是構成審計對象總體的個別項目。注冊會計師應當根據審計目的及被審計單位實際情況，確定抽樣單位。（三）抽樣風險和非抽樣風險（三）抽樣風險和非抽樣風險1抽樣風險抽樣風險。是注冊會計師依據抽樣結果得出的結論與審計對象總體特征不相符合的可能性。抽樣風險與樣本量成反向，樣本量越大，抽樣風險越

7、低。注冊會計師在進行符合性測試時，主要面臨信賴不足風險和信賴過度風險。注冊會計師在進行實質性測試時，主要面臨誤拒風險和誤受風險。信賴不足風險與誤拒風險的產生，可能導致二種結果：一是發表有保留的審計意見；二是擴大審計程序，增加審計工作量。信賴過度風險與誤受風險是最危險的風險，它會導致注冊會計師形成不正確的審計結論。信賴過度風險與誤受風險是最危險的風險，它會導致注冊會計師形成不正確的審計結論。2非抽樣風險非抽樣風險。是指注冊會計師因采用不恰當的審計程序或方法，或因誤解審計證據等而未能發現重大誤差的可能性。產生這種風險的原因主要有：（1）人為錯誤。（2）運用了不切合審計目標的程序。（3）錯誤解釋樣本

8、結果。非抽樣風險無法量化，但是，注冊會計師應當通過適當的計劃、指導和監督審計工作，堅持質量控制標準，有效地降低非抽樣風險。（四）可信賴程度可信賴程度可信賴程度通常用預計抽樣結果能夠代表審計對象總體特征的百分比來表示。注冊會計師對可信賴程度要求越高，需選取的樣本量就應越大。 （五）可容忍誤差可容忍誤差可容忍誤差注冊會計師是認為抽樣結果可以達到審計目的而愿意接受的審計對象總體的最大誤差。注冊會計師應當在審計計劃階段，根據審計重要性原則，合理確定可容忍誤差。可容忍誤差越小，需選取的樣本量就應越大。（六）預期總體誤差預期總體誤差注冊會計師應根據前期審計所發現的誤差、被審計單位經營業務和經營環境的變化、

9、內部控制制度的評價及分析性復核的結果等，來確定審計對象總體的預期誤差。（七）分層分層分層是將某一審計對象總體劃分為若干具有相似特征的次級總體的過程。注冊會計師可以利用分層著重審計可能存在較大錯誤的項目，并減少樣本量。對審計對象總體進行分層時，可以按經濟業務的重要性分層，也可按經濟業務的 類型分層。分層時，必須注意以下幾點：（1）總體中的每一抽樣單位必須屬于一個層次，并且只屬于這一層次；（2）必須有事先能夠確定的、有形的、具體的差別來區分不同的層次；（3）必須能夠事先確定每一層次中抽樣單位的準確數字。分層主要適用于內部各組成部分具有不同特征的總體。分層除了提高抽樣效率外，也可使注冊會計師能按項目

10、的重要性、變化頻率或其他特征而選取不同的樣本數，且可對不同層次使用不同的審計程序。五、樣本的選取樣本的選取（一）樣本選取的基本要求注冊會計師在選取樣本時，應使審計對象總體內所有項目均有被選取的機會，以使樣本能夠代表總體。只有如此，才能保證由抽樣結果推斷出的總體特征具有合理性、可靠性。（二）樣本選取的方法樣本選取的方法1、隨機選樣隨機選樣隨機選樣是指對審計對象總體或次級總體的所有項目，按隨機規則選取樣本。2、系統選樣系統選樣系統選樣，也稱等距選樣，是指首先計算選樣間隔，確定選樣起點，然后再根據間隔，順序選取樣本的一種選樣方法。系統選樣方法使用方便，并可用于無限總體。但使用系統選樣方法要求總體必須

11、是隨機排列的，否則容易發生較大的偏差。3、隨意選樣隨意選樣隨意選樣是指不考慮金額大小、資料取得的難易程度及個人偏好，以隨意的方式選取樣本。隨意選樣的缺點在于很難完全無偏見地選取樣本項目。六、抽樣結果的評價抽樣結果的評價注冊會計師在對樣本實施必要的審計后，需要對抽樣結果進行評價，其具體程序和內容包括： （一）分析樣本誤差注冊會計師在分析樣本誤差時，一般應從以下方面著手：1根據預先確定的構成誤差的條件，確定某一有問題的項目是否為一項誤差。2注冊會計師按照既定的審計程序，無法對樣本取得審計證據時，應當實施替代審計程序，以獲取相應的審計證據。3如果某些樣本誤差項目具有共同的特征，如相同的經濟業務類型、

12、場所、時間，則應將這些具有共同特征的項目作為一個整體，實施相應的審計程序，并根據審計結果，進行單獨的評價。4在分析抽樣中所發現的誤差時，還應考慮誤差的質的方面，包括誤差的性質、原因及其對其他相關審計工作的影響。（二）推斷總體誤差由于存在多種抽樣方法，注冊會計師根據樣本誤差推斷總體誤差的方法應與所選用的抽樣方法一致。（三）重估抽樣風險（四）形成審計結論 控制測試中抽樣技術的運用控制測試中抽樣技術的運用一、基本概念（一）誤差：是指注冊會計師認為使控制程序失去效能的所有控制無效事件。（二）審計對象總體：注冊會計師應使總體所有的項目被選取的概率是相同的，也就是說總體所有項目的特征應是相同的。（三）風險

13、與可信賴程度：是指樣本性質能夠代表總體性質的可靠性程度。 （四）可容忍誤差：在進行控制測試時，可容忍誤差的確定，應能確保總體誤差超過可容忍誤差時使注冊會計師降低對內部控制的可信賴程度。屬性抽樣的具體方法（一）固定樣本量抽樣（一）固定樣本量抽樣這是一種最為廣泛使用的屬性抽樣，常用于估計審計對象總體中某種誤差發生的比例。其基本步驟如下：（1）確定審計目的；（2）定義“誤差”；（3）定義審計對象總體；（4）確定樣本選取的方法；（5）確定樣本量的大小；（6）選取樣本并進行審計；（7）評價抽樣結果；（8）書面說明抽樣程序。（二）停（二）停走抽樣走抽樣是固定樣本量抽樣的一種特殊形式。是從預期總體誤差為零開

14、始，通過邊抽樣邊評價來完成抽樣審計工作。這種方法能夠有效地提高工作效率，降低審計費用。采用停走抽樣，一般要進行以下三個步驟：（1）確定可容忍誤差和風險水平；（2）確定初始樣本量；（3）進行停走抽樣決策。 （三）發現抽樣（三）發現抽樣發現抽樣是在既定的可信賴程度下，在假設誤差以既定的誤差率存在于總體之中的情況下，至少查出一個誤差的抽樣方法。發現抽樣主要用于查找重大非法事件，它能夠以極高的可信賴程度（如99.5%以上）確保查出誤差率僅在0.5%1%之間的誤差。使用發現誤差時，當發現重大的誤差，無論發生次數多少，注冊會計師都可能放棄一切抽樣程序，而對總體進行全面徹底的檢查。若發現抽樣未發 現任何例外

15、，注冊會計師可得出下列結論：在既定的誤差率范圍內沒有發現重大誤差。使用發現抽樣時，注冊會計師需確定可信賴程度及可容忍誤差。然后，在預期總體誤差為0%時的假設下，參閱適當的屬性抽樣表，即可得出所需的樣本量。實質性測試中抽樣技術的運用實質性測試中抽樣技術的運用變量抽樣法通常用于：審查應收賬款的金額；審查存貨的數量和金額；審查工資費用；審查交易活動，以確定未經適當批準的交易金額。一、基本概念（一）抽樣風險：注冊會計師將碰到的誤拒風險和誤受風險。（二）正態分布：是指總體中每個項目值的分配趨向于集中在總體平均數周圍。（三）標準離差：總體的標準離差是用來衡量個別項目值在總體平均值周圍的可變異或離散程度，可

16、用公式計算。（四）變量抽樣的具體方法與程序實質性測試時，一般可采用單位平均估計抽樣、比率估計抽樣和差額估計抽樣等變量抽樣方法，這些方法均可通過分層來實現。一般情況下變量抽樣的基本步驟如下：（1）確定審計目的；（2）定義審計對象總體；（3）選定抽樣方法；（4）確定樣本量；（5）確定樣本選取方法；（6）選取樣本并進行審計；（7）評價抽樣結果；（8）書面說明抽樣程序。二、變量抽樣的方法二、變量抽樣的方法（一）單位平均估計抽樣單位平均估計抽樣是通過抽樣審查確定樣本的平均值，再根據樣本平均值推斷總體的平均值和總值的方法。運用這種方法進行抽樣結果評價時，應該計算實際抽樣誤差。樣本評價時，若實際抽樣誤差大于計劃抽樣誤差，應考慮增加樣本量以降低實際抽樣誤差。（二）比率估計抽樣和差額估計抽樣（二）比率估計抽樣和差額估計抽樣比率估計抽樣是以樣本實際價值與賬面價值之間的比率關系來估計總