1、從稅制現(xiàn)實(shí)優(yōu)化角度看我國個人所得稅制的完善 一 一、優(yōu)化稅制理論的現(xiàn)實(shí)改良和個人所得稅制的理想優(yōu)化 80 年代以來，優(yōu)化稅制理論逐步成為西方稅收理論的主流，并對西方 稅制改革產(chǎn)生了重要指導(dǎo)作用。稅制優(yōu)化的主要目標(biāo)在于使稅制的設(shè) 計(jì)能夠到達(dá)公平、效率和收入的并重，并在這一前提下較好地解決對 經(jīng)濟(jì)行為主體決策的刺激作用問題。由于優(yōu)化稅制理論存在關(guān)于納稅 人偏好、技術(shù)條件通常是不變報(bào)酬收益 、市場結(jié)構(gòu)通常是完全競 爭和政府行政管理能力的根本假設(shè)，研究重點(diǎn)是標(biāo)準(zhǔn)經(jīng)濟(jì)學(xué)分析， 并在分析過程中排斥了市場約束和非市場約束的條件，所以依據(jù)這種 理想環(huán)境和原那么建立起來的優(yōu)化稅制只能永遠(yuǎn)停留在理論設(shè)計(jì)階段， 并

2、可稱之為 “理想優(yōu)化稅制 。現(xiàn)實(shí)稅收制度遠(yuǎn)遠(yuǎn)比稅收理論描述復(fù)雜得多，突出表現(xiàn)于其稅制環(huán)境 和條件的非理想化。第一，市場失效構(gòu)成稅制優(yōu)化的市場約束。現(xiàn)實(shí) 市場結(jié)構(gòu)十分復(fù)雜，壟斷、外部經(jīng)濟(jì)、公共產(chǎn)品、信息不對稱、收益 遞增等一系列經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)構(gòu)成了稅制原那么實(shí)現(xiàn)過程中的各種約束和限制， 并進(jìn)而影響社會資源的最優(yōu)配置。第二，各國具體國情構(gòu)成稅制優(yōu)化 的非市場約束。從世界各國稅制設(shè)置和改革的歷史和現(xiàn)狀看，并非所 有的最優(yōu)稅制都能得以建立，并非現(xiàn)行稅制中的所有扭曲性因素都能 得以改良。究其原因，就在于稅制優(yōu)化過程中存在大量非市場約束。 這些約束是多方面的，具體包括： 1各國經(jīng)濟(jì)開展?fàn)顩r； 2政府 的政策取向

3、；3既得利益集團(tuán)的承受能力；4技術(shù)及管理的水平。 因此，我們可將市場和非市場約束條件下按稅制改革目標(biāo)設(shè)置和改良 的優(yōu)化稅制稱為 “現(xiàn)實(shí)優(yōu)化稅制 。這才是我們稅制改革的著眼點(diǎn)和基石。 但是，這并不能說明 “理想優(yōu)化沒有任何存在價(jià)值， 世界各國稅改經(jīng)驗(yàn) 和我國近幾年來新稅制的實(shí)踐都是一個逐步從 “現(xiàn)實(shí)優(yōu)化 向“理想優(yōu)化 迫近的過程。在這個過程中， “理想優(yōu)化 狀態(tài)實(shí)際上成了稅制優(yōu)化在實(shí) 踐操作中的一個參照系和努力的根本方向。 “優(yōu)化、現(xiàn)實(shí)、迫近 的思路 正是世界各國成功稅制改革的根本路徑，也是本文展開探討的根本邏 輯起點(diǎn)。關(guān)于個人所得稅制的優(yōu)化問題，首先必須從個人所得稅設(shè)置的根本目 標(biāo)入手。一方面

4、，個人所得稅具有調(diào)節(jié)居民收入再分配的職能。從原 那么上而言，個人所得稅具有直接針對性、稅負(fù)難以轉(zhuǎn)嫁、歸宿比擬清 楚等特點(diǎn)，因此也最可能成為國家重要的稅收再分配工具。并且個人 所得稅主要通過累進(jìn)稅率和固定標(biāo)準(zhǔn)免稅值兩個根本要素參與再分配， 其累進(jìn)程度也主要受這兩個要素的影響。另一方面，個人所得稅具有 組織財(cái)政收入的職能。對所得課稅就是從源課稅，稅源漏失較少，政 府所能征收到的稅收較多。因此，所得稅特別是個人所得稅已成為西 方興旺國家最主要的收入來源。根據(jù)國際貨幣基金組織的統(tǒng)計(jì)，西方 興旺工業(yè)化國家個人所得稅占稅收總收入的比重平均能到達(dá)29以上，而美國個人所得稅率的比重近年來都能維持在35%36%

5、的水平，居美國各稅之首。基于以上認(rèn)識，從經(jīng)濟(jì)學(xué)一般原理的角度，西方優(yōu)化稅制理論對個人所得稅的優(yōu)化問題提出了解決思路和優(yōu)化的趨勢。1.關(guān)于稅基的優(yōu)化。 從效率觀點(diǎn)看， 個人所得的結(jié)構(gòu)性差異是以稅收的 課征原那么作為其調(diào)整的方向。也就是說，稅基的大小將直接影響個人 獲取各類所得的經(jīng)濟(jì)行為。稅基過窄或存在大量稅收優(yōu)惠必然改變個 人勞動和資本的相對價(jià)格，進(jìn)而產(chǎn)生個人經(jīng)濟(jì)行為的替代效應(yīng)。替代 效應(yīng)一方面改變勞動資源配置，扭曲資本流向，另一方面?zhèn)€人為實(shí)現(xiàn) 這種轉(zhuǎn)化需付出代價(jià)，政府為防止這種轉(zhuǎn)化同樣需付出代價(jià)，進(jìn)而增 加了經(jīng)濟(jì)制度運(yùn)行的交易費(fèi)用，降低了制度效率。因此，廣泛稅基的 建立才是個人所得稅稅基優(yōu)化的

6、理想狀態(tài)。這一方面理論研究最重要 的進(jìn)展是廣義“S-H-S所得概念的提出。熊茲Schang、海格Haig 和西蒙斯Simons認(rèn)為，個人應(yīng)稅總所得為：一個人的消費(fèi)加上或 減去這年里他財(cái)產(chǎn)增加或減少額的市場價(jià)值。它的計(jì)算以該期個人全 部資產(chǎn)價(jià)值的增加為依據(jù)，所得的范圍不僅包括收入和投資收益，還 應(yīng)包括：1實(shí)物所得折合的市場價(jià)值； 2贈款、贈物和遺產(chǎn)，以 及實(shí)現(xiàn)和未實(shí)現(xiàn)的資本收益； 3納稅人擁有的財(cái)產(chǎn)價(jià)值在一年內(nèi)的 增減額以及由于財(cái)產(chǎn)的實(shí)際處理引起的損益。2.關(guān)于稅率的優(yōu)化。 個人所得稅的再分配目標(biāo)在很大程度上是通過累進(jìn) 稅率結(jié)構(gòu)來完成的。經(jīng)濟(jì)學(xué)在這里所能解決的問題是：在到達(dá)一定累 進(jìn)程度前提下，什么樣稅率水平和稅率結(jié)構(gòu)能使所得稅的效率代價(jià)極 小化。傳統(tǒng)觀點(diǎn)認(rèn)為，最優(yōu)累進(jìn)所得稅率具有相當(dāng)高的累進(jìn)程度，并 且邊際稅率總是遞增的，即按照由低到高的序列分布，這樣才能最好地促進(jìn)收入和財(cái)富的公平分配。70年代初米爾利斯Mirrlees等人的分析和結(jié)論推翻了這一傳統(tǒng)觀念。在假定政府目標(biāo)是使社會福利效 用函數(shù)極大化等一系列限定條件下，米氏得出如下幾個結(jié)論： 1 只要收入分配數(shù)量存在一個的上限，那么最高收入檔次的邊際稅率 應(yīng)該為零。這一結(jié)論指明了這種可能性：即使社會把窮人的福利置于 社會福利函數(shù)中的重要位置，社會福利函數(shù)的極大化也不必通過高邊 際稅率的方法到