1、本文從分析稅收會(huì)計(jì)核算的現(xiàn) 狀出發(fā)本文從分析稅收會(huì)計(jì)核算的現(xiàn)狀出發(fā)，指出 了稅收會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)體系中的地位不明確、 稅收會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的局限性、稅收會(huì)計(jì)核算功能的統(tǒng)計(jì) 化和現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的復(fù)雜性等四個(gè)方 面存在的問(wèn)題。提出了稅收會(huì)計(jì)核算改革的基本 思路 稅收成本效益問(wèn)題。一、稅收會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀及存在的主要問(wèn)題隨 著現(xiàn)行稅收征管改革的深入，非凡是近年來(lái)稅務(wù) 信息化建設(shè)的發(fā)展，現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)核算日漸凸現(xiàn) 出與稅收發(fā)展的不適應(yīng)，嚴(yán)重地滯后于稅收征管 改革，突出表現(xiàn)在以下幾方面：稅收會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì) 體系中的地位不明確按照我國(guó)現(xiàn)行對(duì)會(huì)計(jì)體系 的分類(lèi)方法，把會(huì)計(jì)分為企業(yè)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)兩 類(lèi)。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收會(huì)計(jì)

2、是預(yù)算會(huì)計(jì)體系的 組成部分；另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收會(huì)計(jì)并非預(yù)算 會(huì)計(jì)的組成部分，稅收會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)是并列的 關(guān)系。對(duì)于這一問(wèn)題，國(guó)家有關(guān)的會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則中沒(méi)有明確說(shuō)明，甚至在 19971997 年預(yù)算會(huì)計(jì)制 度改革中出臺(tái)的一系列預(yù)算會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度中 也只字未提稅收會(huì)計(jì)，給人的感覺(jué)似乎稅收會(huì)計(jì) 不屬于預(yù)算會(huì)計(jì)重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)了稅收會(huì)計(jì)核算亟待改革的問(wèn)題。因此，從上個(gè)世紀(jì)后期開(kāi)始,稅收會(huì)計(jì)總是獨(dú)立于預(yù)算會(huì)計(jì)之外，其在會(huì)計(jì)體 系中的地位始終不明確。正是這種模糊定位使對(duì) 稅收會(huì)計(jì)的研究無(wú)法上升到理論的高度和深度， 制約了稅收會(huì)計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。稅收會(huì)計(jì)核算內(nèi) 容存在局限性從稅收會(huì)計(jì)的定義來(lái)看，稅收會(huì)計(jì) 核算的對(duì)象

3、始終圍繞著稅收資金運(yùn)動(dòng)，實(shí)質(zhì)上就 是圍繞著稅收收入的實(shí)現(xiàn)、征解、入庫(kù)、減免和 提退進(jìn)行核算的，而對(duì)稅收成本這一問(wèn)題卻視而 不見(jiàn)。目前，因我國(guó)對(duì)稅收成本缺乏一個(gè)科學(xué)、 規(guī)范、系統(tǒng)的核算體系，社會(huì)上對(duì)我國(guó)稅收成本 率的高低說(shuō)法不一。有的人士分析，目前我國(guó)的 征稅成本率高達(dá) 5%-5%- 6%6%有的人士則認(rèn)為。我 國(guó)的稅收征收成本率大約為 7 7 炫右。而目前發(fā) 達(dá)國(guó)家的稅收征收成本率一般在 1%1% 2%2%之間，低的如美國(guó)為 0.6%,0.6%,日本為 0.8%0.8%;高的如加拿 大為 6%6%法國(guó)為 9%9%相比之下，不論就高還是 就低，我國(guó)的稅收成本都是一個(gè)突出問(wèn)題， 這在 建設(shè)節(jié)約型社

4、會(huì)、強(qiáng)調(diào)增產(chǎn)降耗的今天，已經(jīng)成 為稅務(wù)機(jī)關(guān)必須面對(duì)的重大問(wèn)題。稅收會(huì)計(jì)核算 功能趨于統(tǒng)計(jì)化從現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)核算科目設(shè)置 和核算內(nèi)容來(lái)看. .歷次稅收會(huì)計(jì)核算改革或會(huì)計(jì) 表的調(diào)整，都是根據(jù)稅收政策的變化而變化， 核算內(nèi)容越改越復(fù)雜. .核算指標(biāo)和核算體系越來(lái)越 龐大，也使得稅收會(huì)計(jì)核算的信息化舉步維艱。 目前，全國(guó)尚沒(méi)有一套成熟的稅收會(huì)計(jì)核算軟 件，其原因就在于對(duì)稅收會(huì)計(jì)核算功能的定位不 準(zhǔn)，從目前的核算功能看，很多是屬于統(tǒng)計(jì)范疇 的，會(huì)計(jì)與統(tǒng)計(jì)不分，所需的統(tǒng)計(jì)指標(biāo)用會(huì)計(jì)核 算的方式反映和獲取，勢(shì)必加大會(huì)計(jì)核算難度， 也不利于稅收會(huì)計(jì)職能的發(fā)揮。現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)制 度的設(shè)計(jì)過(guò)于復(fù)雜會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)是圍繞

5、會(huì)計(jì) 目標(biāo)，依據(jù)基本會(huì)計(jì)法律法規(guī)來(lái)進(jìn)行的。 現(xiàn)行稅 收會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)除了要遵循一般會(huì)計(jì)法律法規(guī) 之外，還要結(jié)合稅收法律法規(guī)的要求， 符合稅收 征管工作的需要來(lái)設(shè)計(jì)。由于這個(gè)非凡性的存 在，使得稅收會(huì)計(jì)核算制度既要符合國(guó)家統(tǒng)一會(huì) 計(jì)制度的要求，又要兼顧稅收治理本身的業(yè)務(wù)需 求。從現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)情況看，存在著 會(huì)計(jì)核算單位設(shè)置層次過(guò)多、會(huì)計(jì)科目設(shè)計(jì)繁 雜、核算程序不統(tǒng)一等問(wèn)題，具體表現(xiàn)在：會(huì)計(jì)核算單位設(shè)置層次過(guò)多。稅收會(huì)計(jì)設(shè)置 了上解單位、混合業(yè)務(wù)單位、雙重業(yè)務(wù)單位和入 庫(kù)單位四種不同的會(huì)計(jì)核算單位，四種核算單位 核算范圍不盡相同，除了入庫(kù)單位完整地反映了稅收資金運(yùn)動(dòng)的整個(gè)過(guò)程之外，其他三種

6、核算單 位只是部分反映了稅收資金的運(yùn)動(dòng)過(guò)程。這種多 層次的會(huì)計(jì)核算單位的設(shè)置，雖然與稅收征管機(jī) 構(gòu)的設(shè)置比較接近，但從會(huì)計(jì)核算體系上看并不 科學(xué)，造成了對(duì)同一核算對(duì)象多次重復(fù)核算問(wèn) 題。會(huì)計(jì)核算科目設(shè)置較多、較繁。由于稅收 作的非凡, 不同角度進(jìn)行反映，以滿(mǎn)足不同部門(mén)、不同層次 的不同治理需要，使得稅收會(huì)計(jì)明細(xì)科目的設(shè)置 非常復(fù)雜。主要是明細(xì)科目層次多。例如，反映“欠繳稅金”的科目，既要按納稅戶(hù)設(shè)置明細(xì)， 以滿(mǎn)足分戶(hù)治理的需要，又要按稅種設(shè)置明細(xì)， 以滿(mǎn)足分稅種治理的需要，有的還要按征收單位 或征收人員設(shè)置，以滿(mǎn)足考核各單位或各征收人 員的工作質(zhì)量的需要。稅收會(huì)計(jì)明細(xì)科目的這種 復(fù)雜性在其他專(zhuān)

7、業(yè)會(huì)計(jì)中較為少見(jiàn)。會(huì)計(jì)核算憑證的取得缺乏客觀，核算的主要憑證一-稅票， 既是完稅證實(shí)，又是 預(yù)算收入憑證，還是統(tǒng)計(jì)核算憑證；同樣-份稅 票，它的不同聯(lián)次具有不同的作用， 有的是在性，經(jīng)常要求稅收會(huì)計(jì)對(duì)同一個(gè)數(shù)據(jù)從性。稅收會(huì)計(jì)途稅金核算憑證，有的是入庫(kù)稅金核算憑證。幾乎 所有的稅收會(huì)計(jì)核算憑證均由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一制 定、統(tǒng)一印制，絕大部分憑證由國(guó)家稅務(wù)總局和 省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一制定并集中印制，少部分由 地、縣級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局和省級(jí)稅務(wù) 機(jī)關(guān)規(guī)定的格式自行印制，這種主要核算憑證由 一個(gè)部門(mén)制定和印制在一定程度上不符合會(huì)計(jì) 核算客觀性的條件。會(huì)計(jì)明細(xì)賬設(shè)置量過(guò)大，且大量使用多欄式。 一個(gè)基層稅務(wù)

8、機(jī)關(guān)所管的納稅戶(hù)經(jīng)常有幾百戶(hù)， 多的達(dá)幾千戶(hù)，稅種一般有十幾種，每個(gè)納稅戶(hù) 都要繳納幾種稅， 這需要設(shè)置大量的明細(xì)賬才能 全面反映。 所以，有多少納稅戶(hù)就有多少明細(xì)賬. . 并且為盡量減少明細(xì)賬的設(shè)置，大部分明細(xì)賬都 采用多欄格式，其賬簿的長(zhǎng)度均超出其他專(zhuān)業(yè)會(huì) 計(jì)所能承受的水平，會(huì)計(jì)核算的形式重于核算實(shí) 質(zhì)，使稅收會(huì)計(jì)核算日趨復(fù)雜化。二、影響現(xiàn)行 稅收會(huì)計(jì)核算改革的因素分析稅收征管模式對(duì) 現(xiàn)行稅收會(huì)計(jì)核算改革的影響現(xiàn)行的稅收征管模式是 19941994 年新稅制實(shí)施后逐步建立的，20002000 年以后進(jìn)行了完善，形成了目前“以納稅申為基 礎(chǔ)，以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托，集中征收，重點(diǎn)稽查，期、二期和

9、三期的建設(shè)，在全國(guó)逐步實(shí) 個(gè)平臺(tái)，兩級(jí)處理，三個(gè)覆蓋，四個(gè)系 統(tǒng)”的信息化建設(shè)目標(biāo)。20042004 年安徽省通過(guò) CTAISCTAIS 在全國(guó)率先實(shí)現(xiàn)了征管數(shù)據(jù)的省級(jí)集中， 征管數(shù)據(jù)的省級(jí)集中徹底改變了原有稅收會(huì)計(jì) 核算模式，使直接從事稅款的征收和入庫(kù)業(yè)務(wù)的 稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)法行使會(huì)計(jì)主體職能，省級(jí)國(guó)稅機(jī)關(guān) 成為會(huì)計(jì)主體，擔(dān)負(fù)稅收會(huì)計(jì)核算職責(zé)。這對(duì)建 立在直接從事稅款的征收和入庫(kù)業(yè)務(wù)基礎(chǔ)上的 會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)核算方法將產(chǎn)生 預(yù)算體制和稅銀庫(kù)一體化對(duì)稅收會(huì)計(jì)核算改革 的影響在現(xiàn)行財(cái)政預(yù)算體制下，稅收的主要職能 是收入職能，它要求稅務(wù)機(jī)關(guān)能準(zhǔn)確核算各預(yù)算 科目和預(yù)算級(jí)次的收入情況，它并不關(guān)注稅收資 金在

10、征收過(guò)程中所處的形態(tài). .它關(guān)注的是從稅收 資金的形成到劃入國(guó)庫(kù)成為財(cái)政資金的時(shí)間越 短越好，隨著稅銀庫(kù)一體化的實(shí)現(xiàn)，這一時(shí)間將 會(huì)大大縮短，開(kāi)票即入庫(kù)。除了欠稅等稅收資金 之外，稅收資金在稅務(wù)機(jī)關(guān)賬上停留的時(shí)間將更 加強(qiáng)化治理”的征管模式。在這一模式下，稅收征 收治理的信息化手段不斷提升， 隨著國(guó)家“金稅 工程”現(xiàn)了“定影響。現(xiàn)行短暫，這對(duì)核算稅收資金的占用形態(tài)以及資金來(lái)源也將產(chǎn)生較大的影響。三、稅收會(huì)計(jì)核算改 革的基本思路本文認(rèn)為， 總體思路應(yīng)是：收資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程，建立從稅收資金產(chǎn)生到入庫(kù)、 收入與支出相對(duì)應(yīng)的核算體系， 充分運(yùn)用信息化 手段， 提取核算的原始資料，進(jìn)行加工、匯總， 總括地反

11、映稅收資金的運(yùn)行、稅收成本支出規(guī)模 和征管效益分析的過(guò)程。在核算內(nèi)容上，應(yīng)主要從進(jìn)行稅收收入的核 算，逐步過(guò)渡到對(duì)稅收成本收益的核算應(yīng)對(duì)稅收 會(huì)計(jì)進(jìn)行重新定義，確立新的稅收會(huì)計(jì)核算體 系，改革核算內(nèi)容，明確劃分范圍。在對(duì)稅收收 入的核算上，立足于宏觀稅收收入的核算，注重 分征收單位和稅種來(lái)源的核算，取消分戶(hù)核算， 進(jìn)一步減輕稅收會(huì)計(jì)的核算壓力。在支出核算 上，確立一個(gè)基本核算單位，支岀項(xiàng)目分別從人 員經(jīng)費(fèi)、征收費(fèi)用兩方面進(jìn)行核算。在核算層級(jí) 上，稅收聯(lián)合征管軟件上線后，實(shí)現(xiàn)以省為單位 的數(shù)據(jù)集中這個(gè)集中的意義主要在于進(jìn)一步降 低稅收成本，對(duì)于稅收會(huì)計(jì)核算來(lái)說(shuō)，目前安徽 省實(shí)行的“集中核算、分級(jí)

12、治理”的核算模式， 統(tǒng)計(jì)的意義大于會(huì)計(jì)，便于統(tǒng)計(jì)而不便于會(huì)計(jì)核 算，非凡是不便于進(jìn)行稅收成本核算，因此，巨前會(huì)計(jì)核算層級(jí)上，層次不宜過(guò)多，應(yīng)以稅收經(jīng) 費(fèi)獨(dú)立核算單位為稅收會(huì)計(jì)核算單位. .便于進(jìn)行 稅收收入與稅收成本的核算，便于核算和衡量一 個(gè)地區(qū)稅收征管的效能。計(jì)核算憑證逐步實(shí)現(xiàn)無(wú)紙化隨著納稅申網(wǎng)絡(luò)化 的實(shí)現(xiàn)，依據(jù)電子數(shù)據(jù)處理稅款的上解、入庫(kù)等 各項(xiàng)業(yè)務(wù)將是稅務(wù)部門(mén)的主要業(yè)務(wù)，因此申表、 稅票等紙質(zhì)核算憑證已失去目前核算憑證的原 有功能，將逐步退出會(huì)計(jì)核算并最終將被各種電子轉(zhuǎn)賬等憑證所取代。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于 電子繳稅完稅憑證有關(guān)問(wèn)題的通知 規(guī)定，當(dāng)實(shí) 行稅銀聯(lián)網(wǎng)電子繳稅系統(tǒng)后，稅收會(huì)計(jì)核

13、算稅款 征收情況的原始憑證可使用電子數(shù)據(jù)。作為書(shū)面 資料的電子數(shù)據(jù)和紙質(zhì)資料應(yīng)按國(guó)家有關(guān)規(guī)定 嚴(yán)格進(jìn)行檔案治理。在核算手段上， 要逐步確立 會(huì)計(jì)核算信息化的發(fā)展方向，加快開(kāi)發(fā)全國(guó)統(tǒng)一 的稅收會(huì)計(jì)核算軟件一是以規(guī)范稅收會(huì)計(jì)核算 業(yè)務(wù)為基礎(chǔ)推進(jìn)軟硬件建設(shè)。注重防止稅收會(huì)計(jì) 核算業(yè)務(wù)與軟硬件建設(shè)出現(xiàn)“兩張皮”的問(wèn)題， 在確立會(huì)計(jì)核算主體單位的基礎(chǔ)上整合核算流程，以?xún)?yōu)化組織機(jī)構(gòu)為前提，優(yōu)化業(yè)務(wù)設(shè)置，使 各項(xiàng)稅收會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)和工作流程適應(yīng)計(jì)算機(jī)在核算依據(jù)上，稅收會(huì)處理的要求，進(jìn)一步規(guī)范數(shù)據(jù)采集、存儲(chǔ)、傳輸 等各方面的業(yè)務(wù)操作，軟件的設(shè)計(jì)開(kāi)發(fā)必須不斷 適應(yīng)稅收會(huì)計(jì)發(fā)展的需要。標(biāo)準(zhǔn)化建設(shè)水標(biāo)準(zhǔn)，數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、接

14、口標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)，實(shí)現(xiàn)與綜合 征管系統(tǒng)的連接，按照平臺(tái)統(tǒng)一、一次錄入、數(shù) 據(jù)一致，信息共享、綜合利用的原則，分步實(shí)施, 實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算軟件平臺(tái)的標(biāo)準(zhǔn)化：按照統(tǒng)一組織 治理的原則，統(tǒng)一數(shù)據(jù)采集的口徑，規(guī)范業(yè)務(wù)流 程，提高數(shù)據(jù)信息共享度和有效使用率，實(shí)現(xiàn)稅 收會(huì)計(jì)核算的標(biāo)準(zhǔn)化。四、稅收會(huì)計(jì)核算亟待改革的問(wèn)題-一稅收成本效益問(wèn)題確立有別于企 業(yè)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)核算的稅收會(huì)計(jì)核算體系從 核算內(nèi)容上看，稅收資金在性質(zhì)上也有別于企業(yè) 生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)資金和財(cái)政預(yù)算資金，稅收資金脫胎于 企業(yè)生產(chǎn)資金，是企業(yè)生產(chǎn)資金在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā) 生增值的部分，稅收資金又終止于財(cái)政預(yù)算資 金，稅收資金是介于兩者之間的態(tài)。同時(shí)，在稅收資金的征

15、收、入庫(kù)過(guò)程中發(fā)生 的成本費(fèi)用又是財(cái)政預(yù)算資金的組成部分。這種 獨(dú)特的核算內(nèi)容決定了稅收會(huì)計(jì)必須實(shí)行有別是提高整個(gè)系統(tǒng)的以完善的會(huì)計(jì)科目設(shè)置、代碼種非凡存在形于現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的核算形式，建立獨(dú) 立的稅收會(huì)計(jì)核算體系。建立稅收成本效益指標(biāo)評(píng)價(jià)體系考慮稅收成本收益問(wèn)題的目的就是要通過(guò)不 斷降低稅收成本，取得最大的稅收收益。因此 . . 要建立稅收成本效益指標(biāo)評(píng)價(jià)體系，通過(guò)一系列 的評(píng)價(jià)控制指標(biāo)以及對(duì)這些指標(biāo)的核算， 斷降低稅收成本的目的。建立稅收成本預(yù)算制 度、考核制度與監(jiān)管機(jī)制要把稅收征收成本的高 低作為評(píng)價(jià)稅務(wù)機(jī)關(guān)工作成效大小的一個(gè)重要 標(biāo)準(zhǔn)，要樹(shù)立成本觀念，注重成本核算，講求效 率。

16、只有考核稅收成本，強(qiáng)化稅收成本治理，才 能有效地降低稅收成本，提高征管效率。對(duì)實(shí)行 成本核算、降低稅收成本的正確熟悉一是降低稅 收成本不能顧此失彼。稅務(wù)機(jī)關(guān)為納稅人提供稅 法宣傳和咨詢(xún)服務(wù)是稅收征管法明確規(guī)定的義務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能為降低成本減少這方面的服 務(wù)，不再給納稅人提供必要的辦稅條件。 降低某 一方面的成本不能以增加另一方面的成本為前 提，而且某一方面成本治理目標(biāo)要有一個(gè)客觀公 認(rèn)的控制標(biāo)準(zhǔn)。二是降低稅收成本不能影響稅收達(dá)到不收入。 降低稅收成本的目的是為了提高稅收征收 效率，稅收征收效率是稅收收入與稅收成本的對(duì) 比關(guān)系，一般來(lái)說(shuō)，稅收收入與稅收成本之間的 差額越大，表明稅收征收效率越高，

17、要在稅收收 入不變的情況下，通過(guò)降低稅收成本來(lái)實(shí)現(xiàn)； 或 在稅收成本已定的情況下，通過(guò)增加稅收收入來(lái) 達(dá)到，也就是要追求成本的最小化或收入的最大 化。三是降低稅收成本要處理好與依法治稅的關(guān) 系。必須以依法征稅為前提，應(yīng)收盡收，假如因 征收成本過(guò)大，放棄征收，就產(chǎn)生了降低成本與 依法治稅的矛盾，要處理好這個(gè)矛盾既不能不惜 一切代價(jià)去征收，也不能完全放棄，而應(yīng)采取最 小成本的征收方法去解決，如委托代征等。在考慮稅收成本收益核算的技術(shù)層面上，筆 者認(rèn)為，要從兩方面著手：一是設(shè)計(jì)科學(xué)合理的 稅收會(huì)計(jì)核算科目，明確各科目核算范圍。要按 收入成本收益三大類(lèi)設(shè)計(jì)核算科目、 核算范圍。二是制定規(guī)范的稅收會(huì)計(jì)準(zhǔn)

18、則. 過(guò)規(guī)則的形式對(duì)成本費(fèi)用等支出進(jìn)行規(guī)范， 標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)收益的地區(qū)標(biāo)準(zhǔn)、 稅種標(biāo)準(zhǔn)、 產(chǎn)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)以及差異進(jìn)行明確和規(guī)范。三是利用信息化手段 實(shí)現(xiàn)稅收會(huì)計(jì)核算目標(biāo)。目前稅務(wù)部門(mén)稅收征管核算標(biāo)準(zhǔn)和。 要通制定的核算資料和依據(jù)，因此，應(yīng)依托征收治理系統(tǒng) 的數(shù)據(jù)資源設(shè)計(jì)統(tǒng)一的稅收會(huì)計(jì)核算軟件，從而 實(shí)現(xiàn)稅收會(huì)計(jì)核算目標(biāo)。會(huì)計(jì)核算可以為企業(yè)的納稅籌劃決策提供非常有用的信息，與此同時(shí)，會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則的靈活性又為納稅籌劃提供了空間，使會(huì)計(jì)核算處理成為實(shí)現(xiàn)企業(yè)納稅籌劃 的重要手段，也使得會(huì)計(jì)核算在納稅籌劃中的應(yīng)用成為可能，而且會(huì)計(jì)核算信 息的有用性也使得企業(yè)應(yīng)該在自身的納稅籌劃中充分應(yīng)用會(huì)計(jì)核算處理方法。 本文主要對(duì)

19、企業(yè)所得稅納稅籌劃中的會(huì)計(jì)核算處理及應(yīng)用進(jìn)行探討。關(guān)鍵詞： 企業(yè)所得稅納稅籌劃會(huì)計(jì)核算一、引言近年來(lái)，納稅籌劃由于能有針對(duì)性地提 高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，加上其自身的實(shí)用性很強(qiáng)，吸引了社會(huì)上的很多企業(yè)開(kāi)展 應(yīng)用。這主要表現(xiàn)在：首先，企業(yè)的納稅籌劃有利于企業(yè)利益最大化，可以在不影響現(xiàn)有產(chǎn)品質(zhì)量和生產(chǎn)狀況的前提下，制定切實(shí)可行的節(jié)稅措施，提高企 業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力和利潤(rùn)空間。其次，企業(yè)的納稅籌劃可以進(jìn)一步促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的 優(yōu)化和資源的合理配置、激勵(lì)國(guó)家提高財(cái)稅 管理水平。再次，通過(guò)增強(qiáng)納稅人 的納稅意識(shí)以及提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力來(lái)改進(jìn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理水平。企業(yè)不斷地追 求整體價(jià)值的最大化，最終就會(huì)促使其提高經(jīng)營(yíng)管理水平

20、，不斷更新企業(yè)的經(jīng) 營(yíng)管理觀念。最后，企業(yè)的納稅籌劃防止企業(yè)多繳稅”，讓企業(yè)更好地掌握稅收法規(guī)。作為納稅人，通過(guò)自身的納稅籌劃，可以更主動(dòng)、更全面地了解稅收 政策以及國(guó)家稅法，從而做到用活用足政策。因此，探討企業(yè)所得稅納稅籌劃 中的會(huì)計(jì)核算處理及應(yīng)用具有現(xiàn)實(shí)的意義。二、企業(yè)所得稅納稅籌劃的具體方 法分析企業(yè)制定良好的稅收計(jì)劃來(lái)減少納稅的方式，有三個(gè)方面：稅基式納稅 籌劃、稅率式納稅籌劃以及稅額式納稅籌劃。（一）價(jià)格轉(zhuǎn)讓法這種方法就是以 內(nèi)部?jī)r(jià)格進(jìn)行銷(xiāo)售轉(zhuǎn)讓活動(dòng)的一種方法，這一般發(fā)生在有經(jīng)濟(jì)利益聯(lián)系的經(jīng)濟(jì) 實(shí)體為了更多地滿(mǎn)足經(jīng)濟(jì)利益的需要或者是共同獲取更多利潤(rùn)時(shí)，這種方法的 前提是接受與轉(zhuǎn)讓雙方

21、都知道利益關(guān)系和轉(zhuǎn)讓價(jià)格的意圖。（二）成本費(fèi)用調(diào)整法這種方法就是通過(guò)對(duì)分配攤銷(xiāo)擴(kuò)大或縮小企業(yè)成本以及成本費(fèi)用的合理調(diào)整 來(lái)影響企業(yè)納稅水平。在日常實(shí)踐中，可以細(xì)分為以下兩種方法：一種是平均 分?jǐn)偡ǎ@種方法就是在一定時(shí)間內(nèi)發(fā)生的費(fèi)用平均分?jǐn)傇诿總€(gè)產(chǎn)品的成本中。 第二種就是實(shí)際費(fèi)用攤銷(xiāo)法，這種方法是根據(jù)實(shí)際費(fèi)用進(jìn)行攤銷(xiāo)，沒(méi)有就不分 攤。在實(shí)踐中第一種方法，也就是平均費(fèi)用分?jǐn)偡ㄊ亲畲笙薅葴p少納稅和抵消 利潤(rùn)的最佳選擇，它不會(huì)出現(xiàn)某個(gè)時(shí)期利潤(rùn)額或納稅過(guò)高的現(xiàn)象，可將利潤(rùn)和 費(fèi)用進(jìn)行最大限度的平均，特別是適用累進(jìn)稅率的稅制體系。（三）資產(chǎn)租賃法當(dāng)出租人與承租人同屬一個(gè)大的利益集團(tuán)時(shí)，租賃可使其直接公開(kāi)

22、地將資產(chǎn)由 一個(gè)企系統(tǒng)漸趨統(tǒng)這就為稅收會(huì)計(jì)核算提供了重要業(yè)轉(zhuǎn)給另一個(gè)企業(yè)。使用這種方法，對(duì)承租人來(lái)說(shuō)，租賃可獲得雙重好 處，首先是可在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，以支付租金的方式減少企業(yè)的利潤(rùn)，進(jìn)而減少稅 負(fù)。其次是對(duì)出租人來(lái)說(shuō)，可獲得租金收入，同時(shí)可避免因長(zhǎng)期擁有資產(chǎn)而要 承擔(dān)的負(fù)擔(dān)和風(fēng)險(xiǎn)。（四）籌資法這種方法就是利用籌資技術(shù)使企業(yè)達(dá)到稅負(fù)最 輕同時(shí)最大獲利水平的方法。從納稅角度看，貸款籌資承受的稅負(fù)重于企業(yè)之 間拆借承擔(dān)的稅負(fù)，同時(shí)自我積累籌資方式所承受的稅負(fù)重于金融機(jī)構(gòu)貸款所 承受的稅負(fù)。這三種方式中的每一種納稅籌劃計(jì)劃中都可能會(huì)包括著三種基本 方式中的一種或幾種。在實(shí)踐操作中以及實(shí)際制定納稅籌劃方案時(shí)

23、不能截然分 開(kāi)。三、企業(yè)所得稅納稅籌劃中會(huì)計(jì)處理的應(yīng)用分析（一）企業(yè)納稅籌劃成本 費(fèi)用分?jǐn)偺幚硌芯砍杀举M(fèi)用的抵稅作用，目的就是在于考察和分析成本費(fèi)用支 出所減少的一系列稅收負(fù)擔(dān)，這就是成本費(fèi)用核算納稅籌劃的一種基本方法。 在企業(yè)的納稅籌劃成本費(fèi)用分?jǐn)偺幚頃r(shí)，在稅前列支的成本、費(fèi)用項(xiàng)目，對(duì)于 有限定條件的，應(yīng)該限定條件范圍內(nèi)具有抵稅作用，若超過(guò)限定條件范圍的，超過(guò)部分不具有抵稅作用。而對(duì)于成本費(fèi)用的抵稅作用，應(yīng)該考察其在所得稅 前的列支方式，不得在稅前列支的費(fèi)用以及成本和損失項(xiàng)目，不具備抵稅作用； 對(duì)于可一次性在稅前列支的費(fèi)用和成本及損失項(xiàng)目，抵稅作用就會(huì)最明顯；不業(yè)務(wù)與技術(shù)32 CKYJ得一次

24、在稅前列支的費(fèi)用和成本項(xiàng)目，只有按費(fèi)用攤銷(xiāo)方 法或者折舊方法來(lái)計(jì)算并計(jì)入費(fèi)用和成本的部分，才具有一定的抵稅作用。案 例：假設(shè)X公司和丫公司全年付現(xiàn)成本以及銷(xiāo)貨凈收入均相同，所得稅稅率均 為30%。兩者的區(qū)別是丫公司有項(xiàng)固定資產(chǎn)，該項(xiàng)固定資產(chǎn)的每年折舊額均為 一萬(wàn)元。兩家公司的現(xiàn)金流量表如下表所示：表1:現(xiàn)金流量表現(xiàn)金流量表（單位：萬(wàn)元）項(xiàng)目X公司丫公司銷(xiāo)售凈收入200000 200000費(fèi)用：付現(xiàn)營(yíng)業(yè)成本5000050000折舊0 10000合計(jì)50000 60000稅前凈利150000 140000所得稅4500042000稅后凈利105000 98000營(yíng)業(yè)現(xiàn)金流入：凈利105000 98

25、000折舊0 10000合計(jì)105000 108000 Y公司的稅前和稅后利潤(rùn)都比X公司偏少，但其現(xiàn)金 流入量卻比X公司多了3000元。這是因?yàn)椋合啾容^稅前扣除費(fèi)用，丫公司比X公司多了一萬(wàn)元的折舊費(fèi)，這樣一來(lái)就會(huì)使其應(yīng)納稅所得額減少一萬(wàn)元，從而減少應(yīng)納所得稅三千元，這就是丫公司折舊費(fèi)的抵稅作用。（二）企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán) 投資核算方法的會(huì)計(jì)處理在對(duì)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法進(jìn)行籌劃時(shí)，當(dāng)投資 企業(yè)的所得稅稅率高于被投資企業(yè)時(shí)，是采用權(quán)益法還是成本法對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)期 股權(quán)投資進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，結(jié)果是不一樣的。這樣，差異的結(jié)果就為企業(yè)的納稅籌劃提供了可能。案例：A公司2007年元月1號(hào)購(gòu)入B公司400萬(wàn)股股票，占B

26、公司股份總數(shù)的25%，每股票面價(jià)格為1元，同時(shí)A公司的所得稅稅率為33%。B公司位于經(jīng)濟(jì)特區(qū)，該特區(qū)的所得稅稅率為15%。假設(shè)A公司除B公司的股票外，沒(méi)有其他投資。2008年3月20日，B公司分配的40萬(wàn)元股利給與A公 司。此外，B公司2007年12月31日的會(huì)計(jì)報(bào)表顯示的凈利潤(rùn)為160萬(wàn)元。A公司采用成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資，則會(huì)計(jì)分錄如下： 2007年1月1日A公 司取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資400貸：銀行存款4002007年12月31日，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)160萬(wàn)元，與此同時(shí)，A公司雖然實(shí)現(xiàn)了40萬(wàn) 元的投資收益。而A公司本年的投資收益為零，沒(méi)有其他投資，這樣一來(lái)就不 必就投資收益

27、補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。2008年3月20日A公司收到B公司分配的40萬(wàn)元股利，在會(huì)計(jì)分錄如下：借：銀行存款40貸：投資收益40對(duì)于這筆投 資收益，A公司應(yīng)當(dāng)計(jì)入2008年的所得額，應(yīng)該及時(shí)補(bǔ)繳所得稅40/（115%）X（33%15%）=8.47。但是若A公司將己實(shí)現(xiàn)的投資收益不匯回甲公司， 作為長(zhǎng)期留在B公司作為追加投資或者別的用途， 那么避免了企業(yè)的這部分企業(yè) 所得稅，因?yàn)锳公司的投資收益在賬面上就沒(méi)有反映出來(lái)。（三）企業(yè)折舊方法 及年限的會(huì)計(jì)處理企業(yè)可采用的折舊方法一般有產(chǎn)量法、平均年限法、雙倍余 額遞減法以及年數(shù)總和法等四種。適當(dāng)選擇折舊方法可以達(dá)到遞延納稅的目的。 雖然從表面看來(lái)，在假定其他

28、條件相同的情況下，似乎不同的折舊方法對(duì)總的 稅金和利潤(rùn)水平不會(huì)產(chǎn)生多大的影響，因?yàn)榭紤]到使用年限內(nèi)提取的折舊總額 固定，但是在實(shí)踐應(yīng)用中卻會(huì)發(fā)現(xiàn)，折舊方法不同影響不同年份的應(yīng)納稅額， 再加上貨幣時(shí)間價(jià)值，貝愎終的稅款貼現(xiàn)值就不同了。所以，固定資產(chǎn)折舊年 限涉及固定資產(chǎn)的最低折舊年限和固定資產(chǎn)折舊年限的延長(zhǎng)與縮短兩方面內(nèi) 容。如同折舊方法一樣， 折舊年限的變動(dòng)雖然不影響利潤(rùn)總額，但如果做到適時(shí)選擇，那么就會(huì)起到遞延納稅的作用。下面分析一下利用折舊年限的變動(dòng)進(jìn) 行納稅籌劃的會(huì)計(jì)處理。在同一種折舊方法下，不同折舊年限的合理選擇可起到很好地遞延納稅的作用，這樣一來(lái)就可以利用加速折舊法能夠很好地實(shí)現(xiàn)遞

29、延納稅的目的。案例：某企業(yè)有一固定資產(chǎn)，預(yù)計(jì)可以使用六年，賬面價(jià)值四 十萬(wàn)元，預(yù)計(jì)殘值率10%，而稅法規(guī)定的折舊年限最低為五年。這樣一來(lái)，我 們?cè)O(shè)計(jì)兩種方案進(jìn)行對(duì)比：分別選擇這兩種合理合法的折舊年限來(lái)分析其對(duì)所 得稅的影響。本例從折舊抵稅額的大小入手來(lái)分析兩種折舊年限下的抵稅情況， 具體的計(jì)算數(shù)據(jù)可參見(jiàn)下表2所示。 表2:抵稅計(jì)算數(shù)據(jù)表方案一 （5年） 方 案二 （6年） 折舊額40（110%）/5=7.240（110%）/6=6折舊引起的年納 稅減少7.2X3%=2.376 6X33%=1.98每年折舊抵稅額現(xiàn)值總計(jì)2.376 X（ P/A，10%，5）=9 1.98 X（ P/A，10%，

30、5）=8.62納稅額減少總計(jì)2.376 XW*1.98X=11.88業(yè)務(wù)與技術(shù)33業(yè)務(wù)與技術(shù)CKYJ從上表可以看出：方案二前五年多提的折舊6萬(wàn)元正好與最后一年計(jì)提的折舊相等，因而不影響第六年內(nèi) 的折舊抵稅總額。考慮時(shí)間價(jià)值折舊年限為5年的情況下，折舊抵稅的總現(xiàn)值要大于使用6年的，現(xiàn)金流量增加0.38萬(wàn)元。特別是在沒(méi)有考慮貨幣時(shí)間價(jià)值 的情況下，兩種折舊年限下折舊抵稅總額相等。但方案二在前5年少計(jì)利潤(rùn)，最后一年多計(jì)利潤(rùn)，使得方案二比方案一少計(jì)的利潤(rùn)推遲到第6年去交，一來(lái)， 企業(yè)獲得了稅款的時(shí)間價(jià)值， 達(dá)到了延期納稅的目的， 方案二對(duì)企業(yè)更 有利。實(shí)際上回過(guò)頭來(lái)看看，折舊年限的縮短其實(shí)是有加速折舊的作用。 利用虧損彌補(bǔ)進(jìn)行企業(yè)所得稅納稅籌劃中的會(huì)計(jì)處理我國(guó)的稅法中是允許企業(yè) 用下一年度的所得來(lái)彌補(bǔ)本年度虧損的，這樣一來(lái)，其實(shí)就充分照顧了企業(yè)的 利益。但是作為企業(yè)，必須正確地向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)虧損，這樣一來(lái)才能使國(guó)家 允許企業(yè)用所得來(lái)彌補(bǔ)本年度虧損的稅務(wù)政策