1、第九章成本控制第一節成本控制概述成本控制，是指運用以成本會計為主的各種方法,預定成本限額，按限額開支成本和費用，以實際成本和成本限額比較，衡量經營活動的成績和效果，并以例外管理原則糾正不利差異，以提高工作效率，實現以至超過預期的成本限額。一、成本控制系統的組成一個企業的成本控制系統包括組織系統、信息系統、考核制度和獎勵制度等內容。組織系統組織是指人們為了一個共同目標而從事活動的一種方式。在企業組織中,通常將目標劃分為幾個子目標，并分別指定一個下級單位負責完成。每個子目標可再劃分為更小的目標，并指定更下一級的部門去完成。成本控制系統必須與企業組織機構相適應，即企業預算是由若干分級的小預算組成的。

2、每個小預算代表一個分部、車間、科室或其他單位的財務計劃。與此有關的成本控制,如記錄實際數據、提出控制報告等，也都是分小單位進行的。這些小單位作為責任中心,必須有十分明確的、由其控制的行動范圍。（二）信息系統成本控制系統的另一個組成部分是信息系統,也就是責任會計系統。責任會計系統是企業會計系統的一部分,負責計量、傳送和報告成本控制使用的信息。責任會計系統主要包括編制責任預算、核算預算的執行情況、分析評價和報告業績三個部分。（三）考核制度考核制度是控制系統發揮作用的重要因素。考核制度的主要內容有:(1)規定代表責任中心目標的一般尺度。它因責任中心的類別而異,可能是銷售額、可控成本、凈利潤或投資收益

3、率。(2)規定業績考核標準的計量方法。例如,成本如何分攤,相互提供勞務和產品使用的內部轉移價格,使用歷史成本還是使用重置成本計量等,都應作出明確規定。獎勵制度獎勵制度是維持控制系統長期有效運行的重要因素。人的工作努力程度受業績評價和獎勵辦法的影響。經理人員往往把注意力集中到與業績評價有關的工作上面,尤其是業績中能夠影響獎勵的部分。因此,獎勵可以激勵人們努力工作。二、成本控制的原則（一）經濟原則是指因推行成本控制而發生的成本，不應超過因缺少控制而喪失的收益。任何管理工作，和銷售、生產、財務活動一樣，都要講求經濟效果。為建立某項控制,要花費一定的人力或物力付出一定的代價。這種代價不能太大，不應超過

4、建立這項控制所能節約的成本。經濟原則在很大程度上決定了我們只在重要領域中選擇關鍵因素加以控制，而不對所有成本都進行同樣周密的控制。經濟原則要求成本控制要能起到降低成本、糾正偏差的作用,具有實用性。經濟原則要求在成本控制中貫徹“例外管理”原則。對正常成本費用支出可以從簡控制,而格外關注各種例外情況。例如,對脫離標準的重大差異展開調查,對超出預算的支出建立審批手續等。（二）因地制宜原則是指成本控制系統必須個別設計，適合特定企業、部門、崗位和成本項目的實際情況，不可照搬別人的做法。（三）全員參加原則企業的任何活動,都會發生成本,都應在成本控制的范圍之內。任何成本都是人的某種作業的結果,只能由參與或者

5、有權干預這些活動的人來控制,不能指望另外的人來控制成本。任何成本控制方法,其實質都是設法影響執行作業或有權干預作業的人,使他們能自我控制。所以，每個職工都應負有成本責任。成本控制是全體職工的共同任務,只有通過全體職工的協調一致的努力才能完成。（四）領導推動原則由于成本控制涉及全體員工,并且不是一件令人歡迎的事情,因此必須由最高當局來推動。成本控制對企業領導層的要求是:(1)重視并全力支持成本控制。各級人員對于成本控制是否認真辦理,往往視最高當局是否全力支持而定。(2)具有完成成本目標的決心和信心。管理當局必須認定,成本控制的目標或限額必須而且可以完成。成本控制的成敗,也就是他們自己的成敗。(3

6、)以身作則,嚴格控制自身的責任成本。三、成本控制與成本降低成本降低,是指為不斷降低成本而作出的努力。競爭對手的不斷改進和提高，促使每個企業要為提高業績而不斷降低成本,進行不斷的努力。1、成本控制以完成預定成本限額為目標,而成本降低以成本最小化為目標。2、成本控制僅限于有成本限額的項目,而成本降低不受這種限制,涉及企業的全部活動。3、成本控制是在執行決策過程中努力實現成本限額，而成本降低應包括正確選擇經營方案,涉及制定決策的過程,包括成本預測和決策分析。4、成本控制是指降低成本支出的絕對額,故又稱為絕對成本控制；成本降低還包括統籌安排成本、數量和收入的相互關系，以求收入的增長超過成本的增長,實現

7、成本的相對節約,因此又稱為相對成本控制。第二節標準成本系統一、標準成本系統（一）標準成本的概念標準成本法并不單純是一種成本計算方法,而是一種將成本計算和成本控制相結合,由一個包括制定標準成本、計算和分析成本差異、處理成本差異三個環節所組成的完整系統。標準成本法與產品成本計算的其他方法不同。其他成本計算方法計算出的產品成本是產品的實際成本,即生產過程中實際耗費的各種費用；而標準成本法下的產品成本,不是產品的實際成本,而是產品的標準成本。因此,標準成本法更重要的是被用來加強成本控制,在本質上它是一種成本管理方法。這是標準成本法與其它成本計算方法的本質區別。所謂標準成本,就是經過認真調查、分析和技術

8、測定而制定的,在有效經營條件下應當發生的,因而可以作為控制成本開支、評價實際成本、衡量工作效率的依據和尺度的一種目標成本，也稱“應該成本”。準確地講，“標準成本”一詞有兩種含義:1、指“單位產品的標準成本”,亦稱“成本標準”。2、指“實際產量的標準成本”。（二）標準成本的分類西方會計學界對應制定怎樣的標準成本這一問題,眾說紛紜。這里只介紹其中的較為常見的標準成本有三種：理想標準成本、正常標準成本和現實標準成本三種。1、理想標準成本理想標準成本是以現有生產經營條件處于最優狀態為基礎確定的最低水平的成本。它通常是根據理論上的生產要素耗用量,最理想的生產要素價格和可能實現的最高生產經營能力利用程度來

9、制定的。由于這種標準成本末考慮客觀存在的實際情況,提出的要求過高,很難實現,故在實際工作中較少采用。2、正常標準成本正常標準成本是根據正常的耗用水平、正常的價格和正常的生產經營能力利用程度制定的標準成本。這種標準成本,是依據過去較長時期實際成本的平均值，剔除其中生產經營活動中的異常情況,并考慮未來的變動趨勢來制定的。因這種標準成本是一種經過努力可達到的成本,且在生產技術和經營管理條件無較大變化的情況下,不必修訂,因此,在經濟形勢穩定的條件下,得到廣泛的應用。3、現實標準成本亦稱可達到標準成本,是在現有生產技術條件下進行有效經營的基礎上,根據下一期最可能發生的各種生產要素的耗用量、預計價格和預計

10、的生產經營能力利用程度而制定的標準成本。這種標準成本可以包含管理當局認為短期內還不能完全避免的某些不應有的低效、失誤和超量消耗。因其最切實可行,最接近實際成本,因此不僅可用于成本控制,也可以用于存貨計價。這種標準成本最適于在經濟形勢變化多端的情況下使用。（三）標準成本的特點主要體現在：以目標成本(標準成本)為基礎,把實際發生的成本與標準成本進行對比，揭示出成本差異，使差異成為向人們發出的一種“信號”，以此為線索，企業可以進一步查明形成差異的原因和責任，并據以采取相應的措施，鞏固成績，克服缺點，實現對成本的有效控制。期終，既可通過一定方法將標準成本和成本差異結合起來，又可確定產品的實際成本。由此

11、可見，以標準成本為基礎形成的標準成本制度，把成本的事先規則、日常控制和產品實際成本的計算有機地結合起來，從而成為加強成本管理、全面提高企業經濟效益的重要工具。（四）制定標準成本的目的建立標準成本制度、首先必須明確為何要制訂標準成本，標準成本有何用處。標準成本制度的主要特點在于把成本的事先制訂、日常控制的產品實際成本的確訂有機地結合起來，成為加強成本管理、全面提高企業經濟效益的重要工具。據此制訂標準成本的重要目的有：l、事先用于編制預算，作為整個企業在預算期內的奮斗目標；2、事中用于控制實際發生的經濟業務，揭示差異及其原因,保證企業預定目標的實現；3、事后通過對差異的分析研究,用于評價和考核企業

12、各部門的工作業績。二、標準成本的計算程序（一）制定標準成本標準成本應由會計部門會同采購部門、勞動工資部門、行政管理部門、技術部門以及具體生產經營部門等有關責任部門，在對企業生產經營的具體條件進行認真分析研究的基礎上共同研究確定。標準成本的基本形式，是以數量標準乘以價格標準得到有關項目的標準成本。由于產品成本是由直接材料、直接人工和制造費用三個部門組成。因此，標準成本也應根據這些項目的具體特點分別制訂其標準成本。1、直接材料標準成本的制訂直接材料標準成本單位產品的用料標準×材料的標準單價2、直接人工標準成本的制訂直接人工標準成本單位產品的標準工時×小時標準工資率3、制造費用標

13、準成本的制訂(1)變動性制造費用的標準成本單位產品變動性制單位產品直接人工*單位工時變動性制造費用的標準成本的標準工時費用的標準分配率(2)固定性制造費用的標準成本固定性制造費用標準成本的制訂,應視采用的成本計算方法而定。如采用變動成本計算法，則固定性制造費用將作為期間成本,直接計入收益表,作為本期銷售收入的一個扣減項目,也就不包括在單位產品的標準成本中。但在采用完全成本計算法的情況下,固定性制造費用和變動性制造費用一樣，也要通過分配計入單位產品的標準成本中去。4、標準成本卡標準成本確定以后,應就不同種類,不同規格的產品,編制標準成本卡。準成本卡應分車間、分項目(在完全成本法下,一般包括直接材

14、料、直接人工、變動制造費用和固定制造費用四個部分)反映單位產品標準成本及其所依據的材料、工時的用量標準和標準的價格、工資率(每工時的工資)、制造費用分配率(每工時應負擔的制造費用)。直接材料項目應按所耗材料的種類和規格詳細列明；直接人工應按不同工種不同工資率分別列示。（二）標準成本的計算和差異分析成本差異是指實際成本與標準成本之間的差額。實際成本超過標準成本所形成的差異叫做不利差異、逆差或超支；實際成本低于標準成本所形成的差異,叫做有利差異、順差或節約。成本差異包括直接材料成本差異、直接人工成本差異和制造費用差異三部分。其中,制造費用差異又可分為變動制造費用差異和固定制造費用差異。計算分析成本

15、差異的主要目的,在于查明差異形成的原因,以便及時采取措施消除不利差異,并為成本控制、考核和獎懲提供依據。差異分析1、直接材料成本差異的計算（1）直接材料成本差異的計算直接材料直接材料直接材料成本差異實際成本標準成本直接材料直接材料價格差異用料差異（2）直接材料成本差異的分析一般說來，直接材料價格差異應由采購部門負責。因為材料購買價格的高低、采購費用的高低,采購部門大體上是可以控制的。但是,決定材料價格的因素是多方面的，有些引起材料價格變動因素,會超出采購部門的控制范圍。例如，因市場供求關系變化所引起的價格變動,就是采購部門所不能控制的。又如，因臨時性需要進行緊急采購時，由于改變運輸方式(如由陸

16、運改為空運)而引起的價格差異，也不應由采購部門負責，而應由造成這種情況的有關部門負責。直接材料的用量差異一般應由控制用料的生產部門負責。因為在正常情況下,產品耗用某種材料數量的多少、加工過程中必不可少的材料損耗的大小,生產部門大體上是可以控制的。但是,影響材料耗用量的因素也是多方面的。除生產部門有關人員的原因(如是否注意合理用料、是否遵守操作規程、技術的熟練程度等)會對材料用量差異的形成產生影響外,其他部門的原因,也可能對材料用量差異的形成產生影響。例如，因材料質量低劣而增加了廢品、因材料不符合要求而大材小用等原因引起的過量用料，就應該由采購部門負責。2、直接人工成本差異計算（1）直接人工成本

17、差異的計算直接人工直接人工直接人工成本差異實際工資標準工資直接人工直接人工工資率差異效率差異（2）直接人工成本差異的分析工資率差異的形成原因主要有工資的調整、直接生產工人升級或降級使用、出勤率的變化等等。其成因較為復雜,其責任一般應由勞動人事部門或生產部門負責。人工效率差異形成的原因主要有工人技術的熟練程度和責任感、加工設備的完好程度、作業計劃安排的是否周密、工作環境是否良好、動力供應情況等。人工效率差異的責任基本上應由生產部門負責,但也可能有一部分應由其他部門負責，例如，因材料質量不好而影響生產效率，從而產生的人工效率差異，就應該由供應部門負責。3、變動制造費用差異的計算（1）變動制造費用差

18、異的計算變動制造實際變動標準變動費用差異制造費用制造費用變動制造費用變動制造費用開支差異效率差異（2）變動制造費用差異的分析變動制造費用是一個綜合性費用項目。對其差異的分析,應結合構成變動制造費用的具體明細項目作進一步深入的分析。在實際工作中,通常采用根據變動制造費用的彈性預算的明細項目,結合同類項目的實際發生數,進行對比分析,從而找出差異的原因及責任歸屬。4、固定制造費用差異,是指一定期間的實際固定制造費用與標準固定制造費用之間的差額,其計算公式為：固定制造費用差異的計算固定制造實際固定標準固定費用差異制造費用制造費用固定制造費用固定制造費用固定制造費用開支差異能力差異效率差異（2）固定制造

19、費用差異的分析固定制造費用也是一個綜合性的費用項目,因此,為了較為準確地查明差異產生的原因,必須按固定制造費用各項目的預算數與其實際發生數進行對比,以便逐項分析原因和責任。開支差異的出現有外部原因,但大多數是內部原因,如臨時購置固定資產,超計劃雇用管理人員及輔助生產人員,研究開發費、培訓費的增加等。能力差異出現主要是由于產銷數量引起的。如經濟蕭條、產品定價過高,造成銷路不好和開工不足,或原材料、能源供應不足造成生產能力利用不充分。形成固定制造費用效率差異的原因與直接人工效率差異的形成原因相同,主要應由人事部門和人工管理部門負責。（三）標準成本法的賬務處理1、標準成本法賬務處理的特點標準成本法的

20、賬務處理具有以下幾方面的特點:（1）設置在產品、產成品賬戶。在標準成本法下，“在產品”、“產成品”賬戶,無論是借方還是貸方均登記實際產量的標準成本,至于各種差異,則可另設各個成本差異賬戶進行核算。直接材料成本差異、材料價格差異、材料用量差異直接人工成本差異、直接人工工資率差異、直接人工效率差異變動制造費用差異、變動制造費用開支差異、變動制造費用效率差異固定制造費用差異、固定制造費用開支差異、固定制造費用能力差異、固定制造費用效率差異材料價格差異核算的方法第一種方法是:在購入材料時就計算其價格差異,將材料的標準成本記入“材料”賬戶,而將其價格差異記入“材料價格差異”賬戶。在這種情況下，“材料價格

21、差異”賬戶核算的是購入材料的價格差異。第二種方法是:購入材料時將其實際成本記入“材料”賬戶,生產領用材料時才計算價格差異,將領用材料的標準成本由“材料”賬戶轉入“在產品”賬戶,而將價格差異由“材料”賬戶轉入“材料價格差異”賬戶。在這種情況下，“材料價格差異”賬戶核算的是領用材料的價格差異。會計期末對成本差異進行處理第一種方法是將本期的各種成本差異,按標準成本的比例分配給期末在產品、期未庫存產成品和本期已售產品。采用這種方法的理由是:本期發生的成本差異與上述三者均有關系,這樣分配差異后,資產負債表中的在產品項目和產成品項目以及利潤表中的本期已售產品成本均反映的是實際成本。在會計期末對各項差異結轉

22、,其賬務處理的方法應視差異的程度而定。采用的條件：如果成本差異數額較大,就應在期末在產品、產成品金額及本期產品銷售成本之間進行分配。直接材料的價格差異,還要分配一部分結轉給期末原材料金額。這樣,就將本期產品銷售成本調整成為實際成本,而且還使期末資產負債表的原材料、在產品和產成品的金額都調整為按實際成本反映。2、會計期末對成本差異進行處理第二種方法是將本期發生的各種差異全部計入當期損益。在這種處理方法下,資產負債表中的在產品項目和產成品項目只反映標準成本。采用的條件：如果成本差異的數額不大,只需將差異的數額全部結轉當期的產品銷售成本，把產品銷售成本調整為實際成本。此時,期末資產負債表上的原材料、在產品和產成品的余額，都按標準成本反映。采用這種方法的理由是:本期發生的成本差異是本期成本控制的功過,應當全部體現在本期的損益之中,只有這樣，才能使各期的利潤如實地反映各該期生產經營工作的全部成效；標準成本才是真正的正常成本,因此,期末資產負債中的在產品項目和產成品項目以標準成本反映能較為如實地反映資產的價值；避免了繁雜的成本差異分配工作,使產品成本的計算大為簡化。但是,如果成本標準已經陳舊,已顯得過高或過低,那么第二種方法則會使會計報表反映失實。這時,必須對成本標準進行修訂,以使其符合實際。西方企業一般都采用第二種方法。第三節質量成本控制質量成本控制