1、第第 十十 章章q參考文獻：參考文獻：CASCAS2121租賃租賃 第一節第一節 租賃會計概述租賃會計概述一、租賃的概念一、租賃的概念v租賃：租賃：是指在約定的期間內，出租人將資產使用權讓與承租人，以獲取租金的協議。v性質（法律形式性質（法律形式）：）：有償轉讓資產的使用權。現代租賃本質現代租賃本質 2. 2. 租賃的本質租賃的本質 現代租賃現代租賃 融資行為融資行為 融物行為融物行為 賒購交易賒購交易租賃的作用租賃的作用解決資金短缺的困難解決資金短缺的困難 減少資產陳舊的風險減少資產陳舊的風險 避免因通貨膨脹而造成的損失避免因通貨膨脹而造成的損失 降低籌資成本降低籌資成本 還款方式靈活，有利

2、于融資還款方式靈活，有利于融資不影響權益負債比例，提高表內融資機會不影響權益負債比例，提高表內融資機會 二、融資租賃與經營租賃二、融資租賃與經營租賃v根據與租賃資產所有權有關的風險和報酬歸屬：根據與租賃資產所有權有關的風險和報酬歸屬：融資租賃（金融租賃）：融資租賃（金融租賃）：是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃。其所有權最終可能轉移，也可能不轉移。經營租賃：經營租賃：除融資租賃以外的其他租賃。融資租賃與經營租賃的判斷融資租賃與經營租賃的判斷租賃資產所有權轉移？租賃資產所有權轉移？有且將行使廉價購買選擇權？有且將行使廉價購買選擇權？ 5%5%租賃期為資產使用年限租賃期為資產使

3、用年限的大部分？的大部分？75%最低租賃付款額最低租賃付款額現值幾乎等于租賃資產現值幾乎等于租賃資產公允價值？公允價值？ 90%90%租賃資產對承租人有專用性？租賃資產對承租人有專用性？經營租賃經營租賃融資租賃融資租賃是是否否否否否否否否否否是是是是是是是是三、租賃業務的相關概念三、租賃業務的相關概念租賃開始日租賃開始日租賃期租賃期優惠購置權（廉價購買選擇權）優惠購置權（廉價購買選擇權）優惠續租權（廉價續租權）優惠續租權（廉價續租權）履約成本（使用成本）履約成本（使用成本）或有租金或有租金初始直接費初始直接費租賃資產估計余值、擔保余值與未擔保余值租賃資產估計余值、擔保余值與未擔保余值v 租賃資

4、產估計余值租賃資產估計余值，是指在租賃開始日估計的租賃期屆滿時是指在租賃開始日估計的租賃期屆滿時租賃資產的公允價值。租賃資產的公允價值。v 擔保余值擔保余值，對，對承租人承租人而言，是指由承租人或與其有關的第三而言，是指由承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值；對方擔保的資產余值；對出租人出租人而言，是指就承租人而言的擔而言，是指就承租人而言的擔保余值加上獨立于承租人和出租人的第三方擔保的資產余值。保余值加上獨立于承租人和出租人的第三方擔保的資產余值。v 未擔保余值未擔保余值，是指租賃資產余值中扣除就出租人而言的擔保余值以后的資產余值。租賃資產估計余值租賃資產估計余值承租人擔保承租人擔保 承租

5、人關聯方擔保承租人關聯方擔保獨立第三方擔保獨立第三方擔保未擔保余值未擔保余值就承租人而言的擔保余值就承租人而言的擔保余值就出租人而言的擔保余值就出租人而言的擔保余值最低租賃付款額與最低租賃收款額最低租賃付款額與最低租賃收款額最低租賃付款額最低租賃付款額獨立第三方獨立第三方擔保的余值擔保的余值最低租金最低租金行使優惠購置行使優惠購置權的購買價款權的購買價款承租人而言承租人而言的擔保余值的擔保余值租賃內含利率、租賃合同約定利率、增量借款利率租賃內含利率、租賃合同約定利率、增量借款利率q出租人出租人租賃內含利率，租賃內含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和（即租賃投資

6、總額的現值）等于租賃資產公允價值與出租人的初初始直接費用始直接費用之和的折現率。q租賃合同約定利率租賃合同約定利率q承租人承租人增量借款利率增量借款利率未實現融資收益與未確認融資費用未實現融資收益與未確認融資費用q未確認融資費用，未確認融資費用，最低租賃付款額與租入資產入賬價值（最低租賃付款額的現值與租入資產公允價值孰低，可視為借款本金）之間的差額。q未實現融資收益，未實現融資收益，指最低租賃收款額、初始直接費用、未擔保余值之和與其現值之和的差額。q未實現融資收益未實現融資收益（最低租賃收款額未擔保余值初始直接費） （最低租賃收款額的現值未擔保余值的現值初始直接費的現值） （最低租賃收款額未擔

7、保余值） 租賃資產公允價值 初始直接費的現值初始直接費用 最低租賃收款額與未擔保余值的現值之和租賃資產公允價最低租賃收款額與未擔保余值的現值之和租賃資產公允價值值+ +初始直接費用+ +最低租金就承租人而言的擔保余值最低租賃付款額獨立第三方擔保的余值最低租賃收款額未擔保余值+ + +未實現融資收益- -初始初始直接費用直接費用行使廉價購買選擇權的名義價款+ +租賃投資總額租賃投資總額的現值租賃投資總額的現值租賃資產入賬價值租賃資產入賬價值- -未確認融資費用未確認融資費用最低租賃付款額現值與租賃資產公允價值孰低現值計算現值計算終值終值(future value)，又稱將來值或本利和，是指現在一

8、定量的資金在未來某一時點上的價值。通常記作F。 現值(present value)，是指未來某一時點上的一定量現金折合到現在的價值，俗稱“本金”。通常記作P 年金：annuity將各種形式的現金流量換算為均等年金系列所得的相應年金 4. 2010 年年12 月月1 日，甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：日，甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：1. 租賃標的物：塑鋼機。租賃標的物：塑鋼機。2. 起租日：起租日：2011 年年1 月月1 日。日。3. 租賃期：租賃期：2011年年1 月月1 日日2013年年12 月月31 日，共日，共36 個月。個月。4. 租金支

9、付：自租金支付：自2011年年1 月月1 日，每隔日，每隔6 個月于月末支付租金個月于月末支付租金150 000 元。元。5. 該機器的保險、維護等費用均由甲公司負擔，估計每年約該機器的保險、維護等費用均由甲公司負擔，估計每年約10 000 元。元。6. 該機器在該機器在2010 年年12 月月1 日的公允價值為日的公允價值為700 000 元。元。7. 租賃合同規定的利率為租賃合同規定的利率為7%(6 個月利率個月利率)(乙公司租賃內含利率未知乙公司租賃內含利率未知)。8. 甲公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生可歸屬于租賃項目的手續費、差旅費甲公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生可歸屬

10、于租賃項目的手續費、差旅費1 000 元。元。9. 該機器的估計使用年限為該機器的估計使用年限為8 年，已使用年，已使用3 年，期滿無殘值。承租人采用年限平均法計提年，期滿無殘值。承租人采用年限平均法計提折舊。折舊。10. 租賃期屆滿時，甲公司享有優惠購買該機器的選擇權，購買價為租賃期屆滿時，甲公司享有優惠購買該機器的選擇權，購買價為100 元，估計該日租元，估計該日租賃資產的公允價值為賃資產的公允價值為80 000 元。元。11. 2012 年和年和2013年兩年，甲公司每年按該機器所生產的產品年兩年，甲公司每年按該機器所生產的產品塑鋼窗戶的年銷售塑鋼窗戶的年銷售收入的收入的5%向乙公司支付

11、經營分享收入。向乙公司支付經營分享收入。五、租賃會計涉及的主要概念區別五、租賃會計涉及的主要概念區別某租賃公司于某租賃公司于2012年將賬面價值為年將賬面價值為5000萬元的一萬元的一套大型電子計算機以融資租賃方式套大型電子計算機以融資租賃方式 租賃給租賃給b企業企業,該大型電子計算機占企業資產總額的該大型電子計算機占企業資產總額的30%以上以上;雙雙方簽訂合同方簽訂合同,b企業企業 租賃該設備租賃該設備48個月個月,每每6個月月個月月末支付租金末支付租金600萬元萬元,b企業擔保的資產余值為企業擔保的資產余值為900萬元萬元,另外擔保公司擔保金額為另外擔保公司擔保金額為750萬元萬元,租賃開

12、始租賃開始日公允價值為日公允價值為5000萬元萬元,估計資產余值為估計資產余值為1800萬萬元元 ;已知已知“最低租賃收款額現值與未擔保的資產余最低租賃收款額現值與未擔保的資產余值現值值現值”之和為之和為5000萬元萬元,則該租賃則該租賃 :最低租賃收款額、最低租賃付款額、資產余值、已擔保余值、未擔保余值1. A企業將一臺專用設備以融資租賃方式租賃給企業將一臺專用設備以融資租賃方式租賃給B企業。雙方簽訂合同，企業。雙方簽訂合同，B企業租賃該設備企業租賃該設備4年，每年年，每年末支付租金末支付租金60萬元，萬元，B企業的子公司擔保的資產余企業的子公司擔保的資產余值為值為20萬元，另外擔保公司的擔

13、保余值為萬元，另外擔保公司的擔保余值為10萬元，萬元，未擔保余值為未擔保余值為10萬元，則最低租賃收款額為萬元，則最低租賃收款額為()萬元。萬元。A.240B.260C.270D.2802. 2008年年12 月月1 日，甲公司與乙公司簽訂了一日，甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同份租賃合同,合同標的物是塑鋼機合同標的物是塑鋼機,起租日是起租日是2009 年年1 月月1 日日,租賃期從租賃期從2009 年年1 月月1 日日2011 年年12 月月31 日，共日，共36 個月個月,該租賃合同是融資租賃合同該租賃合同是融資租賃合同,設備于設備于2008年年12月月20日運抵甲公司，則甲企業應日運抵甲

14、公司，則甲企業應確認為融資租賃合同的日期是確認為融資租賃合同的日期是()。A.2008年年12月月1日日B.2009年年1月月1日日C.2011年年12月月31日日D.2008年年12月月20日日3. 乙公司乙公司2006年年1月月10日采用融資租賃方式出租日采用融資租賃方式出租一臺大型設備。租賃合同規定一臺大型設備。租賃合同規定(1)該設備租賃期為該設備租賃期為6年，每年支付租金年，每年支付租金8萬元萬元(2)或有租金為或有租金為4萬元萬元(3)履約成本為履約成本為5萬元萬元(4)承租人提供的租賃資產擔保余值為承租人提供的租賃資產擔保余值為7萬元萬元4. 最低租賃付款額不包括下列項目的是最低

15、租賃付款額不包括下列項目的是()。A.承租人每期應支付的租金承租人每期應支付的租金B.承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值C.或有租金和履約成本或有租金和履約成本D.期滿時支付的購買價期滿時支付的購買價5. 某項融資租賃合同，租賃期為某項融資租賃合同，租賃期為8年，每年年末支付年，每年年末支付租金租金100萬元，承租人擔保的資產余值為萬元，承租人擔保的資產余值為50萬元，萬元，與承租人有關的與承租人有關的A公司擔保余值為公司擔保余值為20萬元，租賃期萬元，租賃期間，履約成本共間，履約成本共50萬元，或有租金萬元，或有租金20萬元。就承租萬元。就承租人而言

16、，最低租賃付款額為人而言，最低租賃付款額為()萬元。萬元。A.870B.370C.850D.4206. 2006年年1月月1日，甲公司從乙公司租入一臺全新設日，甲公司從乙公司租入一臺全新設備，設備的可使用年限為備，設備的可使用年限為5年，原賬面價值為年，原賬面價值為280萬萬元，租賃合同規定，租期元，租賃合同規定，租期4年，甲公司每年年末支年，甲公司每年年末支付租金付租金80萬元。到期時，預計設備的公允價值為萬元。到期時，預計設備的公允價值為10萬元，甲公司擔保的資產余值為萬元，甲公司擔保的資產余值為10萬元，合同約定萬元，合同約定的利率為的利率為6%，到期時，設備歸還給乙公司，則該，到期時，

17、設備歸還給乙公司，則該租賃為租賃為()，應由，應由()公司對該設備計提折舊。公司對該設備計提折舊。A.融資租賃融資租賃 乙乙B.融資租賃融資租賃 甲甲C.經營租賃經營租賃 甲甲D.經營租賃經營租賃 乙乙習題關于租賃關于租賃,下列說法中正確的是下列說法中正確的是( )A.融資租賃是指實質上轉移了與資產所有權有關融資租賃是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃，其所有權最終一定的全部風險和報酬的租賃，其所有權最終一定轉移轉移B.在租賃期屆滿時在租賃期屆滿時,租賃資產的所有權轉移給承租賃資產的所有權轉移給承租人的租賃一定是融資租賃租人的租賃一定是融資租賃C.租賃資產性質特殊租賃資產性質

18、特殊,如果不作較大改造如果不作較大改造,只有承只有承租人才能使用的租賃也可能屬于經營租賃租人才能使用的租賃也可能屬于經營租賃D.在租賃期屆滿時在租賃期屆滿時,租賃資產的所有權未轉租賃資產的所有權未轉 移給移給承租人的租賃一定是經營租賃承租人的租賃一定是經營租賃 習題企業判斷為融資租賃的標準中企業判斷為融資租賃的標準中,下列表述正確的有下列表述正確的有( )A.在租賃期屆滿時在租賃期屆滿時,租賃資產的所有權轉移給承租人租賃資產的所有權轉移給承租人,判斷為融資租賃判斷為融資租賃B.承租人有購買租賃資產的選擇權承租人有購買租賃資產的選擇權,所訂立的購價預計所訂立的購價預計遠低于行使選擇權時租賃資產的

19、公允價值遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值 ,判斷為判斷為融資租賃融資租賃C.當在開始此次租賃前其已使用年限該資產全新時當在開始此次租賃前其已使用年限該資產全新時可使用年限可使用年限75%時時;且租賃期租賃開始日租賃且租賃期租賃開始日租賃資產尚可使用年限資產尚可使用年限75%,判斷為融資租賃判斷為融資租賃D.當在開始此次租賃前其已使用年限該資產全新時當在開始此次租賃前其已使用年限該資產全新時可使用年限可使用年限75%時時;且租賃期租賃開始日租賃且租賃期租賃開始日租賃資產尚可使用年限資產尚可使用年限75%,判斷為融資租賃判斷為融資租賃習題租賃開始日是指租賃開始日是指( )A.承租人進行會計處理

20、的日期承租人進行會計處理的日期B.租賃各方就主要租賃條款做出承諾日租賃各方就主要租賃條款做出承諾日C.租賃協議日與租賃各方就主要租賃條款做出租賃協議日與租賃各方就主要租賃條款做出承諾日中的較早者承諾日中的較早者D.租賃協議日與租賃各方就主要租賃條款做出租賃協議日與租賃各方就主要租賃條款做出承諾日中的較晚者承諾日中的較晚者 四、租賃會計的內容和基本原則四、租賃會計的內容和基本原則（一）租賃會計的分類及其核算內容（一）租賃會計的分類及其核算內容 承租人會計承租人會計 出租人會計出租人會計 經營租賃會計經營租賃會計 承租人經營租賃會計 出租人經營租賃會計 融資租賃會計融資租賃會計 承租人融資租賃會計

21、 出租人融資租賃會計 （二）租賃會計核算的一般原則（二）租賃會計核算的一般原則1.嚴格區分各類租賃業務，按不同方式進行核算。2.嚴格按會計準則的要求，準確地揭示租賃資產發生的費用和收益，及其期末實有價值。3.嚴格遵守租約、合同規定，妥善處理租賃期滿后各類事項。第二節第二節 經營租賃經營租賃v經營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。一、承租人的會計處理一、承租人的會計處理1.1.資產記錄與折舊：資產記錄與折舊：承租人的賬務處理不包括資產及其相關的折舊業務。2.2.租金費用的確認和分攤租金費用的確認和分攤v 經營租賃的租金，承租人應當在租賃期內各個期間按照直線法計入相關資產成本或當期損益；其他方法更

22、為系統合理的，也可以采用其他方法。3.3.初始直接費用、或有租金：初始直接費用、或有租金：初始直接費用計入當期損益。或有租金在實際發生時計入當期損益。【例】【例】二二、出租人的會計處理、出租人的會計處理1、出租人應當按資產的性質，將用作經營租賃的資產包括在資產負債表中的相關項目內。2、對于經營租賃的租金，出租人應當在租賃期內各個期間按照直線法確認為當期損益；其他方法更為系統合理的，也可以采用其他方法。3、出租人發生的初始直接費用，計入當期損益。4、對于經營租賃資產中的固定資產，出租人應當采用類似資產的折舊政策計提折舊；對于其他經營租賃資產，應當采用系統合理的方法進行攤銷。5、或有租金應當在實際

23、發生時計入當期損益。【例】【例】第三節第三節 融資租賃融資租賃一、承租人會計一、承租人會計q按按實質重于形式的原則實質重于形式的原則進行會計處進行會計處理，融資租賃的實質是理，融資租賃的實質是融資融資。承租人融資租賃的會計核算主要內容承租人融資租賃的會計核算主要內容租賃資產的初始確認及計量租賃資產的初始確認及計量初始直接費用的處理初始直接費用的處理未確認融資費用的核算未確認融資費用的核算租賃資產折舊的計提租賃資產折舊的計提履約成本的處理履約成本的處理或有租金的處理或有租金的處理租賃期屆滿時租賃資產的處理租賃期屆滿時租賃資產的處理下面通過舉例逐下面通過舉例逐一闡述承租人融一闡述承租人融資租賃的會

24、計核資租賃的會計核算方法算方法【例】【例】1 1、租賃合同：、租賃合同：20002000年年1212月月1 1日，新世紀公司與西北租賃日，新世紀公司與西北租賃公司簽訂了一份租賃合同，向西北公司租賃一項資產。合公司簽訂了一份租賃合同，向西北公司租賃一項資產。合同主要條款如下：同主要條款如下：租賃物：租賃物：A A設備。設備。租賃期：租賃期：2001.1.12001.1.12003.12.312003.12.31，計，計3636個月。個月。租金支付方式：每隔租金支付方式：每隔6 6個月于月末支付個月于月末支付150000150000元。元。該設備在該設備在2001.1.12001.1.1的公允價值

25、為的公允價值為700 000700 000元，賬面價值均為元，賬面價值均為650 000650 000元。元。按租賃合同同樣條件的銀行借款利率為按租賃合同同樣條件的銀行借款利率為7%7%（6 6個月利率）。個月利率）。該生產線的估計使用年限為該生產線的估計使用年限為8 8年，已使用年，已使用3 3年，期滿無殘值。年，期滿無殘值。租賃期滿，新世紀公司享有優惠購買該生產線的選擇權，購租賃期滿，新世紀公司享有優惠購買該生產線的選擇權，購買價格為買價格為100100元，估計該日租賃資產的公允價值為元，估計該日租賃資產的公允價值為8000080000元。元。20022002和和20032003年兩年，新

26、世紀公司每年按該生產線所生產的產年兩年，新世紀公司每年按該生產線所生產的產品的年銷售收入的品的年銷售收入的5%5%向西北公司支付經營分享收入。向西北公司支付經營分享收入。2 2、其他資料：、其他資料：20002000年年1111月月1515日，新世紀公司支付初始直接費日，新世紀公司支付初始直接費20 00020 000元，元，西北租賃公司支付初始直接費西北租賃公司支付初始直接費10 00010 000元。元。新世紀公司和西北租賃公司均采用實際利率法確認本期應新世紀公司和西北租賃公司均采用實際利率法確認本期應分攤的未確認融資費用和本期應分配的未實現融資收益。分攤的未確認融資費用和本期應分配的未實

27、現融資收益。上述設備不需要安裝即投入使用，新世紀公司對同類資產上述設備不需要安裝即投入使用，新世紀公司對同類資產采用平均年限法計提折舊。采用平均年限法計提折舊。 2002 2002年、年、20032003年新世紀公司分別實現相關的銷售收入年新世紀公司分別實現相關的銷售收入100 100 000000元和元和150 000150 000元，按合同規定，這兩年支付給西北公司經元，按合同規定，這兩年支付給西北公司經營分享收入分別為營分享收入分別為5 0005 000元和元和7 5007 500元元 。 2004 2004年年1 1月月1 1日，新世紀公司向西北租賃公司支付購買該日，新世紀公司向西北租

28、賃公司支付購買該設備的價款設備的價款100100元。元。( (一一) )判斷租賃類型判斷租賃類型存在優惠購買選擇權，且在租賃開始存在優惠購買選擇權，且在租賃開始日可以合理確定新世紀公司會行使這種日可以合理確定新世紀公司會行使這種選擇權，符合標準選擇權，符合標準2 2；租賃開始日最低租賃付款額的現值租賃開始日最低租賃付款額的現值計算最低租賃付款額及其現值。注意：計算最低租賃付款額及其現值。注意： 最低租賃付款額最低租賃付款額 = 各期租金各期租金 + 購買金額購買金額 + 擔保余值擔保余值 折現率的選擇順序：折現率的選擇順序： 租賃內涵利率租賃內涵利率 合同利率合同利率 同期銀行貸款利率同期銀行

29、貸款利率年金現值系數：年金現值系數： 普通年金現值系數普通年金現值系數、 預付年金現值系數預付年金現值系數預付年金現值系數計算是在普通年金現值系數計算的基礎上，期預付年金現值系數計算是在普通年金現值系數計算的基礎上，期數減數減1，系數加，系數加1 復利現值系數：復利現值系數：（1+i）-n1-（1+i）-n i( (一一) )判斷租賃類型判斷租賃類型租賃開始日最低租賃付款額的現值租賃開始日最低租賃付款額的現值= = 150000150000* *(p/a(p/a，7%,67%,6）+100+100* *(p/s(p/s，7%,67%,6）= 150000= 150000* *4.7665+10

30、04.7665+100* *0.6663=715041.630.6663=715041.63元元630000630000（700000700000* *90%90%）元，符合標準）元，符合標準4 4。所以，應該認定為融資租賃。所以，應該認定為融資租賃。（二）租賃資產和租賃負債的確認（二）租賃資產和租賃負債的確認 在融資租賃下，承租人將租賃視為一種籌資手段，一在融資租賃下，承租人將租賃視為一種籌資手段，一方面取得一項資產，另一方面又承擔了一筆債務。因此，方面取得一項資產，另一方面又承擔了一筆債務。因此，承租人將租入的資產記錄為自己的資產。同時，將未來的承租人將租入的資產記錄為自己的資產。同時，將

31、未來的付款義務作為自己的負債，體現了付款義務作為自己的負債，體現了“實質重于形式實質重于形式”原則原則的要求，也符合資產和負債的定義，合理計算財務比率。的要求，也符合資產和負債的定義，合理計算財務比率。租賃期開始日租賃期開始日 承租人應當將承租人應當將租賃開始日租賃開始日租賃資產公租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，其付款額作為長期應付款的入賬價值，其差差額作為未確認融資費用額作為未確認融資費用。 承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過承租人在租賃談判

32、和簽訂租賃合同過程中發生的，可歸屬于租賃項目的初始直程中發生的，可歸屬于租賃項目的初始直接費用，計入租入資產價值。接費用，計入租入資產價值。【承上例承上例】v最低租賃付款額最低租賃付款額=150000=1500006+100=9001006+100=900100元。元。v最低租賃付款額的現值最低租賃付款額的現值715041.63715041.63元，元，v租賃資產公允價值租賃資產公允價值700000700000元，按照孰低原則，租賃資產入賬元，按照孰低原則，租賃資產入賬價值為價值為700000700000元。元。v計算未確認融資費用：計算未確認融資費用： 900100 -700000=2001

33、00 900100 -700000=200100元。元。借：固定資產借：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 700000 700000 未確認融資費用未確認融資費用 200100 200100 貸：長期應付款貸：長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 900100 900100 v 初始直接費：初始直接費：借：固定資產借：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 20000 20000 貸：銀行存款貸：銀行存款 20000 20000【承上例承上例】借：固定資產借：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 700000 700000 未確認融資費用未確認融資費用 200100 20010

34、0 貸：長期應付款貸：長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 900100 900100借：固定資產借：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 900100900100 貸：長期應付款貸：長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 900100 900100借：固定資產借：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 700000700000 貸：長期應付款貸：長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 700000700000【承上例承上例】借：固定資產借：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 900100900100 貸：長期應付款貸：長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 900100 900

35、100借：固定資產借：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 700000700000 貸：長期應付款貸：長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 700000700000不設置未確認融資費用科目不設置未確認融資費用科目下面這種情況，資產和負債的金額都按照下面這種情況，資產和負債的金額都按照租賃開始日租賃開始日租租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者確確認認, ,不記錄未確認融資費用。這種作法的優點是計價基不記錄未確認融資費用。這種作法的優點是計價基礎科學、一致礎科學、一致, ,但不能反映承租人為租賃資產所付出的但不能反映承租人為租賃資產

36、所付出的代價。代價。 未確認融資費用科目性質未確認融資費用科目性質是負債類科目：是負債類科目：原因。原因。 （1 1）“未確認融資費用未確認融資費用”賬戶所反映的內容是因融資租入固定賬戶所反映的內容是因融資租入固定資產所發生的應在租賃期內各個期間進行分攤的資產所發生的應在租賃期內各個期間進行分攤的未確認融資未確認融資費用費用。換角度看，可將其理解為。換角度看，可將其理解為由于融資而應承擔的利息支出由于融資而應承擔的利息支出在租賃期內的分攤在租賃期內的分攤。盡管如此，對承租方而言，。盡管如此，對承租方而言，“未確認融資未確認融資費用費用”既不是在未來預期可以為其帶來一定經濟利益流入的項既不是在未

37、來預期可以為其帶來一定經濟利益流入的項目，更不是其在期初已經支付需要等到以后期間再進行攤銷的目，更不是其在期初已經支付需要等到以后期間再進行攤銷的待攤或者遞延項目。待攤或者遞延項目。 但是從會計分錄形式看，首次確認但是從會計分錄形式看，首次確認“未確認融資費未確認融資費用用”時是出現在會計分錄的借方，而在后來攤銷時轉到了時是出現在會計分錄的借方，而在后來攤銷時轉到了“財財務費用務費用”科目的借方，這樣便使得該項費用在科目的借方，這樣便使得該項費用在形式上具備了資形式上具備了資產類科目的外在特征。產類科目的外在特征。（2 2）實質重于形式原則的體現。新準則應用指南之所以將其作為）實質重于形式原則

38、的體現。新準則應用指南之所以將其作為負債類會計科目是由于該未確認融資費用是因承租人進行融資負債類會計科目是由于該未確認融資費用是因承租人進行融資而產生的負債。因此，從實質上看，它由負債業務而產生的負債。因此，從實質上看，它由負債業務“衍生衍生”出出來。這可能就是來。這可能就是“未確認融資費用未確認融資費用”作為負債性質科目最關鍵作為負債性質科目最關鍵的原因。的原因。 “未確認融資費用未確認融資費用”賬戶雖然不符合傳統賬戶雖然不符合傳統財務會計模式配比觀念下的負債類科目性財務會計模式配比觀念下的負債類科目性質（這一點僅從會計分錄形式就可以說質（這一點僅從會計分錄形式就可以說明），但是如果把明），

39、但是如果把“未確認融資費用未確認融資費用”理理解為尚未支付而應預先計算的、待到以后解為尚未支付而應預先計算的、待到以后分攤的融資費用，那么，它就具有負債分攤的融資費用，那么，它就具有負債（備抵）類科目的內容。（備抵）類科目的內容。 借：固定資產借：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 700000 700000 未確認融資費用未確認融資費用 200100 200100 貸：長期應付款貸：長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 900100 900100租賃期開始日，從承租人角度理解：租賃期開始日，從承租人角度理解：出租人代墊的本金出租人代墊的本金從承租人角度理解：事先計算從承租人角度理解：

40、事先計算以后各期要攤銷的融資費用總額（利息以后各期要攤銷的融資費用總額（利息)從承租人角度理解：從承租人角度理解：各期總計要支付的利息和本金的和各期總計要支付的利息和本金的和小結小結（三）租金的會計處理（三）租金的會計處理 在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分，承租人支付租金時，金和利息兩部分，承租人支付租金時，一方面應減少長期應一方面應減少長期應付款，另一方面應同時將未確認的融資費用按一定的方法確付款，另一方面應同時將未確認的融資費用按一定的方法確認為當期融資費用。認為當期融資費用。在分攤未確認的融資費用時，按照新

41、準則的規定，承租在分攤未確認的融資費用時，按照新準則的規定，承租人應當采用人應當采用實際利率法實際利率法。在采用實際利率法的情況下，根據。在采用實際利率法的情況下，根據租入資產入賬價值的不同情況，對未確認融資費用采用不同租入資產入賬價值的不同情況，對未確認融資費用采用不同的分攤率。的分攤率。租金的經濟內容：融資費用和減少負債租金的經濟內容：融資費用和減少負債本金本金。未確認融資費用的分攤未確認融資費用的分攤（1）分攤期限：租賃期內各個期間。（2）分攤方法：實際利率法實際利率法實際利率法融資費用分攤率的確定：實際利率法融資費用分攤率的確定：計算最低租賃付款額的現值時采用的折現率計算最低租賃付款額

42、的現值時采用的折現率：如果以最低租賃付款額的現值為租賃資產的入賬價值，則以計算該現值時采用的折現率（出租人的租賃內含利率、租賃合同規定的利率、同期銀行貸款利率）為分攤率。重新計算分攤率重新計算分攤率：如果租賃資產以租賃資產的公允價值為入賬價值，應重新計算融資費用分攤率。此時分攤率為使最低租賃付款額的現值等于租賃資產的公允價值的折現率。【承上例承上例】 確定融資費用分攤率確定融資費用分攤率租賃資產以租賃資產的公允價值為入賬價值，所以應重新計算融租賃資產以租賃資產的公允價值為入賬價值，所以應重新計算融資費用分攤率資費用分攤率150000150000* *(p/a(p/a，r,6r,6）+100+1

43、00* *(p/s(p/s，r,6r,6）=700000=700000當當r=7%r=7%時，時，150000150000* *4.764.7665+10065+100* *0.6663=715041.630.6663=715041.63700000700000當當r=8%r=8%時，時，150000150000* *4.624.6229+10029+100* *0.6302=693498.020.6302=693498.02700000700000715041.63-700000 r-7715041.63-700000 r-7 = = 715041.63-693498.02 8-7 7150

44、41.63-693498.02 8-7 r=7.7 , r=7.7 ,分攤率分攤率=7.7%=7.7%【承上例承上例】 未確認融資費用分攤表未確認融資費用分攤表日期日期租金租金確認的融資費用確認的融資費用=期初期初7.7%應付本金減少額應付本金減少額=-應付本金余額應付本金余額=期初期初-2001.1.12001.6.302001.12.312002.6.302002.12.312003.6.302003.12.312004.1.1合計合計1500001500001500001500001500001500001009001005390046500.338530.8229947.7020703

45、.6710517.5120010096100103499.7111469.7120052.30129296.33139482.49100700000700000603900500400.3388931.12268878.82139582.491000【承上例承上例】 會計分錄會計分錄v2001/6/302001/6/30借：長期應付款應付融資租賃款 150000 貸：銀行存款 150000借：財務費用 53900 貸：未確認融資費用 53900 v2001/12/312001/12/31借：長期應付款應付融資租賃款 150000 貸：銀行存款 150000借：財務費用 46500.3 貸：未確

46、認融資費用 46500.3 v以后各期類推以后各期類推, , 租賃期滿時，長期應付款的余額為租賃期滿時，長期應付款的余額為100100元元（購買價款），未確認融資費用余額為（購買價款），未確認融資費用余額為0 0。【承上例承上例】 會計分錄會計分錄v2001/6/302001/6/30借：長期應付款應付融資租賃款 150000 貸：銀行存款 150000借：財務費用 53900 貸：未確認融資費用 53900 2001/6/302001/6/30借：長期應付款借：長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 9610096100 未確認融資費用未確認融資費用 53900 53900 貸：銀行存款貸：

47、銀行存款 150000 150000借：財務費用借：財務費用 53900 53900 貸：未確認融資費用貸：未確認融資費用 53900 53900（四）折舊（四）折舊1.1.折舊政策折舊政策：承租人應當采用與自有固定資產相一致的折舊政策計提租賃資產折舊。2.2.折舊年限折舊年限： 能夠認定租賃期滿取得所有權的，按預計尚可使用年限計算并提取折舊。不能夠認定的，按租賃期與預計尚可使用年限較短的一個期限計算并提取折舊。3.3.應計折舊總額應計折舊總額租賃期滿取得所有權的：租賃期滿取得所有權的：入賬價值-預計使用期滿的凈殘值租賃期滿不轉讓所有權但擔保余值：租賃期滿不轉讓所有權但擔保余值： 入賬價值-擔

48、保余值租賃期滿不轉讓所有權且未擔保余值：租賃期滿不轉讓所有權且未擔保余值：入賬價值【例例】折舊計算與處理折舊計算與處理v 折舊方法為直線法折舊方法為直線法, ,折舊年限為尚余使用年限折舊年限為尚余使用年限5 5年年, ,應折應折舊總額為租入資產的入賬價值舊總額為租入資產的入賬價值720 000720 000元元( (期滿無殘值期滿無殘值) )v 年折舊額年折舊額=720 000/5=144 000=720 000/5=144 000元。元。借：制造費用借：制造費用 144 000 144 000 貸：累計折舊貸：累計折舊 144 000 144 000 （五）或有租金與（五）或有租金與使用成本

49、使用成本q或有租金：或有租金：實際發生時實際發生時計入計入當期損益。當期損益。p使用成本使用成本一般由承租人支付并承擔，或由承一般由承租人支付并承擔，或由承租人承擔而由出租人支付，如為后者，將合并租人承擔而由出租人支付，如為后者，將合并在租金支付中，但不應該包括在最低租賃付款在租金支付中，但不應該包括在最低租賃付款額中。支付時計入有關成本費用。額中。支付時計入有關成本費用。【例例】或有租金的處理或有租金的處理v2002/12/312002/12/31借：銷售費用借：銷售費用 5000 5000 貸：銀行存款貸：銀行存款 5000 5000 v2003/12/31 2003/12/31 借：銷售

50、費用借：銷售費用 7500 7500 貸：銀行存款貸：銀行存款 7500 7500 （六）租賃期滿的處理（六）租賃期滿的處理1 1、轉讓所有權、轉讓所有權（1 1）租賃期滿，租賃資產所有權歸承租方）租賃期滿，租賃資產所有權歸承租方借：固定資產借：固定資產XXXX資產資產 貸：固定資產貸：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產（2 2）存在并行使優惠購買權）存在并行使優惠購買權借：長期應付款借：長期應付款應付融資租賃款（約定購買價款）應付融資租賃款（約定購買價款） 貸：銀行存款貸：銀行存款借：固定資產借：固定資產XXXX資產資產 貸：固定資產貸：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產【例例】

51、借：長期應付款借：長期應付款應付融資租賃款應付融資租賃款 100100 貸：銀行存款貸：銀行存款 100100借：固定資產借：固定資產AA設備設備 720000720000 貸：固定資產貸：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產 7200007200002 2、返還租賃資產、返還租賃資產（1 1）存在擔保余值）存在擔保余值借：長期應付款（擔保余值）借：長期應付款（擔保余值） 累計折舊累計折舊 貸：固定資產貸：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產p 實際余值擔保余值而支付的補差計入營業外支出。實際余值擔保余值而支付的補差計入營業外支出。（2 2）不存在擔保余值）不存在擔保余值借：累計折舊借

52、：累計折舊 貸：固定資產貸：固定資產融資租入固定資產融資租入固定資產3 3、存在優惠續租權存在優惠續租權p 租入方行使優惠續租權，應視同該租賃一直存在作出相租入方行使優惠續租權，應視同該租賃一直存在作出相應的處理。應的處理。p 租入方未行使優惠續租權，返還租賃資產處理同上，支租入方未行使優惠續租權，返還租賃資產處理同上，支付的違約金計入營業外支出。付的違約金計入營業外支出。二、出租人會計二、出租人會計q 融資租賃方式下出租人的主要會計問題：應收租賃款、未融資租賃方式下出租人的主要會計問題：應收租賃款、未擔保余值的確認；擔保余值的確認；q租賃資產的轉出和相應債權的確認，租賃資產的轉出和相應債權的

53、確認，q租金的處理、租金的處理、q未實現融資收益的分配；未實現融資收益的分配；q租賃資產的收回等租賃資產的收回等。（一）判斷租賃類型（一）判斷租賃類型v經營租賃與融資租賃的判斷經營租賃與融資租賃的判斷【例】計算租賃內含利率例】計算租賃內含利率150000*PA（6，r）+100*PV（6，r）=700000+10000當r=7%時，150000*4.767+100*0.666=715116.6710000當r=8%時，150000*4.623+100*0.630=693513710000.715116.6-710000 r-7 = 715116.6-693513 8-7 r7.24 ,租賃內含

54、利率7.24%計算最低租賃收款額及現值計算最低租賃收款額及現值（二）調整租賃資產賬面價值（二）調整租賃資產賬面價值v 租賃資產公允價值與賬面價值的差額計入當期損益。租賃資產公允價值與賬面價值的差額計入當期損益。 借：融資租賃資產借：融資租賃資產 貸：營業外收入（公允價值大于賬面價值之差）貸：營業外收入（公允價值大于賬面價值之差） 反之，作相反的分錄。反之，作相反的分錄。【例】【例】借：融資租賃資產借：融資租賃資產 50 000 50 000 貸：營業外收入貸：營業外收入 50 000 50 000（三）應收融資租賃款與未擔保余值的確認（三）應收融資租賃款與未擔保余值的確認v 應收租賃款的核算方

55、法：應收租賃款的核算方法：總額法總額法借：長期應收款借：長期應收款應收融資租賃款（最低租賃收款）應收融資租賃款（最低租賃收款） 未擔保余值（歸屬于出租人的未擔保余值）未擔保余值（歸屬于出租人的未擔保余值） 貸：融資租賃資產（租賃資產公允價值）貸：融資租賃資產（租賃資產公允價值） 未實現融資收益（差額）未實現融資收益（差額）借：長期應收款借：長期應收款應收融資租賃款（初始直接費）應收融資租賃款（初始直接費） 貸：銀行存款貸：銀行存款v 上述分錄可合并，計入長期應收款的初始直接費上述分錄可合并，計入長期應收款的初始直接費在租賃期內進行分攤，沖減各期的租賃收入，可以理解為長期待攤費用。（三）應收融資

56、租賃款與未擔保余值的確認（三）應收融資租賃款與未擔保余值的確認v應收租賃款的核算方法：凈應收租賃款的核算方法：凈額法額法借：長期應收款借：長期應收款應收融資租賃款（最低租賃應收融資租賃款（最低租賃收款額）收款額） 未擔保余值（歸屬于出租人的未擔保余值）未擔保余值（歸屬于出租人的未擔保余值） 貸：融資租賃資產（租賃資產公允價值）貸：融資租賃資產（租賃資產公允價值） 銀行存款銀行存款 未實現融資收益（差額）未實現融資收益（差額）例：例： 最低租賃收款額最低租賃收款額150 000150 0006 6100100900 100900 100 長期應收款長期應收款900 100900 10010 00

57、010 000910 100910 100 未擔保余值未擔保余值0 0 未實現融資收益（未實現融資收益（900 100900 1000 01000010000）- -（700 000700 00010 10 000000）200100200100 借：長期應收款借：長期應收款應收融資租賃款應收融資租賃款 910 100 910 100 貸：銀行存款貸：銀行存款 10 000 10 000 融資租賃資產融資租賃資產 700 000 700 000 未實現融資收益未實現融資收益 200 100 200 100 承上例：承上例：根據會計準則的規定，初始直接費用將參與租賃內含利率的計算，這將會導致以后

58、各期未實根據會計準則的規定，初始直接費用將參與租賃內含利率的計算，這將會導致以后各期未實現融資收益的攤銷延后，因此為謹慎起見：也可以直接在租賃開始日，直接調減未實現現融資收益的攤銷延后，因此為謹慎起見：也可以直接在租賃開始日，直接調減未實現融資收益融資收益借：未實現融資收益借：未實現融資收益 1000010000 貸：長期應收款貸：長期應收款應收融資租賃款應收融資租賃款 10000 10000 這樣應收融資租賃款的分錄為：這樣應收融資租賃款的分錄為： 借：長期應收款借：長期應收款應收融資租賃款應收融資租賃款 9 900 10000 100 貸：銀行存款貸：銀行存款 10 000 10 000

59、融資租賃資產融資租賃資產 700 000 700 000 未實現融資收益未實現融資收益 190 100 190 100 （四）租金的會計處理（四）租金的會計處理1.1.一般原則：出租人應將租金作為本金收回和財務收益處理。一般原則：出租人應將租金作為本金收回和財務收益處理。2.2.未實現融資收益的分配未實現融資收益的分配（1 1）分配方法：實際利率法）分配方法：實際利率法；（2 2）分配期限：租賃期內）分配期限：租賃期內各個期間；各個期間；（3 3）分配率：）分配率：租賃內含利率租賃內含利率。v 租賃內含利率：租賃內含利率：是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資

60、產公允價值與出租人的初始直接費用初始直接費用之和的折現率。【例】計算租賃內含利率例】計算租賃內含利率150000*PA（6，r）+100*PV（6，r）=700000+10000當r=7%時，150000*4.767+100*0.666=715116.6710000當r=8%時，150000*4.623+100*0.630=693513710000.715116.6-710000 r-7 = 715116.6-693513 8-7 r7.24 ,租賃內含利率7.24%【例例】 未實現融資收益分配表未實現融資收益分配表( (方法方法1 1）日期收租金確認融資收益=期初7.24%應收本金減少額=-