1、資產轉讓、股權轉讓與股權投資的稅務處理(2011-06-21 19:01:09)轉載原文原文地址：作者：資產轉讓、股權轉讓與股權投資的稅務處理     作者：中國財稅培訓師稅收學博士肖太壽一 、股權轉讓與資產轉讓的區別  企業的改組改制中，有一個比較常見的選擇：企業股東要么轉讓股權要么轉讓資產。股東轉讓股權與轉讓資產適用的稅法依據不同，會產生不同的稅收負擔。在實踐當中，這兩個概念往往很容易混淆，因此，要更好的處理好股權轉讓與資產轉讓的稅務問題，須正確區分股權轉讓與資產轉讓的概念。股東是企業的所有者，股權轉讓的主體是企業股東，客體是企業股份或權益；企業是資

2、產的所有者，資產轉讓的主體是企業，客體是企業的資產。轉讓股權時，涉及三個獨立主體：即為被轉讓企業的股東（轉讓方）、被轉讓企業（客體）和受讓企業（購買方）；而轉讓資產則僅涉及兩個獨立主體：轉讓資產的企業（轉讓方）與受讓資產的企業（購買方），與轉讓資產的企業股東沒有直接關系。發生股權轉讓行為時，被轉讓企業（轉讓的客體）有獨立的法人資格和轉讓前后被轉讓方法人地位始終保留并且屬于被轉讓方的資產不變；否則是轉讓資產的行為。二、資產轉讓的稅務處理（一）資產轉讓涉及的稅種在有關資產轉讓的稅收規定中，要特別注意整體轉讓資產與非整體轉讓資產稅收規定的不同。1.營業稅（1）轉讓企業產權時涉及不動產和無形資產轉讓不

3、繳納營業稅。關于轉讓企業產權不征營業稅問題的批復（）規定：根據營業稅暫行條例及其實施細則的規定，營業稅的征收范圍為有償提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的行為。轉讓企業產權是整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力的行為，其轉讓價格不僅僅是由資產價值決定的，與企業銷售不動產、轉讓無形資產的行為完全不同。因此，轉讓企業產權的行為不屬于營業稅征收范圍，不應征收營業稅。（2）非轉讓企業產權時涉及的銷售不動產和無形資產，應納營業稅。2.增值稅（1）符合轉讓企業全部產權的條件時，不繳納增值稅。依據關于轉讓企業全部產權不征收增值稅問題的批復（）規定：轉讓企業全部產權是整體轉讓企業資產、債權、債務及勞動力

4、的行為，因此，轉讓企業全部產權涉及的應稅貨物的轉讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。（2）不符合轉讓企業全部產權條件時應稅貨物的轉讓，要繳納增值稅。3.企業所得稅需區分整體資產轉讓還是非整體資產轉讓兩種情況：在整體資產轉讓時，（1）如果接受企業支付的交換額中，非股權支付額不高于所支付的股權的票面價值20%的，轉讓企業可暫不計算確認資產轉讓所得或損失。（2）否則轉讓企業須計算確認資產轉讓所得或損失。企業以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資，應在投資交易發生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算確認資產轉讓所得或損失。4.土地增值稅和契稅轉

5、讓房屋要涉及土地增值稅問題，受讓方要涉及契稅問題。（二）外商投資企業資產轉讓的稅務處理國家稅務總局關于外商投資企業合并、分立、股權重組、資產轉讓等重組業務所得稅處理的暫行規定(國稅發199771號)對外商投資企業的資產轉讓涉及的有關稅務事項，按以下規定處理：1、資產轉讓收益的處理企業取得的資產轉讓收益或損失，應依照稅法及其實施細則及有關規定，計入其當期應納稅所得額計算繳納所得稅。2、受讓資產計價的處理受讓方所受讓的各項資產，可按該各項資產的實際受讓價，計入受讓方有關資產帳目。如受讓資產項目繁多或者與商譽或經營業務一并作價受讓，不易分別計算各項資產受讓價的，可以按有關資產在轉讓方帳面的凈值，計入

6、受讓方有關資產帳目；其實際受讓總價與該有關資產帳面凈值的差額，可作為商譽或經營業務的受讓價金額，單獨列為受讓方的無形資產，在資產受讓之日起不少于10年的期限內平均攤銷，資產受讓后的企業剩余經營期不足10年的，在企業剩余經營期內平均攤銷。3、稅收優惠的處理  資產轉讓和受讓雙方在資產轉讓后未改變其生產經營業務的，應承續其原稅收待遇，其中享受定期減免稅優惠的，不得因資產轉讓而重新計算減免稅期。    資產轉讓或受讓一方企業，在資產轉讓后改變了生產經營業務的，凡屬原適用有關稅收優惠的業務改變為非適用優惠業務的，在資產轉讓后不得繼續享受該項稅收優惠；凡屬原不適用

7、有關稅收優惠的業務改變為適用優惠業務的，可享受自該企業獲利年度起計算的稅收優惠年限中剩余年限的優惠。4、前期虧損的處理資產轉讓和受讓雙方在資產轉讓前后發生的經營虧損，各自在稅法第十一條規定的虧損彌補年限內逐年彌補。不論企業轉讓部分還是全部資產及業務，企業經營虧損均不得在資產轉讓和受讓雙方間相互結轉。（三）內資企業整體資產轉讓的所得稅處理(1)企業整體資產轉讓是指，一家企業(以下簡稱轉讓企業)不需要解散而將其經營活動的全部(包括所有資產和負債)或其獨立核算的分支機構轉讓給另一家企業(以下簡稱接受企業)，以換取代表接受企業資本的股權(包括股份或股票等)，包括股份公司的法人股東以其經營活動的全部或其

8、獨立核算的分支機構向股份公司配購股票。企業整體資產轉讓原則上應在交易發生時，將其分解為按公允價值銷售全部資產和進行投資兩項經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算確認資產轉讓所得或損失。(2)如果企業整體資產轉讓交易的接受企業支付的交換額中，除接受企業股權以外的現金、有價證券、其他資產(以下簡稱“非股權支付額”)不高于所支付的股權的票面價值(或股本的帳面價值)20%的，經稅務機關審核確認，轉讓企業可暫不計算確認資產轉讓所得或損失。轉讓企業和接受企業不在同一省(自治區，直轄市)的，須報國家稅務總局審核確認。轉讓企業取得接受企業的股權的成本，應以其原持有的資產的帳面凈值為基礎確定，不得以經評估確認的價

9、值為基礎確定。接受企業接受轉讓企業的資產的成本，須以其在轉讓企業原帳面凈值為基礎結轉確定，不得按經評估確認的價值調整。現在已經改為可以按經評估確認的價值調整三、股權轉讓的稅務處理（一）內資企業轉讓股權涉及的稅種公司將股權轉讓給某公司，該股權轉讓所得，將涉及到企業所得稅、營業稅、契稅、印花稅等相關問題：1、企業所得稅   （1）企業在一般的股權（包括轉讓股票或股份）買賣中，應按國家稅務總局關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知（國稅發（2000）118號）有關規定執行。股權轉讓人應分享的被投資方累計未分配利潤或累計盈余公積金應確認為股權轉讓所得，不得確認為股息性質的所得。&

10、#160;    （2）企業進行清算或轉讓全資子公司以及持股95以上的企業時，應按國家稅務總局關于印發<企業改組改制中若干所得稅業務問題的暫行規定>的通知（國稅發（1998）97號）的有關規定執行。投資方應分享的被投資方累計未分配利潤和累計盈余公積應確認為投資方股息性質的所得。為避免對稅后利潤重復征稅，影響企業改組活動，在計算投資方的股權轉讓所得時，允許從轉讓收入中減除上述股息性質的所得。    （3）按照國家稅務總局關于執行<企業會計制度>需要明確的有關所得稅問題的通知（國稅發（2003）45號）第三條規定，

11、企業已提取減值、跌價或壞帳準備的資產，如果有關準備在申報納稅時已調增應納稅所得，轉讓處置有關資產而沖銷的相關準備應允許作相反的納稅調整。因此，企業清算或轉讓子公司（或獨立核算的分公司）的全部股權時，被清算或被轉讓企業應按過去已沖銷并調增應納稅所得的壞帳準備等各項資產減值準備的數額，相應調減應納稅所得，增加未分配利潤，轉讓人（或投資方）按享有的權益份額確認為股息性質的所得。企業股權投資轉讓所得和損失的所得稅處理    (4)企業股權投資轉讓所得或損失是指企業因收回、轉讓或清算處置股權投資的收入減除股權投資成本后的余額。企業股權投資轉讓所得應并入企業的應納稅所得，依法

12、繳納企業所得稅。    (5)企業因收回、轉讓或清算處置股權投資而發生的股權投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過當年實現的股權投資收益和投資轉讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結轉扣除。例如；一家公司是商品流通企業，執行企業會計制度，對長期股權投資采用成本法核算。2000年初，公司投資了兩家企業，所得稅率與該公司相同，投資成本分別為500000元、800000元。2003年4月，收到股息30000元；11月，由于公司經營困難，資金緊張，將上述股權轉讓，分別取得價款550000元、600000元。請問：上述股權投資轉讓損失能否稅前

13、扣除？  為便于理解，假定該公司投資的兩家企業分別為A企業和B企業。企業所得稅暫行條例及其實施細則規定，收入總額包括財產轉讓收入和股息收入，允許稅前扣除的損失也包括投資損失。因此，股權轉讓所得或損失及股息應計入應納稅所得額。該公司轉讓A企業股權的所得為50000元（550000500000），轉讓B企業股權的所得為200000元（600000800000）。根據企業會計制度的規定，股息收入及轉讓股權投資的損益應轉入本年利潤。但是，國家稅務總局關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知（國稅發2000118號）規定："企業因收回、轉讓或清算處置股權投資而發生的股權投資損失，可以

14、在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過當年實現的股權收益和投資轉讓所得，超過部分可無限期向以后年度結轉扣除。"據此，該公司可以在2003年度扣除的投資轉讓損失為80000元（投資轉讓所得50000股權收益30000），另外的損失120000元（20000080000）作為可抵減時間性差異，可以在以后年度結轉扣除。對于上述業務，會計上當年確認投資轉讓損失150000元（50000200000）、股息收入30000元，影響利潤共計120000元；而稅務上確認股息收入及股權投資轉讓收益80000元，允許稅前扣除投資轉讓損失80000元，影響當年應納稅所得額為0元。因此，該公

15、司在申報2003年所得稅時，應在利潤總額的基礎上，調增應納稅所得額120000元。如果該公司采取納稅影響會計法核算企業所得稅，并預計在以后3年有足夠的應納稅所得額予以抵減該時間性差異，則會計分錄如下：借：遞延稅款 39600（120000×33）貸：應交稅金應交所得稅 396002、營業稅     根據財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知（財稅2002191號）規定：（一）以無形資產、不動產投資入股，與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅。（二）自2003年1月1日起，對股權轉讓不征收營業稅。3、土地增值稅和

16、契稅契稅不繳土地增值稅，因為不屬于轉讓不動產行為。不繳契稅，依據關于股權變動導致企業法人房地產權屬更名登記不征契稅的批復（）。4、印花稅股權轉讓的征稅問題。目前股權轉讓存在兩種情況：一是在上海、深圳證券交易所交易或托管的企業發生的股權轉讓，對轉讓行為應按證券(股票)交易印花稅3的稅率征收證券(股票)交易印花稅。二是不在上海、深圳證券交易所交易或托管的企發生的股權轉讓，對此轉讓應按1991年9月18日國家稅務總關于印花稅若干具體問題的解釋和規定的通知(91國稅發1號)文件第十條規定執行，由立據雙方依據協議價格(即所載金額)的萬分之五的稅率計征印花稅。5、增值稅，股權轉讓不繳增值稅，因為屬于非增值

17、稅征稅范圍。（二）內資企業股權轉讓的所得稅處理根據國家稅務總局關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知（國稅發2000118號)的規定： (1)企業股權投資轉讓所得或損失是指企業因收回、轉讓或清算處置股權投資的收入減除股權投資成本后的余額。企業股權投資轉讓所得應并入企業的應納稅所得，依法繳納企業所得稅。被投資企業對投資方的分配支付額，如果超過被投資企業的累計未分配利潤和累計盈余公積金而低于投資方的投資成本的，視為投資回收，應沖減投資成本；超過投資成本的部分，視為投資方企業的股權轉讓所得，應并入企業的應納稅所得，依法繳納企業所得稅。(2)被投資企業發生的經營虧損，由被投資企業按規定結轉

18、彌補；投資方企業不得調整減低其投資成本，也不得確認投資損失。(3)企業因收回、轉讓或清算處置股權投資而發生的股權投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過當年實現的股權投資收益和投資轉讓所得，超過部分可無限期向以后納稅年度結轉扣除。（三）股權轉讓的是否要繳營業稅   據財政部、國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知（財稅2002191號）的規定，以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅。轉讓此項股權不征收營業稅。同時營業稅稅目注釋（試行稿）第八條、第九條中與本通知內容不符的規定廢止。本

19、通知自2003年1月1日起執行。而營業稅稅目注釋（試行稿）的第八條、第九條明確規定，以無形資產、不動產投資入股，參與接受投資方利潤分配、共同承擔投資風險的行業，不征收營業稅。但轉讓該項股權，應征收營業稅。此規定自1994年1月1日起實施。因此，如果股權轉讓行為發生在2003年1月以后，應適用新規定，可不再計征營業稅。如果你企業股權轉讓行為發生在2003年1月1日以前，仍應按照營業稅稅目注釋（試行稿）的有關規定，按營業稅"銷售不動產"稅目計征營業稅。（四）外商投資企業和外國企業股權轉讓收益的處理外商投資企業和外國企業，轉讓其擁有的企業的股權或股份所取得的收益，應依照稅法及其實

20、施細則及有關規定，計算繳納或扣繳所得稅。中國境內企業轉讓股權或股份的損失，可在其當期應納稅所得額中扣除。股權轉讓收益或損失是指，股權轉讓價減除股權成本價后的差額。股權轉讓價是指，股權轉讓人應轉讓的股權所收取的包括現金、非貨幣資產或者權益等形式的金額：如被持股企業有未分配利潤或稅后提存的各項基金等股東留存收益的，股權轉讓人隨轉讓股權一并轉讓該股東留存收益權的金額(以下超過被持股企業帳面的分屬為股權轉讓人的實有金額為限)，屬于該股權轉讓人的投資收益額，不計為股權轉讓價。股權成本價是指，股東(投資者)投資入股時間企業實際交付的出資金額，或收購該項股權時向該股權的原轉讓人實際支付的股權轉讓價金額。（五

21、）個人轉讓股權的所得稅處理1、個人收回轉讓的股權征收個人所得稅的方法根據國家稅務總局關于納稅人收回轉讓的股權征收個人所得稅問題的批復（國稅函2005130號）的規定個人轉讓股權的所得稅按以下兩種情況處理：（1）根據中華人民共和國個人所得稅法（以下簡稱個人所得稅法）及其實施條例和中華人民共和國稅收征收管理法（以下簡稱征管法）的有關規定，股權轉讓合同履行完畢、股權已作變更登記，且所得已經實現的，轉讓人取得的股權轉讓收入應當依法繳納個人所得稅。轉讓行為結束后，當事人雙方簽訂并執行解除原股權轉讓合同、退回股權的協議，是另一次股權轉讓行為，對前次轉讓行為征收的個人所得稅款不予退回。（2）股權轉讓合同未履

22、行完畢，因執行仲裁委員會作出的解除股權轉讓合同及補充協議的裁決、停止執行原股權轉讓合同，并原價收回已轉讓股權的，由于其股權轉讓行為尚未完成、收入未完全實現，隨著股權轉讓關系的解除，股權收益不復存在，根據個人所得稅法和征管法的有關規定，以及從行政行為合理性原則出發，納稅人不應繳納個人所得稅。2、個人轉讓股權 應如何繳納個人所得稅？根據個人所得稅法規的有關規定，個人轉讓股權應按“財產轉讓所得”項目依20的稅率計算繳納個人所得稅。財產轉讓所得，以轉讓財產的收入額減除財產原值和合理費用后的余額為應納稅所得額。    合理費用，是指納稅人在轉讓財產過程中按有關規定所支付的費

23、用，包括營業稅、城建稅、教育費附加、資產評估費、中介服務費等。而有價證券的財產原值，是指買入時按照規定交納的有關費用。    需要注意的是，在計算繳納的稅款時，必須提供有關合法憑證，對未能提供完整、準確的財產原值合法憑證而不能正確計算財產原值的，主管稅務機關可根據當地實際情況核定其財產原值。四、股權投資的稅務處理（一）企業股權投資涉及的稅種1、營業稅財稅2002191號文件規定，以無形資產、不動產投資入股，與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅。2、土地增值稅財稅字1995048號文件規定，以房地產進行投資、聯營的，投資、聯營的一方以土地（房地

24、產）作價入股進行投資或作為聯營條件，將房地產轉讓到所投資、聯營的企業中的，暫免征收土地增值稅。3、所得稅   企業通過股權投資從被投資企業取得的股權投資所得應并如企業的應納稅所得，征收企業所得稅。（二）企業股權投資所得的所得稅處理1、企業的股權投資所得是指企業通過股權投資從被投資企業所得稅后累計未分配利潤和累計盈余公積金中分配取得股息性質的投資收益。凡投資方企業適用的所得稅稅率高于被投資企業適用的所得稅稅率的，除國家稅收法規規定的定期減稅、免稅優惠以外，其取得的投資所得應按規定還原為稅前收益后，并入投資企業的應納稅所得額，依法補繳企業所得稅。 2、投資企業分配給投資方企業的

25、全部貨幣性資產和非貨幣性資產(包括被投資企業為投資方企業支付的與本身經營無關的任何費用)，應全部視為被投資企業對投資方企業的分配支付額。貨幣性資產是指企業持有的現金及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產，包括現金、應收帳款、應收票據和債券等。非貨幣性資產是指企業持有的貨幣性資產以外的資產，包括存貨、固定資產、無形資產、股權投資等。被投資企業向投資方分配非貨幣性資產，在所得稅處理上應視為以公允價值銷售有關非貨幣性資產和分配兩項經濟業務，并按規定計算財產轉讓所得或損失。3、除另有規定者外，不論企業會計帳務中對投資采取何種方法核算，被投資企業會計帳務上實際做利潤分配處理(包括以盈余公積和未分配利潤轉

26、增資本)時，投資方企業應確認投資所得的實現。4、企業從被投資企業分配取得的非貨幣性資產，除股票外，均應按有關資產的公允價值確定投資所得。企業取得的股票，按股票票面價值確定投資所得。（三）企業以部分非貨幣性資產投資的所得稅處理1、企業以經營活動的部分非貨幣性資產對外投資，包括股份公司的法人股東以其經營活動的部分非貨幣性資產向股份公司配購股票，應在投資交易發生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產和投資兩項經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算確認資產轉讓所得或損失。  2、上述資產轉讓所得如數額較大，在一個納稅年度確認實現繳納企業所得稅確有困難的，報經稅務機關批準，可作為遞延所得，

27、在投資交易發生當期及隨后不超過5個納稅年度內平均攤轉到各年度的應納稅所得中。3、被投資企業接受的上述非貨幣性資產，可按經評估確認后的價值確定有關資產的成本五、正確區分企業整體資產轉讓和企業產權轉讓行為的稅務處理企業整體資產轉讓和企業產權轉讓屬于不同的概念，對轉讓行為的稅務處理也是不同的。關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知(國稅發2000118號)第四條的規定，企業整體資產轉讓是指“一家企業(以下簡稱轉讓企業)不需要解散而將其經營活動的全部(包括所有資產和負債)或其獨立核算的分支機構轉讓給另一家企業(以下簡稱接受企業)，以換取代表接受企業資本的股權(包括股份或股票等)，包括股份公司的法人股東以其經營活動的全部或其獨立核算的分支機構向股份公司配購股票”。對此類情況的所得稅處理，原則上應在交易發生時，將其分解為按公允價值銷售全部資產和進行投資兩項經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算確認資產轉讓所得或損失。但如果企業整體資產轉讓交易的接受企業支付的交換額中，除接受企業股權以外的現金、有價證券、其他資產不高于所支付的股權的票面價值(或股本的賬面價值)20%的，經稅務機關審核確認，轉讓企業可暫不計算確認資產轉讓所得或損失(但根據國稅發200345號文件的補充規定