1、第十九章財務報告 基本要求（一）掌握資產負債表的內容、格式和編制方法（二）掌握利潤表的內容、格式和編制方法（三）掌握現金流量表的內容、格式和編制方法（四）掌握所有者權益變動表的內容、格式和編制方法（五）掌握每股收益的計算方法（六）掌握合并財務報表的概念和合并財務報表范圍的確定原則（七）掌握合并資產負債表的內容、格式和編制方法（八）掌握合并利潤表的內容、格式和編制方法（九）掌握合并現金流量表的內容、格式和編制方法（十）掌握合并所有者權益變動表的內容、格式和編制方法（十一）掌握分部報告的內容、結構和編制方法（十二）掌握關聯方的判斷原則和披露要求（十三）熟悉附注的概念和報表重要項目的說明 【提示】本

2、章是教材的重點和難點。主要介紹資產負債表、利潤表、現金流量表、所有者權益變動表及合并報表的編制,在考試中單項選擇、多項選擇、判斷題、計算分析題及綜合題中都有可能出現，而且每年基本上都會有大題。特別是合并報表的編制，更應高度關注。本章主要考點1.資產負債表中主要項目的確定2.每股收益的計算方法3.利潤表的編制4.所有者權益變動表的編制 5.現金流量的具體分類 6.現金流量表項目的計算7. 合并報表的編制 8. 報告分部的確定 9. 關聯方關系的判斷本章的重點和難點：現金流量表項目的計算和合并報表的編制第一節財務報告概述一、財務報表的概念財務報告，是指企業對外提供的反映企業某一特定日期的財務狀況和

3、某一會計期間的經營成果、現金流量等會計信息的文件。財務報告包括財務報表和其他應當在財務報告中披露的相關信息和資料。財務報表至少應當包括下列組成部分：（1）資產負債表；（2）利潤表；（3）現金流量表；（4）所有者權益（或股東權益，下同）變動表；（5）附注?！咎崾尽啃聲嫓蕜t用的都是“財務報告”、“財務報表”，不再講“會計報告”、“會計報表”。因為 附注是財務報表的一個重要組成部分。二、財務報告列報的要求（一）列報基礎企業應當以持續經營為基礎，根據實際發生的交易和事項，按照企業會計準則的規定進行確認和計量，在此基礎上編制財務報表。企業不應以附注披露代替確認和計量。企業正式決定或被迫在當期或將在下一

4、個會計期間進行清算或停止營業的，表明其處于非持續經營狀態，應當采用其他基礎編制財務報表，并在附注中聲明財務報表未以持續經營為基礎列報、披露未以持續經營為基礎的原因和財務報表的編制基礎。（二）一致性財務報表項目的列報應當在各個會計期間保持一致，不得隨意變更，但下列情況除外：1.企業會計準則要求改變財務報表項目的列報。2.企業經營業務的性質發生重大變化后，變更財務報表項目的列報能夠提供更可靠、更相關的會計信息?！咎崾尽款愃朴跁嬚咦兏臈l件。（三）重要性在編制財務報表的過程中，企業應當考慮報表項目的重要性。對于性質或功能不同的項目，如長期股權投資、固定資產等，應當在財務報表中單獨列報，但不具有重

5、要性的項目除外；對于性質或功能類似的項目，如存貨項目合并列報。 （四）抵銷財務報表中的資產項目和負債項目的金額、收入項目和費用項目的金額不得相互抵銷（比如購買和銷售貨物等，應付賬款和應收賬款、其他應付款和其他應收款的金額一般不得抵銷，而應分別列示），但滿足抵銷條件的除外。下列兩種情況不屬于抵銷，可以凈額列示：（1）資產項目按扣除減值準備后的凈額列示，不屬于抵銷。（2）非日常活動產生的損益，以收入扣減費用后的凈額列示，不屬于抵銷。例如非流動資產處置形成的利得和損失，應按處置收入扣除該資產的賬面金額和相關銷售費用后的余額列示。（五）可比性當期財務報表的列報，至少應當提供所有列報項目上一可比會計期間

6、的比較數據，以及與理解當期財務報表相關的說明，但另有規定的除外。【例】在編制2007年的財務報告時，至少應提供2006年的相關比較信息。具體來講，資產負債表中應有年初數和期末數，利潤表中有本年數和上年數。 第二節資產負債表一、資產負債表的內容及結構（一）資產負債表的概念及結構1資產負債表是反映企業在某一特定日期所擁有或控制的經濟資源、所承擔的現時義務和所有者對凈資產的要求權。資產負債表屬于靜態報表，是特定日期反映企業財務狀況的報表。2在我國，資產負債表采用賬戶式結構，報表分為左右兩方，左方列示資產各項目，反映全部資產的分布及存在形態；右方列示負債和所有者權益各項目。（二）資產負債表項目的列示資

7、產和負債應當分別流動資產和非流動資產、流動負債和非流動負債列示。所有者權益中就是四類項目：實收資本（股本）、資本公積、盈余公積和未分配利潤。其中盈余公積和未分配利潤通常統稱為留存收益。金融企業（豁免）如按流動性列示能提供更可靠相關信息,可以按流動性順序列示。1.資產的分類滿足下列條件之一的資產，應當歸類為流動資產：(1)預計在一個正常營業周期中變現、出售或耗用；(2)主要為交易目的而持有（交易性金融資產）；(3)預計在資產負債表日起一年內（含一年）變現；(4)自資產負債表日起一年內，交換其他資產或清償負債的能力不受限制的現金或現金等價物。【提示】原制度下是兩個條件：一年或一個經營周期變現或耗用

8、。新準則增加了兩個條件?？傮w來看，范圍與以前相比有所擴大。2.負債的分類負債滿足下列條件之一的，應當歸類為流動負債：（1）預計在一個正常營業周期中清償。（2）主要為交易目的而持有。（3）自資產負債表日起一年內到期應予以清償。（4）企業無權自主地將清償推遲至資產負債表日后一年以上。流動負債以外的負債應當歸類為非流動負債，并應按其性質分類列示。【提示】交易性金融負債屬于流動負債，交易性金融資產屬于流動資產，而可供出售金融資產屬于非流動資產。企業管理者的意圖不同，列報的項目就不同，計算的流動比率等財務指標也不同，它會影響投資者的決策。3資產負債表日后事項對負債分類的影響（新）（1）資產負債表日起一年

9、內到期的負債a.預計且能自主將清償義務展期一年以上非流動負債b.不能自主展期的，即使資產負債表日后、報表批準報出前簽訂了重新安排清償計劃的協議流動負債(類似非調整事項)（2）長期借款違約a.導致可隨時要求清償流動負債b.資產負債表日或之前，貸款人同意提供自資產負債表日起一年以上的寬限期，企業能夠在其期間改正違約行為，且貸款人不能要求隨時清償非流動負債【提示】同時具備三個條件。二、資產負債表的填列方法（一）“年初余額”的填列方法“年初余額”欄內各項目數字，應根據上年末資產負債表“期末余額”欄內所列數字填列。如果本年度資產負債表規定的各個項目的名稱和內容同上年度不相一致，應對上年年末資產負債表各項

10、目的名稱和數字按本年度的規定進行調整，按調整后的數字填入本表“年初余額”欄內。（二）“期末余額”的填列方法編制原則：資產負債表中各項目的數字反映項目的余額，而不是發生額；1.直接根據總賬科目的余額填列-直接填列法。例如，交易性金融資產、固定資產清理、長期待攤費用、遞延所得稅資產、短期借款、交易性金融負債、應付票據、應付職工薪酬、應交稅費、應付利息、應付股利、其他應付款、遞延所得稅負債、實收資本、資本公積、庫存股、盈余公積等項目，應當根據相關總賬科目的余額直接填列。2.根據幾個總賬科目的余額計算填列-群體科目填列法。（1）“貨幣資金”項目，應當根據“庫存現金”、“銀行存款”、“其他貨幣資金”等科

11、目期末余額合計填列。（2）存貨項目要根據以下科目余額的代數和填列，包括：物資采購、原材料、包裝物、低值易耗品、材料成本差異、委托加工物資、庫存商品、委托代銷商品、受托代銷商品、生產成本、制造費用、受托代銷商品款、發出商品、存貨跌價準備、勞務成本、商品進銷差價、自制半成品等?！按尕洝表椖窟€反映建造承包商的“工程施工”期末余額大于“工程結算”期末余額的差額。3.根據有關明細科目的余額計算填列-對應（交叉）項目填列法。【提示】預收賬款不多的企業可以不設置“預收賬款”科目，直接通過“應收賬款”科目進行核算。資產 負債應收賬款預收賬款預付賬款應付賬款 （1）應收賬款根據“應收賬款”和“預收賬款”賬戶所屬

12、明細科目借方余額之和“壞賬準備”的金額填列（2）預收款項根據“應收賬款”和“預收賬款”賬戶所屬明細科目貸方余額之和填列（3）應付賬款根據“應付賬款”和“預付賬款”賬戶所屬明細科目貸方余額之和填列（4）預付款項根據“應付賬款”和“預付賬款”賬戶所屬明細科目借方余額之和“壞賬準備”的金額填列【例】應收賬款總賬下有四個明細科目，分明為應收賬款甲、乙、丙、丁。各科目余額情況如下：應收賬款總賬：借方余額 10000應收賬款甲是借方余額8000應收賬款乙是貸方余額3000應收賬款丙是借方余額6000應收賬款丁是貸方余額1000在填列資產負債表時，應收賬款項目不是根據應收賬款總賬科目的余額填列，而是根據其所

13、屬明細科目借方余額合計填列，而其明細科目的貸方余額應在“預收賬款”中反映?！纠磕彻灸昴┙Y賬前“應收賬款”科目所屬明細科目中有借方余額50 000元，貸方余額20 000元；“預付賬款”科目所屬明細科目中有借方余額13 000元，貸方余額5 000元；“應付賬款”科目所屬明細科目中有借方50 000元，貸方余額120 000元；“預收賬款”科目所屬明細科目中有借方余額3 000元，貸方余額10 000元；“壞賬準備”科目余額為0。則年末資產負債表中“應收賬款”項目和“應付賬款”項目的期末數分別為（）。a.30 000元和70 000元 b.53 000元和125 000元c.63 000元和

14、53 000元d.47 000元和115 000元【答案】b【解析】應收賬款項目的期末數50 0003 00053 000（元），應付賬款項目的期末數5 000120 000125 000（元）。 【例】下列各項中，應計入資產負債表“應收賬款”項目的有（）。a.“應收賬款”科目所屬明細科目的借方余額b.“應收賬款”科目所屬明細科目的貸方余額c.“預收賬款”科目所屬明細科目的借方余額d.“預收賬款”科目所屬明細科目的貸方余額【答案】a、c4.根據總賬科目和明細科目的余額分析計算填列-差額填列法。（1）“長期應收款”項目，應當根據“長期應收款”總賬科目余額，減去“未實現融資收益”總賬科目余額，再減

15、去所屬相關明細科目中將于一年內到期的部分填列；（2）“長期借款”項目，應當根據“長期借款”總賬科目余額扣除“長期借款”科目所屬明細科目中將于一年內到期的部分填列；（3）“應付債券”項目，應當根據“應付債券”總賬科目余額扣除“應付債券”科目所屬明細科目中將于一年內到期的部分填列；（4）“長期應付款”項目，應當根據“長期應付款”總賬科目余額，減去“未確認融資費用”總賬科目余額，再減去所屬相關明細科目中將于一年內到期的部分填列。（5）“持有至到期投資”項目，應當根據“持有至到期投資”科目期末余額，減去“持有至到期投資減值準備”科目期末余額后的金額填列；（6）“固定資產”項目，應當根據“固定資產”科目

16、期末余額，減去“累計折舊”、“固定資產減值準備”等科目期末余額后的金額填列。【注意】一年內到期的非流動資產和一年內到期的非流動負債，只是調表不調賬。（7）未分配利潤項目：12月31日直接根據“利潤分配未分配利潤”余額填列。 111月末根據“利潤分配”和“本年利潤”兩個賬戶余額分析填列：利潤分配是貸方余額，本年利潤也是貸方余額，兩者相加填到未分配利潤里面填正數；利潤分配是貸方余額，但是本年利潤是借方余額，那么就用貸方余額減去本年利潤的借方余額，如果結果是正數就填正數、結果是負數就填負數；利潤分配是借方余額、本年利潤是貸方余額，那么就用本年利潤的貸方余額減去利潤分配的借方余額結果是正數就填正數、是

17、負數就填負數；利潤分配是借方余額是虧損，本年利潤也是借方虧損，那么把兩者相加填到利潤分配里面，填負數；5.負數余額填列法： 有些項目出現反向余額又沒有對應項目，填負數。6.含糊項目填列法: 其他項目【例l9-1】假設甲股份有限公司2007年度除計提固定資產減值準備導致固定資產賬面價值與其計稅基礎存在可抵扣暫時性差異外，其他資產和負債項目的賬面價值均等于其計稅基礎。假定甲公司未來很可能獲得足夠的應納稅所得額用來抵扣可抵扣暫時性差異，適用的所得稅稅率為33%。【答案】 固定資產賬面價值其計稅基礎，產生可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產相關項目的計算：1.貨幣資金20007861357300795

18、435（元）2.應收賬款6000001800598200（元）3.存貨2750004500038050212240042502484700（元）“材料成本差異”科目用來核算企業材料實際成本與計劃成本之間的差異，月末借方余額，表示庫存各種材料的實際成本大于計劃成本的差異（超支差），貸方余額表示實際成本小于計劃成本的差異（節約差）。本題“材料成本差異”科目為借方余額，表示實際成本大于計劃成本，故計算存貨項目的金額時應加上“材料成本差異”賬戶的借方余額。4.固定資產2401000170000300002201000（元）【問題】請問待攤費用和預提費用這兩個科目的數字如何反映在資產負債表中?【答案1】

19、“待攤費用” 通過預付款項反映；預提費用”所屬明細科目期末貸方余額反映在“預收賬款”項目中，所屬明細期末借方余額具有待攤的性質，應反映在“預付款項”項目中。【答案2】企業會計準則應用指南中未單獨設置“待攤費用”、“預提費用”科目。但是，企業在日常核算過程中發生與預提和待攤性質相關的支出，可以根據需要自行增設這兩個科目。在編制資產負債表時，對于符合待攤和預提性質科目的余額，應作為“其他流動資產”或“其他流動負債”列示。 （補充）新舊準則對比，增加或變化的項目（1）交易性金融資產/交易性金融負債； （2）可供出售的資產； （3）持有至到期投資（4）投資性房地產； （5）油氣資產； （6）生物資產；

20、（7）長期應收款；（8）應付職工薪酬（應付工資、應付福利費不單列）（9）應交稅費（應交稅金、其他應交款不單列） （10）商譽（11）開發支出（12）取消待攤費用和預提費用項目（13）遞延所得稅資產/遞延所得稅負債（14）庫存股（15）少數股東權益（所有者權益類單列）【例題4】（多選題）下列各項中，應作為資產負債表中資產列報的有（）。a.委托加工物資b.受托代銷商品c.融資租入固定資產d.經營租入固定資產【答案】a、c【解析】選項b屬于委托方的商品，受托代銷商品和受托代銷商品款對存貨一個增加一個減少，最終不影響存貨項目的金額，是為了管理和核算的方便，應列入資產負債表中的存貨項目；選項d屬于出租方

21、的資產，不屬于承租方的資產。經營租入固定資產由于沒有所有權，所以不應作為資產負債表中的資產。 第三節利潤表一、利潤表的內容及結構表式體現了按“費用功能法”（銷售成本法）分類的費用，分為從事經營業務發生的成本、管理費用、銷售費用和財務費用等。每股收益數據在利潤表中列示，企業可選擇在附注中補充披露按“費用性質法”分類的費用常見的利潤表結構主要有單步式和多步式兩種。在我國，企業利潤表采用的基本上是多步式結構，主要包括以下五個方面的內容：（一）營業收入營業收入由主營業務收入和其他業務收入組成。（二）營業利潤營業利潤營業收入營業成本營業稅金及附加銷售費用管理費用財務費用資產減值損失公允價值變動收益（損失

22、以“”號填列）投資收益（損失以“”號填列）【提示】資產減值損失、公允價值變動收益、投資收益均包括在營業利潤之內。（三）利潤總額利潤總額營業利潤（虧損以“”號填列）營業外收入營業外支出（四）凈利潤凈利潤利潤總額（虧損總額以“”號填列）所得稅費用【提示】“所得稅費用”項目金額并不一定等于企業當期產生的“應交稅費應交所得稅”。（五）每股收益每股收益包括基本每股收益和稀釋每股收益兩項指標?！纠肯铝懈黜椫校瑫鸸I企業利潤表中營業利潤增加的有（）。a.收到罰款 b.接受現金捐贈c.計提壞賬準備d.轉回已計提存貨跌價準備【答案】d【解析】收到罰款、接受現金捐贈計入營業外收入，不會引起營業利潤增加；計提

23、壞賬準備計入資產減值損失，減少營業利潤；沖減已計提存貨跌價準備，借記存貨跌價準備，貸記資產減值損失，增加營業利潤。二、利潤表的填列方法1.“本期金額”欄反映各項目的本期實際發生數。如果上年度利潤表的項目名稱和內容與本年度利潤表不相一致，應對上年度利潤表項目的名稱和數字按本年度的規定進行調整，填入報表的“上期金額”欄。2.報表中各項目主要根據各損益類科目的發生額分析填列。（補充）新舊準則對比，增加或變化的項目1.企業列報時不再區分主營業務收入和其他業務收入，以及主營業務成本和其他業務成本。2新增資產減值損失、公允價值變動損益3.營業利潤包括的內容已經發生變化，比如投資收益、公允價值變動損益、資產

24、減值損失等都屬于營業利潤包含的內容。4.投資收益下對聯營企業和合營企業的投資要單獨列示。4.非流動資產處置損失單獨列示的原因是它屬于投資者和債權人等報表使用者非常關注的內容，其可以反映企業持續發展情況。5.所得稅費用是一個倒擠的金額，即應交稅費、遞延所得稅資產、遞延所得稅負債確定后倒擠的金額。6合并利潤表凈利潤項目下單列：歸屬于母公司所有者的凈利潤、 少數股東損益 7基本或稀釋每股收益【例】甲公司為增值稅一般納稅企業，適用的增值稅稅率為17%。適用的所得稅稅率為25%，采用資產負債表債務法核算所得稅，假定產生的可抵扣暫時性差異預計在未來有足夠的應納稅所得額用于抵扣；不考慮其他相關稅費。商品銷售

25、價格均不含增值稅額；商品銷售成本按發生的經濟業務逐筆結轉。銷售商品及提供勞務均為主營業務；所提供的勞務均屬于工業性勞務。商品、原材料及勞務銷售均為正常的商業交易，采用公允的價格結算。除特別指明外，所售資產均未計提減值準備。要求：（1）編制208年12月甲公司上述（1）至（11）和（13）項經濟業務相關的會計分錄。（2）編制甲公司208年12月份的利潤表（“應交稅費”科目要求寫出明細科目及專欄名稱，答案單位用萬元表示）利潤表（簡表）編制單位：甲公司208年12月單位：萬元 項目本月數一、營業收入減：營業成本 營業稅金及附加 銷售費用 管理費用 財務費用 資產減值損失加：投資收益二、營業利潤加：營

26、業外收入減：營業外支出三、利潤總額減：所得稅費用四、凈利潤甲公司208年12月發生的經濟業務及相關資料如下：（1）12月1日，與a公司簽訂合同，向a公司銷售商品一批，以托收承付方式結算。該批商品的銷售價格為1 000萬元，實際成本為800萬元。12月5日，商品已發出并向銀行辦理了托收承付手續?！敬鸢浮拷瑁簯召~款1170貸：主營業務收入1000應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 170借：主營業務成本800貸：庫存商品800（2）12月1日，與b公司簽訂合同，向b公司銷售商品一批。該批商品的銷售價格為400萬元，實際成本為340萬元。商品已發出，款項已收到。該合同規定，甲公司應在209年6月1日將

27、該批商品回購，回購價格為418萬元（不含增值稅額）。【答案】借：銀行存款468貸：庫存商品340應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 68其他應付款 6012月31日：借：財務費用3 （418400）63貸：其他應付款3（3）12月3日，與c公司簽訂合同，采用分期預收款方式銷售商品一批。該合同規定，所售商品銷售價格為600萬元，含增值稅額的商品價款分兩次等額收取，收到第二筆款項時交貨；第一筆款項于12月10日收取，剩下的款項于209年1月10日收取。甲公司已于208年12月10日收到第一筆款項，并存入銀行。【答案】借：銀行存款351貸：預收賬款351 （4）12月10日，收到a公司來函。來函提出，1

28、2月5日所購商品外觀存在質量問題，要求在銷售價格上給予8%的折讓。甲公司同意了a公司提出的折讓要求。12月12日，收到a公司支付的含增值稅額的價款1 076.4萬元（a公司已扣除總價款的8%），并收到a公司交來的稅務機關開具的索取折讓證明單。甲公司開具了紅字增值稅專用發票。【答案】借：銀行存款1076.4貸：應收賬款1076.4借：主營業務收入80應交稅費應交增值稅（銷項稅額）13.6貸：應收賬款 93.6 1076.4/（18%）8% 注意：折讓不是退貨，因此對于所售商品的成本，不需要進行調整。（5）12月12日，與e公司簽訂合同，向e公司銷售本公司生產的一條生產線，銷售價格為8 000萬元

29、，實際成本為7 200萬元。該合同規定：該生產線的安裝調試由甲公司負責，如安裝調試未達到合同要求，e公司可以退貨。至12月31日，貨已發出但安裝調試工作尚未完成?！敬鸢浮拷瑁喊l出商品7 200貸：庫存商品7 200（6）12月15日，與f公司簽訂了一項設備維修合同，合同總價款為117萬元（含增值稅額）。該合同規定，合同簽訂日收取預付款23.4萬元，維修勞務完成并經f公司驗收合格后收取剩余款項。當日，甲公司收到f公司的預付款23.4萬元。12月31日，該維修勞務完成并經f公司驗收合格，但因f公司發生嚴重財務困難，預計剩余的價款很可能無法收回。甲公司為完成該維修勞務發生勞務成本70萬元（假定均為維

30、修人員工資）。【答案】借：銀行存款23.4貸：預收賬款23.4借：勞務成本70貸：應付職工薪酬70（因f公司發生嚴重財務困難，預計剩余的價款很可能無法收回，所以應先就預收的款項部分來確認收入）借：預收賬款23.4貸：主營業務收入20應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 3.4借：主營業務成本70貸：勞務成本70（7）12月16日，與g公司簽訂合同銷售原材料一批。該批原材料的銷售價格為500萬元，增值稅額為85萬元；實際成本為460萬元。貨已發出，款項已收存銀行?！敬鸢浮拷瑁恒y行存款585貸：其他業務收入500應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 85借：其他業務成本460貸：原材料460（8）12月20日

31、，向h公司出售一項專利權，價款為765萬元，款項已收到并存入銀行。該專利權的賬面價值為602萬元。出售該專利應交納營業稅38萬元。答案】借：銀行存款765貸：無形資產602應交稅費應交營業稅 38營業外收入125（9）12月25日，對外出售一項持有至到期投資，收到價款80萬元。該債券投資的賬面余額為105萬元，已經計提減值準備為45萬元，已經確認但尚未收到的分期付息利息為5萬元?！敬鸢浮拷瑁恒y行存款80持有至到期投資減值準備45貸：持有至到期投資105應收利息5投資收益 15（10）12月31日，確認并收到國家按產品銷量及規定的補助定額計算的定額補貼60萬元。【答案】借：銀行存款60貸：營業外

32、收入60（11）12月31日，計提壞賬準備4萬元，計提存貨跌價準備16萬元，計提在建工程減值準備10萬元?！敬鸢浮拷瑁嘿Y產減值損失4貸：壞賬準備4借：資產減值損失 16貸：存貨跌價準備 16借：資產減值損失10貸：在建工程減值準備 10（12）除上述經濟業務外，本月還發生銷售費用8萬元，管理費用4萬元，財務費用9萬元和營業稅金及附加56萬元。（13）12月31日，計算并結轉本月應交所得稅（假設不考慮其他納稅調整事項）?！敬鸢浮繎凰枚悾?000205001251560）（800380704608495645）25%46.25（萬元）遞延所得稅資產（4161045）25%3.75（萬元）借：所

33、得稅費用50貸：應交稅費應交所得稅 46.25遞延所得稅資產 3.75 【答案】利潤表（簡表）編制單位：甲公司208年12月單位：萬元 項目本月數一、營業收入1 440減：營業成本1 330營業稅金及附加56銷售費用8管理費用4財務費用12資產減值損失30加：投資收益15二、營業利潤15加：營業外收入185減：營業外支出0三、利潤總額200減：所得稅費用50四、凈利潤150三、每股收益普通股或潛在普通股已公開交易的企業以及正處于公開發行普通股或潛在普通股過程中的企業應當在利潤表中分別列示基本每股收益和稀釋每股收益，并在附注中披露。（一）基本每股收益基本每股收益僅考慮當期實際發行在外的普通股股份

34、，按照歸屬于普通股股東的當期凈利潤除以當期實際發行在外普通股的加權平均數計算確定。基本每股收益歸屬于普通股股東的當期凈利潤發行在外普通股的加權平均數1.分子的確定計算基本每股收益時，分子為歸屬于普通股股東的當期凈利潤，即企業當期實現的可供普通股股東分配的凈利潤或應由普通股股東分擔的凈虧損金額。發生虧損的企業，每股收益以負數列示。以合并財務報表為基礎計算的每股收益，分子應當是歸屬于母公司普通股股東的當期合并凈利潤，即扣減少數股東損益后的余額。與合并財務報表一同提供的母公司財務報表中企業自行選擇列報每股收益的，以母公司個別財務報表為基礎計算的每股收益，分子應當是歸屬于母公司全部普通股股東的當期凈利

35、潤?！痉治觥课覈壳安辉试S發行優先股，所以這里計算時不需要考慮優先股的影響。2.分母的確定計算基本每股收益時，分母為當期發行在外普通股的算數加權平均數，即期初發行在外普通股股數根據當期新發行或回購的普通股股數與相應時間權數的乘積進行調整后的股數。其中，作為權數的已發行時間、報告期時間和已回購時間通常按天數計算，在不影響計算結果合理性的前提下，也可以采用簡化的計算方法，如按月數計算?！痉治觥抗編齑婀刹粚儆诎l行在外的普通股，且無權參與利潤分配，應當在計算分母時扣除。發行在外普通股加權平均數期初發行在外普通股股數當期新發行普通股股數（已發行時間報告期時間）當期回購普通股股數已回購時間報告期時間【例

36、19-3】某公司2006年期初發行在外的普通股為10 000萬股，3月2日新發行普通股4 500萬股，12月1日回購普通股1 500萬股，以備將來獎勵職工之用。該公司當年度實現凈利潤為2 600萬元。計算該公司基本每股益時，發行在外普通股加權平均數為：10000121245001012150011213625（萬股）或者10000212145009121300011213 625（萬股）基本每股收益2 600136250.191（元） （二）稀釋每股收益 1.潛在普通股“潛在普通股，是指賦予其持有者在報告期或以后期間享有取得普通股權利的一種金融工具或其他合同，包括可轉換公司債券、認股權證、股份

37、期權等?！睖蕜t中列示的這三種潛在普通股均具有如下特點：第一，它不是普通股，只是有可能在未來轉換為普通股（正是由于這個原因，所以成為潛在普通股）；第二，未來能否轉換為普通股，具有不確定性。因為潛在普通股對其持有者來說，是一種選擇權，持有者在未來可以轉換，也可能不轉換，至于是否轉換，取決于轉換對其持有者是否有利。2.稀釋性潛在普通股稀釋性潛在普通股，是指假設當期轉換為普通股會減少每股收益的潛在普通股?！九e例】假如說某公司發行認股權證，每張認股權證以10元行權價格認購1000股，目前股票的市場價格為20元。在這種情況下，由于行使轉換權對于持有者是有利的。持有者行使認股權，則公司普通股可以增加1000

38、股。持有者行使轉換權后，公司可以獲得收入10001010000元。公司取得這筆收入后，到市場上購買本公司股票，只能購回1000020500股。這樣，就相當于轉換后，公司股票增加了500股。隨著股數的增加，公司每股收益必然會下降。這種通過轉換會導致每股收益減少的潛在普通股，就稱為稀釋性潛在普通股。對于虧損企業而言，稀釋性潛在普通股是指假設當期轉換為普通股會增加每股虧損金額的潛在普通股。計算稀釋每股收益時只考慮稀釋性潛在普通股的影響，而不考慮不具有稀釋性的潛在普通股。3.稀釋每股收益稀釋每股收益，就是在考慮稀釋性潛在普通股對每股收益稀釋作用之后，所計算出的每股收益。稀釋每股收益的計算公式如下：稀釋

39、每股收益考慮稀釋性潛在普通股影響后確定的歸屬于普通股股東的當期凈利潤（計算基本每股收益時普通股的加權平均數假設轉換所增加普通股的加權平均數）(1)分子的調整。計算稀釋每股收益，應當根據下列事項對歸屬于普通股股東的當期凈利潤進行調整：a.當期已確認為費用的稀釋性潛在普通股的利息；b.稀釋性潛在普通股轉換時將產生的收益或費用。上述調整應當考慮相關的所得稅影響。(2)分母的調整。計算稀釋每股收益時，當期發行在外普通股的加權平均數應當為計算基本每股收益時普通股的加權平均數與假定稀釋性潛在普通股轉換為已發行普通股而增加的普通股股數的加權平均數之和。具體來說：（1）可轉換公司債券?？赊D換公司債券轉換為股份

40、，可以增加分母的數量，同時也可以影響計算每股收益的分子?？赊D換公司債券稀釋時有一個假設，即如果是年初發行可轉換公司債券，則就假設其在年初就已經轉換為普通股；如果是在本年度發行可轉換公司債券，則就假設其是在發行日轉換為普通股?！纠齦9-4】某公司2005年歸屬于普通股股東的凈利潤為4500萬元，期初發行在外普通股股數4000萬股，年內普通股股數未發生變化。2005年1月2日公司按面值發行800萬元的可轉換公司債券，票面利率為4%，每100元債券可轉換為90股面值為l元的普通股。所得稅稅率為33%。假設不考慮可轉換公司債券在負債和權益成份之間的分拆。那么，2005年度每股收益計算如下： 基本每股收

41、益450040001.125（元）增加的凈利潤8004%（1-33%）21.44（萬元）增加的普通股股數80010090720（萬股）稀釋的每股收益（450021.44）（4000720）0.96（元） 對于可轉回公司債券是否具有稀釋性的判斷標準：首先計算增量每股收益凈利潤的增加/普通股股數的增加。如果增量每股收益小于基本每股收益，就具有稀釋性；如果增量每股收益大于基本每股收益，則不具有稀釋性。（2）認股權證、股份期權。其行權價一般是低于市場價。市場價高于行權價的部分是沒有對價的，其就是增加的股份數，所以認股權證、股份期權對基本每股收益稀釋的特點是只增加分母數，而不影響分子。按照下列步驟對作為

42、分母的普通股加權平均數進行調整：假設這些認股權證、股份期權在當期期初（或晚于當期期初的發行日）已經行權，計算按約定行權價格發行普通股將取得的收入金額。假設按照當期普通股平均市場價格發行普通股，計算需發行多少普通股能夠帶來上述相同的收入。比較行使股份期權、認股權證將發行的普通股股數與按照平均市場價格發行的普通股股數，差額部分相當于無對價發行的普通股，作為發行在外普通股股數的凈增加增加的普通股股數擬行權時轉換的普通股股數行權價格擬行權時轉換的普通股股數當期普通股平均市場價格【說明】準則中對于在假設認股權證和股份期權行權時所增加的普通股股數的計算，采用是所謂的“庫藏股票法”。該方法基于如下假設：如果

43、持有者行使認股權或股票期權，發行公司向持有者發行普通股所所得的收入，立即按照市場價格在市場上購買股票，然后將其作為庫藏股票。買回的股票與發行的股票間的差額，為發行的增量股票。公式右邊后一部分的分子行權價格擬行權時轉換的普通股股數，就是持有者行權后，公司所獲得的收入，用這個收入數字除以當期普通股平均市場價格，就是這個收入可以買回的普通股股數。增加的普通股股數就等于擬行權時轉換的普通股股數減去可以買回作為庫藏股的股數。認股權證、股份期權等潛在普通股稀釋性的判斷標準：對于可能引起普通股變化的合同，首先要看其是否具有稀釋性，只有當潛在普通股轉換成普通股會減少每股持續正常經營凈利潤時，潛在普通股才能視為

44、具有稀釋性?！窘Y論】認股權證、股份期權等的行權價格低于當期普通股平均市場價格時，應當考慮其稀釋性?！纠齦9-5】某公司2005年度歸屬于普通股股東的凈利潤為200萬元，發行在外普通股加權平均數為500萬股，該普通股平均市場價格為4元。年初，該公司對外發行100萬份認股權證，行權日為2006年3月1日，每份認股權證可以在行權日以3.5元的價格認購本公司1股新發的股份。那么，2005年度每股收益計算如下：基本每股收益2005000.4（元）增加的普通股股數100-1003.5412.5（萬股）稀釋的每股收益200（50012.5）0.39（元）【說明】稀釋性潛在普通股應當按照其稀釋程度從大到小的順

45、序計入稀釋每股收益，直至稀釋每股收益達到最小值。（三）重新計算重新計算即是指比較會計期間每股收益的重新計算?！纠?008年是報告年度，2007年是比較會計年度，2007年的每股收益是按照稀釋條件變化以前計算的，2008年的每股收益是按照稀釋條件變化以后計算的，為了使2007年和2008年每股收益具有可比性，所以要將2007年比較會計期間的每股收益重新計算。企業派發股票股利、公積金轉增資本、拆股或并股等，會增加或減少其發行在外普通股或潛在普通股的數量，但并不影響所有者權益金額。為了保持會計指標的前后期可比性，應當按調整后的股數重新計算各列報期間的每股收益。上述變化發生于資產負債表日至財務報告批

46、準報出日之間的，應當以調整后的股數重新計算各列報期間的每股收益。【例l9-6】某企業2004年和2005年歸屬于普通股股東的凈利潤分別為190萬元和220萬元，2004年1月1日發行在外的普通股100萬股，2004年4月1日按市價新發行普通股20萬股，2005年7月1日分派股票股利，以2004年12月31日總股本l20萬股為基數每10股送3股，假設不存在其他股數變動因素。那么，2005年度比較利潤表中基本每股收益的計算如下：2005年度發行在外普通股加權平均數（1002036）1212156（萬股）2004年度發行在外普通股加權平均數1001.31212201.3912149.5（萬股）200

47、5年度基本每股收益2201561.41（元）2004年度基本每股收益190149.51.27（元）【注】計算式中的“1.3”是指，假設2004年企業也每10股送3股，所以股數為原來的1.3倍?！纠縜上市公司2008年初對外發行10 000萬份認股權證，行權價格3.5元,2008年度a上市公司的凈利潤為20 000萬元,發行在外普通股加權平均數為50 000萬股,普通股平均市場價格為4元,則a上市公司2008年稀釋每股收益為（ ）元。a.0.33 b.0.4c.0.36d.0.39【答案】d【解析】調整增加的普通股股數10000100003.541250（萬股），稀釋的每股收益20000/（5

48、00001250）0.39（元）?！纠恳夜煞萦邢薰?008年1月2日發行票面利率為4%的可轉換公司債券，面值8 000萬元，一年后每面值100元債券可轉換為面值1元的普通股90股。乙股份有限公司2008年發行在外的普通股股數為40000萬股，所得稅稅率為25%，2008年度實現的歸屬于普通股股東的凈利潤為45000萬元。乙股份有限公司2008年度稀釋每股收益為（）元。a.1.125 b.1.130c.0.958d.0.953【答案】c【解析】2008年度稀釋每股收益4500080004% （1-25%）（400008000100 90）0.958（元）。 第四節現金流量表【背景】現金流量表

49、的編制基礎是收付實現制，這是因為收付實現制可以彌補權責發生制的局限性。一、現金流量表的內容及結構（一）現金流量表的編制基礎1.現金現金是指企業庫存現金以及可以隨時用于支付的存款。不能隨時用于支付的存款不屬于現金。2.現金等價物現金等價物，是指企業持有的期限短、流動性強、易于轉換為已知金額現金、價值變動風險很小的投資。期限短，一般是指從購買日起三個月內到期?，F金等價物通常包括三個月內到期的債券投資等。權益性投資變現的金額通常不確定，因而不屬于現金等價物?！疽c】前兩個條件強調變現能力強，后兩個條件強調支付能力強?！咀⒁狻孔鳛楝F金等價物的債券，三個月的期限是從購買日算起。例如企業3年前購入的債券，

50、還有一個月到期。該債券對持有方而言不屬于現金等價物。【討論】現金等價物是否包括準備3個月內出售的短期股票投資？根據定義，準備3個月內出售的短期股票投資雖然符合“期限短、流動性高”的特點，但由于其市價變動風險大，難以轉換成已知現金，所以不作為現金等價物看待。期限超過3個月的短期債券投資，在現金流量表中作為投資活動產生的現金流量反映?！咀⒁狻繉τ诠驹诮洕鷺I務中收到或對外作為貨款支付的銀行承兌匯票，公司不應將其作為現金流量計入現金流量表。（二）現金流量的分類（多選題）1現金流量指企業現金和現金等價物的流入和流出-*凈增加或凈減少。【注意】企業現金（含現金等價物，下同）形式的轉換不會產生現金的流入和

51、流出。例如，企業從銀行提取現金，是企業現金存放形式的轉換，并未流出企業，不構成現金流量。同樣，現金與現金等價物之間的轉換也不屬于現金流量。現金流量表主要反映現金各項目和非現金各項目之間的增減變化對現金流量的影響；非現金各項目之間的增減變化雖然不影響現金流量的變化，但屬于重要的投資和籌資活動，應在附注中反映。根據企業業務活動的性質和現金流量的來源，現金流量表準則將企業一定期間產生的現金流量分為三類：經營活動現金流量、投資活動現金流量和籌資活動現金流量。1.經營活動產生的現金流量經營活動，是指企業投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項?！痉治觥窟@種定義采用的是排除法，說明只要企業發生現金的交易或事項，就能在現金流量表中反映出來，而不會存在部分特殊的現金交易或事項無法在現金流量表中反映的情況。2.投資活動產生