房屋、建筑物改擴建的涉稅處理及案例分析關于房屋、建筑物改擴建的涉稅處理，主要有兩個法律政策依據：一是《國家稅務總局關于企業所得稅若干題目的公告》（國家稅務總局2011年第34號公告）；二是《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）。該兩個文件對房屋、建筑物改擴建中的折舊計算和發票引起的企業所得稅問題進行了明確規定，具體分以下五方面來進行稅務處理。

一是推倒重置的房屋凈值計入新資產計稅成本。

《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）規定，企業對房屋、建筑物固定資產在未足額提取折舊前進行改擴建的，如屬于推倒重置的，該資產原值減除提取折舊后的凈值，應并入重置后的固定資產計稅成本，并在該固定資產投入使用后的次月起，按照稅法規定的折舊年限，一并計提折舊。

【例】某房屋價值1000萬元，已計提并扣除折舊800萬元，凈值200萬元。企業推倒重置在原地投資2000萬元新建了一幢生產車間自行建造的固定資產，《企業所得稅法實施條例》第五十八規定，自行建造的固定資產，以竣工結算前發生的支出為計稅基礎。該房屋原有凈值200萬元需要有相應的補償，此項補償可以理解為竣工結算前必須發生的支出，則該生產車間的計稅成本應該是2000+200=2200（萬元）。

二是提升功能的改擴建支出并入原房屋的計稅基礎。

如果企業由于土地緊張，發生了在原有一層生產車間的基礎上又擴建一層儲藏車間的業務，根據《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）規定，企業對房屋、建筑物固定資產在未足額提取折舊前進行改擴建的，如屬于提升功能、增加面積的，該固定資產的改擴建支出，并入該固定資產計稅基礎，并從改擴建完工投入使用后的次月起，重新按稅法規定的該固定資產折舊年限計提折舊，如該改擴建后的固定資產尚可使用的年限低于稅法規定的最低年限的，可以按尚可使用的年限計提折舊。

也就是說，新擴建的一層儲藏車間，由于提升了功能，增加了面積，擴建發生的支出，應并入原有生產車間的計稅基礎，按照稅法規定的不低于20年折舊年限重新提取折舊，其原則同推倒重置相似。但是，如果有證據證明，該改擴建后的固定資產尚可使用的年限低于稅法規定的最低年限20年的，可以按尚可使用的年限計提折舊。

【例】某房屋賬面原值1000萬元，折舊年限20年，已經計提了12年折舊，計提折舊600萬元。該公司對該房屋花費300萬元，增加了部分面積。此時要求房屋花費300萬元并入該固定資產計稅基礎，并從改擴建完工投入使用后的次月起，重新按照20年計提折舊，而前面已經計提了12年的折舊需要進行追溯調整。

三是已提足折舊房屋的改擴建支出按長期待攤費用處理。

《企業所得稅法》第十一條規定，在計算應納稅所得額時，企業按照規定計算的固定資產折舊，準予扣除。下列固定資產不得計算折舊扣除：（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；（二）以經營租賃方式租入的固定資產；（三）以融資租賃方式租出的固定資產；（四）已足額提取折舊仍繼續使用的固定資產；（五）與經營活動無關的固定資產；（六）單獨估價作為固定資產入賬的土地；（七）其他不得計算折舊扣除的固定資產。第十三條規定，在計算應納稅所得額時，企業發生的下列支出作為長期待攤費用，按照規定攤銷的，準予扣除：（一）已足額提取折舊的固定資產的改建支出；（二）租入固定資產的改建支出；（三）固定資產的大修理支出；（四）其他應當作為長期待攤費用的支出。由此可見，已經提夠折舊仍繼續使用的固定資產不能再計提折舊，并且已足額提取折舊的固定資產的改建支出稅收上作為長期待攤費用處理。并根據《企業所得稅法實施條例》規定，固定資產的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發生的支出，改建支出按照固定資產預計尚可使用年限分期攤銷。

四是工程款項尚未結清未取得全額發票的稅務處理。

國稅函[2010]79號第五條規定：企業固定資產投入使用后，由于工程款項尚未結清未取得全額發票的，可暫按合同規定的金額計入固定資產計稅基礎計提折舊，待發票取得后進行調整。但該項調整應在固定資產投入使用后12個月內進行。

對固定資產估價入賬及其調整在會計準則上，按照《〈企業會計準則第4號固定資產〉應用指南》的規定，已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產，應當按照估計價值確定其成本，并計提折舊；待辦理竣工決算后，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。國稅函[2010]79號明確固定資產暫估入賬及其調整的稅務處理，但納稅人應注意，此項規定同企業會計準規定仍有很大差異：一、在實際投入使用時，沒有全額發票的，可以先按照合同規定金額暫估入賬計提折舊，但是緩沖期只有12個月，并且發票取得后還要進行納稅調整。二、取得全額發票后，如果與暫估價格有出入的，稅務處理上須進行追溯調整。該項規定很好地體現了稅法上權責發生制的原則。但對該規定，仍會存在不少爭議：如果12個月內取得全額發票，對計稅基礎進行調整時，相應地計提折舊適用追溯調整法，還是適用未來估計法；12個月內又零星取得發票，是否調整計稅基礎；12個月內未全額取得發票，是否承認原來暫估確認的計稅基礎中取得發票部分等問題，我傾向于，第一、折舊調整，適用追溯調整法，第二、12個月內雖未全額取得發票，但又零星取得發票，對取得部分可以調整計稅基礎，第三、12個月內未全額取得發票，承認暫估計稅基礎中取得發票部分，并繼續計提折舊。

【案例】某企業建造一項固定資產，合同預算總造價為200萬元，2011年9月投入使用，但由于工程款項尚未結清未取得全額發票，只取得部分發票合計150萬元。企業預計該項固定資產使用年限5年，保留殘值為零。

【分析】上述案例中，固定資產由于已投入使用，并且合同預算總造價可以確定，可暫按合同規定的金額200萬計入固定資產計稅基礎計提折舊。2011年，可稅前計提折舊10萬元（200÷5÷12x3），但該項調整應在固定資產投入使用后12個月內進行，如果2011年度仍未取得剩余發票，該項固定資產的計稅基礎只能確認為取得發票部分150萬。在2012年匯算清繳的時候，首先需要對2011年計提的折舊進行調整，調增2.5萬元（10－150÷5÷12x3）。如果至2012年9月份的12個月內又取得30萬發票，未取得剩余20萬發票，則計稅基礎調整為180萬，調增2011年折舊1萬元（10－180÷5÷12x3），之后按計稅基礎180萬繼續計提折舊。

五、應注意的問題：應注意改擴建支出與大修理支出的區別。

改擴建支出主要是推倒重置、增加功能、擴大面積。而大修理支出是由于固定資產不能正常運行，發生支出是為了原有功能的維持，如果不發