一起稅務(wù)機(jī)關(guān)拒絕開具紅字增專發(fā)票申請(qǐng)的行政訴訟案編者按：

增值稅一般納稅人發(fā)生銷貨退回、銷售折讓、開票有誤等情形的，需要開具紅字增值稅專用發(fā)票沖減其增值稅銷項(xiàng)稅額。本案是一起稅務(wù)機(jī)關(guān)當(dāng)場(chǎng)拒絕納稅人開具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)的爭(zhēng)議案件，法院以主要證據(jù)不足為由判決撤銷稅務(wù)機(jī)關(guān)的“拒絕”行為。在下文中，筆者將對(duì)本案做簡(jiǎn)要分析，并對(duì)現(xiàn)行紅字增值稅專用發(fā)票管理制度的變化進(jìn)行總結(jié)。

一、案情簡(jiǎn)介

（一）稅務(wù)機(jī)關(guān)不作為引發(fā)稅企爭(zhēng)議

某機(jī)械加工廠（以下簡(jiǎn)稱“機(jī)械廠”）成立于2005年12月，是一家注冊(cè)地位于B市W區(qū)的集體所有制企業(yè)，增值稅一般納稅人，經(jīng)營(yíng)范圍系生產(chǎn)、銷售機(jī)械零部件。

2014年6月27日，機(jī)械廠向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)——W區(qū)國(guó)家稅務(wù)局第三稅務(wù)所（以下簡(jiǎn)稱“第三稅務(wù)所”）提交了50份《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)單》，申請(qǐng)第三稅務(wù)所向其出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》，理由系機(jī)械廠向其購(gòu)貨單位出售了一批機(jī)械零部件并開具了增值稅專用發(fā)票，購(gòu)貨單位收到發(fā)票后認(rèn)為發(fā)票開具有誤并向機(jī)械廠退還了發(fā)票，并要求機(jī)械廠重新開具發(fā)票。第三稅務(wù)所收到機(jī)械廠提交的申請(qǐng)材料后當(dāng)場(chǎng)退還了申請(qǐng)材料，并拒絕出具相應(yīng)的《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》。

機(jī)械廠不服，向北京市石景山區(qū)國(guó)家稅務(wù)局申請(qǐng)行政復(fù)議。2015年1月30日，復(fù)議機(jī)關(guān)作出維持第三稅務(wù)所未予出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的行為。機(jī)械廠仍不服，向W區(qū)人民法院（以下簡(jiǎn)稱“一審法院”）提起訴訟，請(qǐng)求一審法院判決第三稅務(wù)所履行收取《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)單》等申請(qǐng)材料及出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的法定職責(zé)。

（二）一審法院的判決結(jié)果及理由

一審法院認(rèn)為，機(jī)械廠提出的判決第三稅務(wù)所收取申請(qǐng)材料并出具《開具增值稅專用發(fā)票通知單》的訴訟請(qǐng)求當(dāng)然包含對(duì)本案被訴具體行政行為的不服，即請(qǐng)求法院判決撤銷被訴具體行政行為；但是，第三稅務(wù)所是否應(yīng)當(dāng)接收以及是否應(yīng)當(dāng)出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》，需要第三稅務(wù)所在行政程序中進(jìn)行裁量判斷，故對(duì)機(jī)械廠提出的直接判決第三稅務(wù)所履行收取《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)單》并出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的法定職責(zé)的訴訟請(qǐng)求，法院不予支持。

第三稅務(wù)所未向法院提供其當(dāng)場(chǎng)退還機(jī)械廠申請(qǐng)材料且未予出具《開具增值稅專用發(fā)票通知單》時(shí)認(rèn)定事實(shí)、說明理由及明確處理結(jié)果等方面的相關(guān)證據(jù)。因此，一審法院認(rèn)定第三稅務(wù)所履行其法定職責(zé)的證據(jù)不足，判決撤銷第三稅務(wù)所于2014年6月27日當(dāng)場(chǎng)退還機(jī)械廠提交的《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)單》等有關(guān)申請(qǐng)材料、未予出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的行為；判決第三稅務(wù)所于該判決生效后7日內(nèi)對(duì)機(jī)械廠于2014年6月27日提交的《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)單》等有關(guān)申請(qǐng)材料重新履行法定職責(zé)。

（三）二審法院的判決結(jié)果及理由

機(jī)械廠對(duì)一審判決結(jié)果不服，向B市中級(jí)人民法院（以下簡(jiǎn)稱“二審法院”）提出上訴，請(qǐng)求二審法院撤銷原審判決，并判決第三稅務(wù)所收取《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)單》并出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》，上訴理由系機(jī)械廠申請(qǐng)辦理的業(yè)務(wù)無需第三稅務(wù)所裁量，第三稅務(wù)所應(yīng)直接為機(jī)械廠出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》。

二審法院經(jīng)審理認(rèn)為，對(duì)于行政相對(duì)人向行政機(jī)關(guān)提出的屬于其職責(zé)范圍內(nèi)的申請(qǐng)，行政機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)以法定方式在法律法規(guī)規(guī)定的期限內(nèi)進(jìn)行處理。法律法規(guī)未規(guī)定期限和處理方式的，行政機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在合理期限內(nèi)以適當(dāng)方式進(jìn)行處理。行政機(jī)關(guān)認(rèn)為行政相對(duì)人的申請(qǐng)材料不齊全而予以拒絕的，應(yīng)當(dāng)說明理由并告知行政相對(duì)人應(yīng)當(dāng)補(bǔ)正的材料。第三稅務(wù)所主張首實(shí)加工廠的申請(qǐng)材料不符合條件，已口頭對(duì)機(jī)械廠進(jìn)行了告知。但第三稅務(wù)所未提交證據(jù)證明其盡到了告知義務(wù)，亦未提交證據(jù)證明其認(rèn)定機(jī)械廠的申請(qǐng)材料不符合條件的事實(shí)依據(jù)。故應(yīng)認(rèn)定第三稅務(wù)所于2014年6月27日當(dāng)場(chǎng)退還機(jī)械廠提交的《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)單》等有關(guān)申請(qǐng)材料、未予出具《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》的行為違法。

關(guān)于第三稅務(wù)所是否需要在行政程序中對(duì)于首實(shí)加工廠的申請(qǐng)進(jìn)行裁量判斷一項(xiàng)，二審法院同意一審法院的認(rèn)定意見，對(duì)機(jī)械廠的上訴請(qǐng)求不予支持，最終判決駁回上訴，維持原判。

二、華稅點(diǎn)評(píng)

（一）審核確認(rèn)納稅人的申請(qǐng)并出具通知單是稅務(wù)機(jī)關(guān)的法定職責(zé)

《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部令第65號(hào)）第十一條第二款規(guī)定，“一般納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應(yīng)按國(guó)家稅務(wù)總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。未按規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，增值稅額不得從銷項(xiàng)稅額中扣減。”《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅發(fā)[2007]18號(hào)）第一條第（三）項(xiàng)規(guī)定，“因開票有誤購(gòu)買方拒收專用發(fā)票的，銷售方須在專用發(fā)票認(rèn)證期限內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)填報(bào)申請(qǐng)單，并在申請(qǐng)單上填寫具體原因以及相對(duì)應(yīng)藍(lán)字專用發(fā)票的信息，同時(shí)提供由購(gòu)買方出具的寫明拒收理由、錯(cuò)誤具體項(xiàng)目以及正確內(nèi)容的書面材料，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)后出具通知單。銷售方憑通知單開具紅字專用發(fā)票。”盡管國(guó)稅發(fā)[2007]18號(hào)文被2015年1月1日起施行的國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第73號(hào)廢止，但本案涉稅爭(zhēng)議發(fā)生時(shí)，國(guó)稅發(fā)[2007]18號(hào)文仍然有效，仍是本案裁判的參照依據(jù)。

綜上規(guī)定，銷售方開票有誤且發(fā)票被購(gòu)貨方拒收的，銷售方應(yīng)當(dāng)向其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)填報(bào)申請(qǐng)單及其他書面材料，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)后出具通知單，銷售方憑通知單開具紅字增值稅專用發(fā)票。因此，審核確認(rèn)銷售方提出的開具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)是稅務(wù)機(jī)關(guān)的一項(xiàng)法定職責(zé)。

（二）第三稅務(wù)所的“退還行為”不符合正當(dāng)程序原則

盡管國(guó)稅發(fā)[2007]18號(hào)文并沒有具體規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理出具通知單事項(xiàng)的期限、方式等具體程序，但是，根據(jù)行政法的正當(dāng)程序原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在合理期限內(nèi)以適當(dāng)方式對(duì)納稅人開具紅字增值稅專用發(fā)票的申請(qǐng)進(jìn)行審核確認(rèn)；稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為納稅人的申請(qǐng)材料不齊全而予以拒絕的，應(yīng)當(dāng)說明理由并告知納稅人應(yīng)當(dāng)補(bǔ)正的材料。根據(jù)本案一審法院和二審法院查明的事實(shí)，第三稅務(wù)所當(dāng)場(chǎng)拒絕機(jī)械廠的申請(qǐng)，且沒有告知機(jī)械廠應(yīng)當(dāng)補(bǔ)齊的材料，屬于違反了正當(dāng)程序原則。根據(jù)《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第七十條第（三）項(xiàng)規(guī)定，法院應(yīng)當(dāng)判決撤銷第三稅務(wù)所的“退還行為”。

（三）第三稅務(wù)所職責(zé)履行的證據(jù)不足

在本案中，第三稅務(wù)所無法提交證據(jù)表明其已經(jīng)向機(jī)械廠說明了拒收申請(qǐng)材料的原因和應(yīng)當(dāng)補(bǔ)齊的材料。未能承擔(dān)舉證責(zé)任，則應(yīng)當(dāng)承擔(dān)舉證不利的后果。根據(jù)《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第七十二條的規(guī)定，法院應(yīng)當(dāng)判決第三稅務(wù)所在一定期限內(nèi)履行“審核確認(rèn)”的法定職責(zé)。

綜上所述，本案一審法院和二審法院的判決認(rèn)定事實(shí)清楚，適用法律正確，判決合法。

三、延伸：新老紅字增值稅專用發(fā)票管理制度

2014年12月29日，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于推行增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級(jí)版有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第73號(hào)），于2015年1月1日起施行，并且廢止了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂〈增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào)）第十四條、第十五條、第十六條、第十七條、第十八條、第十九條及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定的補(bǔ)充通知》（國(guó)稅發(fā)[2007]18號(hào)）。自此，我國(guó)紅字增值稅專用發(fā)票管理制度出現(xiàn)了新老劃斷的狀況。

根據(jù)2014年第73號(hào)公告，2015年1月1日起新設(shè)立的增值稅一般納稅人且使用增值稅發(fā)票系統(tǒng)升級(jí)版的，可以直接通過網(wǎng)上系統(tǒng)填報(bào)申請(qǐng)開具紅字增值稅專用發(fā)票的信息表，在系統(tǒng)自動(dòng)校驗(yàn)通過后生成帶有“紅字發(fā)票信息表編號(hào)”的信息表，納稅人可直接根據(jù)系統(tǒng)校驗(yàn)通過的信息表開具紅字專用發(fā)票。這種做法省去了基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的現(xiàn)場(chǎng)審核和確認(rèn)環(huán)節(jié)，有效減輕了征納雙方的稅收遵從和征管成本。

尚未使用增值稅稅控系統(tǒng)的一般納稅人，在納入升級(jí)版之前暫可繼續(xù)使用國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào)文發(fā)布的《開具紅字增值稅專用發(fā)票申請(qǐng)單》，根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào)文及國(guó)稅發(fā)[2007]18號(hào)文的有關(guān)規(guī)定辦理。

新的紅字專用發(fā)票管理制度在減輕納稅人遵從負(fù)擔(dān)、提升辦稅效率的同時(shí)也給納稅人帶來了潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。采用系統(tǒng)自動(dòng)校驗(yàn)的方式意味著納稅人需要自主判斷其自身情況是否符合紅字發(fā)票開具的要求和條件，對(duì)于納稅人不符合開具紅字發(fā)票條件仍然開具的情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)將有權(quán)作出監(jiān)管和相應(yīng)處罰。未來隨著營(yíng)改增的完成，越來越多的行業(yè)將會(huì)面臨增