摘要2004年8月18日，財政部發布了《民間非營利組織會計關鍵詞：非營利組織；民間非營利組織；會計準那么體系；會計標準ABSTRACTonAugust18,2004,MinistryofFinancehadissued"FolkNon-profitorganizationAccountingsystem",requeststhesuitablefolkNon-profitorganizationtocarryoutthissystemfromJanuary1,2005.Thissystem'sissueimplementationhasfilledourcountryaccountantastandardblank,regardingstandardfolkNon-profitorganization'saccountantthebehavior,willplaythepositiverole.Butexpandsalongwiththefolknon-seekingtomakeaprofitenterprise'sfurtherdevelopment,thissystemcannotthequestionplaythestandardroletoallaccountants.ThestandardquestionspeakingoffolkNon-profitorganizationaccountant,besidesaccountingsystem,butalsoneedstoestablishthecorrespondingaccountingstandardssystem.ThisarticlewillunifythefolkNon-profitorganization'scharacteristic,discussesitsaccountantthestandardsystem'sconstructionquestion.Keywords：Non-profitorganization;FolkNon-profitorganization;Accountingcodesystem;Accountingstandard目錄摘要IABSTRACTII前言1一、民間非營利組織會計概述2〔一〕民間非營利組織的界定2〔二〕民間非營利組織會計的概念5〔三〕民間非營利組織會計的重要性5二、民間非營利組織會計存在的問題8〔一〕現有會計法規體系的缺乏8〔二〕我國民間非營利組織會計信息失真9〔三〕宏觀管理不嚴外部監督缺失11三、加強與完善民間非營利組織會計的對策13〔一〕完善非營利組織會計法規體系13〔二〕加強內部管理健全會計制度15〔三〕強化外部管理引入審計監督機制16結論18致謝19參考文獻20附錄一21附錄二前言近年來，隨著我國市場經濟體制的不斷完善，民間非營利組織出現了迅速開展的態勢，并成為我國市場經濟體系的重要組成局部。民間非營利組織代表了公民的利益和要求，并通過多種形式，影響著政府法律、法規和政策的制定；在舒緩就業壓力、反映公眾訴求、推進公益事業、化解社會矛盾、協調社會關系、促進經濟開展、創造就業時機等方面發揮著重要作用。西方較為成熟的市場經濟國家，非營利組織在社會經濟開展中扮演著不可或缺的角色。為促進民間非營利組織健康開展、標準其會計核算工作，提高會計信息質量，財政部于2004年8月28日正式發布了《民間非營利組織會計制度》，該制度已經運行近兩年，其在實施運行中都遇到了哪些困難，在理論與實務上是否完善，相關信息的披露是否科學、合理，能否真實反映民間非營利組織的真實情況，會計信息質量如何，如何標準與完善民間非營利組織會計行為。針對上述問題，本文從民間非營利組織的會計理論入手，對其相關概念、理論根底進行探討，通過民間非營利組織會計與事業單位會計制度的比擬，來分析解讀《民間非營利組織會計制度》，然后結合民間非營利組織會計工作的實際，針對實施中出現的問題，剖析原因，并提出了加強與完善民間非營利組織會計標準的對策。一、民間非營利組織會計概述〔一〕民間非營利組織的界定1．民間非營利組織概念〔1〕民間非營利組織及其構成關于非營利組織的定義，較為流行的是美國約翰·霍普金斯大學萊斯特·薩拉蒙(LesterSalamon)教授提出的所謂五特征法，即將具有以下5個特征的組織界定為非營利組織：①組織性；②非政府性；③非營利性；④自治性；⑤志愿性。這一定義被用于薩拉蒙教授主持的對全球42個國家非營利組織開展的國際比擬研究工程，后來常為人們所引用。在這一定義的5個特性中，非政府性和非營利性被公認為是非營利組織的根本特征，組織性被視為一個不言而喻的前提，但對非營利組織的其他特征，有人針對不同國家、地區的情況提出了修正。日本的重富真一結合亞洲國家的國情，提出可將上述定義修正為如下6個條件：①非政府性；②非營利性；③自發性；④持續性/形式性；⑤利他性；⑥慈善性。他強調亞洲的多數國家屬開展中國家，從經濟上和社會上救助弱勢群體是非營利組織存在和開展的特殊背景，因而應將利他性作為一個重要指標，以區別那些以相互扶助為目的的社區非營利組織；進一步來看，具有利他目的的非營利組織，其開展活動的主要資金不能來自受益者，而應主要來源于社會捐贈和受益者之外的其他主體，換言之，非政府組織的另一個重要標準，是看其資金是否來自向受益者收費之外的其他來源，即慈善性。重富真一的標準比流行的非營利組織定義嚴格，突出了開展中國家非營利組織扶助救濟的重要屬性。在我國，完全符合西方標準的非營利組織幾乎不存在。我國法律規定：任何正式注冊的非營利組織都要有業務主管單位，就不符合“非政府性”和“自治性”的要求。但事實上確實存在一些從行為和運作機制上不同于政府又不同于企業的社會組織，因而中國學者大多更傾向于從推動和促進非營利部門的開展的角度出發，不將定義限制得過于嚴格。比方康曉光認為，只要是依法注冊的正式組織，從事非營利性活動，滿足志愿性和公益性要求，具有不同程度的獨立性和自治性，即可稱為“中國的非營利組織”。我國的非營利組織分為政府資助的非營利組織和民間非營利組織。我國的民間非營利組織是指在對外提供產品或效勞時，不以營利為主要目的，資源提供者投入資源時不取得經濟利益上的回報，也不享有其所有權的各類非政府組織機構。民間非營利組織主要包括社會團體、基金會、民辦非企業單位、寺院、宮觀、清真寺、教堂等。社會團體是指中國公民自愿組成，為實現會員共同意愿，按照其章程開展活動的非營利性社會組織。根據社會團體的性質和任務，社會團體分為學術性、行業性、專業性和聯合性四類。其中：學術性社會團體，可分為自然科學類、社會科學類及自然科學與社會科學的交叉科學類三種，一般以學會、研究會命名；行業性社會團體，主要是經濟性社會團體，又可分為農業類、工業類和商業類等，一般以協會命名；專業性社會團體，一般是非經濟類的，主要由專業人員組成或以專業技術、專門資金，為從事某項事業而成立的團體，多以協會、基金會命名；聯合性社會團體，主要是人群的聯合體或學術性、行業性、專業性團體的聯合體，一般以聯合會、聯誼會、促進會命名。社會團體不包括：①參加中國人民政治協商會議的人民團體；②國務院機構編制管理機關核定，并經國務院批準免予登記的團體；③關、團體、企事業單位內部經本單位批準成立的在本單位活動的團體。基金會是指利用自然人、法人或者其他組織捐贈的財產，以從事公益事業為目的，按照《基金會管理條例》的規定成立的非營利性法人。基金會開展活動的目的在于促進科研、文教、社會福利等滿足公共需求行業的開展。由政府支持或組建、用于支持科研和其他各種特殊基金管理團體的基金會，不屬于民間非營利組織的范圍。民辦非企業單位是指企業單位、社會團體和其他社會力量以及公民個人利用非國有資產舉辦的，從事非營利性社會效勞活動的社會組織。包括：①民辦教育單位，如民辦幼兒園、民辦小學、中學、學院、大學，民辦專修〔進修〕院校，民辦培訓〔補習〕學校或中心等；②民辦衛生單位，如民辦門診部〔所〕、醫院、民辦康復、保健、衛生、療養院等；③民辦文化單位，如民辦藝術表演團體、文化館、圖書館、博物館、美術館、畫院、名人紀念館、收藏館、藝術研究院等；④民辦科技單位，如民辦科學研究院、民辦科技傳播或普及中心，民辦科技效勞中心，民辦技術評估所等；⑤民辦體育單位，如民辦體育俱樂部，民辦體育場等；⑥民辦非營利勞動組織，如民辦職業培訓學校或中心，民辦職業介紹所等；⑦民辦非營利福利組織，如民辦福利院、敬老院、托老所、老年公寓、民辦婚姻介紹所、民辦社區效勞中心等；⑧社會中介效勞業，如民辦評估咨詢效勞中心，民辦信息咨詢調查中心，民辦人才交流中心等；⑨民方法律效勞業單位等。〔2〕社會組織及其構成人類的社會活動大多是通過某些社會組織完成的。所謂的社會組織是指人們為了實現其特定目標，通過直接或間接的社會聯系而結成的社會共同體。在社會主義市場經濟條件下，我國的社會組織一般由政府組織、營利性組織和非營利性組織三局部構成。①營利性組織營利性組織一般被稱為“企業”，是指依法設立的以營利為目的從事生產業務活動的獨立核算的經濟組織，如公司、企業等。營利性組織是一個既區別于政府、社會組織和團體，也不是政府行政管理機構的附屬物的獨立經濟組織。獲得并不斷增加盈利是營利性組織的目的。自負盈虧，承當經營責任，是該組織不斷開展的內在動力，也是形成自我約束機制的關鍵。②政府組織政府組織是指國家各級政府行政單位〔包括中央政府和地方政府〕。具體包括：國家權力機關，即各級人民代表大會及其所屬機構；國家行政機關，即從國務院到省、自治區、直轄市以及下屬的市、地、縣、鄉的各級人民政府及其所屬機構；公安、司法、檢察機關等。政府組織的根本宗旨是為全社會公眾提供各種效勞，促進全社會持續、穩定和健康地開展。③非營利性組織一般而言，非營利性組織是指那些經營目的在于社會公共利益而非謀取個人或組織的經濟利益，即不以營利為目的的經濟組織。社會公益事業可以由政府舉辦，也可以由民間來組織。那些獨立于政府組織之外的非營利組織，就是本文所說的民間非營利組織。2．民間非營利組織的特征與營利性組織相比，民間非營利組織具有以下經營和財務上的特征：〔1〕民間非營利組織不以營利為目的民間非營利組織屬于公益性效勞組織，為社會和公眾提供公共產品。其設立和業務活動的最終目標不以營利為目的，這是民間非營利組織與營利性組織之間本質特征的綜合表達。對于營利性組織來說，其設立和業務活動的最終目標都是為了增加組織的利潤，為投資者積累更多的資本。營利性組織決策是否成功、業務活動的最終目標是否能夠實現，這在很大程度上取決于利潤的多少。而對于民間非營利性組織來說，其設立和開展業務活動并不是為了追逐利潤，其目的在于按照資金提供者的期望和要求，為社會帶來更多的效勞或商品。強調民間非營利組織目的的非營利性，并不排除其因提供商品或者社會效勞而獲取相應收入或者收取合理費用，因為這些營利活動的所得最終用于組織的非營利事業。〔2〕資源的提供者不求回報營利組織的資源是投資者出資形成的，其所有權歸屬于出資者。投資者出資的目的是將其資源投入生產經營過程后，與其他生產要素相結合，生產社會所需要的產品或效勞，并使投入的資本增值。同時，營利組織所有者將資產交付組織后，不但保存收回投資的權利，而且對經營利潤以及解散、破產的剩余財產還要在投資者之間進行分配。而民間非營利組織資金提供者，其出資的目的并不期望得到同等或成比例的出資回報，而是希望組織為整個社會或特定團體提供更多的效勞或商品，他們不指望獲取對民間非營利組織凈資產予以分配的權利。如果出資者等可以從組織中獲取回報，該組織就不應當將其視為非營利組織。〔二〕民間非營利組織會計的概念會計，是適應社會經濟的開展、經濟管理的需要以及滿足社會對會計信息的需求而不斷產生并不斷開展的。在市場經濟條件下，它是以貨幣為主要計量標準，對社會組織的經濟活動進行核算、監督和規劃的一種管理活動。其中，民間非營利組織會計是以每個民辦民間非營利組織為會計主體，以民間非營利組織的根本業務活動和其他業務活動為管理內容的一種專業會計，包括社團會計、基金會會計和非企業組織會計。會計作為一個信息系統，它的存在必須效勞于一定的會計目標，會計領域有兩種根本流派：一是受托責任派；二是決策有用派。受托責任派認為會計目標應該是反映受托者對受托責任的履行情況；決策有用派那么認為會計目標是向各類信息用戶提供相關、可靠的會計信息，以便進行合理的經濟決策。民間非營利組織的會計目標是這兩種流派的融合。由于民間非營利組織是以非營利作為業務活動的經濟實體，其資金主要來源于社會各界的捐贈、會員繳納的會費、接受效勞對象繳納的效勞費等。這就決定了民間非營利組織負有對所管理財產的受托責任以及為各類信息用戶提供相關、可靠會計信息的義務。民間非營利組織的信息使用者不對組織的凈收益感興趣，他們更注重組織在最小化本錢的根底上所提供公益或互益效勞的數量和質量是否讓受益者滿意。不同的信息使用者關注的側重點有所不同，如捐贈者關注的是捐資是否被用于組織的公益宗旨；受益者關注是否得到最大化的效益保障；監管機構關注組織的運作是否合法合規等等。〔三〕民間非營利組織會計的重要性民間非營利組織會計是以貨幣為主要計量單位，對民間非營利組織的財務狀況，業務活動情況進行反映和監督的一種管理活動。隨著《民間非營利組織會計制度》的運行，民間非營利會計從事業單位單位會計中別離出來，構成會計實務的一個新的內容。其意義可概括如下：1．填補了民間非營利組織會計制度的空白民間非營利組織因其特殊性，既不適用于《企業會計制度》、《小企業會計制度》等企業類的會計制度，更不適用于各類公司會計制度，一直以來使用的都是《事業單位會計制度》、地方性社團會計制度、醫院會計制度等行業性會計制度。長期以來沒有統一的適用的會計制度，從而給民間非營利組織的會計核算工作造成混亂的局面，給會計監管工作造成了困難。《民間非營利組織會計制度》作為國家有關法律、行政法規的配套制度，實現了與《基金會管理條例》、《社會團體登記管理條例》和《民辦非企業單位登記管理暫行條例》等法規的協調，解決了民間非營利組織適用會計標準問題。2．為彌補政府資金缺乏和籌集民間資金提供了保障隨著財政職能的轉換和公共財政的建設改革，一些過去由財政〔包括國有企業〕大包大攬的社會福利和公益事業等被剝離出來，推向社會；與此同時，企業作為以營利為目的的組織，又不大可能承接這些社會福利和公益事業，個人收入也相對有限，難以自我消化，從而使得這些社會公益事業成為我國社會管理的焦點和難點。在這種情況下，大力開展民間非營利組織，引導民間資金投入社會公益事業，既可以解決公共財政資金在提供公共產品上的缺乏，又可以合理優化資源配置，維護社會的平安與穩定，在國民經濟體系中起著十分重要的作用，它可以做一些為財政分憂的事，幫助國家解決社會救濟、扶貧、教育、養老保健、醫療效勞等社會問題。3．能提高民間非營利組織的效率在市場經濟體制下，依靠市場機制維持運轉的效率得到推崇。由于民間非營利組織會計已經增加了權責發生制、實質重于形式、謹慎性和劃分收益性支出與資本性支出原那么，從而使得民間非營利組織的效率得到很大的提高。4．有利于出資人監管機制的形成《民間非營利組織會計制度》要求民間非營利組織編制統一的財務會計報告，及時反映民間非營利組織控制的資源狀況、負債水平、資金使用情況及其效果、現金流量等信息，從而可以大大提高民間非營利組織會計信息的透明度，便于捐贈者、會員以及政府主管部門等加強外部監督和管理，促進民間非營利組織的標準開展。貫徹實施《民間非營利組織會計制度》后，必將有力地發揮會計工作在預測經濟前景、落實經濟責任、考核經營業績、控制經營風險等各個方面的作用，推動企業加強會計管理工作，建立健全內部監督制度，提高領導能力和決策水平，加快建立現代企業制度步伐。以法律手段保證民間非營利組織會計信息真實、完整，就可以有效地制止違法違紀活動。5．能有效地與國際非營利組織會計進行接軌《民間非營利組織會計制度》的實施有利于促進民間非營利組織加強內部管理，完善各項規章制度，標準民間非營利組織的會計核算行為，使各項經濟業務的處理有章可循、有法可依；有利于提高民間非營利組織的會計信息質量和透明度，從而為提升民間非營利組織在社會各界、在國際上的誠信度，對促進社會事業的協調開展，有效地參與國際合作等，都具有重大的意義。二、民間非營利組織會計存在的問題改革開放以來,尤其是近些年來,我國各類民間非營利組織得到了較快開展,在社會經濟生活中發揮著日益重要的作用。但與此同時,為了促進我國民間非營利組織的健康開展,對民間非營利組織加強標準管理,包括會計標準,已經顯得十分必要而且迫切。本章節擬對我國民間非營利組織會計標準的必要性、民間非營利組織的界定以及民間非營利組織的一些根本會計問題及其標準等作一闡述,以引起大家對我國民間非營利組織會計標準問題的重視。主要表現為以下幾個方面：〔一〕現有會計法規體系的缺乏由于法制的不健全，會計核算不標準，社會經濟生活中的不良風氣也在影響著會計信息質量。會計法規、準那么、制度本身的不完善導致會計信息的失真。會計制度是一個多重的、系統的博弈的結果，是相關的利益集團力量“均衡”的結果。有效的制度能降低市場交易中的不確定性，抑制時機主義行為。在會計制度改革中，我們較多地借鑒了國際會計標準，目前執行的會計準那么和會計制度與國際會計根本接軌，但是法規制度根本上是“舶來品”，在時間和空間上都缺乏利益各方充分博弈，人們還沒有完全認可其約束力。我國的會計準那么，法規的制定總是滯后于會計問題的出現，使會計工作特別是會計核算中遇到的新問題無明確規定，不同的人對此又有不同的理解和計量方法，給經營者操縱會計信息以可乘之機。盡管我國公布了《民間非營利組織會計制度》，由于“造假犯法”的法制環境尚未完全建立，有法不依、執法不嚴，對違反會計法規的處分力度不夠，使得違法的時機本錢很小。違反會計法規的巨大利益誘惑與低廉時機本錢所形成的反差，使得會計信息失真現象屢禁不止。另外，我國處于急劇的社會變革之中，經濟環境不斷變遷，新情況不斷涌現，舊的等待更新，新的尚未完全建立，會計法規制度也還有待完善之處。新制度的貫徹執行力度不大，沒有在全社會范圍內形成社會性的輿論監督、群眾監督氣氛，更缺乏有效的監督與及時糾察。大多數執法組織，在執法或依法行政時，大都以自身的保底任務為準，在處置違紀違規事件方面，未能嚴格按照國家有關政策、法律法規條款進行處理，往往是象征性地處分一下了事。對違法情節嚴重的組織或個人的處置，也往往是避重就輕，未能起到殺雞給猴看，以傲效尤的作用。這種做法在一定程度上遷就和助長了違紀違規的行為，相關部門也缺乏對民事賠償責任的具體規定。如一旦確定了虛假會計信息，并已分清了虛假會計信息的責任人，如何承當民事賠償責任？應賠償那些損失？這也是被檢查組織屢查屢犯、屢禁不止、違紀違規問題不斷發生的原因之一。〔二〕我國民間非營利組織會計信息失真在我國,一個著名案例是《南方周末》以《以孤兒名義聚斂錢財—透視“胡曼莉事件”》為題，詳細披露了我國第一個私人辦起中華綠蔭兒童村，12年間收養數百名孤兒有“中國母親”之稱的胡曼莉，以孤兒名義聚斂錢財，賬目混亂，借慈善事業圖個人的名利雙收。2004年10月19日東方時空以《小會計大案件》為題，揭露了國家自然科學基金會會計卞中貪污挪用公款一案，據檢察機關查實，在過去的8年間，犯罪嫌疑人卞中在擔任基金委財務局經費管理處會計期間，利用掌管國家根底科學研究的專項資金下撥權，采用謊稱支票作廢、偷蓋印鑒、削減撥款金額、偽造銀行進賬單和信匯憑證、編造銀行對賬單等手段涉嫌貪污1262.37萬元、挪用公款2.0993億元。通過上面的實例分析可以看出，導致民間非營利組織會計信息失真的原因主要有一下幾個方面。1．虛假記載〔1〕憑證填制會計憑證作假處于源頭地位。在賬務處理程序中，憑證錯誤將導致一系列的錯誤信息。由于憑證作假的隱蔽性，外部信息使用者要經過一定的手續與批準，才能查看會計憑證，甚至大局部信息使用者不會去審查憑證。這為造假者留下了可乘之機。憑證作假分為原始憑證作假和記賬憑證作假。原始憑證作假：①偽造或篡改原始憑證；②打白條、以收據代替發票、不按發票規定用途使用發票、不按發票規定要求開具發票等。記賬憑證作假：①無根據填制記賬憑證。如某組織為使主營業務收入期末賬面達標，授意會計人員編造一份銷售產品的記賬憑證，從而使主營業務收入達標，日后再以銷售退回或銷售折扣等方式沖賬；②記賬憑證要素〔日期、內容、數量、金額、對應科目等)一項或幾項與原始憑證不符。如某會計挪用一筆公款數月后歸還，在其編制的記賬憑證上的日期與原始憑證的日期就相差數月。〔2〕賬簿記錄賬簿作假是在記賬、算賬、轉賬、結賬過程中，涂改賬目、做假賬、掛賬、收入不入賬、提前結賬或延遲結賬、倒軋賬等，造成賬證(賬簿記錄與憑證)不符、賬賬(總分類賬與明細分類賬)不符、賬表(賬簿記錄與會計報表)不符，或者是抽換賬頁、損毀賬簿，或者是賬外設賬等掩蓋事實真相。“掛賬”是利用一些賬戶特性，不將經濟業務結算或者將有關資金款項掛在往來上，待時機成熟再回到賬中，以到達“緩沖”。如審計人員發現“應收賬款”賬上有一筆近百萬元款項拖欠年余，而對方是一家效益較好的企業。經查詢，款項一年前已結清，實那么被領導私自挪用。“收入不入賬”指財會人員隱匿收入，不報賬、不交公而私自占用。如對罰沒款、管理費、上級撥款等，不報賬、不上交、私自扣留。“倒軋賬”是根據編制的有關報表數據調整有關賬戶記錄和余額，最后編制有關記賬憑證，這可謂是徹頭徹尾的作假。“賬外設賬”是一些組織設置兩套賬，一套是公開的，另一套是秘密的。這些組織往往在公開賬中虛列費用開支，將這些款項轉入秘密賬，或者將主營業務收入之外的其他收入不記入公開賬而記入秘密賬，將其作為非法或不合理開支用。〔3〕財務報表報表粉飾是利用報表編制技巧和會計制度的缺陷，對外提供虛假財務報告。財務報表是信息使用者獲得會計信息的最主要方式和途徑，因此，粉飾會計報表成為泛濫的會計信息作假方式，其危害性也最大。報表粉飾的主要表現形式有表賬(報表數據與賬簿記錄)不符、表表不符(資產負債表和業務活動表、現金流量表不符，主表和附表不符)、虛報盈虧(加大資產或加大本錢費用)等。倒軋賬也可歸入報表粉飾。2．不正當披露〔1〕審計報告不僅僅是組織內部編制虛假會計報表，一些中介機構也以假護假，對投資者進行欺騙誤導，成為市場一大隱患。注冊會計師出具的審計報告具有一定的法律效力，即簽證作用和證明作用。注冊會計師對被審計組織會計報表所反映的財務狀況、經營情況等說明意見，是外界和投資者評判民間非營利組織的依據之一。雖然受審計能力、審計條件、審計技術及被審計組織所提供材料的限制，注冊會計師不可能發現審計對象的所有問題，但是從越來越多的會計造假案例看來，一些注冊會計師已成為欺騙投資者的幫兇。〔2〕誤導性陳述會計信息披露義務人在信息披露文件中或者通過媒體使投資人行為發生錯誤判斷并發生重大影響的陳述。其特點是：信息披露人公開了應予公開的事實，但是信息的表述存在理解上的歧義；陳述的信息半真半假，或者用難以理解的語言誤導投資者。〔3〕重大遺漏會計信息披露義務人在信息披露文件中未將應當記載的事項完全或者局部予以記載。重大遺漏＝重大事件×事件發生的可能性，從這個判別公式看出，只有當該重大事件發生的可能性較大或實質上發生時，該遺漏才屬于重大遺漏。3．內部會計管理不力〔1〕局部會計人員的素質不高有些民間非營利組織因工作人員較少，財務人員往往是“兼職”或是“半路改行”，加之沒有進行有效的上崗培訓和繼續教育，有些甚至沒有“會計從業資格證書”，缺少根本的財務會計知識，會計從業人員的業務水平與實際要求差距較大。像這樣非專業化現象普遍存在，會計工作僅停留在記賬、算賬、報賬的淺層次上，難以做到合理、合法。會計人員是會計信息這種“產品”的“生產者”，是會計活動的主體，不同素質的會計人員所提供的會計信息自然有所差異，他們的素質上下直接影響會計信息的質量。第一，會計信息是會計人員對會計要素進行確認與計量中生成的，免不了要對客觀經濟活動的一些不確定性因素進行估計、推理與判斷。一些業務不精的會計人員即使遵循了會計標準，但由于其認識水平的局限性，不可防止地使計量出的會計數據脫離實際情況，使會計信息失真。第二，會計人員素質低下。財會人員法制觀念淡薄，職業道德方面存在缺乏，缺乏根本的自我防范意識，屈從領導的壓力，被動做假帳。甚至有的財會人員受利益驅動，無視黨紀國法之約束，主動為領導出謀劃策、偽造賬目。喪失了一名會計工作者應有的責任感和職業道德。〔三〕宏觀管理不嚴外部監督缺失民間非營利組織的宏觀管理由民政部、財政部和業務主管部門共同管理；其外部監督應由出資人、審計部門、社會公眾共同進行。從實際工作看，還存在如下問題。1．宏觀管理不嚴我國對民間組織實行雙重管理體制，雙重管理就是指每一個民間組織都要接受兩個單位的直接監督管理。其一是該民間組織所在行業和部門的主管機關或者被授權的組織，即業務主管單位；其二是各級人民政府的民政部門，即登記管理機關。但是民間組織一經注冊成立，業務主管部門和登記管理機關便很少進行監督和檢查，平時只是口頭要求。財政部門應當依法監督民間非營利組織是否依法建賬，會計憑證、賬簿、財務會計報告和其他會計資料是否真實、完整，會計核算是否符合《民間非營利組織會計制度》的要求，會計人員是否具備從業資格。但由于其監督力量有限，很難顧及到民間非營利組織，財政監督嚴重缺失。2．審計監督缺位民間非營利組織資金來源的特殊性決定了其外部會計監管必然出現“真空”的現象。因其不屬于政府職能部門，也不是國家重點投資的重點建設工程，沒有對其進行強制有效的政府審計的根底，從而使局部民間非營利組織游離于外部政府審計監督之外。此外，由于我國對民間組織管理所依據的法律法規體系還不甚健全，在政府監督乏力的情況下，社會監督也處于缺位的狀態。有的民間非營利組織利用政府對其的稅收優惠政策，披著民辦非營利組織的外衣從事營利性活動，這樣既可營利，又可逃稅。3．出資人和社會公眾關注不夠民間非營利組織的出資者〔或投資者〕，其出資的目的既不像企業為了尋求經濟利益上的回報，也不像政府部門為了完成其管理和公共效勞的職能。民間非營利組織的任何單位或個人出資者都不因為出資而擁有非營利組織的所有權，收支結余也不向出資者分配，一旦進行清算，其清算后的剩余財產按規定應繼續用于社會公益事業，也不會向出資者分配。也就是說，投資者實際上既不享有組織的經營管理權，也不享有財產收益權和歸屬權。對組織的經營管理情況，財務狀況都必須通過經營管理者的匯報才能得以了解，往往不像企業或政府部門的出資者那樣對經營管理情況予以關注。三、加強與完善民間非營利組織會計的對策有效的會計標準行為是一項復雜的系統工程，必須從各個方面進行統一協調、綜合平衡。由于我國民間組織還處于開展的初級階段，外部環境和內部建設都還不完善，普遍存在資金缺乏、人才匱乏、規模有限、能力偏弱等問題，針對民間非營利組織目前存在問題的，建議以下幾個方面著手改良。〔一〕完善非營利組織會計法規體系1．完善會計法規體系強化領導者法律意識建立民間非營利組織的會計規那么，健全各項規章制度，完善會計法規體系，維護法律的權威性、嚴肅性。在制度上保證會計信息的真實、完整、可靠。完善監督約束機制，有效防范會計舞弊和經營風險，倡導誠信為榮、失信為恥的職業道德意識，打造誠信、有序的社會氣氛，建立健全會計崗位體系，形成相互制約、相互監督的分工合作體制。特別要強化領導者的法律意識，加強民間非營利組織負責人對會計工作的領導，有效防止會計違法、違紀行為發生，催促會計人員依法提供真實、完整的會計信息。2．嚴格執行《民間非營利組織會計制度》進一步完善會計核算制度體系，補充《民間非營利組織會計制度》。針對不同類型的特殊業務，抓緊研究制定各自的專業會計核算方法，為改革開展提供支持和效勞。提高會計信息質量和透明度，標準會計信息披露，使我國的會計核算更加健全標準，及時反映多變的、日趨復雜的經濟業務。該制度的發布實施解決了民間非營利組織長期以來無適用會計制度問題，有利于真實、完整地反映民間非營利組織的財務狀況、業務活動情況及現金流量等信息，提高會計信息的透明度，便于捐贈者、會員以及社會各界的監督。各民間非營利組織要認認真真開展好制度的培訓工作，通過舉辦相關專項業務培訓或繼續教育等形式，盡快將制度落到實處。不僅要使廣闊會計人員理解新制度的內涵和意義，懂得如何執行運用，更要向全社會宣講，提高人們對會計工作的認識。注意對制度執行情況進行監督檢查，對執行中的問題要及時反響。一方面要檢查被查組織的會計根底工作，另一方面要檢查被查組織提供的會計報表的真實性。通過檢查，比擬差異，發現問題，揭示違法活動。3．重視權責發生制計量根底權責發生制是使用者評價受托責任履行情況的必要手段，也是新公共管理體制下會計的改革方向，西方不同會計模式都不同程度地采納了這一會計根底。根據權責發生制原那么，收入只有在非營利組織提供效勞時才加以確認，同樣，權責發生制要求在資產負債表上確認所有的經濟資源。我們可以考慮借鑒西方非營利組織會計模式實現收入和支出在各個期間的平衡，明確非營利組織當期的受托責任履行情況。4．繼續研究制定具體會計準那么根據市場經濟開展要求，適時出臺一批與國際慣例相協調，表達我國經濟開展的具體會計準那么。我們要加快具體會計準那么的制定步伐，完善我國會計準那么體系。在準那么的制定過程中，應盡量防止不確定性措辭的使用，對可選擇的不同會計處理方法應規定適用范圍，以減少主觀判斷上的差異，防止個別利用合法而不合理的手段粉飾財務報告操縱利潤。只有建立一套相對完善的具有層次的會計標準體系，才能根本解決目前會計信息普遍失真的問題。然而，“建立一套相對完善會計標準體系不是一蹴而就的事，需要我們在理論創新、借鑒國外經驗等各方面做出不懈的努力，也許需要幾十年，甚至上百年的時間”。會計法規和制度要得到很好的貫徹實施，還需要相關法律的配套，民間非營利組織的管理模式也要跟上，會計一枝獨秀是難維持長久的，會計周邊經濟環境直接影響會計信息的質量。建立民間非營利組織法規體系，完善民間非營利組織管理機制，是實現民間非營利組織健康開展的根本之策。隨著《民間非營利組織會計制度》執行，民間非營利組織會計較好地實現了與國際會計慣例的接軌，但仍存在一些問題。國家應制定或修訂相關法規制度。要通過制定統一的《民間非營利組織法》，作為民間非營利組織創立、運營管理的法律依據，通過政府給民間非營利組織相應的稅收優惠政策，引導民間財力資源合理流向公益事業等等。民間非營利組織的健康開展，需要政府必要的支持和扶持，通過一定的政府支持和扶持，在合作中引導、幫助其健康成長，可以有效防止不良勢力對民間非營利組織的滲透，更好地引導廣闊民間非營利組織在黨和國家的大政方針下開展活動，在法制標準的軌道上健康有序開展。就《民間非營利組織會計制度》而言，應修改其適用范圍，將不同類型的非營利組織的會計核算統一在該制度下，以提高會計信息的可比性以便出資者正確決策，國家宏觀經濟管理工作正常進行。《民間非營利組織會計制度》是在兼顧我國國情和借鑒國際經驗的根底上制定的，制度中的很多規定與《企業會計制度》類似，它雖然在一定程度上增強了民間非營利組織會計信息的透明度，但由于我國非營利組織會計體系尚未形成，不同類型的非營利組織會計信息的不可比，造成了我國民間非營利組織信息披露制度不能從實質上滿足信息使用者的需要。因此，只有將公有非營利組織(國有事業單位)納入到非營利組織中，建立非營利組織會計體系，才會使民間非營利組織與公有非營利組織的會計信息具有可比性，也有利于與國際興旺地區的非營利組織進行有效的交流與合作。〔二〕加強內部管理健全會計制度民間非營利組織除通過繼續教育等方式提高會計人員素質外，還應建立并不斷完善內部會計制度，并保證其落實到位。1．加強內部管理提高從業人員素質加強對會計人員尤其是高級財會人員和管理人員的財會知識培訓，不斷提高其業務水平，使會計人員具備扎實的理論功底和豐富的實踐經驗，以及良好的職業道德和職業操守，全面提高會計人員素質。〔1〕提高會計人員的法律意識和思想道德品質。會計職業的特性就要求會計人員必須具備很高的道德素質。當前，造假等違法行為多是會計人員在單位負責人的強令、脅迫、指使和授意下實施的。所以，如果會計人員的道德素質得不到提高，那么就會上頂不住壓力，下擋不住誘惑，從而導致造假的發生。〔2〕在建立一套系統的職業道德標準的同時，特別要加大對違反職業道德標準的處理力度，以此來約束和管制會計人員的職業行為。對于那些因提供虛假財務會計報告，做假賬，隱匿或者成心銷毀會計憑證、賬簿、會計報告等違法行為的人員，要依法嚴肅處理。通過法律的約束，促使會計人員具備強烈的責任感，在履行職責中，遵紀守法，廉潔奉公，不管遇到何種情況，不喪失原那么，不圖謀私利。〔3〕加強會計人員的繼續教育制度，提倡會計人員終身教育的觀念，切實幫助他們提高素質，積累經驗，更新知識。組織好《民間非營利組織會計制度》的培訓工作，通過舉辦相關專項業務培訓或繼續教育等形式，盡快將制度落到實處。2．建立健全內部會計制度并保證其運行有效首先，建立健全民間非營利組織的財務管理制度，加強財務控制。任何一個民間非營利組織開展活動都會有一定的收支。有收支，就必須要建立相應的財務管理制度。包括會計管理體制、會計機構責任機制、會計崗位責任制等，要求按照不相容職務相別離的原那么，合理設置財務會計及相關工作崗位，明確職責權限，形成相互制衡機制。其次，建立健全業務授權控制制度。經過授權，可以盡可能地減少不合法或不合規、不合理的經濟業務的發生，從而保證決策的正確執行。要求明確規定涉及財務及相關工作的授權批準的范圍、權限、程序、責任等內容，單位內部的各級經辦人員，包括管理層，必須在授權范圍內行使職權和承當責任。第三，要在內控制度建設特別是內部會計控制制度建設上下功夫，條件允許的情況下，應設立內部審計。〔三〕強化外部管理引入審計監督機制民政部門在開展年檢和時常監督管理工作的時候，要檢查民間非營利組織的財務會計報告是否按照《民間非營利組織會計制度》編制，有關財務指標是否符合要求，在此根底上，采取富有針對性的推行措施，促使民間非營利組織執行《民間非營利組織會計制度》。同時，財政部門也應通過定期抽查或聯合互查的方式，檢查民間非營利組織是否依法建賬，會計憑證、賬簿、財務會計報告和其他會計資料是否真實、完整，會計核算是否符合《民間非營利組織會計制度》的要求，會計人員是否具備從業資格。對不符合要求的單位給予相應的處分措施，用行政手段推進《民間非營利組織會計制度》的執行。社會審計監督機制是外部監管的重要手段。民間非營利組織資金來源的特殊性決定了其外部會計監督必然出現“真空”，從而使局部民間非營利組織游離于外部審計監督之外，有的民間非營利組織利用政府對其的稅收優惠政策，披著民辦非營利組織的外衣從事營利性活動。引入社會審計監督機制，對于發現和糾正當前非營利組織的各種不標準會計行為，保證其會計報表的真實透明具有重要的作用。1．引入外部會計監管力量作為民間非營利組織，特別是其管理者必須主動邀請政府審計部門或社會審計力量的介入，并作為一種制度長期堅持下去。注冊會計師是市場經濟開展到一階段的產物，其產生的前提條件是財產所有權與經營權相別離。我國注冊會計師行業起步晚，相關政策不配套，因而在前進中存在一些亟待解決的問題，如專職注冊會計師人數不多，職齡內人數缺乏，缺少必要的風險基金；有的事務所單純追求收入，無視執業質量，甚至出具虛假報告；由于組織機構部門化，審計業務行政化，介紹業務按比例分成，收入按比例上繳，成為主管部門搞福利、發獎金的重要經濟來源，因而嚴重損害社會中介組織的形象和與社會各界的關系，影響了注冊會計師獨立、客觀、公正的地位等等。黨的十五大確定了我國在20世紀末和21世紀初培育和完善社會主義市場經濟體制的開展目標，把培育和開展市場中介組織提到了政治體制改革和民主法制建設的高度。因此，我們應以高度的責任感、使命感和緊迫感，通過脫鉤和改制兩步走來推進事務所體制改革，盡快建設一支高素質、高水準的注冊會計師隊伍及一批會計師事務所，并加強注冊會計師的執業監督，使社會會計監督機構真正成為社會主義市場經濟的“經濟警察”。要進一步明確社會會計監督機制對會計審查的結論所承當的法律責任，充分發揮其作用，維護會計信息真實性、合法性和嚴肅性。2．加大政府有關部門的監管力度根據我國民間非營利組織的有關登記管理條例，在我國成立社會團體，全國性的需要10萬元以上的活動資金，地方性和跨行政區域的需要有3萬元以上的活動資金；設立民辦非企業組織也要有與其活動相適應的合法財產〔一般起點為3萬元〕且需要提交驗資報告。但實際上，有許多登記機關只需要出資人提交存款復印件即可，從而導致民間非營利組織出現“空殼”現象。而對于民間非營利組織的年檢，本是監督組織正常運作的一個有力手段，卻流于形式。因此，應該加大政府有關部門的監管力度。一是加強工商部門的監管。嚴格審批民間非營利組織的設立過程。根據設立民間非營利組織法定條件，對從業人員、場地、投入資金等嚴格把關。年檢也要切實地“檢”。對民間非營利組織的年檢來說，特別要注意檢驗其非營利性。二是加強物價部門的監管。所謂的非營利，實質是收入與本錢費用的關系。因此，物價部門的監管顯得格外重要。應由真正的社會中介專業機構核實民間非營利組織的業務本錢，上報物價部門，并接受物價部門的監督管理。對弄虛作假者給予重罰，從而保證本錢的準確性。在算準本錢的根底上，根據“略有贏余”的原那么審批民間非營利組織的收費標準，并切實檢查落實。逐步改變目前社會上幾乎所有的“監管物價”都比“市場物價”更高的奇怪現象。三是加強財政部門監管。如加強對民間非營利組織的監督檢查。一是對從業財會人員專業資格的檢查；二是對財務部門日常會計核算和財務管理的監督檢查；三是對組織負責人執行會計法情況的檢查。并根據《會計法》賦予財政部門的職責權限，對會計工作的先進組織和個人給予獎勵，對違法違規的組織和個人給予處分。四是加強稅務部門的監管。加強稅務登記管理，改變目前民間非營利組織登記率偏低的現狀。加強稅收征管，改變目前民間非營利組織的大面積漏征現象。加強稅務稽查，嚴格按照《稅收征管法》打擊偷稅行為。結論總而言之，一方面，我國非營利組織會計理論體系可以借鑒企業會計理論體系的內容，從非營利組織的會計目標出發，結合我國長期進行的根底理論的研究成果，如會計準那么、會計計量與報告、會計核算根底等內容。另一方面，還必須從非營利組織的個性出發，建立適合非營利組織管理機制的會計理論體系，將預算管理和績效評價作為會計理論體系的內容，納入整個體系框架之中。此時，會計的功能可以擴展到事前和事后，成為一個涵蓋事前管理、事中管理和事后管理全過程的較完整的非營利組織會計理論體系。近些年來，我國各類民間非營利組織得到了較快開展,其數量和資金量大幅度擴張，在社會經濟生活中發揮著日益重要的作用。目前標準民間非營利組織開展是完善市場經濟體制的重要內容，一些行業由于其提供產品和效勞的特殊性質,決定了這些行業不能完全采用市場手段進行調節，所以民間非營利組織有其開展的巨大空間。因此為了促進我國民間非營利組織的健康開展,對民間非營利組織加強標準管理,提高我國民間非營利組織的內部管理水平(包括財務管理、會計管理等)，加強對其的監督管理,已經顯得十分必要而且迫切。致謝經過半年的忙碌和工作，本次畢業論文設計已經接近尾聲，作為一個本科生的畢業論文，由于經驗的匱乏，難免有許多考慮不周全的地方，如果沒有謝源虎導師的催促指導，以及一起工作的同學們的支持，想要完成這個設計是難以想象的。在論文寫作過程中，得到了謝源虎老師的親切關心和耐心的指導。他嚴肅的科學態度，嚴謹的治學精神，精益求精的工作作風，深深地感染和鼓勵著我。從課題的選擇到工程的最終完成，謝源虎老師都始終給予我細心的指導和不懈的支持。多少個日日夜夜，謝源虎老師不僅在學業上給我以精心指導，同時還在思想、生活上給我以無微不至的關心，除了敬佩謝源虎老師的專業水平外，他的治學嚴謹和科學研究的精神也是我永遠學習的典范，并將積極影響我今后的學習和工作。在此謹向謝源虎老師致以誠摯的謝意和崇高的敬意。在論文即將完成之際，我的心情無法平靜，從開始進入課題到論文的順利完成，有多少可敬的師長、同學、朋友給了我無言的幫助，在這里請接受我誠摯的謝意!最后我還要感謝培養我長大含辛茹苦的父母，謝謝你們！最后我還要感謝會計系和我的母校—佳木斯大學四年來對我的栽培。參考文獻[1]趙愛玲.民間非營利組織會計制度的前瞻性和局限性，財會研究，2008.7[2]戚艷霞.民間非營利組織會計制度的特點，財會通訊綜合，2008.1[3]邵麗盛.論我國非營利組織會計要素確實認根底[J].大視野,2009.2[4]黃穎.強化政府管理者角色促進非營利組織健康開展[J].經濟研究導刊,2009.7[5]姜雅凈.高等院校會計與財務管理系列教[M].上海財經大學出版社,2009.3[7]黃波，吳樂珍，古小華.非營利組織管理[M].中國經濟出版社，2008.9[8]程昔武.財會文庫[M].中國人民大學出版社,2008[9]張玉周.非營利組織績效三維評價體系研究[M].經濟科學出版社,2009.4[10]李靜,萬繼峰.我國非營利組織會計信息披露現狀解讀.現代財經,2007.2[11]徐晞.我國非營利組織治理問題研究[M].知識產權出版社,2009.4[12]孔為民，劉海英.政府及非營利組織會計[M].科學出版社,2008[13]NPO信息咨詢中心主編.非營利組織管理實務[M].中國書籍出版社,2008[14]呂廣仁，朱久霞.政府與非營利組織會計[M].科學出版社,2009.8[15]陳東領，民間非營利組織會計制度的假設干問題[M].財會研究，2009.8[16]OlenkaBilesh.AGuideToResourceAgenciesforPhilippinePos&NGOs.Toronto:ManagementAdvancementSystemsAssociation,2008.123-