財稅信息中

“形似神不是”問題的探討

—企業會計準則與企業所得稅法差異分析姓名：于芳芳

會計與稅法

為什么會存在差異？答：目標不同遵循原則不同計量依據不同

1.目標不同稅法規范國家征稅機關征稅行為和納稅人的納稅行為，體現解決的是財富如何在國家與納稅人之間的分配問題，具有固定性、強制性和無償性。企業會計的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。

2.前提與原則不同

基本前提比較會計主體納稅主體持續經營會計分期貨幣計量

納稅期限

信息質量所遵循的原則比較客觀性原則——稅收法定原則相關性原則——相關性原則謹慎性原則重要性原則——公平原則實質重于形式原則企業會計準則體系的構成基本會計準則38項具體準則財會（2006）3會計準則應用指南財會（2006）18（1）32項會計準則解釋（2）會計科目和主要賬務處理2006年發布：2007—2010年發布：企業會計準則解釋（一）財會（2007）14企業會計準則解釋（二）財會（2008）11企業會計準則解釋（三）財會（2009）8企業會計準則解釋（四）財會（2010）15收入是什么？

一、收入的概念㈠收入的概念（會計）

《企業會計準則第14號—收入》規定，收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。（小）企業會計制度規定，收入是指企業在銷售商品、產品或提供勞務及他人使用本企業資產等日常經營活動中取得的經濟利益的總流入。㈡收入的概念（稅法）稅法第六條企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：(1)銷售貨物收入；(2)提供勞務收入；(3)轉讓財產收入；(4)股息、紅利等權益性投資收益；(5)利息收入；(6)租金收入；(7)特許權使用費收入；(8)接受捐贈收入；(9)其他收入。二、收入確認中存在的差異分析收入確認條件的差異收入范圍的差異收入確認時間的差異收入金額確認的差異㈠收入確認條件的差異會計確認標準

1、商品銷售收入的確認

①企業已將商品所有權上主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已出售的商品實施有效控制；③收入的金額能夠可靠計量；④相關經濟利益很可能流入企業；⑤相關的、己發生的或將發生的成本能夠可靠計量。

收入確認條件——稅法確認標準國稅函【2008】875（二）收入范圍的差異

收入利得

視同銷售收入免稅收入應稅所得未實現收益不征稅收入收益在會計和稅法“報表”中列報對比主營業務收入其他業務收入營業外收入資本公積銷售（營業）收入

營業外收入

收入利得視同銷售

視同銷售是指會計上不作為銷售核算，而在稅收上作為銷售，確認收入、計繳稅金的商品或勞務的轉移行為。

1、視同銷售收入視同銷售的確認

《實施條例》第25條：企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。

例：新華公司為一家生產電腦的企業，20×8年12月，公司以其生產的單位成本為3000元的液晶電腦50臺作為春節禮物直接捐贈給該市的一個希望工程學校。該型號電腦的售價為每臺6000元，新華公司適用的增值稅率為17％。

會計賬務處理：借：營業外支出201000貸：庫存商品150000應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）51000納稅調整方法：視同銷售調增收入300000元，附表一第15行；視同銷售調增成本150000元，附表二第14行。2、公允價值變動損益根據會計準則的規定，交易性金融資產應該采用公允價值計量屬性計量。在資產負債表日，交易性金融資產應當按資產負債表日的公允價值計價，期末公允價值與賬面價值的差額直接計入當期損益，影響當期會計利潤。稅法規定：例

假定甲公司持有的乙公司股票1萬股，初始成本是55000元，年末乙公司股票的市價為每股6.4元，則甲企業應編制會計分錄如下：借：交易性金融資產—公允價值變動9000貸：公允價值變動損益9000例

假設2009年10月甲公司購入乙公司股票1萬股，初始成本是55000元，交易費3000元，年末乙公司股票的市價為64000元。會計處理？納稅調整方式？申報表填報？投資時：借交易性金融資產——成本55000投資收益3000貸其他貨幣資金58000年末：借：交易性金融資產—公允價值變動9000貸：公允價值變動損益9000讓渡資產使用權收入稅法規定：《實施條例》第18條：企業所得利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現。《實施條例》第19條：租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。《實施條例》第20條：特許權使用費收入，按照合同約定的特許權使用人應付特許權使用費的日期確認收入的實現。㈢收入確認時間的差異

會計規定：使用費收入是指一般企業在讓渡資產的過程中取得的使用費收入。通常有兩種情況：

（1）合同或協議規定一次性收取使用費：

①不提供后續服務的，應當視同銷售該項資產一次性確認收入；

②提供后續服務的，應在合同或協議規定的有效期內分期確認收入。

（2）合同或協議規定分期收取使用費：

應按合同或協議規定的收款時間和金額或規定的收費方法計算確定的金額分期確認收入。

租金收入的確認差異例：

2008年康達公司根據業務需要租入瑞林公司的一間庫房，作為存放商品的倉庫使用。合同約定租賃期兩年，從2008年9月1日開始至2010年8月31日止，租金共24萬元，租賃開始日康達公司支付12萬元租賃費，租賃期結束時再支付另外的12萬元。確認收入12萬元確認收入12萬元確認收入4萬元確認收入12萬元確認收入8萬元差異比較：出租人：會計：分期確認稅法：按照合同約定承租人：會計：分期確認稅法：分期確認（四）收入金額確認的差異《企業所得稅法》第四十一條：企業與其關聯方之間的業務往來，不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。

扣除項目？

成本、費用、稅金、損失

一、概念和范圍的差異

㈠會計規定：費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。

成本是指企業在生產產品、提供勞務等活動中發生的各種耗費。損失是指與非日常活動引起的資產耗費㈡稅法規定稅法第8條企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。

成本是納稅人銷售商品、提供勞務、轉讓固定資產、無形資產（包括技術轉讓）的成本。

費用是指納稅人每一納稅年度發生的可扣除的銷售費用、管理費用和財務費用，已計入成本的有關費用除外。

稅金：即納稅人按規定繳納的消費稅、營業稅、資源稅、關稅、城市維護建設費、教育費附加等產品銷售稅金及附加。企業繳納的房產稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅等一般列入管理費用在稅前列支，如果未列入管理費用也可在銷售稅金中列支。損失：即納稅人生產、經營過程中的各項營業外支出、已發生的經營虧損和投資損失以及其他損失。

㈡稅法規定二、扣除內容分類一般肯定條款特殊肯定條款（限制性扣除）特殊否定條款（不得扣除項目）不得扣除的項目

第十條在計算應納稅所得額時，下列支出不得扣除：（1）向投資者支付的股息、紅利等權益性投資收益款項；（2）企業所得稅稅款；（3）稅收滯納金；（4）罰金、罰款和被沒收財物的損失；（5）本法第九條規定以外的捐贈支出；（6）贊助支出；（7）未經核定的準備金支出；（8）與取得收入無關的其他支出。限制扣除的內容工資薪金保險費職工福利工會經費職工教育經費業務招待費廣告宣傳費借款費用捐贈支出《企業會計準則第9號——職工薪酬》1.職工薪酬的內容和范圍是指企業為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。職工薪酬包括：

（1）職工工資、獎金、津貼和補貼；

（2）職工福利費；

（3）醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費；

（4）住房公積金；

（5）工會經費和職工教育經費；

（6）非貨幣性福利；

（7）因解除與職工的勞動關系給予的補償；

（8）其他與獲得職工提供的服務相關的支出。借：生產成本制造費用管理費用在建工程貸：應付職工薪酬——工資——保險——工會經費——教育經費——福利費工資薪金支出

企業實際發生的合理的職工工資薪金，準予在稅前扣除。

薪金，是指企業每一納稅年度支付給在本企業任職或與其有雇用關系職工工資的員工的所有現金或非現金形式的勞動報酬，包括：基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關的其他支出。職工福利費企業發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。財企[2007]48號.doc

例題

職工教育經費企業發生的職工教育經費按照工資薪金總額的2.5%準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。軟件生產企業發生的職工教育經費中的職工培訓費用，根據財稅[2008]1號規定，可以全額在企業所得稅前扣除。

軟件生產企業應準確劃分職工教育經費中的職工培訓費支出，對于不能準確劃分的，以及準確劃分后職工教育經費中扣除職工培訓費用的余額，一律按照《實施條例》第四十二條規定的比例扣除。國稅函[2009]202號業務招待費

企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。

例：企業發生的業務招待費用是50萬元，全年實現的主營業務收入是2000萬元，其他業務收入500萬元，投資收益300萬元，營業外收入60萬元，根據稅法規定調增的視同銷售收入300萬元。稅前可以扣除的業務招待費？（2000+500+300）*0.5%=1450*60%=30可以扣除的限額是14萬元，納稅調增36萬元如果實際發生的業務招待費是20萬元，可以稅前扣除？廣告費和業務宣傳費

企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

第37條企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。企業為購置、建造固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨發生借款的，在有關資產購置、建造期間發生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產的成本，并依照本條例的規定扣除。利息支出第38條企業在生產經營活動中發生的下列利息支出，準予扣除：A、非金融企業向金融企業借款的利息支出、金融企業的各項存款利息支出和同業拆借利息支出、企業經批準發行債券的利息支出；B、非金融企業向非金融企業借款的利息支出，不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分。投資資金關聯方什么是資產？一、資產的概念（會計）資產是指企業過去的交易或者事項形成的、企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。過去——付出代價現在——持有狀態將來——預期收益資產的概念（稅法）企業的各項資產，包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等。資產的計稅基礎是指歷史成本，是企業取得該項資產時實際發生的支出。企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。

二、資產的會計計量屬性會計計量屬性主要包括:歷史成本重置成本可變現凈值凈現值公允價值三、固定