第五章:金融工具第一頁，共七十五頁。7/22/20231本章教學目的和對學生的要求目的：本章主要講述金融工具、長期股權投資的基本理論及其會計處理要求：了解金融工具、長期股權投資概念、目的和分類。掌握金融工具的分類、取得、持有和轉讓的會計處理。掌握金融工具的期末計價。掌握長期股權投資的分類、長期股權投資的會計處理。掌握減值準備的會計處理。第二頁，共七十五頁。7/22/20232本章教學的重點、難點

1．金融工具的分類、取得、持有和轉讓的會計處理。

2．長期股權投資成本法和權益法及其相互轉換的會計處理。3．減值準備的會計處理。第三頁，共七十五頁。7/22/20233第一節

金融工具《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》一、金融工具的概念(一)金融工具：是指形成一個企業的金融資產，并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。第四頁，共七十五頁。7/22/20234甲公司：乙公司：發行公司債券（金融負債）發行公司普通股（權益工具）債券投資（金融資產）股權投資（金融資產）第五頁，共七十五頁。7/22/20235基本金融工具金融工具衍生(金融)工具現金應收款項應付款項債券投資

股權投資等金融期貨金融期權金融互換金融遠期凈額結算的商品期貨等第六頁，共七十五頁。7/22/20236

衍生工具，是指具有下列特征的金融工具或其他合同：其價值隨特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數、費率指數、信用等級、信用指數或其他類似變量的變動而變動，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關系；不要求初始凈投資，或與對市場情況變化有類似反應的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資；在未來某一日期結算。第七頁，共七十五頁。7/22/20237下列各項適用其他相關會計準則：長期股權投資，適用《企業會計準則第2號——長期股權投資》。股份支付，適用《企業會計準則第11號——股份支付》。債務重組，適用《企業會計準則第12號——債務重組》。因清償預計負債獲得補償的權利，適用《企業會計準則第13號——或有事項》。企業合并中合并方的或有對價合同，適用《企業會計準則第20號——企業合并》。第八頁，共七十五頁。7/22/20238租賃的權利和義務，適用《企業會計準則第21號——租賃》。金融資產轉移，適用《企業會計準則第23號——金融資產轉移》。套期保值，適用《企業會計準則第24號——套期保值》。原保險合同的權利和義務，適用《企業會計準則第25號——原保險合同》。再保險合同的權利和義務，適用《企業會計準則第26號——再保險合同》。企業發行的權益工具，適用《企業會計準則第37號——金融工具列報》第九頁，共七十五頁。7/22/20239(二)金融資產分類以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產持有至到期投資貸款和應收款項可供出售金融資產金融資產第十頁，共七十五頁。7/22/202310公允價值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額。在公平交易中，交易雙方應當是持續經營企業，不打算或不需要進行清算、重大縮減經營規模，或在不利條件下仍進行交易。第十一頁，共七十五頁。7/22/202311·

以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產交易性金融資產直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產·解決“會計不匹配”:比如，金融資產劃分為可供出售,而相關負債卻以攤余成本計量,指定后通常能提供更相關的信息;又如,為了避免涉及復雜的套期有效性測試等第十二頁，共七十五頁。7/22/202312符合以下條件之一的金融資產，企業應當劃分為交易性金融資產：1、持有金融資產的目的，主要是為了近期內出售或回購；2、金融資產是企業采用短期獲利模式進行管理的金融工具投資組合中的一部分；3、屬于衍生金融工具。第十三頁，共七十五頁。7/22/202313·持有至到期投資到期日固定回收金額固定或可確定企業有明確意圖和能力持有至到期有活躍市場例如：符合以上條件的債券投資等特征第十四頁，共七十五頁。7/22/202314

存在下列情況之一的，表明企業沒有明確意圖將金融資產投資持有至到期：持有該金融資產的期限不確定。發生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產。但是，無法控制、預期不會重復發生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產出售除外。該金融資產的發行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。其他表明企業沒有明確意圖將該金融資產持有至到期的情況。第十五頁，共七十五頁。7/22/202315以下金融資產不應劃分為持有至到期投資：1、初始確認時被指定為交易性非衍生金融資產；2、初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產；3、符合貸款和應收款項定義的非衍生金融資產。第十六頁，共七十五頁。7/22/202316·貸款和應收款項回收金額固定或可確定無活躍市場特征商業銀行貸出款項商業購入貸款商業銀行所持沒有活躍市場債券/票據工商企業應收賬款等例:符合以上條件的企業持有的證券投資基金或類似基金，不能劃分為貸款和應收款項第十七頁，共七十五頁。7/22/202317·

可供出售金融資產直接指定的可供出售金融資產貸款和應收款項、持有至到期投資、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產在活躍市場上有報價的債券投資在活躍市場上有報價的股票投資、基金投資等等第十八頁，共七十五頁。7/22/202318(三)金融資產重分類存在下列情況之一的，表明企業沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期：沒有可利用的財務資源持續地為該金融資產投資提供資金支持，以使該金融資產投資持有至到期。受法律、行政法規的限制，使企業難以將該金融資產投資持有至到期。其他情況。第十九頁，共七十五頁。7/22/202319企業將尚未到期的某項持有至到期投資在本會計年度內出售或重分類為可供出售金融資產的金額，相對于該類投資在出售或重分類前的總額較大時，應當將該類投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產，且在本會計年度及以后兩個完整的會計年度內不得再將該金融資產劃分為持有至到期投資。第二十頁，共七十五頁。7/22/202320以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產持有至到期投資貸款和應收款項可供出售金融資產XXX其他三類之間不能隨意重分類第二十一頁，共七十五頁。7/22/202321二.金融資產和金融負債的計量第二十二頁，共七十五頁。類別初始計量后續計量以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產和金融負債（FVTPL）公允價值,交易費用計入當期損益公允價值,變動計入當期損益持有至到期投資（HTM）公允價值，交易費用計入初始入賬金額，構成成本組成部分攤余成本貸款和應收款項可供出售金融資產(AFS)公允價值,變動計入權益其他金融負債7/22/2023攤余成本或其他基礎22

交易費用，是指可直接歸屬于購買、發行或處置金融工具新增的外部費用。新增的外部費用，是指企業不購買、發行或處置金融工具就不會

發生的費用。

交易費用包括支付給代理機構、咨詢公司、券商等的手續費和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價、折價、融資費用、內部管理成本及其他與交易不直接相關的費用。第二十三頁，共七十五頁。7/22/202323持有至到期投資以及貸款和應收款項，應當采用實際利率法，按攤余成本計量。第二十四頁，共七十五頁。7/22/202324三. 交易性金融資產企業持有的以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，包括為交易目的所持有的債券投資、股票投資、基金投資、權證投資等和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。第二十五頁，共七十五頁。7/22/202325（一）科目設置“交易性金融資產”應當按照交易性金融資產的類別和品種，分別“成本”、“公允價值變動”進行明細核算。第二十六頁，共七十五頁。7/22/202326（二）交易性金融資產的主要賬務處理

1.企業取得交易性金融資產時借:交易性金融資產（成本）(按交易性金融資產的公允價值)投資收益

( 按發生的交易費用)貸:銀行存款

(按實際支付的金額)第二十七頁，共七十五頁。7/22/2023272.在持有交易性金融資產期間收到被投資單位宣告發放的現金股利或債券利息借:應收股利(銀行存款)貸:投資收益

對于收到的屬于取得交易性金融資產支付價款中包含的已宣告發放的現金股利或債券利息，借:銀行存款貸:應收股利(應收利息)第二十八頁，共七十五頁。7/22/2023283.資產負債表日，交易性金融資產的公允價值高于其賬面余額的差額借:交易性金融資產（公允價值變動）貸:公允價值變動損益公允價值低于其賬面余額的差額，做相反的會計分錄。第二十九頁，共七十五頁。7/22/2023294.出售交易性金融資產時借:銀行存款(應按實際收到的金額)貸或借:交易性金融資產（公允價值變動）貸或借:投資收益貸:交易性金融資產（成本）同時，按該項交易性金融資產的公允價值變動，借記或貸記“公允價值變動損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。第三十頁，共七十五頁。7/22/202330例:2006年1月1日,購入債券：面值100萬元，利率

3%,劃分為交易性金融資產。取得時，支付價款103萬元（含已宣告發放利息3），另支付交易費用2萬元。借：交易性金融資產（成本）

100應收利息

3投資收益

2貸：銀行存款

105第三十一頁，共七十五頁。7/22/2023312006年1月5日，收到最初支付價款中所含利息3萬元借：銀行存款

3貸：應收利息32006年12月31日，債券公允價值為110萬元借：交易性金融資產（公允價值變動）

10貸：公允價值變動損益

10“公允價值變動損益” 年末轉“本年利潤”第三十二頁，共七十五頁。7/22/2023322007年1月5日，收到2006年利息3萬元借：銀行存款

3貸：投資收益

32007年10月6日，將該債券處置（售價120萬元）借：銀行存款

120公允價值變動損益10貸：交易性金融資產（成本）100（公允價值變動）10投資收益

20第三十三頁，共七十五頁。7/22/202333三.持有至到期投資（一）持有至到期投資的劃分持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。例如，企業從二級市場上購入的固定利率三年期國債、浮動利率兩年期債券等，如符合持有至到期投資的條件，可以劃分為持有至到期投資；購入的股權投資因其沒有固定的到期日，不符合持有至到期投資的條件，不能劃分為持有至到期投資。持有至到期投資通常具有長期性質，但期限較短（1年以內）的債券投資，如符合持有至到期投資的條件，也可將其劃分為持有至到期投資。第三十四頁，共七十五頁。7/22/202334

下列非衍生金融資產不應當劃分為持有至到期投資：初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產；初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產；貸款和應收款項。第三十五頁，共七十五頁。7/22/202335存在下列情況之一的，表明企業沒有明確意圖將金融資產投資持有至到期：（一）持有該金融資產的期限不確定。（二）發生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產。但是，無法控制、預期不會重復發生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產出售除外。（三）該金融資產的發行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。（四）其他表明企業沒有明確意圖將該金融資產持有至到期的情況。第三十六頁，共七十五頁。7/22/202336（二）主要賬務處理

1.科目設置“持有至到期投資”應當按照持有至到期投資的類別和品種，分別“投資成本”、“利息調整”、“應計利息”進行明細核算。第三十七頁，共七十五頁。7/22/2023372.賬務處理（1）取得投資借:持有至到期投資（投資成本）(公允價值與交易費用之和)貸或借:持有至到期投資（利息調整）貸:銀行存款(按實際支付的金額)第三十八頁，共七十五頁。7/22/202338（2）計息①分期付息、到期還本借:應收利息(按面值和票面利率計算)借或貸:持有至到期投資（利息調整）貸:投資收益(按攤余成本和實際利率計算)②到期一次還本付息借:持有至到期投資（應計利息）第三十九頁，共七十五頁。7/22/202339(3)收到利息

借:銀行存款貸:應收利息(分期付息、到期還本)持有至到期投資（應計利息）(一次還本付息)

收到取得投資支付的價款中包含的已宣告發放利息借:銀行存款

貸:應收利息第四十頁，共七十五頁。7/22/202340(4)溢折價攤銷按采用實際利率法計算確定的折價攤銷折價攤銷:借:持有至到期投資（利息調整）貸:投資收益溢價攤銷，做相反的會計分錄。第四十一頁，共七十五頁。7/22/202341(4)減值借:資產減值損失貸:持有至到期投資減值準備

企業計提準備后，相關資產價值又恢復，應在原已計提的減值準備金額內借:持有至到期投資減值準備貸:資產減值損失第四十二頁，共七十五頁。7/22/202342(5)到期借:銀行存款(收到的金額)持有至到期投資減值準備(已計提準備)借或貸:投資收益貸:持有至到期投資（投資成本）（應計利息）（利息調整）第四十三頁，共七十五頁。7/22/202343(6)重分類將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產的，應在重分類日(公允價值)借:可供出售金融資產持有至到期投資減值準備借或貸:資本公積——其他資本公積(按其差額)貸:持有至到期投資（投資成本）（溢折價）（應計利息），第四十四頁，共七十五頁。7/22/202344[例1]公司2002年1月1日購入凌云公司2002年1月1日發行的五年期債券，票面利率12%，債券公允價值80000元。購入價格80000元。該債券每年計息一次，最后一年還本并支付利息。2002年1月1日:借:持有至到期投資（投資成本）

80000貸: 銀行存款

80000第四十五頁，共七十五頁。7/22/2023452002年12月31日:9600借:持有至到期投資（應計利息）貸:投資收益96002003—2006年同上到期:借:銀行存款

128000貸:持有至到期投資（投資成本）80000（應計利息）48000第四十六頁，共七十五頁。7/22/202346[例2]公司2002年1月1日購入凌云公司2002年1月1日發行的五年期債券，票面利率12%，債券公

允價值80000元。購入價格84000元。該債券每

年計息一次并支付利息，最后一年還本。按照實際利率法攤銷溢折價。第四十七頁，共七十五頁。7/22/202347

計算實際利率按照《財務管理學》中學習到的內插法①首先考慮基本原理r=i平價發行r>i折價發行r<i溢價發行即若實際利率r=12%，則Vo

=80000第四十八頁，共七十五頁。7/22/202348②由于長期債券投資的購買凈價格84000 >

面值80000元，且由于發行日與購買日是同一時間，所以，可以斷定是溢價購買債券實際利率

r

<

i=12%③令r1

=11%按照如下的公式計算長期債券投資的價格:V1=

80000

×

12%

X

(P/A，11%，5)+ 80000

×

(P/F，11

%，5)=

9600

×

3.695897

+

80000

×

0.593451=

82957第四十九頁，共七十五頁。7/22/202349令r2

=

10%，則V2

=

80000

×

12%

X

(P/A，10%，5)+ 80000

×

(P/F，10

%，5)=

9600

×

3.

790787

+

80000

×

0.

620921=

86065④

86065

>

84000

<

82957說明r2>

12%

<

r1第五十頁，共七十五頁。7/22/202350⑤利用“內插法”計算實際利率r86065

840008295710%

r11%84000一86065r一10%82957一8400011%一r求解:

r

= 10.66

%=第五十一頁，共七十五頁。7/22/202351年份年初攤余成本a利息收益b=a*r現金流量c年末攤余成本d=a+b-c200284000895496008335420038335488869600826402004826408809960081849200581849872596008097420068097486269600800000第五十二頁，共七十五頁。7/22/202352借:持有至到期投資（投資成本）（溢折價）80000400084000貸: 銀行存款2002年借:應收利息9600貸:投資收益8954持有至到期投資（溢折價）6462003年借:應收利息9600貸:投資收益8886持有至到期投資（溢折價）714第五十三頁，共七十五頁。7/22/2023532004年借:應收利息9600貸:投資收益8809持有至到期投資（溢折價）7912005年借:應收利息9600貸:投資收益8725持有至到期投資（溢折價）875第五十四頁，共七十五頁。7/22/20235496002006年借:應收利息

貸:投資收益持有至到期投資（溢折價）8626974借:銀行存款

80000貸:持有至到期投資（投資成本）80000第五十五頁，共七十五頁。7/22/202355[例3]2000年初，甲公司80萬元購買了一項債券，剩余年限5年，劃分為持有至到期投資,公允價值為90萬元,交易費用為5萬元，每年按票面利率可收得固定利息4萬元。該債券在第五年兌付(不能提前兌付)時可得本金110萬元.借:持有至到期投資（投資成本）95貸:持有至到期投資（溢折價）15銀行存款

80第五十六頁，共七十五頁。7/22/202356在初始確認時,計算實際利率如下:計算結果：r≈6.96%第五十七頁，共七十五頁。7/22/202357年份年初攤余成本a利息收益b=a*r現金流量c年末攤余成本d=a+b-c2000956.61497.61200197.616.794100.412002100.416.994103.392003103.397.194106.582004106.587.424+1100第五十八頁，共七十五頁。7/22/2023582000年借:應收利息

42.612.79持有至到期投資（溢折價）貸:投資收益

6.612001年借:應收利息4持有至到期投資（溢折價）貸:投資收益

6.79第五十九頁，共七十五頁。7/22/2023592002年借:應收利息

42.993.19持有至到期投資（溢折價）貸:投資收益

6.992003年借:應收利息4持有至到期投資（溢折價）貸:投資收益

7.19第六十頁，共七十五頁。7/22/2023602004年借:應收利息43.42持有至到期投資（溢折價）貸:投資收益7.422005年借:銀行存款110貸:持有至到期投資（投資成本）95投資收益

15第六十一頁，共七十五頁。7/22/202361[例4]20X0年初，A公司購買了一項債券，剩余年限5年，劃分為持有至到期投資,公允價值為1000（無交易費用）。該債券的面值1250，年票面利率4.7%(即每年支付利息59)。該債券發行方可以提前贖回，且不付罰金。A公司預期發行方不會提前贖回。假定計算確定的實際利率為10%。第六十二頁，共七十五頁。7/22/202362年份年初攤余成本a利息收益b=a*10%現金流量c年末攤余成本d=a+b-c20X0100010059104120X1104110459108620X2108610959113620X3113611359119020X411901191250+590第六十三頁，共七十五頁。7/22/20236320X2年1月1日,A公司修改了其現金流量,預期

X2年末將收回本金的50%,剩余的50%在X4年末收回.此時,X2年的年初攤余成本應調整(將X2年及以后的金額用原利率折現)=1138（四舍五入）--此應為X2年期初數（1250/2）*(1+10%)

+-6125*（1+10%）-2+59*（1+10%）+3-01*（1+10）+3-02*（1+10）-3第六十四頁，共七十五頁。7/22/202364年份年初攤余成本a利息收益b=a*10%現金流量c年末攤余成本

d=a+b-c20X0100010059104120X1104110459108620X21086+52(1138)11459+62556820X3568573059520X45956030+6250第六十五頁，共七十五頁。7/22/202365[例5]2000年初，甲公司平價發行了一項債券，本金1250（不考慮交易費用），剩余年限5年，2004年末兌付。合同約定的利率為：年份利率（%）利息20X067520X1810020X21012520X31215020X416.4205第六十六頁，共七十五頁。7/22/202366確定:r≈10%實際利率計算如下：75*(1+r)

-+1100*（1+r）+-1225*（1+r）+150*（1+r）-+4(1250+205)*（1+r）

-5=1250-3第六十七頁，共七十五頁。7/22/202367年份年初攤余成本a利息收益b=a*10%現金流量

c年末攤余成本d=a+b-c20X0125012575130020X11300130100133020X213301