關于我國稅務會計的研究隨著市場經濟的進展,市場經濟條件下的稅收與會計目標的根本分歧是人為的作用所不行彌合的,財務會計與稅務會計的分別成為一種必定。本文構建稅務會計的理論體系,旨在前人討論成果的根底之上,結合我國稅務會計理論討論的實際狀況,發覺稅務會計理論討論的薄弱環節,從而明確各個階段稅務會計理論討論的方向和重點,以期對我國稅務會計的理論討論能有所裨益。

一、稅務會計的根本理論討論

(一)稅法和會計準則

會計核算和各方的利益有關,必需要有標準來約束。稅務會計與財務會計最大的不同之處在于,稅務會計受稅法和會計準則的雙重標準,而財務會計主要受會計準則的約束。

從稅收法理學的角度而言,立法意圖主要是保證財政收入的實現,對于稅收的計算可能和會計準則規定的方法全都,也可能和會計準則規定的方法不盡全都,如計算時間和計算口徑的不全都。由此,稅法目標可能和會計目標相去甚遠,這也正是稅務會計討論的內容所在。通過以上分析可以看出。稅務會計主要是解決稅法、會計準則以及相關的各個方面的關系問題。

(二)我國稅務會計理論體系的構建

會計理論體系就是將各種會計理論根據肯定的規律關系有機結合而形成的一個完整、多層次的理論系統,也是對會計實踐進展理論熟悉和指導的標準化理論系統。作為會計理論體系,它表達一個國家會計理論討論的科學水平,加強對會計理論體系討論,不僅是適應會計理論自身進展的需要,也是指導我國會計實踐的迫切需要。“稅務會計是會計學的一個分支,其理論體系必將遵從于會計理論體系的觀念,馬上各種稅務會計理論根據肯定的規律關系有機結合而形成的一個完整、多層次的理論系統,是指導我國稅務會計實踐的迫切需要。

二、稅務會計的構建

我國經過幾十年的稅收實踐,盡管在1994年進展了稅制改革,所得稅收入占稅收收入比重有所上升,但流轉稅收入占稅收收入比重依舊超過60%,因而我國現行稅制模式是以流轉稅、所得稅為主體的雙主體稅制模式。

這種適應我國國情的雙主體稅制模式,既能保證國家財政收入,又有利于政府職能的實現;既能促進經濟進展又可調整社會收入差距。而這種稅制模式又打算了我國的稅務會計不同于美國的稅務會計,美國的稅務會計實質為所得稅會計,在我國會計理論界,也有局部學者認同此觀點,但筆者不敢茍同。我國的雙主體稅制模式打算了增值稅與所得稅共同構成稅務會計的兩大主體稅種。因而本章將增值稅會計理論和所得稅會計理論作為討論的重點。

(一)建立增值稅會計

盡管20世紀以來西方興旺國家形成了以所得稅為主的稅制模式,但從世界范圍來看,流轉稅依舊在多數國家尤其是進展中國家中占有重要的地位。即便在法國這樣的西方國家里,也實行增值稅與所得稅并重的稅制模式。緣由在于流轉稅具有可轉嫁性,便于征收治理,稅基豐富,課征對象廣泛,因此,流轉稅成為各國稅制歷史上最早的一個稅種。但因其“有失公正”與“缺乏彈性”而遭到批判。于是,從20世紀30年月開頭,西方國家便有人設計旨在克制上述缺陷的流轉稅——增值稅。

1.增值稅會計的根本理論框架。增值稅會計的根本理論框架包括增值稅會計的目標、要素、原則、方法和程序。

2.增值稅會計的目標。增值稅會計的目標應當是向納稅人供應有關增值稅業務活動的會計信息。增值稅會計理論的目標應當是確認、計量,記錄和報告當期應交增值稅額以及增值稅資產或負債,根據稅法正確計算銷項稅額、進項稅額、進項稅額轉出、出口退稅額和未交增值稅,為編制增值稅會計報表,以便向報表使用者供應有關信息作出標準。

3.增值稅會計的要素。增值稅會計的要素主要包括五對既相互聯系、又相互區分的專業術語。它們是:會計增值額與應稅增值額;會計銷售額與應稅銷售額;銷項稅額與進項稅額;進項稅額轉出與出口退稅;時間性差異與永久性差異。

4.增值稅會計的計稅方法和業務性原則。考察各國的增值稅會計,增值稅額的計算方法主要有兩種,即直接計稅法和間接計稅法。但較多實行的是間接計稅法。

直接計稅法可進一步分為“加法”和“減法”兩種方法。所謂“加法”是把納稅人在計算期內實現的各個增值工程金額一一相加,求出計算期內發生的全部增值額。據以計算應納增值稅額;所謂“減法”,通常是指從納稅人在計算期內發生的總銷售收入額中扣除掉必要的本錢費用,求出總體增值額來,據以計算應納增值稅額。

間接計稅法根據扣除稅額的詳細環節不同,可分為“購進扣稅法”和“實耗扣稅法”。而“購進扣稅法”因具有數據精確、計算便捷、方法科學等優勢,漸漸成為目前國際上實行增值稅國家普遍采納的一種計稅方法。

5.增值稅會計核算的程序。就我國當前狀況來看,增值稅會計已經形成了一套有別于稅務會計中其他稅種的賬務處理程序。概括起來說,這一會計處理程序可以分為以下五個步驟:

第一步,確認會計銷售收入,即根據《企業會計準則》中對收入確認的原則、標準、方法,確認應計的銷售收入。

其次步,依據增值稅法規關于應稅收入的規定,與已確認的會計銷售收入進展比照,計算出兩者的差異。

第三步,在會計銷售收入的根底上,通過加或減差異工程,計算出應稅的銷售收入。

第四步,在“應交稅金——應交增值稅”賬戶中計算應納增值稅額,即依據應稅銷售收入和適用的稅率,計算當期的銷項稅額,繼而從銷項稅額中抵扣掉應抵扣的進項稅額后,確定本期的應納增值稅額。

第五步,期末,通過轉賬,在“應交稅金——未交增值稅”賬戶反映應納增值稅,并通過編制增值稅會計報表,據以完成納稅義務。

(二)進一步完善所得稅會計

所得稅是當今各國稅法中最具代表性、占主體稅地位和納稅計算最簡單的稅種。它是社會生產力水平提高的結果,表達了公正稅負。以所得稅為主體稅,最主要的是要有高度興旺的生產力和很高的人均國民收入作為根底。

我國的所得稅(包括個人所得稅與企業所得稅)盡管進展較快,然而,就規模而言,還遠達不到“主體”稅種要求,但推斷主體稅種的標準不僅僅在于看它在總體稅收中所占的比重,還要看主體稅種在肯定時期內對整個社會經濟生活的調控作用如何。我國目前的個人所得稅與企業所得稅制度本身的缺陷制約了其調控作用的發揮。

1.個人所得稅的制度缺陷。

(1)分類課征的模式有失公正,極易誘發偷逃稅和避稅行為,我國目前采納“分類所得課稅”模式,對不同性質的所得工程采納不同的稅率和費用扣除標準,采納源泉一次課征的方法計算征收,年終不再匯算清繳。

(2)已修訂的個人所得稅法將費用扣除標準提高到1600元,在肯定程度上照看到了低收入人群的利益。但個人所得稅的扣除工程中還沒有考慮納稅人為獲得收入所必需支付的教育費,醫療費和住房費等家庭綜合收入狀況,這不僅無法表達公正,也挫傷了勞動者的積極性,影響了經濟效率的提高。

(3)個人所得稅由地方征管帶來了諸多不利因素。個人所得稅是一個極具進展潛力的稅種,隨著國民收入的增長它必將成為國家財政的重要收入來源和國家宏觀調控的重要手段,而我國的現行個人所得稅由地方征管會造成一樣的個人會因在不同的地區而稅負不同,甚至產生經濟不興旺地區的納稅人稅負反而高于經濟興旺地區納稅人的不公正現象,影響了勞動力的合理流淌,更重要的一點還在于隨著納稅人流淌性的加大使應稅收入來源簡單交叉,地方稅務部門受征管水平的限制難以把握納稅人全部信息,造成征收本錢的增加和征管效率的低下,使稅款白白流失。

2.企業所得稅的制度缺陷。

(1)內外資企業所得稅稅負不公正。當前我國內外資企業所得稅不統一而造成的實際負擔差異問題已在理論界取得了共識,這種差異不僅不利于我國內資企業的公正競爭,同時也與WTO所要求的公正原則大相徑庭,如不盡快統一內外資企業所得稅,勢必帶來嚴峻后果。

(2)稅收優待政策沒有很好表達國家的政策導向。

目前我國企業所得稅的稅收優待政策,總的來說是區域性優待導向有余。產業性優待導向缺乏。我國對沿海開放城市和經濟特區賜予了一系列地區特別的稅收優待政策,致使外資企業大量集中于這些地區而廣闊中西部地區則由于缺少這些政策而難以形成對外資的吸引力,造成了地區間的進展差異,不利于全國各地的均衡進展。與地區性優待措施相比,產業性優待措施卻寥寥無幾,不利于我國的經濟轉型和企業產品構造的轉換。

3.所得稅會計處理存在的問題。

所得稅會計需要在它所依據的兩個尺度一會計準則和所得稅法相對完善的前提下建立和進展。雖然會計準則和新稅法已供應了這樣的條件,然而它們都有很多需要完善的地方。如財務會計中的所得稅費用是遵循會計原則而確認的,與當期收入相配比的所得稅金額,是以會計收益為根底計算的。而稅法中的應交所得稅,是根據適用稅率和規定的稅基(即應稅收益)計算的企業當期對政府的納稅責任。應稅收益是指依據國家稅法及其實