企業改制重組中假設干會計和審計問題案例研討李曉慧中央財經大學會計學院

1簡介李曉慧，1968年1月出生，河南南召，經濟學博士，碩士生導師，現任中央財經大學會計學院審計系副主任，曾在會計師事務所、國有資產管理局和中國注冊會計師協會專業標準部工作。在?審計研究?、?財政研究??財務與會計?、?財會通訊?、?中國注冊會計師?、?上海會計?、?中國財經報?和?中國證券報?等上發表近百篇專業論文，近年來主要的論著有?現代審計精要?〔1999年〕、?審計實驗室——審計實務個案分析?〔2000年〕、?審計實驗室——主要會計事項的相關法規及其審計案例?〔2002年〕、?實用審計英語?〔2002年〕、?審計實驗室3——風險審計的技術和方法?〔2003年〕和?審計工作底稿編制個案?〔2003年〕、?審計實驗室4——其他鑒證業務的風險控制?〔2004年〕。2一、涉及到改制重組方案、程序的問題

[案例1]華興國有企業出資者原為三家國有企業：甲企業、乙企業和丙企業，他們占有的股份分別為60%、20%、20%，目前執行工業企業會計制度。截至到2004月9月30日，華興企業擬改制為華興有限責任公司，準備按1：1把凈資產折出資，其中60%按原來的比例折為甲企業、乙企業和丙企業的出資，把40%出售轉讓，聘請今明會計師事務所為其改制實施審計。今明會計師事務所了解到華興公司改制目前僅僅是個意向，尚未走法定程序報批、制定改制方案，實施清產核資等，建議華興公司首先自己要按照法定程序實施改制。但華興公司認為，就因為自己不了解如何改制，才聘請注冊會計師，要求注冊會計師代行其改制的一切事宜。注冊會計師進一步與華興公司溝通，強調在企業改制中，注冊會計師可以自始始終為企業改制提供各種中介效勞，但注冊會計師為其提供的僅僅是中介效勞，不能代行企業做管理決策。3[討論與分析]1.企業改制應當履行什么法定程序？〔1〕報批。國有企業改制方案需按照?企業國有資產監督管理暫行條例?〔國務院令第３７８號，以下簡稱?條例?〕和國務院國有資產監督管理委員會〔以下簡稱國資委〕的有關規定履行決定或批準程序，未經決定或批準不得實施。國有企業改制涉及財政、勞動保障等事項的，需預先報經同級人民政府有關部門審核，批準后報國有資產監督管理機構協調審批；涉及政府社會公共管理審批事項的，依照國家有關法律法規，報經政府有關部門審批；國有資產監督管理機構所出資企業改制為國有股不控股或不參股的企業〔以下簡稱非國有的企業〕，改制方案需報同級人民政府批準。〔2〕清產核資。國有企業改制，必須對企業各類資產、負債進行全面認真的清查，做到賬、卡、物、現金等齊全、準確、一致。要按照“誰投資、誰所有、誰受益〞的原那么，核實和界定國有資本金及其權益，其中國有企業借貸資金形成的凈資產必須界定為國有產權。企業改制中涉及資產損失認定與處理的，必須按有關規定履行批準程序。改制企業法定代表人和財務負責人對清產核資結果的真實性、準確性負責。4〔3〕財務審計。國有企業改制，必須由直接持有該國有產權的單位決定聘請具備資格的會計師事務所進行財務審計。凡改制為非國有的企業，必須按照國家有關規定對企業法定代表人進行離任審計。改制企業必須按照有關規定向會計師事務所或政府審計部門提供有關財務會計資料和文件，不得阻礙其辦理業務。任何人不得授意、指使、強令改制企業會計機構、會計人員提供虛假資料文件或違法辦理會計事項。〔4〕資產評估。國有企業改制，必須依照?國有資產評估管理方法?〔國務院令第９１號〕聘請具備資格的資產評估事務所進行資產和土地使用權評估。國有控股企業進行資產評估，要嚴格履行有關法律法規規定的程序。向非國有投資者轉讓國有產權的，由直接持有該國有產權的單位決定聘請資產評估事務所。企業的專利權、非專利技術、商標權、商譽等無形資產必須納入評估范圍。評估結果由依照有關規定批準國有企業改制和轉讓國有產權的單位核準。〔5〕公開轉讓或交易。非上市企業國有產權轉讓要進入產權交易市場，不受地區、行業、出資和隸屬關系的限制，并按照?企業國有產權轉讓管理暫行方法?的規定，公開信息，競價轉讓。具體轉讓方式可以采取拍賣、招投標、協議轉讓以及國家法律法規規定的其他方式。52.在企業改制重組中，注冊會計師可以為企業提供什么中介效勞？〔1〕為企業制定改制方案〔咨詢效勞業務〕；〔2〕為企業改制前清產核資提供會計咨詢效勞；〔3〕對企業清產核資財產損失確認予以專項鑒證，對清產核資結果進行專項審計〔專項鑒證業務〕；〔4〕對改制企業原廠長經理經濟責任予以審計〔其他鑒證業務〕；〔5〕為企業評估、清產核資調賬提供會計效勞〔會計效勞業務〕；〔6〕對改制后企業建賬提供會計效勞〔會計效勞業務〕；〔7〕為改制企業提供驗資業務〔特殊目的審計業務〕。6[案例2]華興公司是甲、乙和丙三個國有企業共同出資設立的有限責任公司，其注冊資本為10000萬元人民幣，其中：甲方６0%，乙方２0%、丙方20%。２００3年１１月華興公司擬改制為股份，聘請有資格的評估師事務所對華興公司凈資產進行評估，評估確認凈資產為2000萬元，經當地政府核準的改制方案規定：華興公司凈資產按１：１折成原來出資人的股份，華興公司的總經理李發拿出1200萬元購置甲方股份，成為第一大股東，原公司未退還的職工集資款、欠繳的社會保險費、應付工資和應付福利費余額3000萬元轉為職工個人股本，改制后的股份有限責任公司的股本為5000萬元。注冊會計師在改制審計和驗資中發現：１.華興公司改為股份公司雖然經甲企業和華興公司所在地的政府核準，但乙和丙企業并不知道。２．應付工資600萬元不屬于欠發職工的工資，而是華興公司采用績效掛鉤計提的比實發多的余額。３．由于甲公司長期占用華興公司的資金，截至改制日有1300萬元，經協商，甲公司欠華興公司的資金與總經理李發購置甲公司股份的金額沖抵。注冊會計師認為以上問題應當糾正，但華興股份公司以改制方案已經政府核準為理由繼續實施改制。7[討論與分析]1.在存在兩個以上國有資本持有單位的情況下，改制方案如何制定？在存在兩個以上國有資本持有單位的情況下，應當由具有控制權的國有資本持有單位會同其他的國有資本持有單位協商制定。如果在其他出資人不知情的情況下，控股股東單方面組織改制，不符合市場經濟規律，也有失公允，風險增大。本案例中，注冊會計師應當謹慎地評價其風險。2.企業改制中，對于未退還的職工集資款、欠繳的社會保險費、應付工資和應付福利費余額是否可以轉為個人投資？財政部財企[2005]12號?企業公司制改建有關國有資本管理與財務處理的暫行規定?有關問題的補充通知其中規定：財政部制定的?企業公司制改建有關國有資本管理與財務處理的暫行規定?(財企[2002]313號)發布后，對標準企業公司制改建中有關國有資本管理與財務處理行為，促進現代企業制度的建立和國有經濟結構的調整，發揮了積極的作用。隨著企業重組改制的深入進行，在執行中出現了一些新情況、新問題，需要加以完善。現就有關問題補充通知如下：8一、關于企業應付工資、應付福利費、職工教育經費余額的財務處理.改建企業賬面原有的應付工資余額中，屬于應發未發職工的工資局部，應予清償；在符合國家政策、職工自愿的條件下，依法扣除個人所得稅后，可轉為個人投資。屬于實施“工效掛鉤〞等方法提取數大于應發數形成的工資基金結余局部，應當轉增資本公積金，不再作為負債管理，也不得轉為個人投資。改建企業賬面原有的應付福利費、職工教育經費余額，應當轉增資本公積金，不再作為負債管理，也不得轉為個人投資。因醫療費超支產生的職工福利費缺乏局部，可以依次以公益金、盈余公積金、資本公積金和資本金彌補。二、關于預提企業內退人員生活費及社會保險費等的財務處理.改建企業根據國家有關規定，對未到達法定退休年限的在冊職工實行內部退養的，所需內退人員生活費及社會保險費等，應當作為管理費用，據實處理。國有企業在分立式改建情況下，改建企業內退人員實行統一管理的，經批準可以從改建企業國有凈資產中預提所需的內退人員生活費及社會保險費等，并實行專戶管理。預提數額以改建企業可支付的國有凈資產為限，缺乏局部作為管理費用，由內退人員的統一管理單位據實承擔。本案例，對于未退還的職工集資款、欠繳的社會保險費、應付工資和應付福利費余額３００0萬元，由于應付工資６０0萬元不屬于欠發職工的工資，而是華興公司采用績效掛鉤計提的比實發多的余額，不能轉為個人投資；應付福利費，也不能作為個人投資，但對于未退還的職工集資款、欠繳的社會保險費，如果有發生的原始憑證、經職工個人確認同意的改制方案，可以作為職工個人投資。93.職工個人〔包括經營者〕購置股份時，注冊會計師提供中介效勞應當注意什么？?關于標準國有企業改制工作的意見?規定“向本企業經營管理者轉讓國有產權必須嚴格執行國家的有關規定，以根本指導意見的各項要求，并須按照有關規定履行審批程序。向本企業經營管理者轉讓國有產權方案的制訂，由直接持有該企業國有產權的單位負責或其委托中介機構進行，經營管理者不得參與轉讓國有產權的決策、財務審計、離任審計、清產核資、資產評估、低價確定等重大事項，嚴禁自買自賣國有產權。經營管理者籌集收購國有產權的資金，要執行?貸款通那么?有關規定，不得向包括本企業在內的國有及國有控股企業借款，不得以這些企業的國有產權或實物資產坐標的物為融資提供保證、抵押、質押、貼現等。經營管理者對企業經營業績下降負有責任的，不得參與收購本企業國有產權。〞2002年7月27日財政部?企業公司制改建有關國有資本管理與財務處理的暫行規定?〔財企[2002]313號〕第十二條規定“經批準實行內部職工持股的企業，內部職工股份的認購應當符合?中華人民共和國公司法?的有關規定。改建企業或者公司制企業不得為個人認購股份墊付款項，也不得為個人貸款提供擔保。內部職工〔包括經營者〕持有股份尚未繳付認股資金的，不得參與分紅；超過法律規定期限尚未繳付認股資金的，應當調整公司制企業的股權比例，并依法承擔出資違約責任。〞10因此，當存在職工個人〔包括經營者〕購置股份時，注冊會計師提供中介效勞應當關注：〔１〕職工個人〔包括經營者〕購置股份是否合法、合規；〔２〕是否存在改建企業或者公司制企業為個人認購股份墊付款項或為個人貸款提供擔保事項；〔３〕是否存在內部職工〔包括經營者〕持有股份尚未繳付認股資金的事項。4.針對本案例中甲公司欠華興公司的資金與總經理李發購置甲公司股份的金額沖抵，你如何理解，如何看待這種MBO收購？華興公司的管理層并沒有權利以公司的應收款對沖其MBO的收購款。在MBO時，管理層還沒有獲得華興公司的所有權，因此在處理華興公司與甲公司的欠款問題上，法律上的權利義務主體應該是“華興公司〞與“甲公司〞，而不是“甲公司〞與“華興公司〞管理層。11對于MBO，2004年8月，以香港經濟學家郎咸平教授指責許多中國企業管理層借國企改革之機大肆化公為私、侵占國有資產為開端，一場劇烈的社會大論戰就此展開，并持續至今。作為對這場論戰的回應，2004年9月，國資委以國資委研究室的名義在?人民日報?發表署名文章，該文章指出，推進國有大企業的改革，必須堅持所有權與經營權別離的改革方向，重要的企業由國有資本控股。實施管理層收購并控股，是將所有權和經營合一，這不利于形成有效的公司治理結構，不利于維護國有經濟的控制力，與我國國有企業建立現代企業制度、推進股份制改革的方向不相符合。在這理論的先導下，2005年4月11日，國資委出臺?企業國有產權向管理層轉讓暫行規定?，規定“三、國有資產監督管理機構已經建立或政府已經明確國有資產保值增值行為主體和責任主體的地區或部門，可以探索中小型國有及國有控股企業國有產權向管理層轉讓〔法律、法規和部門規章另有規定的除外〕。大型國有及國有控股企業及所屬從事該大型企業主營業務的重要全資或控股企業的國有產權和上市公司的國有股權不向管理層轉讓。〞12“六、管理層存在以下情形的，不得受讓標的企業的國有產權：〔一〕經審計認定對企業經營業績下降負有直接責任的；〔二〕成心轉移、隱匿資產，或者在轉讓過程中通過關聯交易影響標的企業凈資產的；〔三〕向中介機構提供虛假資料，導致審計、評估結果失真，或者與有關方面串通，壓低資產評估結果以及國有產權轉讓價格的；〔四〕違反有關規定，參與國有產權轉讓方案的制訂以及與此相關的清產核資、財務審計、資產評估、底價確定、中介機構委托等重大事項的。〔五〕無法提供受讓資金來源相關證明的。〞但是，2006年1月22日國資委出臺?關于進一步標準國有企業改制工作的實施意見?，首次提出，大型國有企業的管理層可以通過增資擴股持有本企業股本，這是國資委2003年4月成立以來，首次解禁管理層持股。由于國際上MBO是一種通用的方式，在中國的企業改制中也有各種創新，最主要的是2006年1月1日實施的修訂后的?公司法?第143條規定，上市公司可以回購股份用于獎勵本公司員工，既然法律規定可以將股份獎勵給員工，員工掏錢購置股份也應為法制所許，正是由于法律的變革使得禁止管理層持股有所松動。13二、涉及到改制時清產核資相關問題[案例4]華興企業原執行?工業企業會計制度?，注冊會計師李浩承辦華興企業改制時清產核資審計中，發現企業存在如下事項:1.預提費用中掛有80萬元，系預提的固定資產修理費，但該固定資產已經處置了。2.固定資產——a機器設備使用年限尚有3年，但同一型號的固定資產在市場上已經大幅度降價。3.應收賬款中應收b公司100萬元，b公司已經不存在了。14[討論與分析]1.在改制時的清產核資中，對于企業清查出由于各種原因從本錢費用中預先提取留待以后年度支付的、在負債中核算的相關費用，如租金、財務費用、固定資產大修理費用、用于支付給職工的工資〔包括施工企業按規定提取的百元工資含量包干〕等，與企業的實際情況不符，或者超出企業實際支付規模所結余局部如何處理？對于企業清查出由于各種原因從本錢費用中預先提取留待以后年度支付的、在負債中核算的相關費用，如租金、財務費用、固定資產大修理費用、用于支付給職工的工資〔包括施工企業按規定提取的百元工資含量包干〕等，與企業的實際情況不符，或者超出企業實際支付規模所結余局部，可以在清產核資中確認為無法支付的款項，作轉增權益處理。本案例中，注冊會計師應當獲取預提固定資產修理費的原始憑證、，固定資產處置的原始憑證以及關于預提費用余額處置說明及其核準件后，可以確認預提費用80萬元為無法支付的款項，進入“資本公積——其他資本公積〞核算。152.在改制時的清產核資中，對于企業資產發生局部減損如何處理？如果地方政府制定有核銷條件和程序，按此規定處理。如果沒有，應當在獲取其減值的證據的根底上，充分披露此局部減損。本案例中，注冊會計師應當獲取固定資產減值的證據后作出預計損失披露。3.在改制時清產核資中，對于債務人已經不存在的情況下，獲取什么證據確認損失？〔1〕債務方不存在的證據：破產公告、清算公告、停業證明等〔2〕債務方清算的會計報表和清算審計報告4.如果在改制中資產已經計提減值準備和資產核銷了，但改制后在公司運營中又收回了，應當如何處理？2006年1月22日國資委出臺?關于進一步標準國有企業改制工作的實施意見?規定計提的各項資產減值和已核銷的各項資產損失凡影響國有產權轉讓價或折股價的，該計提的各項資產減值和已核銷的各項資產損失的收回，必須交由改制企業的國有產權持有單位負責處理。16三、涉及職工利益的問題

[案例4]今明會計師事務所在承辦華興國有企業主輔別離改制審計時，發現1.華興國有企業預提了職工安置費2400萬元以及職工買斷工齡費5600萬元。注冊會計師追查相關原始憑證、文件資料后，確認了預提的職工安置費和職工買斷工齡費沖減改制企業凈資產，按照改制方案規定，預提的職工安置費由改制后企業承接并按時向需要安置的人員發放；職工買斷工齡費一次性支付。2.華興主體企業分流的充裕勞動者與主體企業解除勞動合同。3.華興主體企業分流改制后只與在崗職工“重新簽訂〞勞動合同，而對于休假、病退、帶資上學、停薪留職的職工不“重新簽訂〞勞動合同。4.距法定退休年齡5年以內的職工希望能夠內退，但不知道誰對此負責。5.華興主體企業富裕人員25人，享受國資分配[2003]21號文件規定的解除勞動關系的經濟補償金5600萬元，其中18人自愿將經濟補償金交納入股到分流企業參與分流企業的改制，7人參加了原主體企業的改制。17[分析與討論]1.在企業改制中，職工身份置換的適用范圍？①原用人單位主體消失的；②新設企業屬非國有形式的；③國有資本未到達控股的；④企業提出提前解除勞動合同的；⑤原企業發生重大變化的2.在國有企業主輔分流改制中，按照規定的標準從國有凈資產中預提的安置費用包括哪些？〔1〕在職員工的安置費包括：員工服兵役期間優待金；解除勞動關系協議鑒證費；檔案存放費等。〔2〕托管員工〔包括距法定退休年齡5年內員工和關閉破產企業因病或非因病致殘，經勞動鑒定為完全喪失勞動能力且又未到達規定病退年齡的人〕的安置費包括：根本養老保險費、醫療保險費、生活費、死亡一次性困難補助費、檔案存放費等。18〔3〕傷病殘員工、因工傷殘員工的安置費包括：一次性傷殘就業安置費；離崗休養生活費；未參加工傷保險企業的員工的傷殘撫恤費。〔4〕關閉破產企業因工或非因工致殘，經勞動鑒定為大部或局部喪失勞動能力員工的醫療補助費。〔5〕職業病員工的各項費用；〔6〕傷殘軍人的醫療費；〔7〕因病或非因工死亡員工遺屬；〔8〕離休干部的安置費包括：生活費、醫療費；死亡員工一次性困難補助等；〔9〕退休員工〔包括具備退休條件的工傷和病殘員工〕的安置費包括：醫療保險費、建國前參加革命工作的老工人補貼；死亡員工一次性困難補助等；〔10〕建國前參加革命工作，建國后退職的員工的生活補助費；〔11〕高級專業技術人員和建國初期參加工作的廠級領導的補貼；〔12〕各級勞動模范的勞模津貼；〔13〕其他安置費用。以上安置費用的標準，企業應當嚴格依照國家有關部門和本省、本市人民政府的具體規定執行。193.在國有企業主輔分流改制中，職工買斷工齡如何處理？在企業改制過程中，一些企業為了甩包袱，采取“買斷工齡〞的做法，讓職工離開企業并終止與企業的勞動關系。但“買斷工齡〞是沒有法律和政策依據的。盡管國家有關法規或者政策允許職工在一定條件下可以“自謀職業，并一次性給付安置費〞等等，但是這些規定或者是針對試點城市，或者屬于針對困難企業自謀出路的職工而言的。如果不屬于困難企業，或者試點城市的破產企業，如果職工不愿意與企業終止或者解除勞動合同關系的，是不允許“買斷工齡〞的，如果職工自愿提出解除勞動合同或者企業提出并經雙方協商一致而支付并經濟補償金的，是按照?勞動法?的規定獲得的補償，而不屬于“買斷工齡〞支付的對價。?企業公司制改建有關國有資本管理與財務處理的暫行規定?〔財企[2002]313號〕第十九條規定“在公司制改建過程中，企業依照國家有關規定支付解除勞動合同的職工的經濟補償金，以及為移交社會保障機構管理的職工一次性繳付的社會保險費，可從改建企業凈資產中扣除或者以改建企業剝離資產的出售收入優先支付。企業支付的經濟補償金，所在地縣級以上人民政府有規定標準的，按照規定執行；沒有規定標準的，按照原勞動部印發的?違反和解除勞動關系的經濟補償方法?〔勞部發[1994]481號〕規定的標準執行。企業支付的社會保險費，按照省級人民政府確定的繳費比例執行。〞20據此，企業在改制過程中，支付給職工的勞動合同解除補償金，應當根據所在地的縣以上地方人民政府的規定來執行。如果沒有規定，依照?違反和解除勞動合同的經濟補償方法?有關規定執行。企業在進行主輔別離等改制中，與職工解除勞動合同支付的經濟補償金根據?關于中央企業主輔別離業改制分流安置人員的有關問題的通知?的有關規定，改制企業可用國有凈資產進行支付或預留。4.在國有企業主輔分流改制中，欠員工的各種款項、員工安置費以及職工解除勞動合同獲取的經濟補償金應當如何支付？國資委?關于中央企業主輔別離輔業改制分流安置充裕人員資產處置有關問題的通知?〔國資發產權[2004]9號〕規定“二、改制企業可用國有凈資產進行以下支付和預留：〔一〕支付解除職工勞動合同的經濟補償金。職工解除勞動合同支付的經濟補償金，按照?關于印發國有大中型企業主輔別離輔業改制分流安置充裕人員的勞動關系處理方法的通知?〔勞社部發［2003］21號，以下簡稱21號文件〕執行。〔二〕支付為移交社會保障機構管理的職工一次性繳付的社會保險費。企業支付的社會保險費，按照省級人民政府確定的繳費比例執行。21〔三〕預留因改制分流實行內部退養的人員的生活費和社會保險費。預留生活費標準由企業根據有關規定確定，最高不超過按所在省〔區、市〕計算正常退休人員養老金的方法核定的數額。社會保險費按內退前的基數一次核定，不再調整。原主體企業對預留費用應制定切實可行的管理方法，進行專項管理，確保內部退養人員費用按時、足額支付。中央企業應根據21號文件的規定，將原主體企業解除勞動合同的情況〔人數、支付經濟補償金的標準、總額及資金來源〕、為移交社會保障機構管理的職工一次性繳付的社會保險費以及預留內部退養人員費用等，報企業所在地省級勞動保障部門審核備案，并按有關批復文件規定進行支付和預留。三、國有凈資產缺乏以進行支付和預留的，缺乏局部由原主體企業予以補足。補足后，原主體企業原那么上不再向改制企業作新的投入。四、用國有凈資產進行支付和預留后有剩余的，剩余局部可按規定向員工或外部投資者出售，或采取租賃、入股、轉為債權等方式留在改制企業，但不得無償量化到個人。〞原那么上由改制企業一次性發給職工應得的經濟補償金或生活補助費及清償拖欠職工的債務，可直接支付現金，現金支付有困難的，經企業與職工協商，也可作為股權參與重組或作為債權留在改制后企業，作為債權留在改制后企業的，應由職工與企業簽訂協議，約定歸還時間；職工也可將其債權委托工會，用改制后企業的等量資產抵押，并依法公證。認錢認股認債225.在企業主輔別離、分流改制中，分流人員勞動關系如何處理？勞動和社會保障部、財政部和國務院國有資產監督管理委員會二ＯＯ三年七月三十一公布的?國有大中型企業主輔別離輔業改制分流安置充裕人員的勞動關系處理方法?規定“(一)國有大中型企業實行主輔別離、輔業改制的企業(以下簡稱“改制企業〞)應當在工商登記后30日內，與原主體企業分流到本單位的職工簽訂勞動合同。(二)對分流到國有法人絕對控股改制企業的職工，應當采取原主體企業解除勞動合同，改制企業簽訂新勞動合同的方式變更勞動合同，由改制企業繼續與職工履行原勞動合同約定的權利與義務。改制企業與職工重新簽訂勞動合同就勞動合同期限不能協商一致的，應當繼續履行原勞動合同中尚未履行的期限；原勞動合同未履行期限短于3年的，應延長至3年。符合簽訂無固定期限勞動合同條件的，職工提出簽訂無固定期限的勞動合同，用人單位應當簽訂無固定期限勞動合同。(三)對分流到非國有法人控股改制企業的職工，原主體企業應當與其辦理解除勞動合同手續，并依法支付經濟補償金；改制企業應當與職工重新簽訂勞動合同。勞動合同的期限由改制企業與職工協商確定，重新簽訂勞動合同的期限應不短于3年。(四)對分流到國有法人絕對控股改制企業的職工，改制企業解除勞動合同時，對符合支付經濟補償金條件的，計發經濟補償金的年限應當將職工在原主體企業的工作年限與到改制企業后的工作年限合并計算。勞動合同期滿，終止勞動合同時，支付生活補助費的方法按照?勞動保障部辦公廳關于＜國營企業實行勞動合同制暫行規定＞廢止后有關終止勞動合同支付生活補助費問題的復函?(勞社廳函[2001]280號)執行。23〔1〕分流到國有資本絕對控股改制企業的：1〕與原企業解除、與改制企業重簽、權利義務接續；2〕意見不一致的，與改制企業簽定3年以上合同，缺乏3年延至3年；3〕無固定期限的權利義務續接。〔2〕分流入改制為非國有控股企業的1〕與原主體企業解除合同并支付經濟補償金；2〕與改制企業簽訂合同不低于3年；〔3〕分流入國有法人絕對控股企業的1〕與原企業變更勞動合同，2〕工齡合并計算，養老失業醫療保險由改制企業接續6.對于與主體企業解除勞動合同的職工，改制時應當如何處理？企業解除勞動合同計發經濟補償金，按照?違反和解除勞動合同的經濟補償方法?(勞部發[1994]481號)的規定，根據勞動者在本單位工作年限，每滿一年發給相當于一個月工資的經濟補償金，工作時間不滿一年的按一年的標準發給經濟補償金。對從其他國有單位(包括國家機關、事業單位和國有企業)調入本單位的職工，其在國有單位的工齡可計入本單位工作年限。24經濟補償金的工資計算標準是指企業正常生產情況下勞動者解除勞動合同前12個月的月平均工資。其中，職工月平均工資低于企業月平均工資的，按企業月平均工資計發；職工月平均工資超過企業月平均工資3倍以上的，按不高于企業月平均工資的3倍標準計發。企業經營管理人員也應按照上述方法執行。7.企業改制分流時，對距法定退休年齡5年以內、符合內部退養條件的職工如何處理？企業改制分流時，對距法定退休年齡5年以內、符合內部退養條件的職工，原主體企業或國有法人控股的改制企業經與職工協商一致，可以實行內部退養。職工在改制前已經辦理內部退養手續的，一般由原主體企業繼續履行與職工的內部退養協議。由改制企業履行原內部退養協議的，應當在改制分流總體方案中明確。8.對于已經支付補償金的原主體企業職工，是否能夠參與主體企業改制？企業改制分流時，已經與原主體企業解除勞動合同的職工，不能再回原主體企業參加改制。9.企業改制時，原有未到期的勞動合同是否有效？如何處理？企業改制可能帶來企業名稱、產權性質、組織形式、經營形式的改變，但企業在法律上的人格并不因這種改變而消失〔宣告破產的除外〕，因此，企業改制前所簽訂的未到期的勞動合同〔除破產或另有約定且不違背法律的外〕在改制后應繼續履行，改制后的企業不得借口改制否認原合同的有效性。25?關于企業實施股份制和股份合作制改造中履行勞動合同的通知?〔1998年1月26日勞動部勞部發〔1998〕34號〕中規定“一、在企業實施股份制或股份合作制改造后，用人單位主體發生變化后，應當由變化后的用工主體繼續與職工履行原勞動合同。由于企業改制導致原勞動合同不能履行的，企業與職工應當依法變更勞動合同。二、在企業實施股份制或股合作制改造過程中，與職工協商確實不能就變更勞動合同達成一致意見的，可以按照?勞動法?第二十六條〔三〕項的規定辦理。三、按照國家體改委?關于開展城市股份合作制企業的指導意見?〔體改字〔1997〕96號〕以及國家有關企業改革的精神，實施股份合作制的企業，在職工投資入股方面，鼓勵職工在自愿的根底上人人投資入股，允許少數職工不入股。因此，在股份合作制改革中，企業不得強迫職工入股，不得因職工不入股而降低勞動報酬、停發工資或硬性安排下崗，更不得以此為由解除與職工的勞動關系。〞。?勞動法?第二十六條〔三〕規定“勞動合同簽訂時所依據的客觀情況發生重大變化，致使原勞動合同無法履行，經當事人協商不能變更勞動合同達成協議的，可以解除勞動合同〞因此，在改制時，為保障員工利益，改制企業不得強迫職工入股、不得因職工不入股降低勞動報酬、停發工資或硬性安排下崗，更不得解除與職工勞動關系。改制企業與職工雙向選擇，對留用職工〔休假、帶資上學等〕依法重新簽訂或變更勞動合同；對于不能參加企業改制的離退休人員、內退人員、距離退休僅有5年的在職員工；下崗人員；工傷人員、精神病患者；員工的遺屬等其他需要安置的人員，需要改制企業從國有凈資產中按照規定標準計提安置費用；對于解除勞動合同的職工依法支付經濟補償。26四、涉及到改制時土地處理的問題[案例5]2003年，注冊會計師李浩承辦華興國有企業改制審計中，發現企業存在如下事項:1.華興企業擬核銷帳上“固定資產——土地〞3000萬元，因為該土地已經蓋上職工住房，而職工住房已于1998年進行了房改。2.在清查資產中，華興企業發現企業的四所廠房的占地，均沒有記在賬上，要求按盤盈資產確認“無形資產——土地使用權〞。3.華興企業出售土地使用權所得到的款項1300萬元，由當地政府收回。27[討論與分析]1.企業實行公司制改建時，對于占有的國有劃撥土地應當如何處理？2002年7月27日財政部發布的?企業公司制改建有關國有資本管理與財務處理的暫行規定?〔財企[2002]313號〕第十三條規定“企業實行公司制改建，對占有的國有劃撥土地應當進行評估并按照土地主管機關的規定履行相關手續后，區別以下情況處理：〔1〕采取作價入股方式的，評估后將國有土地使用權作價投資，隨同改建企業國有資本一并折股，增加公司制企業的國有股份；〔2〕采取出讓方式的，由公司制企業購置國有土地使用權，按照規定支付土地使用權出讓金；〔3〕采取租賃方式的，由公司制企業租賃使用，按照規定支付租金。〞由此可見，對于企業改制是占用國有劃撥土地如何處理，應當根據以上精神在改制方案予以明確，然后根據當地政策進行處理。282.對于企業賬上“固定資產——土地〞所對應的土地已經蓋上職工住房的，如何處理？根據財政部、原國家土地管理局、原國家國有資產管理局?清產核資土地估價實施細那么?〔財清［1994］14號〕的有關規定，1995年全國國有企業清產核資工作的主要任務之一是對全部國有企業占用的土地進行清查和估價，逐步建立國有土地基準價制度。由于1995年我國已經開始對國有企業職工住房制度進行改革，因此1995年清產核資土地清查估價工作規定，對于國有企業已進行或擬進行職工住房改革的房屋占用的土地不納入土地清查估價范圍。企業在1995年清產核資土地清查估價工作中已作為固定資產入賬的生產經營用地，后改為非生產經營用地，用于建造職工宿舍的，對于職工宿舍產權已歸職工個人所有的房屋占用的土地，企業同時提供以下相關材料后，可以申報對列入固定資產中的土地進行賬務核銷。〔一〕當地國有土地管理部門同意企業將生產經營用地改為非生產經營用地的批復文件；〔二〕完備的職工房改相關證明材料；〔三〕中介機構的經濟鑒證證明。據此，本案例中，注冊會計師應當實施必要的審計程序，獲取以下證據才能對此進入固定資產的土地損失予以再認定：〔1〕當地國有土地管理部門同意企業將生產經營用地改為非生產經營用地的批復文件；〔2〕完備的職工房改相關證明材料；〔3〕華興公司相關人員對此土地沒有在房改時及時處理的情況說明及其董事會確認該土地為損失的批件。293.對于改制企業賬上房屋、建筑物沒有包括土地價值的，如何處理？在改制的清產核資審計中，注冊會計師應當在報告中充分揭示改制企業賬上房屋、建筑物沒有包括土地價值的事實；在改制的評估中，注冊評估師應當把土地及其地上附著物應當一起進行評估，根據其改制方案中確定的對占有的國有劃撥土地的處理，分別確認房屋、建筑物的評估價〔含土地〕；房屋、建筑物的評估價〔不含土地〕和土地使用權評估價。如果改制企業能夠提供地縣級以上人們政府批準的不改變用途或改變用途但符合?劃撥土地目錄?的核準件，可以繼續以劃撥方式使用，改制方案應當明確土地劃撥時間及其地上附著物報廢時土地的處理。如果需要轉讓土地使用權，依法支付轉讓金并辦理轉讓手續。本案例中，在清查資產中，華興企業發現企業的四所廠房的占地，均沒有記在賬上，可以對此予以說明，以在改制方案制定是考慮如何處理，但不能按盤盈資產確認“無形資產——土地使用權〞。304.企業改制中，對于出售土地使用權所得到的款項由當地政府收回合理嗎？?人民法院關于破產企業國有劃撥土地使用權應否列入破產財產等問題的批復?〔法釋[2003]6號〕規定“企業對其劃撥方式取得的國有土地使用權無處分權，以該土地使用權為標的物設定抵押，除依法辦理抵押登記手續外，還應經具有審批權限的人民政府或土地行政管理部門批準。否那么，應認定抵押無效。〞國家經貿委、勞動和社會保障部?關于國有大中型企業主輔別離輔業改制分流安置充裕人員的實施方法?〔國經貿企改[2002]859號〕第十一條規定“按照國家和當地土地管理的有關法律法規，改制企業占用的原主體企業的行政劃撥土地，只要不改變土地通途，經所在縣級〔函〕以上的人民政府批準，可繼續以劃撥方式使用；需要轉讓土地使用權的，依法辦理轉讓手續；需要改變用途的，應按照?劃撥土地目錄?〔國土資源部令第9號〕核定，改變后的用途符合?劃撥土地?的可繼續以劃撥方式使用，不符合?劃撥土地目錄?的，應依法辦理土地有償使用手續，允許將土地出讓收益用于支付改制本錢，具體方法由各地人民政府制定〞．據此，國有企業的土地收益可以由政府或土地部門收回，也可留給企業，但必須用于安置企業職工以及歸還企業的債務。〔１〕經土地行政主管部門批準，非上市國有企業可將其原使用的劃撥土地通過土地交易場所轉讓變現，也可由土地行政主管部門收購儲藏或優先安排租賃、出讓、土地收益設立專戶，專項用于企業增資減債和結構調整。〔２〕國有及國有控股企業參與股票配售的，經土地行政主管部門批準，可以將原使用的劃撥土地作家后注入企業，作為國有資本，用于認購配售的股票。〔３〕國有企業破產時，其原使用的劃撥土地可有市、縣人民政府出讓，變現資金設立專戶，優先用于職工安置。已設立破產企業職工安置資金專戶的城市，破產企業劃撥土地出讓收益可全部納入專戶，按規定統一用于城市內破產企業的職工安置。31五、企業改制中資產入賬和驗資問題

[案例6]2002年1２月３１日為評估基準日，華興國有企業經評估審計后確認凈資產為100萬元。2003年1月經核準的改制方案為：章方拿出30萬元購置華興企業的分割局部凈資產后，凈資產100萬元折為靖縣國有資產管理公司60萬元出資和章方40萬元出資，另外，章方以房屋建筑物150萬元出資，精煤公司以貨幣資產120萬元和無形資產30萬元出資。華興有限責任公司的注冊資本為400萬元，靖縣國有資產管理公司、章方和精煤公司各占15%、47.5%和37.5%的出資。改制基準日為2003年2月1日。由于期間公司一直運營，截至止2003年1月31日華興企業經審計的凈資產為160萬元。2003年5月1日華興公司聘請正中會計師事務所對其進行改制驗資。華興公司合同規定各方出資者應于2003年4月30日投資到位，2003年2月1日華興公司已經辦理了凈資產出資以及精煤公司投入無形資產、章方投入的房屋建筑物驗收手續，2003年5月2日華興公司收到了精煤公司投入的120萬元貨幣資金的進賬單。32[討論與分析]1.本案例中，章方凈資產出資按改制方案確認或是按購置交易價格確認？雖然自然人章方出資30萬元購置了華興企業分割的局部凈資產是改制的關鍵環節，但這畢竟是自然人章方和華興企業之間的交易，不能以30萬元來確認對華興公司凈資產出資的價值。凈資產出資的價值確定是在改制評估、審計的根底上，由改制方案約定的100萬元，靖縣國有資產管理公司和章方各占出資的分別占有60%和40%。章方之所以能夠以30萬元的資金購置分割的凈資產40萬元，主要是改制方案中約束章方在獲取企業資產所有權的同時，也相應繼承企業的負債及其職工的安排等。2.改制中，評估基準日到改制基準日之間凈資產變動如何處理？?企業公司制改建有關國有資本管理與財務處理的暫行規定?〔２００２年７月２７日財企［２００２］３１３號〕第八條規定：“資產評估結果是國有資本持有單位出資折股的依據，自評估基準日起一年內有效。自評估基準日到公司制企業設立登記日的有效期內，原企業實現利潤而增加的凈資產，應當上交國有資本持有單位，或經國有資本持有單位同意，作為公司制企業國家獨享資本公積管理，留待以后年度擴股時轉增國有股份；對原企業經營虧損而減少的凈資產，由國有資本持有單位補足，或者由公司制企業用以后年度股份應分得的股利補足。企業超過有效期為注冊登記，或者在有效期內被評估資產價值發生重大變化的，應當重新進行評估。〞33據此，國有企業實行公司制改建，經核準確認的資產評估價值自評估基準日起，到公司制企業注冊登記，1年內有效。在有效期內，如屬于改制前〔評估基準日到改制基準日之間〕凈資產變動可分以下情況處理：〔１〕在資產評估基準日至新企業注冊登記日期間，企業實現利潤而增加的凈資產，原那么上應上交原股東，轉入“應付利潤〞科目，經原股東同意，也可列入股份制企業的資本公積，留待以后增資擴股時轉增原股東股份。〔２〕在資產評估基準日至新企業注冊登記日期間，企業因虧損而減少的凈資產，如由原股東承擔的，應借記“應付利潤〞科目，貸記“利潤分配〞科目，由原股東當期或從以后分得的股利中補足。〔３〕企業因評估基準日與新企業注冊登記日存在時間差，導致依據評估結果進行調賬的日期與資產評估基準日、確認日不一致的，在評估基準日到調賬日的期間，原評估資產數量減少的，減少局部原評估確認的差額，不再調整賬面價值；如資產價值增加，增加局部那么按照取得資產的實際價值，確認其賬面價值。在驗資中，注冊會計師應當把改制基準日和驗資截止日之間的凈資產變動，充分披露在驗資報告的意見段后的說明段，以提請報告使用者注意凈資產變動對注冊資本的影響。3.驗資截止日應當如何確定？驗資截止日應是2003年5月2日。因為雖然合同規定的出資到位日為4元30日，但最后一筆投資到位日為5月2日。注冊會計師應當在驗資報告意見段后增加說明段，披露沒有按照合同約定時間到位的事項。34六、企業改制重組中資產評估增值的會計和稅務處理

[案例7]

注冊會計師李浩審計華興公司改制前后的會計報表，了解到華興公司改制前企業資產、負債以及實收資本賬面余額如表1。〔單位：元〕現金10000短期借款2700000銀行存款500000應付帳款400000短期投資500000其他應付款410000應收帳款380000實收資本5000000原材料2000000資本公積2000000庫存商品1000000盈余公積1600000固定資產10000000未分配利潤-720000減：累計折舊3000000

合計11390000

1139000035經評估確認的資產價值為：固定資產增加100萬元；原材料增加200000元；庫存商品減少100000元；短期有價證券增加20000元。所得稅率為33%。華興公司改組為股份公司，核定的股本總額為2000萬元，股份總額為2000萬股，每股面值1元。華興公司原有的資產和負債全部轉歸改組后的股份公司所有，企業評估后凈資產863.04萬元，換取股票863.04萬股，對外發行1136.96萬股，扣除相關費用后每股實收股金1.20元。

36改組后的公司結束舊帳，另立新帳，其帳務處理為：結束舊帳：借：短期借款2700000應付帳款400000其他應付款410000遞延稅款369600〔1120000*33%〕實收資本5000000盈余公積1600000累計折舊3000000資本公積2750400貸：現金10000銀行存款500000短期投資520000應收帳款380000原材料2200000庫存商品900000固定資產11000000未分配利潤72000037注冊會計師驗算華興公司評估增值應交未來所得稅=〔1000000+200000+20000-100000〕*33%=369600〔元〕

華興公司評估增值計入“資本公積——股權投資準備〞科目的數額=〔1000000+200000+20000-100000〕-369600=750400〔元〕后，認可了華興公司的相關會計處理。但提請華興公司對于凈資產評估增值局部的折舊或攤銷，應當作納稅調整。建立新帳：借：現金10000銀行存款500000短期投資520000應收帳款380000原材料2200000庫存商品900000固定資產11000000貸：短期借款2700000應付帳款400000其他應付款410000遞延稅款369600股本8630400

累計折舊3000000對外發行1136.96萬股，收繳股款時：借：銀行存款13643520〔1136960*1.2〕貸：股本11369600資本公積227392038[討論與分析]1.本案例中，改制后的華興股份公司的評估增值局部的折舊和攤銷是否可以在稅前列示？不可以。?關于執行具體會計準那么和〈股份會計制度〉有關會計問題解答?〔財會字[1998]66號，1998年12月28日〕規定“……企業改組為股份時，如果資產評估增值局部已經折成股份，并按稅法規定不再征稅的，評估增值計入資本公積的局部不再做其他處理；如果資產評估增值局部未折成股份，并按稅法規定在評估資產計提折舊、使用或攤銷時，需要征稅的，在按評估確認的資產價值調整資產賬面價值時，應將按規定評估增值未來應交的所得稅記入‘遞延稅款’科目的貸方，資產評估凈增值扣除未來應交所得稅后的差額，記入‘資本公積——資產評估增值準備’科目。如果公司在計提折舊時，仍按原賬面原價計提，不按評估后的賬面原價計提，那么評估增值局部不需要計算未來應交的所得稅，公司應將評估增值全部計入資本公積。公司按規定于評估資產計提折舊、使用或攤銷時，或按規定的期限結轉計入應納稅所得額時，其應交的所得稅借記‘遞延稅款’科目，貸記‘應交稅金——應交所得稅’科目。公司原計入資本公積的資產評估增值準備在未實現前，不做任何處理；待實現后從“資本公積——資產評估增值準備〞科目轉入“資本公積——其他資本公積轉入〞，并可按規定程序轉增股本。〞由于本案例中，國有企業改制時以將凈資產評估增值所對應的應繳企業所得稅提取了“遞延稅款〞貸項36.96萬元〔112*0.33%〕，然后從凈資產評估確認值900萬元〔788+112〕中將其扣除后再折為國有股份863.04萬股〔788+112-112*0.33%〕，這時，改制后的公司制企業不應按評估后的價值計提折舊或攤銷，否那么應作為納稅調整。392.在國有企業凈資產全部折算為新公司的國有股份時，什么情況下凈資產評估增值的折舊和攤銷可以在稅前列支?為什么？如果國有企業改制時將凈資產評估確認價值〔不扣除遞延稅款〕全部折算為國有股份，對改制后的企業可按評估后的價值計提折舊或攤銷，不作納稅調整。如“財稅字[2003]48號〞文中，針對中國對外貿易運輸集團〔以下簡稱中國外運集團〕的重組改制方案，具體規定為：“對中國外運集團資產評估增值83984.23萬元應交的企業所得稅款不征收入庫，直接轉計中國外運集團的資本公積金，作為國有資本金。中國外運集團將評估增值局部再注入到中國外運股份〔以下簡稱股份公司〕，作為股份公司的國有股權。中國外運集團投入到股份公司的資產，股份公司可按評估后的價值計提折舊或攤銷，并在企業所得稅前扣除。〞在“國稅函[2003]308號〞中，針對中國電信集團公司進行的股份制改制，具體規定為：“對中國電信集團公司作為國有資本金注入股份公司的資產評估凈增值62.95億元，免于征收業所得稅。中國電信股份可按評估后的價值計提折舊，并在所得稅稅前扣除。〞因為：〔1〕如果改制時已將國有企業評估增值隱含的應交企業所得稅稅款折算為國有股份，國家就已經獲得相應利益，如果又要求改制后的公司進行納稅調整，向國家再繳納這局部稅款，國家顯然獲得了雙重利益。〔2〕既然對評估增值未提取“遞延稅款〞貸項，現在因納稅調整而形成的應交所得稅必須計入“所得稅〞賬戶，其作為一項費用要由全體股東共同承擔，即其他法人股東和個人股東也要承擔原國有企業評估增值須繳納的企業所得稅，這是不合理的。40七、企業控股合并賬務處理

[案例8]華興公司于2003年7月1日與其控股母公司英達公司簽訂了購置英達公司下屬全資子公司——建達公司80%股權的協議，協議規定：以2003年7月31日為基準日對建達公司的資產、負債和所有者權益進行評估，并以評估確認的所有者權益〔凈資產〕作為股權購置價格確實定根底。建達公司仍保存法人資格。2003年7月31日建達公司所有者權益的賬面余額為4000萬元，其中實收資本2000萬元，資本公積500萬元，盈余公積500萬元，未分配利潤1000萬元〔未分配利潤的年初數額為零〕。經過立項評估并經國有資產管理部門確認，建達公司評估基準日評估后的所有者權益為5000萬元，評估增值1000萬元系土地使用權的增值，其余會計報表工程未發生評估增值。41經股東大會表決通過，2003年9月30日華興公司支付了3800萬元給英達公司，獲得了建達公司80%的股權，并辦妥相關的產權變更手續；同日，建達公司根據資產評估結果調帳，將土地使用權的評估增值計入資本公積，并對土地使用權從10月1日起分20年平均攤銷。[討論與分析]1.控股合并的特征？控股合并是指一家公司通過支付現金、發行股票或債券取得另世家的全部或局部有表決權的股份，兩家公司仍然保存其法律地位。為此，其特征有：〔1〕兼并方和被兼并方都具有法律地位，且各自承擔各自的債權債務；以收購方式實現對企業控股的，被控股企業的債務，仍由其自行承擔。但因控股企業抽逃資金、逃避債務，致使被控股企業無力歸還債務的，被控股企業的債務那么由控股企業承擔。〔2〕當一家公司取得了另一家公司50%以上的有表決權的股份時，兩家公司之間就形成了母子公司關系，需要編制合并會計報表。422.公司購置其他企業的局部股權時，被購置企業是否可以評估調增賬面價值？?關于股份有關會計問題解答?〔財會字[1998]16號，1998年5月27日〕規定：“一、公司購置其他企業的全部或局部股權，被購置企業是否需要按照評估確認的價值調帳？

公司購置其他企業的全部股權時，被購置企業保存法人資格的，被購置企業應當按照評估確認的價值調帳；被購置企業喪失法人資格的，公司應按被購置企業評估確認以后的價值入帳。

公司購置其他企業的局部股權時，被購置企業的賬面價值應當保持不變。〞據此，華興公司購置建達公司80%的股權，建達公司不應對資產評估結果調帳，因此也不存在對土地使用權增值進行攤銷的問題。所以，注冊會計師應建議建達公司作如下會計調整：沖回土地使用權的評估增值：借：資本公積——股權投資準備10000000貸：無形資產——土地使用權10000000沖回土地使用權增值的攤銷：借：無形資產——土地使用權125000貸：管理費用——土地使用權攤銷125000433.該案例中，為什么華興公司需要出資3800萬元才能購置建達公司80%的股權？在新投資者參加前，企業的所有者權益中，除了原始投資——實收資本外，還由企業創立后生產經營過程中實現的利潤留在企業所形成的留存收益〔包括每年提取的盈余公積和歷年未分配利潤〕，甚至還有可能存在接受他人捐贈資產等原因所形成的資本公積。企業留存收益和資本公積屬于原投資者的權益，但沒有轉入實收資本，如果新投資者參加，那么將于原投資者共享該局部權益。為了補償原投資者的權益的損失，需要新投資者付出比原投資者在獲取規定比例時所投入的資本更多的出資額。4.該案例中，華興公司購置局部股權的會計處理？借：長期股權投資——建達公司〔投資本錢〕3800萬貸：銀行存款3800萬元44八、企業吸收合并的賬務處理[案例9]華興公司與金美公司股東大會于2003年4月1日簽訂兼并協議，由華興公司股東受讓金美公司股東全部股權，合同對價為人民幣160萬元，一次結清。兼并后，金美公司注銷。購置前，金美公司于3月1日進行了資產評估。2003年3月1日金美公司的資產、負債與所有者權益情況如表4。適用企業所得稅稅率為33%。45表2晉美公司2003年3月1日的資產、負債資產、負債與所有者權益情況

單位：元

資產賬面價值評估價值負債和所有者權益賬面價值銀行存款應收賬款凈額存貨長期股權投資固定資產減：累計折舊固定資產凈值無形資產40000240000420000100000152000012000014000001200004000018000040000016000016400001400001500000120000短期借款應付帳款長期借款長期應付款實收資本資本公積盈余公積未分配利潤160000180000300000180000100000014000030000060000資產合計23200002400000負債和所有者權益合計232000046[分析與討論]1.吸收合并的特征？吸收合并是指一家公司通過股票交換、支付現金或其他資產，或發行債務性證券而取得另一家或幾家的全部資產，參與合并的公司中，只有一家繼續存在，其他公司都喪失其法律地位。因此，吸收合并的特征為:〔1〕被兼并方被注銷，喪失法律地位，其經營活動可能繼續，但只是作為兼并方的一局部而存在；〔2〕兼并方應當依法延續被兼并方的債權債務。企業進行吸收合并時，參照公司法的有關規定，公告通知了債權人。企業吸收合并后，債權人就被兼并企業元資產管理人〔出資人〕隱瞞或者遺漏的企業債務起訴兼并方的，如債權人在公告期內申報過該筆債權，兼并方在承擔民事責任后，可再行向被兼并企業原資產管理人〔出資人〕追償。如債權人在公告期內未申報過該筆債權，那么兼并方不承擔民事責任。人民法院可告知債權人另行起訴被兼并企業原資產管理人〔出資人〕。472.本案例中，被兼并企業如何做會計處理？金美公司資產評估調賬處理為：借：長期股權投資60000固定資產120000貸：應收賬款60000存貨20000累計折舊20000遞延稅款26400[〔2400000-2320000〕*33%]資本公積53600金美公司結束賬務處理為：借：短期借款160000應付帳款180000長期借款300000長期應付款180000遞延稅款26400實收資本1000000資本公積193600盈余公積300000利潤分配——未分配利潤60000貸：銀行存款40000應收賬款180000存貨400000長期股權投資160000固定資產1500000無形資產120000483.本案例中，兼并企業如何做帳務處理？商譽的計算：1600000-〔1000000+193600+300000+60000〕=46400〔元〕華興公司購置日，按金美公司提供資產、負債明細清單驗收，納入華興公司的會計處理為：借：銀行存款40000應收賬款180000存貨400000長期股權投資160000固定資產1500000無形資產——商標權120000——商譽46400貸：短期借款160000應付帳款180000長期借款300000長期應付款180000遞延稅款26400專項應付款——應付兼并企業款1600000支付兼并款項時的會計處理：借：專項應付款——應付兼并企業款1600000貸：銀行存款1600000494.公司購置其他企業，應如何確定購置日？?關于股份有關會計問題解答?〔財會字[1998]16號，1998年5月27日〕規定：“公司購置其他企業，應以被購置企業隊凈資產和經營的控制權實際上轉讓給購置公司的日期作為購置日，即被購置企業以其凈資產和經營的控制權上的主要風險和報酬已經轉移，并且相關的經濟利益能夠流入購置公司為標志。在具體實務中，只有當保護相關各方面權益的所有條件均被滿足時，才能認定控制權已經轉讓給了購置公司。這種條件包括：購置協議已獲股東大會通過，并已獲相關政府部門批準；購置公司和被購置公司已辦理必要的財產交接手續；購置公司已支付購置價款的大局部〔一般應超過50%〕；購置公司實際上已經控制被購置企業的財務和經營政策，并從其活動中獲取利益或承擔風險等。〞?企業會計準那么第20號——企業合并?規定，購置日，是指購置方實際取得對被購置方控制權的日期。50九、企業轉讓局部股份[案例10]A公司系一家上市公司，于2005年10月20日與B公司簽署股權轉讓合同，A公司將其持有C證券公司1500萬股法人股〔投資比例為30%〕以其賬面價值1000萬元轉讓給B公司。C證券公司2003年度和2004年度的凈利潤分別為1110萬元和590萬元；2005年1月14日，中國證監會某地監管局發布公告，C證券公司因違法、違規行為，由D證券公司進行托管，后經清算審計后破產了。5