第二十二章民間非營

利組織會計第二十二章民間非營

利組織會計1一、民間非營利組織的概念和特征二、民間非營利組織會計的概念和特征第一節要點：2三、民間非營利組織會計核算的基本原則四、民間非營利組織的會計要素一、民間非營利組織的概念和特征二、民間非營利組織會計的概念和2一、民間非營利組織的概念和特征（一）民間非營利組織的概念民間非營利組織是指通過籌集社會民間資金舉辦的、不以營利為目的，從事教育、科技、文化、衛生和宗教等社會公益事業，提供公共產品的社會服務組織。民間非營利組織也是市場經濟體系的有機組成部分，與政府、企業并列稱為“第三部門”。目前，我國的民間非營利組織主要包括依照國家法律、行政法規登記的社會團體、基金會、民辦非企業單位和寺院、宮觀、清真寺和教堂等。《民間非營利組織會計制度》由財政部于2004年8月18日發布，自2005年1月1日起施行。一、民間非營利組織的概念和特征（一）民間非營利組織的概念3一、民間非營利組織的概念和特征（二）民間非營利組織的特征適用于《民間非營利組織會計制度》的民間非營利組織，應當同時具備以下3個特征。不以營利為宗旨和目的與企業的營利性不同的，民間非營利組織不應帶有營利性，或者盡管進行營利活動（例如，因提供商品或者社會服務而取得相應收入或者收取合理費用），但這些營利活動的所得最終用于組織的非營利事業。資源提供者向該組織投入資源不取得經濟回報民間非營利組織的資金或者其他資源提供者不能從民間非營利組織中獲取回報。也就是說，如果出資者可以從組織中獲取回報，則應當將其視為企業，適用企業會計準則和企業會計制度。資源提供者不享有該組織的所有權資金或其他資源提供者在將資源投入民間非營利組織后不再享有相關所有者權益，如與所有者權益有關的資產出售、轉讓、處置權及清算時剩余財產的分配權等。注意，盡管行政事業單位也屬于非營利組織，但國家對這些組織及凈資產擁有所有權。一、民間非營利組織的概念和特征（二）民間非營利組織的特征不以4二、民間非營利組織會計的概念和特征（一）民間非營利組織會計的概念民間非營利組織會計是指對民間非營利組織的財務收支活動進行連續、系統、綜合的記錄、計量和報告，以價值指標客觀地反映業務活動過程，從而為業務管理和其他相關的管理工作提供信息的活動。二、民間非營利組織會計的概念和特征（一）民間非營利組織會計的5二、民間非營利組織會計的概念和特征（二）民間非營利組織會計的特征民間非營利組織會計的主要特征包括以下幾個方面。根據規定，民間非營利組織應當以權責發生制為基礎進行會計核算，從而加強其資產、負債的管理，提高會計信息質量，增強會計信息的有用性。以權責發生制為會計核算基礎民間非營利組織取得的許多資產可能很難或者根本無法確定其實際成本，因此，為了解決類似的資產計量問題，會計制度允許在采用歷史成本計價的基礎上，引入公允價值計量基礎。引入公允價值計量基礎民間非營利組織資源提供者不享有組織的所有權，也不取得經濟回報，因此，其會計要素不應包括所有者權益和利潤，而是設置凈資產要素。設置凈資產要素民間非營利組織采用權責發生制作為會計核算基礎，所以設置了費用要素，并沒有使用行政和事業單位的支出要素。設置費用要素二、民間非營利組織會計的概念和特征（二）民間非營利組織會計的6三、民間非營利組織會計核算的

基本原則民間非營利組織在進行會計核算時，應當遵循以下12項基本原則。1.客觀性2.相關性3.實質重于形式4.一貫性5.可比性6.及時性7.可理解性8.配比性9.歷史成本10.謹慎性11.劃分費用性支出與資本性支出12.重要性三、民間非營利組織會計核算的

基本原則民間非營利組織在進行會7四、民間非營利組織的會計要素民間非營利組織的會計要素劃分為反映財務狀況的會計要素和反映業務成果的會計要素。（一）反映財務狀況的會計要素反映財務狀況的會計要素包括資產、負債和凈資產，三者的關系是：資產－負債=凈資產1資產是指過去的交易或者事項形成并由民間非營利組織擁有或者控制的資源，該資源預期會給民間非營利組織帶來經濟利益或者服務潛力。它包括流動資產、長期投資、固定資產、無形資產和受托代理資產等。2負債是指過去的交易或者事項形成的現時義務，履行該義務預期會導致經濟利益或者服務潛力流出民間非營利組織。它包括流動負債、長期負債和受托代理負債等。3凈資產是指資產減去負債后的余額。按照其是否受到限制，分為限定性凈資產和非限定性凈資產等。四、民間非營利組織的會計要素民間非營利組織的會計要素劃分為反8四、民間非營利組織的會計要素（二）反映業務成果的會計要素反映業務成果的會計要素包括收入和費用，相關會計等式為：收入－費用=凈資產變動額1收入是指民間非營利組織開展業務活動取得的、導致本期凈資產增加的經濟利益者服務潛力的流入，包括捐贈收入、會費收入、提供服務收入、政府補助收入、投資收益、商品銷售收入等主要業務活動收入和其他收入。2費用是指民間非營利組織為開展業務活動所發生的，導致本期凈資產減少的經濟利益或者服務潛力的流出，包括業務活動成本、管理費用、籌資費用和其他費用等。四、民間非營利組織的會計要素（二）反映業務成果的會計要素1收9一、受托代理業務的核算二、捐贈收入的核算第二節要點：10三、會費收入的核算四、業務活動成本的核算五、凈資產的核算一、受托代理業務的核算二、捐贈收入的核算第二節要點：10三、10一、受托代理業務的核算（一）受托代理業務的概念受托代理業務是指民間非營利組織從委托方收到受托資產，并按照委托人的意愿將資產轉贈給指定的其他組織或者個人的委托代理過程。民間非營利組織在委托代理過程中只是起中介作用，沒有權利改變上述資產的用途或者變更受益人。民間非營利組織接受委托方委托從事受托代理業務而收到的資產，即為受托代理資產。因從事受托代理業務，接受受托代理資產而產生的負債，即為受托代理負債。一、受托代理業務的核算（一）受托代理業務的概念11一、受托代理業務的核算（二）受托代理業務的界定民間非營利組織的受托代理業務與其通常從事的捐贈活動存在本質上的差異，兩者的區別如下表所示。民間非營利組織受托代理業務與捐贈活動的區別項目受托代理業務捐贈活動對資產擁有的權利代受益人保管資產能夠控制資產以及資產帶來的收益作用、權限作為中介人，幫助委托人將資產轉贈或轉交給指定的受益人，并沒有權利改變受益人和受托代理資產的用途具有一定的自主權，可以在資產提供者的限定范圍內選擇具體的受益人對受益人姓名或名稱的要求委托人明確“指定”具體受益人的姓名或受益單位的名稱一般不明確具體受益人的姓名或受益單位的名稱對書面協議的要求委托方、受托方和受益人三方通常應當共同簽訂明確的書面協議一般沒有書面協議一、受托代理業務的核算（二）受托代理業務的界定民間非營利組織12一、受托代理業務的核算（三）受托代理業務的核算1.受托代理業務的核算科目民間非營利組織應當設置受托代理資產登記簿，加強對受托代理資產的管理。同時，應當設立“受托代理資產”和“受托代理負債”兩個科目，分別核算民間非營利組織接受委托方委托從事受托代理業務而收到的資產，與因從事受托代理業務接受受托代理資產而產生的負債，并且按照指定的受贈組織或個人設置明細賬，進行明細核算。“受托代理資產”科目的期末借方余額，反映民間非營利組織期末尚未轉出的受托代理資產價值。“受托代理負債”科目的期末貸方余額，反映民間非營利組織尚未清償的受托代理負債。一、受托代理業務的核算（三）受托代理業務的核算13一、受托代理業務的核算2.受托代理資產的入賬價值受托代理資產的入賬價值，應當按照以下方法確定。（1）受托代理資產為現金、銀行存款或其他貨幣資金，應當按照實際收到的金額作為受托代理資產的入賬價值。（2）受托代理資產為短期投資、存貨、長期投資、固定資產和無形資產等非現金資產，其入賬價值應當分別以以下情況確定。委托方提供了有關憑據（如發票、報關單、有關協議等），應當按照憑據上標明的金額作為入賬價值。憑據上標明的金額與受托代理資產的公允價值相差較大，受托代理資產應當以其公允價值作為入賬價值。如果捐贈方沒有提供有關憑據，受托代理資產應當按照其公允價值作為入賬價值。123一、受托代理業務的核算2.受托代理資產的入賬價值委托方提供14一、受托代理業務的核算3.受托代理業務的會計處理（1）收到受托代理資產時，應當按照應確認的受托代理資產的入賬金額，編制如下分錄。借：受托代理資產貸：受托代理負債收到的受托代理資產為現金、銀行存款或其他貨幣資金，可在相應科目下設置“受托代理資產”明細科目進行核算。借：現金——受托代理資產銀行存款——受托代理資產其他貨資金——受托代理資產貸：受托代理負債一、受托代理業務的核算3.受托代理業務的會計處理15一、受托代理業務的核算（2）在轉贈或者轉出受托代理資產時，應當按照轉出受托代理資產的賬面余額，編制如下分錄。借：受托代理負債貸：受托代理資產轉贈或者轉出的受托代理資產為現金類資產時，編制如下分錄。借：受托代理負債貸：現金——受托代理資產銀行存款——受托代理資產其他貨幣資金——受托代理資產一、受托代理業務的核算（2）在轉贈或者轉出受托代理資產時，應16一、受托代理業務的核算【2016年真題·多選題】2015年12月10日，甲民間非營利組織按照與乙企業簽訂的一份捐贈協議，向乙企業指定的一所貧困小學捐贈電腦50臺，該組織收到乙企業捐贈的電腦時進行的下列會計處理中，正確的有（）。A．確認固定資產 B．確認受托代理資產C．確認捐贈收入 D．確認受托代理負債【答案】BD【解析】本題考查受托代理業務的核算。民間非營利組織收到受托代理資產時，應當按照應確認的受托代理資產的入賬金額，借記“受托代理資產”科目，貸記“受托代理負債”科目。選項B、D符合題意。一、受托代理業務的核算【2016年真題·多選題】2015年117一、受托代理業務的核算4.受托代理業務的披露民間非營利組織應當在資產負債表中單設“受托代理資產”和“受托代理負債”項目，同時，在會計報表附注中，披露該受托代理業務的情況。一、受托代理業務的核算4.受托代理業務的披露18一、受托代理業務的核算【2013年真題·判斷題】民間非營利組織對其受托代理的非現金資產，如果資產憑據上標明的金額與其公允價值相差較大，應以該資產的公允價值作為入賬價值。（）【答案】√【解析】本題考核受托代理資產的入賬價值。受托代理的非現金資產，如果憑證上標明的金額與公允價值相差較大，應當以公允價值作為其入賬價值。一、受托代理業務的核算【2013年真題·判斷題】民間非營利組19一、受托代理業務的核算【案例】某基金會取得企業的捐贈100萬元，該企業要求這筆款項用于資助某希望小學50名學生完成學業（每名學生受贈2萬元）。雙方簽訂了一份捐贈協議，協議規定，基金會應按照企業選擇和確定接受捐贈的50名學生的名單進行發放。要求：判斷該捐贈是否屬于受托代理交易，如果屬于，編制相關的會計分錄。【案例解析】根據協議規定，該基金會無權選擇或變更捐贈款項的受益人，因此，此項交易屬于受托代理交易。基金會在收到受托代理資產時，應當按照應確認的受托代理資產的入賬價值，編制如下分錄。借：受托代理資產1000000貸：受托代理負債1000000該基金會應當在當年12月31日的資產負債表中單設“受托代理資產”和“受托代理負債”項目，金額均為100萬元。同時，應當在會計報表附注中，披露該受托代理業務的情況。一、受托代理業務的核算【案例】某基金會取得企業的捐贈100萬20二、捐贈收入的核算（一）捐贈的概念與特征捐贈屬于非交換交易，通常是指某個單位或個人（捐贈人）自愿地將現金或其他資產無償地轉讓給另一單位或個人（受贈人），或者無償地清償或取消該單位或個人（受贈人）的負債。捐贈一般具有以下3個基本特征。123無償地轉讓資產或者取消負債，屬于非交換交易。自愿地轉讓資產或者取消負債等，從而將捐贈與納稅征收罰款等其他非交換交易區分開來。捐贈交易中資產或勞務的轉讓不屬于所有者的投入或向所有者的分配。二、捐贈收入的核算（一）捐贈的概念與特征123無償地轉讓資產21二、捐贈收入的核算（二）捐贈收入的概念與分類捐贈收入是指民間非營利組織接受其他單位或者個人捐贈所取得的收入。根據相關資產提供者對資產的使用是否設置了限制，捐贈收入劃分為以下兩類。12限定性收入，即捐贈人對捐贈資產的使用設置了時間限制或者（和）用途限制。非限定性收入，即捐贈方對捐贈的用途沒有設置時間限制或用途限制。二、捐贈收入的核算（二）捐贈收入的概念與分類12限定性收入，22二、捐贈收入的核算（三）區分捐贈與非捐贈判斷某項交易是否是捐贈時，應將捐贈與受托代理交易等類似交易區分開來。可能某項交易的一部分屬于捐贈交易，另一部分屬于其他性質的交易，此時，就應當將政府補助收入與捐贈收入區分開來，分別核算和反映。同時還需要注意以下兩點。1捐贈承諾是指捐贈現金或其他資產的書面協議或口頭約定等，它不滿足非交換交易收入的確認條件。民間非營利組織對于捐贈承諾，不應予以確認，但可以在會計報表附注中做相關披露。2勞務捐贈是捐贈的一種，即捐贈人自愿地向受贈人無償提供勞務。民間非營利組織對于其接受的勞務捐贈，不予確認，但應當在會計報表附注中做相關披露。二、捐贈收入的核算（三）區分捐贈與非捐贈1捐贈承諾是指捐贈現23二、捐贈收入的核算（四）捐贈收入的核算民間非營利組織為了核算其接受其他單位和個人所取得的收入，應當設置“捐贈收入”科目。“捐贈收入”科目的貸方反映當期捐贈收入的實際發生額。會計期末，應對該科目及其明細科目進行結轉，結轉后該科目應無余額。（1）接受捐贈時，按照應確認的金額編制如下分錄。借：現金、銀行存款、短期投資、存貨、長期股權投資、長期債權投資、

固定資產、無形資產等貸：捐贈收入——限定性收入——非限定性收入如果存在需要償還全部或部分捐贈資產或者相應金額的現時義務，例如，因無法滿足捐贈所附條件而必須將部分捐贈款退還給捐贈人時，按需要償還的金額編制如下分錄。借：管理費用貸：其他應付款等二、捐贈收入的核算（四）捐贈收入的核算24二、捐贈收入的核算（2）如果限定性捐贈收入的限制在確認收入的當期得以解除，應當將其轉為非限定性捐贈收入。借：捐贈收入——限定性收入貸：捐贈收入——非限定性收入（3）會計期末，將“捐贈收入”科目各明細科目的余額分別轉入限定性凈資產和非限定性凈資產。借：捐贈收入——限定性收入——非限定性收入貸：限定性凈資產（限定性收入的余額）非限定性凈資產（非限定性收入的余額）二、捐贈收入的核算（2）如果限定性捐贈收入的限制在確認收入的25二、捐贈收入的核算【2014年真題·單選題】對于因無法滿足捐贈所附條件而必須退還給捐贈人的部分捐贈款項，民間非營利組織應將該部分需要償還的款項確認為（）。A．管理費用

B．其他費用C．籌資費用

D．業務活動成本【答案】A【解析】本題考核捐贈收入退回的核算。對于接受的附條件捐贈，如果存在需要償還全部或部分捐贈資產或者相應金額的現時義務時（比如因無法滿足捐贈所附條件而必須將部分捐贈款退還給捐贈人時），按照需要償還的金額，借記“管理費用”科目，貸記“其他應付款”等科目。二、捐贈收入的核算【2014年真題·單選題】對于因無法滿足捐26二、捐贈收入的核算【案例】某基金會于2015年10月4日收到企業捐贈的衛生用品一批，該企業提供的憑據上標明該批用品價值50萬元，當日的市價為20萬元。要求：確定捐贈收入的入賬金額，并編制相應的會計分錄。【案例解析】本例憑據上標明的金額與公允價值相差較大，應當以其公允價值作為捐贈收入的確認金額。借：存貨200000貸：捐贈收入——非限定性收入200000二、捐贈收入的核算【案例】某基金會于2015年10月4日收到27三、會費收入的核算會費收入是指民間非營利組織根據章程等的規定向會員收取的會費。一般情況下，民間非營利組織的會費收入為非限定性收入，除非相關資產提供者對資產的使用設置了限制。民間非營利組織的會費收入通常屬于非交換交易收入。民間非營利組織為了核算其根據章程等的規定向會員收取的會費收入，應當設置“會費收入”科目。“會費收入”科目的貸方反映當期會費收入的實際發生額。三、會費收入的核算會費收入是指民間非營利組織根據章程等的規定28三、會費收入的核算在取得會費收入時，民間非營利組織應編制如下會計分錄。借：現金、銀行存款等貸：會費收入——非限定性收入——單位會費（或個人會費）

——限定性收入——單位會費（或個人會費）預收賬款（本年收到以后年度會費）會計期末，應結轉“會費收入”科目，結轉后該科目應無余額。相關會計分錄如下。借：會費收入——非限定性收入——單位會費（或個人會費）

——限定性收入——單位會費（或個人會費）貸：限定性凈資產（限定性收入的余額）非限定性凈資產（非限定性收入的余額）三、會費收入的核算在取得會費收入時，民間非營利組織應編制如下29三、會費收入的核算【例題·單選題】甲社會團體的個人會員每年應交納會費200元，交納期間為每年1月1日至12月31日，當年未按時交納會費的會員下年度自動失去會員資格。該社會團體共有會員1000人。至2016年12月31日，800人交納當年會費，150人交納了2017年度至2018年度的會費，50人尚未交納當年會費。該社會團體2016年度應確認的會費收入為（）元。A．160000 B．190000 C．250000 D．220000【答案】A【解析】本例考核會費收入的核算。會費收入反映的是當期會費收入的實際發生額。沒有收到的50人會費，不符合收入確認條件。該社會團體2016年應確認的會費收入=200×800=160000（元）。150人交納了2017年度至2018年度的會費=200×150×2=60000（元），應確認為“預收賬款”，等到相應年度才確認為會費收入。假定個人會員都通過銀行轉賬支付會費。借：銀行存款220000貸：會費收入——非限定性收入——個人會費160000預收賬款——××60000三、會費收入的核算【例題·單選題】甲社會團體的個人會員每年應30四、業務活動成本的核算業務活動成本是指民間非營利組織為了實現其業務活動目標、開展某項目活動或者提供服務所發生的費用。它一般按照項目、服務或業務種類等進行歸集，具體包括直接成本、直接費用和按合理方法分配的費用。123直接成本，即為某一業務活動項目或種類而直接發生的、應計入當期費用的相關資產成本。直接費用，即直接為業務活動發生的、應計入當期費用的費用，如直接人工費、直接廣告費、直接運輸費和直接相關稅費等。按合理方法分配的費用，即業務活動與其他活動共同發生的，但無法直接歸屬于某一類活動的費用。四、業務活動成本的核算業務活動成本是指民間非營利組織為了實現31四、業務活動成本的核算業務活動成本一般通過“業務活動成本”科目及其明細科目進行核算，其結構如下圖所示。四、業務活動成本的核算業務活動成本一般通過“業務活動成本”科32四、業務活動成本的核算民間非營利組織發生一般業務活動成本時，應編制如下會計分錄。借：業務活動成本貸：現金、銀行存款、存貨、應付賬款等接受政府提供的專項資金補助時，應編制如下會計分錄。借：業務活動成本——專項補助成本貸：政府補助收入——限定性收入會計期末，將“業務活動成本”科目的余額轉入非限定性凈資產。借：非限定性凈資產貸：業務活動成本四、業務活動成本的核算民間非營利組織發生一般業務活動成本時，33五、凈資產的核算（一）凈資產的分類根據是否受到限制，民間非營利組織的凈資產分為限定性凈資產和非限定性凈資產兩類。如果資產或者資產所產生的經濟利益（如資產的投資收益和利息等）的使用受到資產提供者或者國家有關法律、行政法規所設置的時間限制或（和）用途限制，則由此形成的凈資產即為限定性凈資產。國家有關法律、行政法規對凈資產的使用直接設置限制的，該受限制的凈資產亦為限定性凈資產。除此之外的其他凈資產，即為非限定性凈資產。民間非營利組織的董事會、理事會或類似機構對凈資產的使用所做的限定性決策、決議或撥款限額等，屬于民間非營利組織內部管理上對資產使用所做的限制，不屬于限定性凈資產。五、凈資產的核算（一）凈資產的分類34五、凈資產的核算（二）限定性凈資產的核算民間非營利組織應當設置“限定性凈資產”科目來核算本單位的限定性凈資產，并可根據需要設置相應的二級科目和明細科目。“限定性凈資產”科目的期末貸方余額，反映民間非營利組織歷年積存的限定性凈資產。1.期末結轉限定性收入民間非營利組織限定性凈資產的主要來源是限定性收入（主要是限定性捐贈收入和政府補助收入）。期末，民間非營利組織應當將當期限定性收入的貸方余額轉為限定性凈資產，即將各收入科目中所屬的限定性收入明細科目的貸方余額轉入“限定性凈資產”科目的貸方。借：捐贈收入——限定性收入政府補助收入——限定性收入等貸：限定性凈資產五、凈資產的核算（二）限定性凈資產的核算35五、凈資產的核算2.限定性凈資產的重分類如果限定性凈資產的限制已經解除，應當對凈資產進行重新分類，將限定性凈資產轉為非限定性凈資產。借：限定性凈資產貸：非限定性凈資產當存在下列情況之一時，可以認為限定性凈資產的限制已經解除。所限定凈資產的限制時間已經到期。所限定凈資產規定的用途已經實現（或者目的已經達到）。資產提供者或者國家有關法律、行政法規撤銷了所設置的限制。123五、凈資產的核算2.限定性凈資產的重分類所限定凈資產的限制36五、凈資產的核算（三）非限定性凈資產的核算1.非限定性凈資產的來源及核算科目非限定性凈資產即民間非營利組織的凈資產中除了限定性凈資產之外的其他凈資產。非限定性凈資產的來源一般有以下兩種。12資源提供者對所提供的資產及資產所產生的經濟利益的使用沒有設置限制，由此形成的凈資產。民間非營利組織從事按照等價交換原則銷售商品、提供服務等交換交易時，所獲得的收入大于交易成本而積累的凈資產（資產提供者和國家法律、行政法規對資產的這些收入設置了限制的除外）。五、凈資產的核算（三）非限定性凈資產的核算12資源提供者對所37五、凈資產的核算2.期末結轉非限定性收入和成本費用項目（1）期末結轉非限定性收入。期末，民間非營利組織應當將捐贈收入、會費收入、提供服務收入、政府補助收入、商品銷售收入、投資收益和其他收入等各項收入科目中非限定性收入明細科目的期末余額轉入非限定性凈資產。借：捐贈收入——非限定性收入會費收入——非限定性收入提供服務收入——非限定性收入政府補助收入——非限定性收入商品銷售收入——非限定性收入投資收益——非限定性收入其他收入——非限定性收入貸：非限定性凈資產五、凈資產的核算2.期末結轉非限定性收入和成本費用項目38五、凈資產的核算（2）期末結轉成本費用項目。會計期末，民間非營利組織應當將業務活動成本、管理費用、籌資費用和其他費用的期末余額均結轉至非限定性凈資產。借：非限定性凈資產貸：業務活動成本管理費用籌資費用其他費用五、凈資產的核算（2）期末結轉成本費用項目。39五、凈資產的核算3.限定性凈資產的重分類如果限定性凈資產的現值已經解除，應當對凈資產進行重分類。在有些情況下，資源提供者或者國家法律、行政法規會對以前期間未設置限制的資產增加其時間或用途限制。此時，非營利組織應將非限定性資產轉入限定性資產。會計分錄如下。借：非限定性資產貸：限定性資產4.調整以前期間非限定性收入、費用項目因調整以前期間非限定性收入、費用項目而涉及調整非限定性凈資產的，應當就需要調整的金額編制如下分錄。借：有關科目（或貸記）貸：非限定性凈資產（或借記，期初數）五、凈資產的核算3.限定性凈資產的重分類40五、凈資產的核算【2012年真題·判斷題】民間非營利組織的限定性凈資產的限制即使已經解除，也不應當對凈資產進行重新分類。（）【答案】×【解析】本題考核限定性凈資產的重分類。如果限定性凈資產的限制已經解除，期末應當對其進行重分類，將其轉入非限定性凈資產。五、凈資產的核算【2012年真題·判斷題】民間非營利組織的限41五、凈資產的核算【案例】2015年7月1日，某基金會發現上一年的一項無形資產攤銷1萬元未記錄。要求：編制更正前期會計差錯的調整分錄。【案例解析】本例中，由于無形資產攤銷未記錄，2014年度業務活動表中的管理費用應調增1萬元，應采用追溯調整法對非限定性凈資產的期初數進行調整，該基金會的賬務處理如下。借：非限定性凈資產（期初數）10000貸：無形資產10000五、凈資產的核算【案例】2015年7月1日，某基金會發現上一42一、民間非營利組織的財務會計報告的法定要求二、民間非營利組織的財務會計報告的重要意義第三節要點：43三、民間非營利組織的財務會計報告的構成一、民間非營利組織的財務會計報告的法定要求二、民間非營利組織43一、民間非營利組織財務會計報告

的法定要求根據《會計法》、《基金會管理條例》、《民辦教育促進法》及其實施細則、《社會團體登記管理條例》和《民辦非企業單位登記管理條例》等法律法規的要求，民間非營利組織應履行依法定期編制財務會計報告的義務，以利于相關方對其運作進行監管，維護公眾利益。一、民間非營利組織財務會計報告

的法定要求根據44二、民間非營利組織財務會計報告

的重要意義民間非營利組織的資金涉及公眾較多，通過財務會計報告這一載體，可讓資金提供者、會員及管理部門等了解該組織控制的資源狀況、負債水平、資金的使用情況及其效果等信息。民間非營利組織編制財務會計報告具有如下幾個重要意義。一般來說，符合《民間非營利組織會計制度》要求的財務會計報告可以真實、完整地反映民間非營利組織控制的資源狀況、承擔的債務狀況、所取得的收入、成本費用情況以及現金流量情況等。如實反映民間非營利組織的經濟資源、債務情況、收入、成本費用和現金流量情況民間非營利組織的資金提供者與民間非營利組織管理層之間是委托與受托關系。后者為了解脫其受托責任，必須向委托人披露相關的財務和績效信息，而定期編制并對外提供財務會計報告即可達到這一目的。解脫民間非營利組織管理層的受托責任財務會計報告綜合反映了有關民間非營利組織組織的人、財和物等方面的重要和關鍵信息。這就可以基本滿足捐贈人、會員、債權人和政府監管部門等外部財務報告使用者的信息需要，也有助于民間非營利組織了解自身的優劣勢，提高管理水平。為捐贈人、會員、債權人、政府監管部門和民間非營利組織自身等會計信息使用者提供決策有用的信息“公信力”是民間非營利組織的“生命線”，只有做到信息透明，才能被社會所信任。通過財務會計報告這一載體，民間非營利組織的自律能力可得到提升，來自社會的他律可保持對民間非營利組織的壓力，從而雙向互動地推動該行業的發展，增強社會公信力。提高民間非營利組織的透明度，增強其社會公信力二、民間非營利組織財務會計報告

的重要意義民間45三、民間非營利組織財務會計報告

的構成為了向民間非營利組織財務會計報告使用者提供對其決策有用的信息，真實、完整地反映民間非營利組織的財務狀況、營運成果和現金流量，《民間非營利組織會計制度》規定，民間非營利組織的財務會計報告一般由資產負債表、業務活動表、現金流量表和會計報表附注等構成。民間非營利組織的年度和中期財務會計報告，至少應當反映兩個年度或兩個相關會計期間的比較數據。（一）資產負債表資產負債表反映民間非營利組織某一會計期末全部資產、負債和凈資產的情況。三、民間非營利組織財務會計報告

的構成為了向民46三、民間非營利組織財務會計報告

的構成（二）業務活動表業務活動表反映民間非營利組織在某一會計期間內開展業務活動的實際情況。它包括以下4個部分。在一定會計期間所獲得的各種收入來源及其構成，各項收入的使用的限定情況等。在一定會計期間所發生的業務活動成本和管理費用、籌資費用以及其他費用等期間費用的情況。在一定會計期間由限定性凈資產轉為非限定性凈資產的金額情況。在一定會計期間凈資產的變動額，包括非限定性凈資產的變動額和限定性凈資產的變動額。1234三、民間非營利組織財務會計報告

的構成（二）業47三、民間非營利組織財務會計報告

的構成（三）現金流量表現金流量表反映民間非營利組織在某一會計期間內現金和現金等價物流入和流出的信息。民間非營利組織應當根據實際情況確定現金等價物的范圍，并且一貫性地保持其劃分標準。如果改變劃分標準，應當視為會計政策變更。民間非營利組織確定現金等價物的原則及其變更，應當在會計報表附注中披露。民間非營利組織應當采用直接法編制業務活動產生的現金流量。采用直接法編制業務活動現金流量時，有關現金流量的信息可以從會計記錄中直接獲得，也可以在業務活動表收入和費用數據基礎上，通過調整存貨和與業務活動有關的應收應付款項的變動、投資以及固定資產折舊以及無形資產攤銷等項目后獲得。三、民間非營利組織財務會計報告

的構成（三）現48三、民間非營利組織財務會計報告

的構成（四）會計報表附注民間非營利組織應當編制會計報表附注，至少披露以下內容。（1）重要會計政策及其變更情況的說明。（2）董事會（或者理事會或者類似權力機構）成員和員工的數量、變動情況以及獲得的薪金等報酬情況的說明。（3）會計報表重要項目及其增減變動情況的說明。（4）資產提供者設置了時間或用途限制的相關資產情況的說明。（5）受托代理業務情況的說明，包括受托代理資產的構成、計價基礎的依據和用途等。三、民間非營利組織財務會計報告

的構成（四）會49三、民間非營利組織財務會計報告

的構成（6）重大資產減值情況的說明。（7）公允價值無法可靠取得的受贈資產和其他資產的名稱、數量、來源和用途等情況的說明。（8）對外承諾和或有事項情況的說明。（9）接受勞務捐贈情況的說明。（10）資產負債表日后非調整事項的說明。（11）有助于理解和分析會計報表需要說明的其他事項。三、民間非營利組織財務會計報告

的構成（6）重50ThankYou!謝謝觀賞ThankYou!謝謝觀賞51第二十二章民間非營

利組織會計第二十二章民間非營

利組織會計52一、民間非營利組織的概念和特征二、民間非營利組織會計的概念和特征第一節要點：53三、民間非營利組織會計核算的基本原則四、民間非營利組織的會計要素一、民間非營利組織的概念和特征二、民間非營利組織會計的概念和53一、民間非營利組織的概念和特征（一）民間非營利組織的概念民間非營利組織是指通過籌集社會民間資金舉辦的、不以營利為目的，從事教育、科技、文化、衛生和宗教等社會公益事業，提供公共產品的社會服務組織。民間非營利組織也是市場經濟體系的有機組成部分，與政府、企業并列稱為“第三部門”。目前，我國的民間非營利組織主要包括依照國家法律、行政法規登記的社會團體、基金會、民辦非企業單位和寺院、宮觀、清真寺和教堂等。《民間非營利組織會計制度》由財政部于2004年8月18日發布，自2005年1月1日起施行。一、民間非營利組織的概念和特征（一）民間非營利組織的概念54一、民間非營利組織的概念和特征（二）民間非營利組織的特征適用于《民間非營利組織會計制度》的民間非營利組織，應當同時具備以下3個特征。不以營利為宗旨和目的與企業的營利性不同的，民間非營利組織不應帶有營利性，或者盡管進行營利活動（例如，因提供商品或者社會服務而取得相應收入或者收取合理費用），但這些營利活動的所得最終用于組織的非營利事業。資源提供者向該組織投入資源不取得經濟回報民間非營利組織的資金或者其他資源提供者不能從民間非營利組織中獲取回報。也就是說，如果出資者可以從組織中獲取回報，則應當將其視為企業，適用企業會計準則和企業會計制度。資源提供者不享有該組織的所有權資金或其他資源提供者在將資源投入民間非營利組織后不再享有相關所有者權益，如與所有者權益有關的資產出售、轉讓、處置權及清算時剩余財產的分配權等。注意，盡管行政事業單位也屬于非營利組織，但國家對這些組織及凈資產擁有所有權。一、民間非營利組織的概念和特征（二）民間非營利組織的特征不以55二、民間非營利組織會計的概念和特征（一）民間非營利組織會計的概念民間非營利組織會計是指對民間非營利組織的財務收支活動進行連續、系統、綜合的記錄、計量和報告，以價值指標客觀地反映業務活動過程，從而為業務管理和其他相關的管理工作提供信息的活動。二、民間非營利組織會計的概念和特征（一）民間非營利組織會計的56二、民間非營利組織會計的概念和特征（二）民間非營利組織會計的特征民間非營利組織會計的主要特征包括以下幾個方面。根據規定，民間非營利組織應當以權責發生制為基礎進行會計核算，從而加強其資產、負債的管理，提高會計信息質量，增強會計信息的有用性。以權責發生制為會計核算基礎民間非營利組織取得的許多資產可能很難或者根本無法確定其實際成本，因此，為了解決類似的資產計量問題，會計制度允許在采用歷史成本計價的基礎上，引入公允價值計量基礎。引入公允價值計量基礎民間非營利組織資源提供者不享有組織的所有權，也不取得經濟回報，因此，其會計要素不應包括所有者權益和利潤，而是設置凈資產要素。設置凈資產要素民間非營利組織采用權責發生制作為會計核算基礎，所以設置了費用要素，并沒有使用行政和事業單位的支出要素。設置費用要素二、民間非營利組織會計的概念和特征（二）民間非營利組織會計的57三、民間非營利組織會計核算的

基本原則民間非營利組織在進行會計核算時，應當遵循以下12項基本原則。1.客觀性2.相關性3.實質重于形式4.一貫性5.可比性6.及時性7.可理解性8.配比性9.歷史成本10.謹慎性11.劃分費用性支出與資本性支出12.重要性三、民間非營利組織會計核算的

基本原則民間非營利組織在進行會58四、民間非營利組織的會計要素民間非營利組織的會計要素劃分為反映財務狀況的會計要素和反映業務成果的會計要素。（一）反映財務狀況的會計要素反映財務狀況的會計要素包括資產、負債和凈資產，三者的關系是：資產－負債=凈資產1資產是指過去的交易或者事項形成并由民間非營利組織擁有或者控制的資源，該資源預期會給民間非營利組織帶來經濟利益或者服務潛力。它包括流動資產、長期投資、固定資產、無形資產和受托代理資產等。2負債是指過去的交易或者事項形成的現時義務，履行該義務預期會導致經濟利益或者服務潛力流出民間非營利組織。它包括流動負債、長期負債和受托代理負債等。3凈資產是指資產減去負債后的余額。按照其是否受到限制，分為限定性凈資產和非限定性凈資產等。四、民間非營利組織的會計要素民間非營利組織的會計要素劃分為反59四、民間非營利組織的會計要素（二）反映業務成果的會計要素反映業務成果的會計要素包括收入和費用，相關會計等式為：收入－費用=凈資產變動額1收入是指民間非營利組織開展業務活動取得的、導致本期凈資產增加的經濟利益者服務潛力的流入，包括捐贈收入、會費收入、提供服務收入、政府補助收入、投資收益、商品銷售收入等主要業務活動收入和其他收入。2費用是指民間非營利組織為開展業務活動所發生的，導致本期凈資產減少的經濟利益或者服務潛力的流出，包括業務活動成本、管理費用、籌資費用和其他費用等。四、民間非營利組織的會計要素（二）反映業務成果的會計要素1收60一、受托代理業務的核算二、捐贈收入的核算第二節要點：61三、會費收入的核算四、業務活動成本的核算五、凈資產的核算一、受托代理業務的核算二、捐贈收入的核算第二節要點：10三、61一、受托代理業務的核算（一）受托代理業務的概念受托代理業務是指民間非營利組織從委托方收到受托資產，并按照委托人的意愿將資產轉贈給指定的其他組織或者個人的委托代理過程。民間非營利組織在委托代理過程中只是起中介作用，沒有權利改變上述資產的用途或者變更受益人。民間非營利組織接受委托方委托從事受托代理業務而收到的資產，即為受托代理資產。因從事受托代理業務，接受受托代理資產而產生的負債，即為受托代理負債。一、受托代理業務的核算（一）受托代理業務的概念62一、受托代理業務的核算（二）受托代理業務的界定民間非營利組織的受托代理業務與其通常從事的捐贈活動存在本質上的差異，兩者的區別如下表所示。民間非營利組織受托代理業務與捐贈活動的區別項目受托代理業務捐贈活動對資產擁有的權利代受益人保管資產能夠控制資產以及資產帶來的收益作用、權限作為中介人，幫助委托人將資產轉贈或轉交給指定的受益人，并沒有權利改變受益人和受托代理資產的用途具有一定的自主權，可以在資產提供者的限定范圍內選擇具體的受益人對受益人姓名或名稱的要求委托人明確“指定”具體受益人的姓名或受益單位的名稱一般不明確具體受益人的姓名或受益單位的名稱對書面協議的要求委托方、受托方和受益人三方通常應當共同簽訂明確的書面協議一般沒有書面協議一、受托代理業務的核算（二）受托代理業務的界定民間非營利組織63一、受托代理業務的核算（三）受托代理業務的核算1.受托代理業務的核算科目民間非營利組織應當設置受托代理資產登記簿，加強對受托代理資產的管理。同時，應當設立“受托代理資產”和“受托代理負債”兩個科目，分別核算民間非營利組織接受委托方委托從事受托代理業務而收到的資產，與因從事受托代理業務接受受托代理資產而產生的負債，并且按照指定的受贈組織或個人設置明細賬，進行明細核算。“受托代理資產”科目的期末借方余額，反映民間非營利組織期末尚未轉出的受托代理資產價值。“受托代理負債”科目的期末貸方余額，反映民間非營利組織尚未清償的受托代理負債。一、受托代理業務的核算（三）受托代理業務的核算64一、受托代理業務的核算2.受托代理資產的入賬價值受托代理資產的入賬價值，應當按照以下方法確定。（1）受托代理資產為現金、銀行存款或其他貨幣資金，應當按照實際收到的金額作為受托代理資產的入賬價值。（2）受托代理資產為短期投資、存貨、長期投資、固定資產和無形資產等非現金資產，其入賬價值應當分別以以下情況確定。委托方提供了有關憑據（如發票、報關單、有關協議等），應當按照憑據上標明的金額作為入賬價值。憑據上標明的金額與受托代理資產的公允價值相差較大，受托代理資產應當以其公允價值作為入賬價值。如果捐贈方沒有提供有關憑據，受托代理資產應當按照其公允價值作為入賬價值。123一、受托代理業務的核算2.受托代理資產的入賬價值委托方提供65一、受托代理業務的核算3.受托代理業務的會計處理（1）收到受托代理資產時，應當按照應確認的受托代理資產的入賬金額，編制如下分錄。借：受托代理資產貸：受托代理負債收到的受托代理資產為現金、銀行存款或其他貨幣資金，可在相應科目下設置“受托代理資產”明細科目進行核算。借：現金——受托代理資產銀行存款——受托代理資產其他貨資金——受托代理資產貸：受托代理負債一、受托代理業務的核算3.受托代理業務的會計處理66一、受托代理業務的核算（2）在轉贈或者轉出受托代理資產時，應當按照轉出受托代理資產的賬面余額，編制如下分錄。借：受托代理負債貸：受托代理資產轉贈或者轉出的受托代理資產為現金類資產時，編制如下分錄。借：受托代理負債貸：現金——受托代理資產銀行存款——受托代理資產其他貨幣資金——受托代理資產一、受托代理業務的核算（2）在轉贈或者轉出受托代理資產時，應67一、受托代理業務的核算【2016年真題·多選題】2015年12月10日，甲民間非營利組織按照與乙企業簽訂的一份捐贈協議，向乙企業指定的一所貧困小學捐贈電腦50臺，該組織收到乙企業捐贈的電腦時進行的下列會計處理中，正確的有（）。A．確認固定資產 B．確認受托代理資產C．確認捐贈收入 D．確認受托代理負債【答案】BD【解析】本題考查受托代理業務的核算。民間非營利組織收到受托代理資產時，應當按照應確認的受托代理資產的入賬金額，借記“受托代理資產”科目，貸記“受托代理負債”科目。選項B、D符合題意。一、受托代理業務的核算【2016年真題·多選題】2015年168一、受托代理業務的核算4.受托代理業務的披露民間非營利組織應當在資產負債表中單設“受托代理資產”和“受托代理負債”項目，同時，在會計報表附注中，披露該受托代理業務的情況。一、受托代理業務的核算4.受托代理業務的披露69一、受托代理業務的核算【2013年真題·判斷題】民間非營利組織對其受托代理的非現金資產，如果資產憑據上標明的金額與其公允價值相差較大，應以該資產的公允價值作為入賬價值。（）【答案】√【解析】本題考核受托代理資產的入賬價值。受托代理的非現金資產，如果憑證上標明的金額與公允價值相差較大，應當以公允價值作為其入賬價值。一、受托代理業務的核算【2013年真題·判斷題】民間非營利組70一、受托代理業務的核算【案例】某基金會取得企業的捐贈100萬元，該企業要求這筆款項用于資助某希望小學50名學生完成學業（每名學生受贈2萬元）。雙方簽訂了一份捐贈協議，協議規定，基金會應按照企業選擇和確定接受捐贈的50名學生的名單進行發放。要求：判斷該捐贈是否屬于受托代理交易，如果屬于，編制相關的會計分錄。【案例解析】根據協議規定，該基金會無權選擇或變更捐贈款項的受益人，因此，此項交易屬于受托代理交易。基金會在收到受托代理資產時，應當按照應確認的受托代理資產的入賬價值，編制如下分錄。借：受托代理資產1000000貸：受托代理負債1000000該基金會應當在當年12月31日的資產負債表中單設“受托代理資產”和“受托代理負債”項目，金額均為100萬元。同時，應當在會計報表附注中，披露該受托代理業務的情況。一、受托代理業務的核算【案例】某基金會取得企業的捐贈100萬71二、捐贈收入的核算（一）捐贈的概念與特征捐贈屬于非交換交易，通常是指某個單位或個人（捐贈人）自愿地將現金或其他資產無償地轉讓給另一單位或個人（受贈人），或者無償地清償或取消該單位或個人（受贈人）的負債。捐贈一般具有以下3個基本特征。123無償地轉讓資產或者取消負債，屬于非交換交易。自愿地轉讓資產或者取消負債等，從而將捐贈與納稅征收罰款等其他非交換交易區分開來。捐贈交易中資產或勞務的轉讓不屬于所有者的投入或向所有者的分配。二、捐贈收入的核算（一）捐贈的概念與特征123無償地轉讓資產72二、捐贈收入的核算（二）捐贈收入的概念與分類捐贈收入是指民間非營利組織接受其他單位或者個人捐贈所取得的收入。根據相關資產提供者對資產的使用是否設置了限制，捐贈收入劃分為以下兩類。12限定性收入，即捐贈人對捐贈資產的使用設置了時間限制或者（和）用途限制。非限定性收入，即捐贈方對捐贈的用途沒有設置時間限制或用途限制。二、捐贈收入的核算（二）捐贈收入的概念與分類12限定性收入，73二、捐贈收入的核算（三）區分捐贈與非捐贈判斷某項交易是否是捐贈時，應將捐贈與受托代理交易等類似交易區分開來。可能某項交易的一部分屬于捐贈交易，另一部分屬于其他性質的交易，此時，就應當將政府補助收入與捐贈收入區分開來，分別核算和反映。同時還需要注意以下兩點。1捐贈承諾是指捐贈現金或其他資產的書面協議或口頭約定等，它不滿足非交換交易收入的確認條件。民間非營利組織對于捐贈承諾，不應予以確認，但可以在會計報表附注中做相關披露。2勞務捐贈是捐贈的一種，即捐贈人自愿地向受贈人無償提供勞務。民間非營利組織對于其接受的勞務捐贈，不予確認，但應當在會計報表附注中做相關披露。二、捐贈收入的核算（三）區分捐贈與非捐贈1捐贈承諾是指捐贈現74二、捐贈收入的核算（四）捐贈收入的核算民間非營利組織為了核算其接受其他單位和個人所取得的收入，應當設置“捐贈收入”科目。“捐贈收入”科目的貸方反映當期捐贈收入的實際發生額。會計期末，應對該科目及其明細科目進行結轉，結轉后該科目應無余額。（1）接受捐贈時，按照應確認的金額編制如下分錄。借：現金、銀行存款、短期投資、存貨、長期股權投資、長期債權投資、

固定資產、無形資產等貸：捐贈收入——限定性收入——非限定性收入如果存在需要償還全部或部分捐贈資產或者相應金額的現時義務，例如，因無法滿足捐贈所附條件而必須將部分捐贈款退還給捐贈人時，按需要償還的金額編制如下分錄。借：管理費用貸：其他應付款等二、捐贈收入的核算（四）捐贈收入的核算75二、捐贈收入的核算（2）如果限定性捐贈收入的限制在確認收入的當期得以解除，應當將其轉為非限定性捐贈收入。借：捐贈收入——限定性收入貸：捐贈收入——非限定性收入（3）會計期末，將“捐贈收入”科目各明細科目的余額分別轉入限定性凈資產和非限定性凈資產。借：捐贈收入——限定性收入——非限定性收入貸：限定性凈資產（限定性收入的余額）非限定性凈資產（非限定性收入的余額）二、捐贈收入的核算（2）如果限定性捐贈收入的限制在確認收入的76二、捐贈收入的核算【2014年真題·單選題】對于因無法滿足捐贈所附條件而必須退還給捐贈人的部分捐贈款項，民間非營利組織應將該部分需要償還的款項確認為（）。A．管理費用

B．其他費用C．籌資費用

D．業務活動成本【答案】A【解析】本題考核捐贈收入退回的核算。對于接受的附條件捐贈，如果存在需要償還全部或部分捐贈資產或者相應金額的現時義務時（比如因無法滿足捐贈所附條件而必須將部分捐贈款退還給捐贈人時），按照需要償還的金額，借記“管理費用”科目，貸記“其他應付款”等科目。二、捐贈收入的核算【2014年真題·單選題】對于因無法滿足捐77二、捐贈收入的核算【案例】某基金會于2015年10月4日收到企業捐贈的衛生用品一批，該企業提供的憑據上標明該批用品價值50萬元，當日的市價為20萬元。要求：確定捐贈收入的入賬金額，并編制相應的會計分錄。【案例解析】本例憑據上標明的金額與公允價值相差較大，應當以其公允價值作為捐贈收入的確認金額。借：存貨200000貸：捐贈收入——非限定性收入200000二、捐贈收入的核算【案例】某基金會于2015年10月4日收到78三、會費收入的核算會費收入是指民間非營利組織根據章程等的規定向會員收取的會費。一般情況下，民間非營利組織的會費收入為非限定性收入，除非相關資產提供者對資產的使用設置了限制。民間非營利組織的會費收入通常屬于非交換交易收入。民間非營利組織為了核算其根據章程等的規定向會員收取的會費收入，應當設置“會費收入”科目。“會費收入”科目的貸方反映當期會費收入的實際發生額。三、會費收入的核算會費收入是指民間非營利組織根據章程等的規定79三、會費收入的核算在取得會費收入時，民間非營利組織應編制如下會計分錄。借：現金、銀行存款等貸：會費收入——非限定性收入——單位會費（或個人會費）

——限定性收入——單位會費（或個人會費）預收賬款（本年收到以后年度會費）會計期末，應結轉“會費收入”科目，結轉后該科目應無余額。相關會計分錄如下。借：會費收入——非限定性收入——單位會費（或個人會費）

——限定性收入——單位會費（或個人會費）貸：限定性凈資產（限定性收入的余額）非限定性凈資產（非限定性收入的余額）三、會費收入的核算在取得會費收入時，民間非營利組織應編制如下80三、會費收入的核算【例題·單選題】甲社會團體的個人會員每年應交納會費200元，交納期間為每年1月1日至12月31日，當年未按時交納會費的會員下年度自動失去會員資格。該社會團體共有會員1000人。至2016年12月31日，800人交納當年會費，150人交納了2017年度至2018年度的會費，50人尚未交納當年會費。該社會團體2016年度應確認的會費收入為（）元。A．160000 B．190000 C．250000 D．220000【答案】A【解析】本例考核會費收入的核算。會費收入反映的是當期會費收入的實際發生額。沒有收到的50人會費，不符合收入確認條件。該社會團體2016年應確認的會費收入=200×800=160000（元）。150人交納了2017年度至2018年度的會費=200×150×2=60000（元），應確認為“預收賬款”，等到相應年度才確認為會費收入。假定個人會員都通過銀行轉賬支付會費。借：銀行存款220000貸：會費收入——非限定性收入——個人會費160000預收賬款——××60000三、會費收入的核算【例題·單選題】甲社會團體的個人會員每年應81四、業務活動成本的核算業務活動成本是指民間非營利組織為了實現其業務活動目標、開展某項目活動或者提供服務所發生的費用。它一般按照項目、服務或業務種類等進行歸集，具體包括直接成本、直接費用和按合理方法分配的費用。123直接成本，即為某一業務活動項目或種類而直接發生的、應計入當期費用的相關資產成本。直接費用，即直接為業務活動發生的、應計入當期費用的費用，如直接人工費、直接廣告費、直接運輸費和直接相關稅費等。按合理方法分配的費用，即業務活動與其他活動共同發生的，但無法直接歸屬于某一類活動的費用。四、業務活動成本的核算業務活動成本是指民間非營利組織為了實現82四、業務活動成本的核算業務活動成本一般通過“業務活動成本”科目及其明細科目進行核算，其結構如下圖所示。四、業務活動成本的核算業務活動成本一般通過“業務活動成本”科83四、業務活動成本的核算民間非營利組織發生一般業務活動成本時，應編制如下會計分錄。借：業務活動成本貸：現金、銀行存款、存貨、應付賬款等接受政府提供的專項資金補助時，應編制如下會計分錄。借：業務活動成本——專項補助成本貸：政府補助收入——限定性收入會計期末，將“業務活動成本”科目的余額轉入非限定性凈資產。借：非限定性凈資產貸：業務活動成本四、業務活動成本的核算民間非營利組織發生一般業務活動成本時，84五、凈資產的核算（一）凈資產的分類根據是否受到限制，民間非營利組織的凈資產分為限定性凈資產和非限定性凈資產兩類。如果資產或者資產所產生的經濟利益（如資產的投資收益和利息等）的使用受到資產提供者或者國家有關法律、行政法規所設置的時間限制或（和）用途限制，則由此形成的凈資產即為限定性凈資產。國家有關法律、行政法規對凈資產的使用直接設置限制的，該受限制的凈資產亦為限定性凈資產。除此之外的其他凈資產，即為非限定性凈資產。民間非營利組織的董事會、理事會或類似機構對凈資產的使用所做的限定性決策、決議或撥款限額等，屬于民間非營利組織內部管理上對資產使用所做的限制，不屬于限定性凈資產。五、凈資產的核算（一）凈資產的分類85五、凈資產的核算（二）限定性凈資產的核算民間非營利組織應當設置“限定性凈資產”科目來核算本單位的限定性凈資產，并可根據需要設置相應的二級科目和明細科目。“限定性凈資產”科目的期末貸方余額，反映民間非營利組織歷年積存的限定性凈資產。1.期末結轉限定性收入民間非營利組織限定性凈資產的主要來源是限定性收入（主要是限定性捐贈收入和政府補助收入）。期末，民間非營利組織應當將當期限定性收入的貸方余額轉為限定性凈資產，即將各收入科目中所屬的限定性收入明細科目的貸方余額轉入“限定性凈資產”科目的貸方。借：捐贈收入——限定性收入政府補助收入——限定性收入等貸：限定性凈資產五、凈資產的核算（二）限定性凈資產的核算86五、凈資產的核算2.限定性凈資產的重分類如果限定性凈資產的限制已經解除，應當對凈資產進行重新分類，將限定性凈資產轉為非限定性凈資產。借：限定性凈資產貸：非限定性凈資產當存在下列情況之一時，可以認為限定性凈資產的限制已經解除。所限定凈資產的限制時間已經到期。所限定凈資產規定的用途已經實現（或者目的已經達到）。資產提供者或者國家有關法律、行政法規撤銷了所設置的限制。123五、凈資產的核算2.限定性凈資產的重分類所限定凈資產的限制87五、凈資產的核算（三）非限定性凈資產的核算1.非限定性凈資產的來源及核算科目非限定性凈資產即民間非營利組織的凈資產中除了限定性凈資產之外的其他凈資產。非限定性凈資產的來源一般有以下兩種。12資源提供者對所提供的資產及資產所產生的經濟利益的使用沒有設置限制，由此形成的凈資產。民間非營利組織從事按照等價交換原則銷售商品、提供服務等交換交易時，所獲得的收入大于交易成本而積累的凈資產（資產提供者和國家法律、行政法規對資產的這些收入設置了限制的除外）。五、凈資產的核算（三）非限定性凈資產的核算12資源提供者對所88五、凈資產的核算2.期末結轉非限定性收入和成本費用項目（1）期末結轉非限定性收入。期末，民間非營利組織應當將捐贈收入、會費收入、提供服務收入、政府補助收入、商品銷售收入、投資收益和其他收入等各項收入科目中非限定性收入明細科目的期末余額轉入非限定性凈資產。借：捐贈收入——非限定性收入會費收入——非限定性收入提供服務收入——非限定性收入政府補助收入——非限定性收入商品銷售收入——非限定性收入投資收益——非限定性收入其他收入——非限定性收入貸：非限定性凈資產五、凈資產的核算2.期末結轉非限定性收入和成本費用項目89五、凈資產的核算（2）期末結轉成本費用項目。會計期末，民間非營利組織應當將業務活動成本、管理費用、籌資費用和其他費用的期末余額均結轉至非限定性凈資產。借：非限定性凈資產貸：業務活動成本管理費用籌資費用其他費用五、凈資產的核算（2）期末結轉成本費用項目。90五、凈資產的核算3.限定性凈資產的重分類如果限定性凈資產的現值已經解除，應當對凈資產進行重分類。在有些情況下，資源提供者或者國家法律、行政法規會對以前期間未設置限制的資產增加其時間或用途限制。此時，非營利組織應將非限定性資產轉入限定性資產。會計分錄如下。借：非限定性資產貸：限定性資產4.調整以前期間非限定性收入、費用項目因調整以前期間非限定性收入、費用項目而涉及調整非限定性凈資產的，應當就需要調整的金額編制如下分錄。借：有關科目（或貸記）貸：非限定性凈資產（或借記，期初數）五、凈資產的核算3.限定性凈資產的重分類91五、凈資產的核算【2012年真題·判斷題】民間非營利組織的限定性凈資產的限制即使已經解除，也不應當對凈資產進行重新分類。（）【答案】×【解析】本題考核限定性凈資產的重分類。如果限定性凈資產的限制已經解除，期末應當對其