第九章資產減值資產的可收回金額：要看誰高第九章資產減值資產的可收回金額：要看誰高第一節資產減值概述第二節資產可收回金額的計量第三節資產減值損失的確認與計量第四節資產組的認定及減值處理第五節商譽減值測試與處理目錄第一節資產減值概述目錄2一、資產減值的含義第一節

資產減值概述資產減值是指因外部因素、內部使用方式或使用范圍發生變化而對資產造成不利影響，導致資產使用價值降低，致使資產未來可流入企業的全部經濟利益低于其現有的賬面價值。資產的現時經濟利益預期低于原記賬時對未來經濟利益的確認值。資產的可收回金額低于其賬面價值。定義本質表現確認資產減值損失，并把資產的賬面價值減記至可收回金額一、資產減值的含義第一節資產減值概述資產減值是指因外部因3二、資產減值的確認資產減值的確認，實質上是對資產價值的再確認。資產減值的確認不是交易，而是事項。即使沒有發生交易，只要造成資產價值減少的情況已經存在，資產價值的下降可以相對可靠地計量，就應該加以確認。資產減值損失的確認標準主要有三種：（1）永久性標準。（2）可能性標準。（3）經濟性標準。二、資產減值的確認4資產減值損失的確認標準對比目前，除美國和日本在一些資產項目上采用了可能性標準以外，其他國家或地區基本上采用的都是經濟性標準。定義評價永久性標準只有永久性的（在可以預見的未來期間內不可能恢復）資產減值損失才能予以確認可能導致管理層拖延減值損失的確認可能性標準對可能的資產減值損失予以確認由于確認與計量基礎不同導致的資產高估經濟性標準只要資產發生減值，就應當予以確認可以減少確認時的主觀判斷和人為操縱，在實務中更具可操作性，并且在經濟性標準下確認和計量基礎一致，克服了可能性標準的缺點資產減值損失的確認標準對比定義評價永久性標準只有永久性的（在5資產減值的跡象與測試

企業應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發生減值的跡象；對于存在減值跡象的資產，應當進行減值測試，計算可收回金額，可收回金額低于賬面價值的，應當按照可收回金額低于賬面價值的金額，計提減值準備。（根據重要性）注：因企業合并形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存在減值跡象，都應當至少于每年年度終了進行減值測試。資產減值的跡象與測試企業應當在資產負債表日判斷資產是否存資產減值跡象的判斷企業在資產負債表日應當判斷資產是否存在可能發生減值的跡象，主要可從以下兩方面加以判斷。1、企業外部信息來源來判斷。2、企業內部信息來源來判斷。具體內容詳見教材P229～P230注：可通過可收回金額的概念判斷。資產減值跡象的判斷企業在資產負債表日應當判斷資產是否存在可能【例題】下列資產項目中，每年末必須進行減值測試的有（

）。A．使用壽命有限的無形資產

B．投資性房地產C．使用壽命不確定的無形資產

D．固定資產【答案】C【例題】下列資產項目中，每年末必須進行減值測試的有（

說明說明1、本章僅限于《企業會計準則第8號—資產減值》規定的資產范圍及資產減值的認定標準和相關的會計處理。說明2、本章資產減值的范圍1.投資性房地產（采用成本模式后續計量）2.長期股權投資（對子公司、聯營、合營的投資）3.固定資產4.生產性生物資產5.油氣資產（探明礦產權益+井及相關設施）6.無形資產（包括資本化的開發支出）7.商譽注：存貨、金融資產、長期股權投資第4種減值屬于本章內容嗎？說明說明1、本章僅限于《企業會計準則第8號—資產減值》規定的第二節

資產可收回金額的計量一、估計資產可收回金額的基本方法二、資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計三、資產預計未來現金流量的現值的估計第二節資產可收回金額的計量一、估計資產可收回金額的基本方一、估計資產可收回金額的基本方法資產的可收回金額是指以下兩者之間的較高者。注：估計資產可收回金額時，原則上應當以單項資產為基礎，如果企業難以對單項資產的可收回金額進行估計，應當以該資產所屬的資產組為基礎確定資產組的可收回金額。一、估計資產可收回金額的基本方法資產的可收回金額是指以下兩者注意注：要估計資產的可收回金額，通常需要同時估計該資產的兩項指標。但是在下列情況下，可以有例外或者做特殊考慮：注意注：要估計資產的可收回金額，通常需要同時估計該資產的兩項二、資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額，通常反映的是資產如果被出售或者處置時可以收回的凈現金收入。資產的公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換的金額。處置費用是指可以直接歸屬于資產處置的增量成本。如何確定資產的公允價值？優先采用，有時采用其他方法以銷售協議價作為公允價值不存在銷售協議但存在資產活躍市場時以買方出價作為公允價值不存在銷售協議和資產活躍市場時以最佳信息的估計數作為公允價值二、資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計資產的公允價值減三、資產預計未來現金流量的現值的估計資產預計未來現金流量的現值，應當按照資產在持續使用過程中和最終處置時所產生的預計未來現金流量，選擇恰當的折現率對其進行折現后的金額加以確定。應當綜合考慮以下因素：（1）資產的預計未來現金流量；（2）資產的使用壽命；（3）折現率。與前面講述的固定資產和無形資產等規定的使用壽命預計方法相同，不再贅述三、資產預計未來現金流量的現值的估計資產預計未來現金流量的現（一）資產未來現金流量的預計1.預計資產未來現金流量的基礎將資產未來現金流量的預計建立在經企業管理層批準的最近的財務預算或者預測數據之上最多涵蓋5年如果包括最近財務預算或者預測期之后的現金流量，應當以該預算或者預測期之后年份穩定的或者遞減的增長率為基礎不應超過長期平均增長率在每次預計資產未來現金流量時，應當首先分析以前期間現金流量預計數與現金流量實際數出現差異的情況確保所依據假設與前期一致（一）資產未來現金流量的預計將資產未來現金流量的預計建立在經152.預計資產未來現金流量的構成內容（1）資產持續使用過程中預計產生的現金流入。（2）為實現資產持續使用過程中產生的現金流入所必需的預計的現金流出，包括為使資產達到預定可使用狀態所發生的現金流出。（3）資產使用壽命結束時，處置資產所收到或者支付的凈現金流量。2.預計資產未來現金流量的構成內容163.預計資產未來現金流量應當考慮的因素（1）以資產的當前狀況為基礎預計資產未來現金流量。（2）預計資產未來現金流量不應當包括籌資活動和所得稅收付產生的現金流量。（3）對通貨膨脹因素的考慮應當和折現率一致。（4）內部轉移價格應當予以調整。3.預計資產未來現金流量應當考慮的因素172010年注會試題15．企業在計量資產可收回金額時，下列各項中，不屬于資產預計未來現金流量的是（）。

A．為維持資產正常運轉發生的現金流出

B．資產持續使用過程中產生的現金流入

C．未來年度為改良資產發生的現金流出

D．未來年度因實施已承諾重組減少的現金流出

【參考答案】C2010年注會試題15．企業在計量資產可收回金額時，下列各項4.預計資產未來現金流量的方法傳統法：根據資產未來每期最有可能產生的現金流量進行預測。使用單一的未來每期預計現金流量和單一的折現率計算資產未來現金流量的現值。期望現金流量法：根據資產未來每期現金流量的期望值進行預計。每期現金流量的期望值按照在各種可能情況下的現金流量與其發生的概率進行加權計算。4.預計資產未來現金流量的方法19B企業擁有乙固定資產，該固定資產剩余使用年限為3年。企業預計未來3年內，該資產每年可為企業產生的凈現金流量分別為：第1年200萬元、第2年100萬元、第3年20萬元。該現金流量通常即為最有可能產生的現金流量。企業應以該現金流量的預計數為基礎計算該資產未來現金流量的現值。例9—4B企業擁有乙固定資產，該固定資產剩余使用年限為3年。企業預計沿用［例9—4］，假定利用乙固定資產生產的產品受市場行情波動的影響較大，企業預計未來3年每年的現金流量情況見表9—1。例9—5表9—1預計未來3年每年的現金流量情況單位：萬元

產品行情好（30%的可能性）產品行情一般（60%的可能性）產品行情差（10%的可能性）第一年300200100第二年16010040第三年40200沿用［例9—4］，假定利用乙固定資產生產的產品受市場行情波動按照表9—1提供的情況，企業應當計算資產每年的預計未來現金流量如下:

第1年的預計現金流量（期望現金流量）=300×30%+200×60%+100×10%＝220(萬元)第2年的預計現金流量(期望現金流量)＝160×30%+100×60%+40×10%＝112（萬元）第3年的預計現金流量(期望現金流量)＝40×30%+20×60%+O×lO%＝24(萬元)

按照表9—1提供的情況，企業應當計算資產每年的預計未來現金流注意應當注意的是，如果資產未來現金流量的發生時間是不確定的，企業應當根據資產在每一種可能情況下的現值及其發生概率直接加權計算資產未來現金流量的現值。注意應當注意的是，如果資產未來現金流量的發生時間是不確定的，（二）折現率的預計計算資產未來現金流量現值時所使用的折現率是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率。在預計資產的未來現金流量時已經對資產特定風險的影響作了調整的，估計折現率不需要考慮這些特定風險。如果用于估計折現率的基礎是稅后的，應當將其調整為稅前的折現率。折現率的確定通常應當以該資產的市場利率為依據。該資產的利率無法從市場獲得的，可以使用替代利率估計折現率。（二）折現率的預計24（三）資產未來現金流量現值的預計在預計資產的未來現金流量和折現率的基礎上，企業將該資產的預計未來現金流量按照預計折現率在預計期限內予以折現后，即可確定該資產未來現金流量的現值。例9—6（看書）（三）資產未來現金流量現值的預計【例】XYZ航運公司于20×0年末對一艘遠洋運輸船只進行減值測試。該船舶賬面價值為1.6億元，預計尚可使用年限為8年。

該船舶的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定，因此，企業需要通過計算其未來現金流量的現值確定資產的可收回金額。假定公司當初購置該船舶用的資金是銀行長期借款資金，借款年利率為l5%，公司認為l5%是該資產的最低必要報酬率，已考慮了與該資產有關的貨幣時間價值和特定風險。因此，在計算其未來現金流量現值時，使用l5%作為其折現率（稅前）。公司管理層批準的財務預算顯示：公司將于20×5年更新船舶的發動機系統，預計為此發生資本性支出1500萬元，這一支出將降低船舶運輸油耗、提高使用效率等，因此，將提高資產的運營績效。【例】XYZ航運公司于20×0年末對一艘遠洋運輸船只進行未來現金流量預計表

單位：萬元年份預計未來現金流量（不包括改良的影響金額）預計未來現金流量（包括改良的影響金額）20×12500

20×22460

20×32380

20×42360

20×52390

20×62470329020×72500328020×825103300未來現金流量預計表27現值的計算金額單位：萬元年份預計未來現金流量（不包括改良的影響金額）以折現率為15%的折現系數預計未來現金流量的現值20×l25000.8696217420×224600.7561186020×323800.6575156520×423600.5718134920×523900.4972118820×624700.4323106820×725000.375994020×825100.3269821合計

10965現值的計算金額單位：萬元28（四）外幣未來現金流量及其現值的預計企業應當按照以下順序確定資產未來現金流量的現值：1、預計外幣未來現金流量，根據折現率計算外幣未來現金流量的現值；2、按即期匯率計算本位幣未來現金流量的現值；3、確定可收回金額。（四）外幣未來現金流量及其現值的預計29一、資產減值損失確認與計量的一般原則

進行減值測試并計算了資產可收回金額后，如果資產的可收回金額低于其賬面價值，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，將減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。

資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調整。注：資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。第三節

資產減值損失的確認與計量一、資產減值損失確認與計量的一般原則第三節資產減值損失的30【例題】下列各項資產減值準備中，在相應資產的持有期間內可以轉回的是()。（2007年考題）

A．固定資產減值準備

B．持有至到期投資減值準備C．商譽減值準備D．長期股權投資減值準備【例題】下列各項資產減值準備中，在相應資產的持有期間內可以轉二、資產減值損失的賬務處理為了正確核算企業確認的資產減值損失和計提的資產減值準備，企業應當設置“資產減值損失”科目，按照資產類別進行明細核算，反映各類資產在當期確認的資產減值損失金額。資產減值損失固定資產減值準備在建工程減值準備商譽減值準備長期股權投資減值準備二、資產減值損失的賬務處理資產減值損失固定資產減值準備在建工32當企業確定資產發生了減值時，資產減值損失××××××固定資產減值準備××××××在建工程減值準備××××××投資性房地產減值準備××××××無形資產減值準備××××××商譽減值準備××××××長期股權投資減值準備××××××根據所確認的資產減值金額期末余額轉入“本年利潤”科目，結轉后無余額累積每期計提的資產減值準備，至相關資產被處置、對外投資等時才予以轉出當企業確定資產發生了減值時，資產減值損失××××××固定資產33注意

資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調整，以使該資產在剩余使用壽命內，系統地分攤調整后的資產賬面價值。具體內容詳見教材P237注意資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應一、資產組的認定（一）資產組的概念

資產組是企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或者資產組。

資產組應當由創造現金流入相關的資產組成。（二）認定資產組應當考慮的因素(1)最關鍵的因素：該資產組能否獨立產生現金流入。(2)應考慮的重要因素：企業對生產經營活動的管理或者監控方式，以及對資產使用或者處置的決策方式等。第四節

資產組的認定及減值處理一、資產組的認定第四節資產組的認定及減值處理35（三）資產組認定后不得隨意變更

資產組一經確定后，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。

如果由于企業重組、變更資產用途等原因導致資產組構成確需變更的，企業可以進行變更，但企業管理層應當證明該變更是合理的，并應當在財務報表附注中作相應說明。（三）資產組認定后不得隨意變更36【例題】

甲上市公司由專利權X、設備Y以及設備Z組成的生產線，專門用于生產產品W。該生產線于2001年1月投產，至2007年12月31日已連續生產7年。甲公司按照不同的生產線進行管理，產品W存在活躍市場。生產線生產的產品W，經包裝機H進行外包裝后對外出售。與產品W生產線及包裝機H的有關資料如下：（1）專利權X于2001年1月取得，專門用于生產產品W。該專利權除用于生產產品W外，無其他用途。（2）專用設備Y和Z是為生產產品W專門訂制的，除生產產品W外，無其他用途。（3）包裝機H系甲公司于2000年12月18日購入，用于對公司生產的部分產品（包括產品W）進行外包裝。該包裝機由獨立核算的包裝車間使用。公司生產的產品進行包裝時需按市場價格向包裝車間內部結算包裝費。除用于本公司產品的包裝外，甲公司還用該機器承接其他企業產品外包裝，收取包裝費。包裝機的公允價值減去處置費用后的凈額及未來現金流量現值能夠合理確定。【例題】甲上市公司由專利權X、設備Y以及設備Z組成的生產線分析

1、本例中，包裝機H的可收回金額能夠單獨計算確定，可作為一單項資產計提減值準備。2、專利權X、設備Y以及設備Z均無法獨立產生現金流入，該三項資產共同產生現金流入，應將三項資產作為一個資產組。3、需要說明的是，若包裝機H只對產品W進行包裝，無法獨立產生未來現金流量，則包裝機H應和專利權X、設備Y以及設備Z共同組成一個資產組。分析1、本例中，包裝機H的可收回金額能夠單獨計算確定，可作二、資產組減值測試資產組減值測試的原理和單項資產是一致的如果資產組的可收回金額低于其賬面價值，表明資產組發生了減值損失，應當予以確認。（一）資產組賬面價值和可收回金額的確定基礎兩者確定基礎一致。資產組賬面價值可直接歸屬部分可合理和一致分攤部分資產組的可收回金額公允價值減去處置費用后的凈額預計未來現金流量的現值為什么通常不應當包括已確認負債的賬面價值二、資產組減值測試資產組賬面價值可直接歸屬部分可合理和一致分39例9—13甲公司屬于礦業生產企業，根據規定，公司在礦山完成開采后應當將該地區恢復原貌。恢復費用主要為山體表層復原費用（比如恢復植被等），因為山體表層必須在礦山開發前挖走。因此，企業在山體表層挖走后，就應當確認一項預計負債，并計入礦山成本，假定其金額為1500萬元。

20×8年12月31日，隨著開采進展，公司發現礦山中的儲量遠低于預期，因此，公司對該礦山進行了減值測試。考慮到礦山的現金流量狀況，整座礦山被認定為一個資產組。該資產組在20×8年末的賬面價值為3000萬元（包括確認的恢復山體原貌的預計負債）。礦山（資產組）如于20×8年12月31對外出售，買方愿意出價2460萬元（包括恢復山體原貌成本，即已經扣減這一成本因素），預計處置費用為60萬元，因此，該礦山的公允價值減去處置費用后的凈額為2400萬元。

礦山的預計未來現金流量的現值為3600萬元，不包括恢復費用。例9—13甲公司屬于礦業生產企業，根據規定，公司在礦山完成開分析1、根據上述資料，為了比較資產組的賬面價值和可收回金額，在確定資產組的賬面價值及其預計未來現金流量的現值時，應當將已確認的負債金額從中扣除。2、在本例中，資產組的公允價值減去處置費用后的凈額為2400萬元，該金額已經考慮了恢復費用。3、該資產組預計未來現金流量的現值在考慮了恢復費用后為2100（3600-1500）萬元。因此，該資產組的可收回金額為2400萬元。4、資產組的賬面價值在扣除了已確認的恢復原貌預計負債后的金額為1500（3000-1500）萬元。這樣，資產組的可收回金額大于其賬面價值，所以，資產組沒有發生減值，不必確認減值損失。分析1、根據上述資料，為了比較資產組的賬面價值和可收回金額，（二）資產組減值的會計處理減值損失金額應當按照以下順序分攤：分攤減值損失金額的順序1.抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值2.根據資產組中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值以上資產賬面價值的抵減，應當作為各單項資產（包括商譽）的減值損失處理，計入當期損益未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產組中其他各項資產的賬面價值所占比重進行分攤抵減后的各資產的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：1.

該資產的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定）2.

該資產預計未來現金流量的現值（如可確定）3.

零（二）資產組減值的會計處理分攤減值損失金額的順序以上資產賬面42【例題】某公司在A、B、C三地擁有三家分公司，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。由于A、B、C三家分公司確定為三個資產組。2007年12月1日，企業經營所處的技術均能產生獨立于其他分公司的現金流入，所以該公司將這三家分公司環境發生了重大不利變化，出現減值跡象，需要進行減值測試。減值測試時，C分公司資產組的賬面價值為520萬元（含合并商譽為20萬元）。該公司計算C分公司資產的可收回金額為400萬元。假定C分公司資產組中包括甲設備、乙設備和一項無形資產，其賬面價值分別為250萬元、150萬元和100萬元。假定C資產組中各項資產的預計使用壽命相同。【例題】某公司在A、B、C三地擁有三家分公司，其中，C分公司分析1、本例中，C資產組的賬面價值＝520萬元，可收回金額＝400萬元，發生減值120萬元。2、C資產組中的減值額先沖減商譽20萬元。3、余下的100萬元分配給甲設備、乙設備和無形資產。甲設備應承擔的減值損失=100÷（250+150+100）×250=50萬元乙設備應承擔的減值損失=100÷（250+150+100）×150=30萬元無形資產應承擔的減值損失=100÷（250+150+100）×100=20萬元會計分錄：借：資產減值損失120

貸：商譽減值準備20

固定資產減值準備80

無形資產減值準備20分析1、本例中，C資產組的賬面價值＝520萬元，可收回金額＝【例】XYZ公司有一條甲生產線，該生產線生產光學器材，由A、B、C三部機器構成，成本分別為400000元、600000元、l000000元。使用年限為10年，凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。各機器均無法單獨產生現金流量，但整條生產線構成完整的產銷單位，屬于一個資產組。2005年甲生產線所生產的光學產品有替代產品上市，到年底，導致公司光學產品的銷路銳減40%，因此，對甲生產線進行減值測試。【例】XYZ公司有一條甲生產線，該生產線生產光學器材，由A、2005年12月31日，A、B、C三部機器的賬面價值分別為200000元、300000元、500000元。估計A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為150000元，B、C機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現金流量的現值。整條生產線預計尚可使用5年。經估計其未來5年的現金流量及其恰當的折現率后，得到該生產線預計未來現金流量的現值為600000元。由于公司無法合理估計生產線的公允價值減去處置費用后的凈額，公司以該生產線預計未來現金流量的現值為其可收回金額。2005年12月31日，A、B、C三部機器的賬面價值分別為2分析鑒于在2005年12月31日該生產線的賬面價值為1000000元，而其可收回金額為600000元，生產線的賬面價值高于其可收回金額，因此，該生產線已經發生了減值，因此，公司應當確認減值損失400000元，并將該減值損失分攤到構成生產線的3部機器中。由于A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為l50000元，因此，A機器分攤了減值損失后的賬面價值不應低于150000元。具體分攤過程如下表所示。分析鑒于在2005年12月31日該生產線的賬面價值為100

資產組減值損失分攤表

單位：元項目機器A機器B機器C整個生產線（資產組）賬面價值2000003000005000001000000可收回金額

600000減值損失

400000減值損失分攤比例20%30%50%

分攤減值損失50000120000200000

370000分攤后賬面價值150000180000300000

尚未分攤的減值損失

30000二次分攤比例

37.50%62.50%

二次分攤減值損失

1125018750

30000二次分攤后應確認減值損失總額

131250218750

二次分攤后賬面價值150000168750281250

600000資產組減值損失分攤會計分錄借：資產減值損失—機器A

50000

—機器B

131250

—機器C

218750

貸：固定資產減值準備—機器A

50000

—機器B

131250

—機器C

218750會計分錄三、總部資產的減值測試企業總部資產包括企業集團或其事業部的辦公樓、電子數據處理設備、研發中心等資產。總部資產的顯著特征是難以脫離其他資產或者資產組產生獨立的現金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產組。因此，總部資產通常難以單獨進行減值測試，需要結合其他相關資產組或者資產組組合進行。資產組組合，是指由若干個資產組組成的最小資產組組合，包括資產組或者資產組組合，以及按合理方法分攤的總部資產部分。三、總部資產的減值測試企業總部資產包括企業集團或其事業部的辦減值測試在資產負債表日，如果有跡象表明某項總部資產可能發生減值的，企業應當計算確定該總部資產所歸屬的資產組或者資產組組合的可收回金額，然后將其與相應的賬面價值相比較，據以判斷是否需要確認減值損失。企業在對某一資產組進行減值測試時，應當先認定所有與該資產組相關的總部資產，再根據相關總部資產能否按照合理和一致的基礎分攤至該資產組分別下列情況處理：減值測試在資產負債表日，如果有跡象表明某項總部資產可能發生減（一）對于相關總部資產能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產組的部分，應當將該部分總部資產的賬面價值分攤至該資產組，再據以比較該資產組的賬面價值（包括已分攤的總部資產的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關資產組的減值損失處理順序和方法處理。（一）對于相關總部資產能夠按照合理和一致的基礎分攤至該資產組（二）對于相關總部資產難以按照合理和一致的基礎分攤至該資產組的，應當按照下列步驟處理：首先，在不考慮相關總部資產的情況下，估計和比較資產組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關資產組減值損失處理順序和方法處理。其次，認定由若干個資產組組成的最小的資產組組合，該資產組組合應當包括所測試的資產組與可以按照合理和一致的基礎將該總部資產的賬面價值分攤其上的部分。最后，比較所認定的資產組組合的賬面價值（包括已分攤的總部資產的賬面價值部分）和可收回金額，并按照前述有關資產組減值損失的處理順序和方法處理。（二）對于相關總部資產難以按照合理和一致的基礎分攤至該資產組具體做法具體做法54【例題】長江公司在A、B、C三地擁有三家分公司，這三家分公司的經營活動由一個總部負責運作。由于A、B、C三家分公司均能產生獨立于其他分公司的現金流入，所以該公司將這三家分公司確定為三個資產組。2007年12月1日，企業經營所處的技術環境發生了重大不利變化，出現減值跡象，需要進行減值測試。假設總部資產的賬面價值為200萬元，能夠按照各資產組賬面價值的比例進行合理分攤，A、B、C分公司和總部資產的使用壽命均為20年。減值測試時，A、B、C三個資產組的賬面價值分別為320萬元、160萬元和320萬元。長江公司計算得出A分公司資產的可收回金額為420萬元，B分公司資產的可收回金額為160萬元，C分公司資產的可收回金額為380萬元。【例題】長江公司在A、B、C三地擁有三家分公司，這三家分公司分析（1）將總部資產分配至各資產組總部資產應分配給A資產組的數額＝200×320/800=80萬元；總部資產應分配給B資產組的數額＝200×160/800＝40萬元；總部資產應分配給C資產組的數額＝200×320/800＝80萬元。分配后各資產組的賬面價值為：A資產組的賬面價值＝320+80＝400萬元；B資產組的賬面價值＝160+40=200萬元；C資產組的賬面價值＝320+80=400萬元。分析（1）將總部資產分配至各資產組（2）進行減值測試A資產組的賬面價值＝400萬元，可收回金額＝420萬元，沒有發生減值；B資產組的賬面價值＝200萬元，可收回金額=160萬元，發生減值40萬元；C資產組的賬面價值＝400萬元，可收回金額＝380萬元，發生減值20萬元。將各資產組的減值額在總部資產和各資產組之間分配：B資產組減值額分配給總部資產的數額＝40×40/200=8萬元，分配給B資產組本身的數額＝40×160/200=32萬元。C資產組減值額分配給總部資產的數額＝20×80/400=4萬元，分配給C資產組本身的數額＝20×320/400=16萬元。A資產組沒有發生減值，B資產組發生減值32萬元，C資產組發生減值16萬元，總部資產發生減值=8+4=12萬元。（2）進行減值測試一、商譽減值測試的一般要求至少應當在每年年度終了進行減值測試。應當結合與其相關的資產組或者資產組組合進行減值測試。對于因企業合并形成的商譽的賬面價值，應當自購買日起按照合理的方法分攤至相關的資產組；難以分攤至相關的資產組的，應當將其分攤至相關的資產組組合。已分攤商譽的一個或者若干個資產組或者資產組組合構成受到影響時，應當按照合理的方法，重新分攤商譽。第五節

商譽減值測試與處理一、商譽減值測試的一般要求第五節商譽減值測試與處理58二、商譽減值測試的方法及會計處理首先，對不包含商譽的資產組或者資產組組合進行減值測試，計算其可收回金額，并與相關賬面價值進行比較，確認相應的減值損失；然后，對包含商譽的資產組或者資產組組合進行減值測試，比較這些相關資產組或者資產組組合的賬面價值（包括所分攤的商譽的賬面價值部分）與其可收回金額。如果相關資產組或者資產組組合的可收回金額低于其賬面價值，應當按其差額確認減值損失。相關資產減值的會計處理可比照資產組減值的方法處理。具體內容詳見教材P245二、商譽減值測試的方法及會計處理59第九章資產減值課件第九章資產減值資產的可收回金額：要看誰高第九章資產減值資產的可收回金額：要看誰高第一節資產減值概述第二節資產可收回金額的計量第三節資產減值損失的確認與計量第四節資產組的認定及減值處理第五節商譽減值測試與處理目錄第一節資產減值概述目錄62一、資產減值的含義第一節

資產減值概述資產減值是指因外部因素、內部使用方式或使用范圍發生變化而對資產造成不利影響，導致資產使用價值降低，致使資產未來可流入企業的全部經濟利益低于其現有的賬面價值。資產的現時經濟利益預期低于原記賬時對未來經濟利益的確認值。資產的可收回金額低于其賬面價值。定義本質表現確認資產減值損失，并把資產的賬面價值減記至可收回金額一、資產減值的含義第一節資產減值概述資產減值是指因外部因63二、資產減值的確認資產減值的確認，實質上是對資產價值的再確認。資產減值的確認不是交易，而是事項。即使沒有發生交易，只要造成資產價值減少的情況已經存在，資產價值的下降可以相對可靠地計量，就應該加以確認。資產減值損失的確認標準主要有三種：（1）永久性標準。（2）可能性標準。（3）經濟性標準。二、資產減值的確認64資產減值損失的確認標準對比目前，除美國和日本在一些資產項目上采用了可能性標準以外，其他國家或地區基本上采用的都是經濟性標準。定義評價永久性標準只有永久性的（在可以預見的未來期間內不可能恢復）資產減值損失才能予以確認可能導致管理層拖延減值損失的確認可能性標準對可能的資產減值損失予以確認由于確認與計量基礎不同導致的資產高估經濟性標準只要資產發生減值，就應當予以確認可以減少確認時的主觀判斷和人為操縱，在實務中更具可操作性，并且在經濟性標準下確認和計量基礎一致，克服了可能性標準的缺點資產減值損失的確認標準對比定義評價永久性標準只有永久性的（在65資產減值的跡象與測試

企業應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發生減值的跡象；對于存在減值跡象的資產，應當進行減值測試，計算可收回金額，可收回金額低于賬面價值的，應當按照可收回金額低于賬面價值的金額，計提減值準備。（根據重要性）注：因企業合并形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存在減值跡象，都應當至少于每年年度終了進行減值測試。資產減值的跡象與測試企業應當在資產負債表日判斷資產是否存資產減值跡象的判斷企業在資產負債表日應當判斷資產是否存在可能發生減值的跡象，主要可從以下兩方面加以判斷。1、企業外部信息來源來判斷。2、企業內部信息來源來判斷。具體內容詳見教材P229～P230注：可通過可收回金額的概念判斷。資產減值跡象的判斷企業在資產負債表日應當判斷資產是否存在可能【例題】下列資產項目中，每年末必須進行減值測試的有（

）。A．使用壽命有限的無形資產

B．投資性房地產C．使用壽命不確定的無形資產

D．固定資產【答案】C【例題】下列資產項目中，每年末必須進行減值測試的有（

說明說明1、本章僅限于《企業會計準則第8號—資產減值》規定的資產范圍及資產減值的認定標準和相關的會計處理。說明2、本章資產減值的范圍1.投資性房地產（采用成本模式后續計量）2.長期股權投資（對子公司、聯營、合營的投資）3.固定資產4.生產性生物資產5.油氣資產（探明礦產權益+井及相關設施）6.無形資產（包括資本化的開發支出）7.商譽注：存貨、金融資產、長期股權投資第4種減值屬于本章內容嗎？說明說明1、本章僅限于《企業會計準則第8號—資產減值》規定的第二節

資產可收回金額的計量一、估計資產可收回金額的基本方法二、資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計三、資產預計未來現金流量的現值的估計第二節資產可收回金額的計量一、估計資產可收回金額的基本方一、估計資產可收回金額的基本方法資產的可收回金額是指以下兩者之間的較高者。注：估計資產可收回金額時，原則上應當以單項資產為基礎，如果企業難以對單項資產的可收回金額進行估計，應當以該資產所屬的資產組為基礎確定資產組的可收回金額。一、估計資產可收回金額的基本方法資產的可收回金額是指以下兩者注意注：要估計資產的可收回金額，通常需要同時估計該資產的兩項指標。但是在下列情況下，可以有例外或者做特殊考慮：注意注：要估計資產的可收回金額，通常需要同時估計該資產的兩項二、資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額，通常反映的是資產如果被出售或者處置時可以收回的凈現金收入。資產的公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換的金額。處置費用是指可以直接歸屬于資產處置的增量成本。如何確定資產的公允價值？優先采用，有時采用其他方法以銷售協議價作為公允價值不存在銷售協議但存在資產活躍市場時以買方出價作為公允價值不存在銷售協議和資產活躍市場時以最佳信息的估計數作為公允價值二、資產的公允價值減去處置費用后的凈額的估計資產的公允價值減三、資產預計未來現金流量的現值的估計資產預計未來現金流量的現值，應當按照資產在持續使用過程中和最終處置時所產生的預計未來現金流量，選擇恰當的折現率對其進行折現后的金額加以確定。應當綜合考慮以下因素：（1）資產的預計未來現金流量；（2）資產的使用壽命；（3）折現率。與前面講述的固定資產和無形資產等規定的使用壽命預計方法相同，不再贅述三、資產預計未來現金流量的現值的估計資產預計未來現金流量的現（一）資產未來現金流量的預計1.預計資產未來現金流量的基礎將資產未來現金流量的預計建立在經企業管理層批準的最近的財務預算或者預測數據之上最多涵蓋5年如果包括最近財務預算或者預測期之后的現金流量，應當以該預算或者預測期之后年份穩定的或者遞減的增長率為基礎不應超過長期平均增長率在每次預計資產未來現金流量時，應當首先分析以前期間現金流量預計數與現金流量實際數出現差異的情況確保所依據假設與前期一致（一）資產未來現金流量的預計將資產未來現金流量的預計建立在經752.預計資產未來現金流量的構成內容（1）資產持續使用過程中預計產生的現金流入。（2）為實現資產持續使用過程中產生的現金流入所必需的預計的現金流出，包括為使資產達到預定可使用狀態所發生的現金流出。（3）資產使用壽命結束時，處置資產所收到或者支付的凈現金流量。2.預計資產未來現金流量的構成內容763.預計資產未來現金流量應當考慮的因素（1）以資產的當前狀況為基礎預計資產未來現金流量。（2）預計資產未來現金流量不應當包括籌資活動和所得稅收付產生的現金流量。（3）對通貨膨脹因素的考慮應當和折現率一致。（4）內部轉移價格應當予以調整。3.預計資產未來現金流量應當考慮的因素772010年注會試題15．企業在計量資產可收回金額時，下列各項中，不屬于資產預計未來現金流量的是（）。

A．為維持資產正常運轉發生的現金流出

B．資產持續使用過程中產生的現金流入

C．未來年度為改良資產發生的現金流出

D．未來年度因實施已承諾重組減少的現金流出

【參考答案】C2010年注會試題15．企業在計量資產可收回金額時，下列各項4.預計資產未來現金流量的方法傳統法：根據資產未來每期最有可能產生的現金流量進行預測。使用單一的未來每期預計現金流量和單一的折現率計算資產未來現金流量的現值。期望現金流量法：根據資產未來每期現金流量的期望值進行預計。每期現金流量的期望值按照在各種可能情況下的現金流量與其發生的概率進行加權計算。4.預計資產未來現金流量的方法79B企業擁有乙固定資產，該固定資產剩余使用年限為3年。企業預計未來3年內，該資產每年可為企業產生的凈現金流量分別為：第1年200萬元、第2年100萬元、第3年20萬元。該現金流量通常即為最有可能產生的現金流量。企業應以該現金流量的預計數為基礎計算該資產未來現金流量的現值。例9—4B企業擁有乙固定資產，該固定資產剩余使用年限為3年。企業預計沿用［例9—4］，假定利用乙固定資產生產的產品受市場行情波動的影響較大，企業預計未來3年每年的現金流量情況見表9—1。例9—5表9—1預計未來3年每年的現金流量情況單位：萬元

產品行情好（30%的可能性）產品行情一般（60%的可能性）產品行情差（10%的可能性）第一年300200100第二年16010040第三年40200沿用［例9—4］，假定利用乙固定資產生產的產品受市場行情波動按照表9—1提供的情況，企業應當計算資產每年的預計未來現金流量如下:

第1年的預計現金流量（期望現金流量）=300×30%+200×60%+100×10%＝220(萬元)第2年的預計現金流量(期望現金流量)＝160×30%+100×60%+40×10%＝112（萬元）第3年的預計現金流量(期望現金流量)＝40×30%+20×60%+O×lO%＝24(萬元)

按照表9—1提供的情況，企業應當計算資產每年的預計未來現金流注意應當注意的是，如果資產未來現金流量的發生時間是不確定的，企業應當根據資產在每一種可能情況下的現值及其發生概率直接加權計算資產未來現金流量的現值。注意應當注意的是，如果資產未來現金流量的發生時間是不確定的，（二）折現率的預計計算資產未來現金流量現值時所使用的折現率是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率。在預計資產的未來現金流量時已經對資產特定風險的影響作了調整的，估計折現率不需要考慮這些特定風險。如果用于估計折現率的基礎是稅后的，應當將其調整為稅前的折現率。折現率的確定通常應當以該資產的市場利率為依據。該資產的利率無法從市場獲得的，可以使用替代利率估計折現率。（二）折現率的預計84（三）資產未來現金流量現值的預計在預計資產的未來現金流量和折現率的基礎上，企業將該資產的預計未來現金流量按照預計折現率在預計期限內予以折現后，即可確定該資產未來現金流量的現值。例9—6（看書）（三）資產未來現金流量現值的預計【例】XYZ航運公司于20×0年末對一艘遠洋運輸船只進行減值測試。該船舶賬面價值為1.6億元，預計尚可使用年限為8年。

該船舶的公允價值減去處置費用后的凈額難以確定，因此，企業需要通過計算其未來現金流量的現值確定資產的可收回金額。假定公司當初購置該船舶用的資金是銀行長期借款資金，借款年利率為l5%，公司認為l5%是該資產的最低必要報酬率，已考慮了與該資產有關的貨幣時間價值和特定風險。因此，在計算其未來現金流量現值時，使用l5%作為其折現率（稅前）。公司管理層批準的財務預算顯示：公司將于20×5年更新船舶的發動機系統，預計為此發生資本性支出1500萬元，這一支出將降低船舶運輸油耗、提高使用效率等，因此，將提高資產的運營績效。【例】XYZ航運公司于20×0年末對一艘遠洋運輸船只進行未來現金流量預計表

單位：萬元年份預計未來現金流量（不包括改良的影響金額）預計未來現金流量（包括改良的影響金額）20×12500

20×22460

20×32380

20×42360

20×52390

20×62470329020×72500328020×825103300未來現金流量預計表87現值的計算金額單位：萬元年份預計未來現金流量（不包括改良的影響金額）以折現率為15%的折現系數預計未來現金流量的現值20×l25000.8696217420×224600.7561186020×323800.6575156520×423600.5718134920×523900.4972118820×624700.4323106820×725000.375994020×825100.3269821合計

10965現值的計算金額單位：萬元88（四）外幣未來現金流量及其現值的預計企業應當按照以下順序確定資產未來現金流量的現值：1、預計外幣未來現金流量，根據折現率計算外幣未來現金流量的現值；2、按即期匯率計算本位幣未來現金流量的現值；3、確定可收回金額。（四）外幣未來現金流量及其現值的預計89一、資產減值損失確認與計量的一般原則

進行減值測試并計算了資產可收回金額后，如果資產的可收回金額低于其賬面價值，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，將減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。

資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調整。注：資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。第三節

資產減值損失的確認與計量一、資產減值損失確認與計量的一般原則第三節資產減值損失的90【例題】下列各項資產減值準備中，在相應資產的持有期間內可以轉回的是()。（2007年考題）

A．固定資產減值準備

B．持有至到期投資減值準備C．商譽減值準備D．長期股權投資減值準備【例題】下列各項資產減值準備中，在相應資產的持有期間內可以轉二、資產減值損失的賬務處理為了正確核算企業確認的資產減值損失和計提的資產減值準備，企業應當設置“資產減值損失”科目，按照資產類別進行明細核算，反映各類資產在當期確認的資產減值損失金額。資產減值損失固定資產減值準備在建工程減值準備商譽減值準備長期股權投資減值準備二、資產減值損失的賬務處理資產減值損失固定資產減值準備在建工92當企業確定資產發生了減值時，資產減值損失××××××固定資產減值準備××××××在建工程減值準備××××××投資性房地產減值準備××××××無形資產減值準備××××××商譽減值準備××××××長期股權投資減值準備××××××根據所確認的資產減值金額期末余額轉入“本年利潤”科目，結轉后無余額累積每期計提的資產減值準備，至相關資產被處置、對外投資等時才予以轉出當企業確定資產發生了減值時，資產減值損失××××××固定資產93注意

資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調整，以使該資產在剩余使用壽命內，系統地分攤調整后的資產賬面價值。具體內容詳見教材P237注意資產減值損失確認后，減值資產的折舊或者攤銷費用應一、資產組的認定（一）資產組的概念

資產組是企業可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或者資產組。

資產組應當由創造現金流入相關的資產組成。（二）認定資產組應當考慮的因素(1)最關鍵的因素：該資產組能否獨立產生現金流入。(2)應考慮的重要因素：企業對生產經營活動的管理或者監控方式，以及對資產使用或者處置的決策方式等。第四節

資產組的認定及減值處理一、資產組的認定第四節資產組的認定及減值處理95（三）資產組認定后不得隨意變更

資產組一經確定后，在各個會計期間應當保持一致，不得隨意變更。

如果由于企業重組、變更資產用途等原因導致資產組構成確需變更的，企業可以進行變更，但企業管理層應當證明該變更是合理的，并應當在財務報表附注中作相應說明。（三）資產組認定后不得隨意變更96【例題】

甲上市公司由專利權X、設備Y以及設備Z組成的生產線，專門用于生產產品W。該生產線于2001年1月投產，至2007年12月31日已連續生產7年。甲公司按照不同的生產線進行管理，產品W存在活躍市場。生產線生產的產品W，經包裝機H進行外包裝后對外出售。與產品W生產線及包裝機H的有關資料如下：（1）專利權X于2001年1月取得，專門用于生產產品W。該專利權除用于生產產品W外，無其他用途。（2）專用設備Y和Z是為生產產品W專門訂制的，除生產產品W外，無其他用途。（3）包裝機H系甲公司于2000年12月18日購入，用于對公司生產的部分產品（包括產品W）進行外包裝。該包裝機由獨立核算的包裝車間使用。公司生產的產品進行包裝時需按市場價格向包裝車間內部結算包裝費。除用于本公司產品的包裝外，甲公司還用該機器承接其他企業產品外包裝，收取包裝費。包裝機的公允價值減去處置費用后的凈額及未來現金流量現值能夠合理確定。【例題】甲上市公司由專利權X、設備Y以及設備Z組成的生產線分析

1、本例中，包裝機H的可收回金額能夠單獨計算確定，可作為一單項資產計提減值準備。2、專利權X、設備Y以及設備Z均無法獨立產生現金流入，該三項資產共同產生現金流入，應將三項資產作為一個資產組。3、需要說明的是，若包裝機H只對產品W進行包裝，無法獨立產生未來現金流量，則包裝機H應和專利權X、設備Y以及設備Z共同組成一個資產組。分析1、本例中，包裝機H的可收回金額能夠單獨計算確定，可作二、資產組減值測試資產組減值測試的原理和單項資產是一致的如果資產組的可收回金額低于其賬面價值，表明資產組發生了減值損失，應當予以確認。（一）資產組賬面價值和可收回金額的確定基礎兩者確定基礎一致。資產組賬面價值可直接歸屬部分可合理和一致分攤部分資產組的可收回金額公允價值減去處置費用后的凈額預計未來現金流量的現值為什么通常不應當包括已確認負債的賬面價值二、資產組減值測試資產組賬面價值可直接歸屬部分可合理和一致分99例9—13甲公司屬于礦業生產企業，根據規定，公司在礦山完成開采后應當將該地區恢復原貌。恢復費用主要為山體表層復原費用（比如恢復植被等），因為山體表層必須在礦山開發前挖走。因此，企業在山體表層挖走后，就應當確認一項預計負債，并計入礦山成本，假定其金額為1500萬元。

20×8年12月31日，隨著開采進展，公司發現礦山中的儲量遠低于預期，因此，公司對該礦山進行了減值測試。考慮到礦山的現金流量狀況，整座礦山被認定為一個資產組。該資產組在20×8年末的賬面價值為3000萬元（包括確認的恢復山體原貌的預計負債）。礦山（資產組）如于20×8年12月31對外出售，買方愿意出價2460萬元（包括恢復山體原貌成本，即已經扣減這一成本因素），預計處置費用為60萬元，因此，該礦山的公允價值減去處置費用后的凈額為2400萬元。

礦山的預計未來現金流量的現值為3600萬元，不包括恢復費用。例9—13甲公司屬于礦業生產企業，根據規定，公司在礦山完成開分析1、根據上述資料，為了比較資產組的賬面價值和可收回金額，在確定資產組的賬面價值及其預計未來現金流量的現值時，應當將已確認的負債金額從中扣除。2、在本例中，資產組的公允價值減去處置費用后的凈額為2400萬元，該金額已經考慮了恢復費用。3、該資產組預計未來現金流量的現值在考慮了恢復費用后為2100（3600-1500）萬元。因此，該資產組的可收回金額為2400萬元。4、資產組的賬面價值在扣除了已確認的恢復原貌預計負債后的金額為1500（3000-1500）萬元。這樣，資產組的可收回金額大于其賬面價值，所以，資產組沒有發生減值，不必確認減值損失。分析1、根據上述資料，為了比較資產組的賬面價值和可收回金額，（二）資產組減值的會計處理減值損失金額應當按照以下順序分攤：分攤減值損失金額的順序1.抵減分攤至資產組中商譽的賬面價值2.根據資產組中除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值以上資產賬面價值的抵減，應當作為各單項資產（包括商譽）的減值損失處理，計入當期損益未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產組中其他各項資產的賬面價值所占比重進行分攤抵減后的各資產的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：1.

該資產的公允價值減去處置費用后的凈額（如可確定）2.

該資產預計未來現金流量的現值（如可確定）3.

零（二）資產組減值的會計處理分攤減值損失金額的順序以上資產賬面102【例題】某公司在A、B、C三地擁有三家分公司，其中，C分公司是上年吸收合并的公司。由于A、B、C三家分公司確定為三個資產組。2007年12月1日，企業經營所處的技術均能產生獨立于其他分公司的現金流入，所以該公司將這三家分公司環境發生了重大不利變化，出現減值跡象，需要進行減值測試。減值測試時，C分公司資產組的賬面價值為520萬元（含合并商譽為20萬元）。該公司計算C分公司資產的可收回金額為400萬元。假定C分公司資產組中包括甲設備、乙設備和一項無形資產，其賬面價值分別為250萬元、150萬元和100萬元。假定C資產組中各項資產的預計使用壽命相同。【例題】某公司在A、B、C三地擁有三家分公司，其中，C分公司分析1、本例中，C資產組的賬面價值＝520萬元，可收回金額＝400萬元，發生減值120萬元。2、C資產組中的減值額先沖減商譽20萬元。3、余下的100萬元分配給甲設備、乙設備和無形資產。甲設備應承擔的減值損失=100÷（250+150+100）×250=50萬元乙設備應承擔的減值損失=100÷（250+150+100）×150=30萬元無形資產應承擔的減值損失=100÷（250+150+100）×100=20萬元會計分錄：借：資產減值損失120

貸：商譽減值準備20

固定資產減值準備80

無形資產減值準備20分析1、本例中，C資產組的賬面價值＝520萬元，可收回金額＝【例】XYZ公司有一條甲生產線，該生產線生產光學器材，由A、B、C三部機器構成，成本分別為400000元、600000元、l000000元。使用年限為10年，凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。各機器均無法單獨產生現金流量，但整條生產線構成完整的產銷單位，屬于一個資產組。2005年甲生產線所生產的光學產品有替代產品上市，到年底，導致公司光學產品的銷路銳減40%，因此，對甲生產線進行減值測試。【例】XYZ公司有一條甲生產線，該生產線生產光學器材，由A、2005年12月31日，A、B、C三部機器的賬面價值分別為200000元、300000元、500000元。估計A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為150000元，B、C機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現金流量的現值。整條生產線預計尚可使用5年。經估計其未來5年的現金流量及其恰當的折現率后，得到該生產線預計未來現金流量的現值為600000元。由于公司無法合理估計生產線的公允價值減去處置費用后的凈額，公司以該生產線預計未來現金流量的現值為其可收回金額。2005年12月31日，A、B、C三部機器的賬面價值分別為2分析鑒于在2005年12月31日該生產線的賬面價值為1000000元，而其可收回金額為600000元，生產線的賬面價值高于其可收回金額，因此，該生產線已經發生了減值，因此，公司應當確認減值損失400000元，并將該減值損失分攤到構成生產線的3部機器中。由于A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為l50000元，因此，A機器分攤了減值損失后的賬面價值不應低于150000元。具體分攤過程如下表所示。分析鑒于在2005年12月31日該生產線的賬面價值為100

資產組減值損失分攤表

單位：元項目機器A機器B機器C整個生產線（資產組）賬面價值2000003000005000001000000可收回金額

600000減值損失

400000減值損失分攤比例20%30%50%

分攤減值損失50000120000200000

370000分攤后賬面價值150000180000300000

尚未分攤的減值損失

30000二次分攤比例

37.50%62.50%

二次分攤減值損失

1125018750

30000二次分攤后應確認減值損失總額

13125021