1、保險會計確認基礎一、權責發生制在保險會計中的局限性權責發生制與保險的謹慎性存有著兩則必反。保險公司是經營風險的特殊行業，其經營對象的風險性，保險成本未來的不確定性以及保險責任的連續性等經營特性，與經營環境的融合和交織，使保險公司經營較之一般企業經營更具風險，加之保險公司涉及廣大的公眾利益，其業務對象具有廣泛的社會性，這從而也就決定了保險行業在處理會計信息方法上必須更加穩健保守。過去，因為保險公司更多地考慮了權責發生制原則，忽視了謹慎性原則，造成了保險經營的不穩定性和為數很多的不良資產。比如前幾年比較突出的應收保費問題一直是保險公司老大難問題。因為“三角債”因素及其自身存有的不流動性，應收保費居

2、高不下，長期掛賬不但使保險公司失去了投資機會，減少了投資收益，帶來機會成本，而且應收保費按照權責發生制作為保費收入入賬后，保險責任開始生效，因為保費未到賬，而保險事故發生時客戶又要求賠償，容易引發不必要的法律糾紛，而且，按照當前法律判決大多案例，無論是客戶未繳費，還是款項被代理人挪用，保險公司一般都敗訴。這樣勢必引發信用差的客戶鉆空子，惡意拖欠保費，使保險公司經營風險增大；分保方面，在法定分保情況下對于未收到的保費，公司仍需墊付一定比例的分保費用；稅收方面，公司還要支付營業稅及附加和所得稅，而且現實的保險行業高稅率對公司來說無疑是雪上加霜。所以這幾年很多公司干脆另避蹊徑，采取長期不入賬或少入賬

3、的辦法，這顯然又違反了權責發生制，而且容易造成業務員催收未出險的到期的或臨近到期的保險單的保費不交公司而入私囊或和保戶私分。還有應收利息問題，按照權責發生制原則，拆出資金、保戶質押貸款、存款、貸款、保戶儲金等期末都應計算應收利息，確認為利息收入，而且對于逾期貸款，原制度規定逾期（含展期）未滿一年，按規定計算應收利息并納入當期損益。應收利息尚未收回而作為利息收入入賬后，這必然使保險公司形成虛假收入和虛假利潤，最終以實收資本或侵蝕保戶利益墊交國家稅收，掛賬的利息越滾越大，它所帶來的后果不但僅是簡單的寅吃卯糧，而且 已構成潛在的威脅，增大了金融風險。權責發生制忽略了現金流量在保險經營中的重要性。保險

4、經營的對象不是商品，而是保單，保單一經簽發就具有法律效力，一旦保險標的或被保險人發生意外事故或保險期滿，保險公司負有賠 償或給付的義務。所以，保險業務實質上是對保險契約承擔的一種將 來償付責任。對于保險行業，負債項目較一般會計重要，而負債中占 比例最大的是各種責任準備金。保險公司通過收取保費而建立起來的 各種責任準備金，不是盈利，而是對被保險人的一種負債，是要隨時 支付的。保險經營作為一種負債經營，其首要任務就是要確保充足的 現金來滿足償付水平的需要。所以，現金流量在保險行業中具有至尊 的地位。而權責發生制因為在計量過程中使用了應計、遞延、攤銷和 分配等一系列體現人為因素的會計行為，使得利潤也

5、最終成為受制于 理念的計量結果，它可能是觀點上的利潤而非現實的利潤。雖然某些 公司賬面利潤很高，但有可能因缺乏充足的現金而產生賠付危機，導 致大規模退保、擠兌，嚴重的會影響公司的生存，甚至導致破產。比 如，這幾年，日本先后破產了明治生命、東邦生命、第一生命等六家 保險公司就是很好的例證。這些公司因為盲目追求業務規模，大量銷 售具有“還本性”的儲蓄型商品，在保險公司經營“繁榮”的同時， 現金的流動性減弱，隱藏財務風險，最后在亞洲金融風暴的沖擊中受 利差損的拖累而導致破產。權責發生制下對于保費收入的確認與保險合同條款不相匹配。對于保費收入，按照新制度的規定必須同時具備三個條件：第一，保險合同成立并

6、承擔相對應的保險責任；第二，與保險合同相關的經濟利益能夠流入；第三，與保險合同相關的收入和成本能夠可靠地計量。從第一個條件能夠看出，保費收入的確認是以“保險合同成立并承擔 相對應的保險責任”而不是以“實際收到保費”為依據，從理論上看 來，它是權責發生制，但從保險合同條款來看，財產保險和人壽保險 情況完全不同。財產保險合同一般是簽單生效，即保險合同一經簽訂， 保險合同成立并承擔相對應保險責任，無論是否收到保費，應確認為 保費收入，它是基于“權責發生制”原則；但對于人壽保險合同，一 般是收費生效，即收到保費后保單才能生效，此時才能作為保費收入， 它是基于“收付實現制”原則，由此可見，權責發生制下對

7、于保費收 入的確認與保險合同條款規定存有明顯的矛盾。權責發生制不能適合當前建立保險監管會計的需要。保險行業對經濟社會背負著巨額負債，承擔著對整個社會的保障責任，發揮著社會“穩定器”的作用，這決定了保險會計具有鮮明的法定特 點，保險行業的經營必須接受嚴密的監理，以防范和化解因為保險公 司償付水平不足引發的金融危機。所以，保險監管部門在全國各地應 運而生，以此來維護相對弱勢的群體“保單持有人”的利益。保險監 管部門對保險監管的核心是償付水平，它要求保險公司形成兩套保險 會計體系：一是公認財務會計體系，二是監管會計體系。監管會計因為服務對象、目標以及假設不同，在穩健水準上顯得比公 認會計更為保守，所

8、選用的方法和程序往往把穩健原則使用到了極致。保險監管會計體系的建立無疑對傳統的權責發生制提出了挑戰，如前 所述，權責發生制強調的是收入和成本的關聯和經營成果的客觀反映， 而不是償付水平。二、完善保險會計確認基礎的幾點建議通過以上分析，作者認為，我們應該重新審慎保險會計確認基礎，客 觀分析保險會計環境，從保險公司實際出發，針對不同的業務性質， 能夠實行“聯合發生制”混合會計基礎，即權責發生制與收付實現制并存，揚長避短，充分體現其靈活性，以適合不同的決策需求。具體來說，可分為以下幾種情況：對于保費收入的確認應分別針對不同期限的保險業務采取不同的會計確認基礎。對于保險會計核算的分類，我國保險法按照保

9、險業務不同劃分為財產保險和人身保險，并要求分險種分類核算。這種劃分雖然照顧到了保險公司分業經營的需要，但不利于制定規范化的會計標準。當前在西方很多國家將保險業會計核算分為短期保險（保險期限在一年或一年以下，簡稱“短險”）和長期保險（保險期限在一年以上，簡稱“長險”），分別涵蓋財產保險和人身保險。作者認為這很值得借鑒。因為短期保險與長期保險在保險內涵、風險特征、保險期限特別是保險合同條款的具體規范都存有較大的差異，在會計核算方法的處理上也應有本質的區別。所以，對于“短險”（比如財產保險、意外傷害保險、短期健康保險）的保費收入的確認可采取權責發生制，即保費收入應于投保人理應交納保費時確認，因而它存

10、有應收保費，應收保費必須入賬。但這里有個例外，對于“短險”中分期繳費合同應于合同約定的收款日期分期確認保費收入，并可考慮在簽定保險合同時作出特別約定：“本保單未交款不生效”或“賠付時按實收保費占保單保費的比例賠償”。對于“長險”（比如人壽保險、長期健康保險）保費收入的確認平時應采取收付實現制，即保費收入應于收到投保人交納的保費時確認，因而它不存有應收保費，但在會計期末通過責任準備金調整回歸到權責發生制。對于利息收入的確認基本上采用收付實現制。對保險公司發生的拆出資金、保戶質押貸款、保戶儲金、存款等期末都不再計算應收利息，一律按收付實現制在實際收到利息后確認為利息收入。應收利息主要是指債券投資已

11、到付息日但尚未領取的利息和原貸款掛賬的利息。對逾期貸款，應縮短應收利息轉表外核算的天數，由一年縮短為 90 天。對于其它收入一律按收付實現制來確認。保險公司除了保費收入、利息收入以外，還有追償款收入、手續費收 入、租賃收入、代勘查收入、咨詢服務收入等其它收入，這些收入的 確認，從成本與效益原則考慮以及穩健性出發，采用收付實現制。對于成本與費用支出的確認原則上采用權責發生制。對保險公司發生的保費支出（比如賠款支出、手續費支出、傭金支出、各項責任準備金提轉差、“三項準備”等）以及利息支出應嚴格按照 權責發生制確認和計量，凡是在本期發生的，都應全部在本期入賬， 不應延至下期入賬，將本期成本費用作為下

12、期成本費用處理。對于其 他費用的確認和計量，在貫徹權責發生制原則、重要性原則的前提下， 理應重視謹慎性原則的使用。比如，對于有“三項指標”控制的防預 費、業務宣傳費、業務招待費應按比例控制使用，據實列支，不得預 提；固定資產修理費待攤和遞延不能混亂使用，也不能采用預提方式； 對于開辦費，理應在開始經營的當月起一次計入開始經營當月的損益， 不得計入長期待攤費用。對于保險監管會計確認基礎的選擇應以貫徹謹慎性原則為“重中之 重”。在未來我國保險會計規范體系健全和完善后，要求保險公司提供兩套 報表：首先按公認會計原則編制財務會計報表；然后按監管會計原則 再調整為監管會計報表。監管會計報表的編制應強調提供償付水平信 息。比如，資產負債表中的資產不是全部資產，而是認可資產即監管 機構接受的，具有高度流動性