1、個人所得稅費(fèi)用扣除制度摘要：個人所得稅是我國稅收中的重要稅種。當(dāng)前的費(fèi)用扣除規(guī)定粗放、簡單，不利于個人所得稅公平作用的發(fā)揮。所以個人所得稅改革能夠從規(guī)范費(fèi)用扣除制度出發(fā)，參照 20 世紀(jì) 80 年代以來一些發(fā)達(dá)國家對低收入者采取“標(biāo)準(zhǔn)扣除”、“寬免”的辦法，通過科學(xué)測算，健全個人所得稅費(fèi)用扣除制度，選擇以家庭為納稅單位，力爭做到相同收入的家庭納各自相當(dāng)?shù)亩悾玫伢w現(xiàn)稅收的公平原則。一、在不同的經(jīng)濟(jì)體制下，財(cái)政調(diào)節(jié)個人收入分配的主要手段有所不同。市場經(jīng)濟(jì)體制下調(diào)節(jié)個人收入分配的主要手段是稅收，即對個人所得征收所得稅、遺產(chǎn)與贈予稅等，屬于國民收入再分配范疇。我國自 1980 年開征個人所得稅以來

2、，個人所得稅收入逐年增長，由 1994年的 72.67 億元，增加到 2000年的 660億元， 6年凈增加 587.33 億元，增長808.21%，年均增長134.70%；由 1994年占稅收收入總額的1.42%，增加到 2000年占稅收收入總額的 5.21%.個人所得稅正逐漸成為我國一個越來越重要的稅種。運(yùn)轉(zhuǎn)，其二是實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)和社會目標(biāo)，即實(shí)現(xiàn)社會經(jīng)濟(jì)的有效運(yùn)轉(zhuǎn)及社會成員的公平。馬克思在談到資本主義社會稅收的情況時(shí)就指出：“賦稅是政府機(jī)器的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，而不是其他任何東西。所得稅是以不同社會階層的不同收入來源為前提”（ 1）。江澤民同志在十五大的報(bào)告中也指出：“調(diào)節(jié)過高收入，完善個人所得稅制

3、規(guī)范收入分配，使收入差別趨于合理，防止兩極分化”。這就說明，在我國征收個人所得稅，除了像其他稅收一樣，為國家增加收入，增強(qiáng)“政府機(jī)器的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)”外，主要在于以“不同收入來源為前提”，“規(guī)范收入分配”，從而達(dá)到“調(diào)節(jié)過高收入”，“使收入差別趨于合理”的目的。可見，在我國當(dāng)前的社會經(jīng)濟(jì)條件下，個人所得稅的重要任務(wù)在于調(diào)節(jié)收入分配，實(shí)現(xiàn)社會公平。二、公平，是一個主觀色彩較濃厚的概念，因?yàn)樗婕暗絻r(jià)值判斷問題。歷史上以前存有四種較有代表性的公平觀，即平均主義、羅爾斯主義、功利主義和市場導(dǎo)向的公平觀。我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)模式、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平以及歷史文化傳統(tǒng)，決定了具有客觀性的公平觀是一種能綜

4、合體現(xiàn)“平等生存權(quán)”和“等量貢獻(xiàn)獲得等量報(bào)酬”的平等觀。這種平等觀既不是平均主義的，也不是市場導(dǎo)向的公平觀。平等生存權(quán)是現(xiàn)代社會中每個社會成員理應(yīng)擁有的權(quán)利，而且這種權(quán)利要真實(shí)地體現(xiàn)在每個成員對基本生存資料的擁有上。而基本生存資料的標(biāo)準(zhǔn)是能夠變化的，尤其是隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和生活水平的提升，基本生存資料的標(biāo)準(zhǔn)也持續(xù)提升。而等量貢獻(xiàn)獲得等量報(bào)酬是在社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下體現(xiàn)收入分配公平的另一個重要方面，它主要是從激勵角度來體現(xiàn)公平。據(jù)國家稅務(wù)總局統(tǒng)計(jì)：我國個人所得稅的來源近九成來自工薪階層、個體戶所繳稅款。 2000 年，來自于工薪所得、個體工商戶經(jīng)營所得和銀行利息所得三個項(xiàng)目的個人所得稅，合計(jì)分別

5、占個人所得稅總收入42.86%、20.12%和 28.27%，占個人所得稅的總收入的91.68%，而來自其他的個人所得稅還不足其總收入的 10%（ 2）。難怪有人說：個人所得稅只管住了工薪階層，管不住“新生貴族”，更管不住那些“灰色收入”、“尋租收入”。這就說明，我國現(xiàn)行個人所得稅制在很大水準(zhǔn)上未能得到充分貫徹“等量貢獻(xiàn)獲得等量報(bào)酬”這個公平原則。那么，“平等生存權(quán)”這個公平原則是否在我國的個人所得稅制中得到體現(xiàn)了呢？我國近幾年社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展很快，居民、職工工資也增長很快。據(jù)統(tǒng)計(jì)，職工年平均工資： 1993 年國有單位為 3532 元，城鎮(zhèn)集體單位為 2592元，其他單位為 4966元； 200

6、0年國有單位為 9552元，城鎮(zhèn)集體單位為 6262 元，其他單位為 10984 元（3）。雖然平均貨幣工資增長達(dá)兩倍多，但同期物價(jià)水平也上漲37.8%，個人生活費(fèi)支出也逐年上升。而且，近年來我國已推出住房制度、醫(yī)療制度、社會保障制度、教育 制度等多項(xiàng)改革措施，使得我國個人的基本生存資料不但包含衣、食， 而且還要包含住、行、教育等諸多方面。但是，個人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，自 1994 年以來一直未變（對我國居民取得的工資、薪金所得稅起征點(diǎn)每月定額800 元；對外國居民和中國非居民每月定額4000 元；對其他所得采取定額800 元或定率20%扣除費(fèi)用）。這樣一來，很多中等收入的職工、甚至較低收入者

7、也要被征收個人所得稅，職工增加的工資相當(dāng)一部分用在了繳納個人所得稅上。個人所得稅采用超額累進(jìn)稅率。從縱向上看，超額累進(jìn)稅率意味著收入越高，適用的稅率越高。這看起來十分公平，因?yàn)槎愂照魇盏脑瓌t就是納稅水平越強(qiáng)，則稅收越多。但如前所述，當(dāng)前的個人所得稅所采用的單一、簡單的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，并沒有考慮個人具體的負(fù)擔(dān)水平，如老人的贍養(yǎng)費(fèi)用、子女的教育費(fèi)用、夫婦一方工作單獨(dú)負(fù)擔(dān)家庭費(fèi)用等情況。舉例來說，有相同收入的二人，其中一人需要撫養(yǎng)一個小孩，那么他的平均收入就只相當(dāng)于另一個人的二分之一。但根據(jù)當(dāng)前的個人所得稅政策，他們將要支付等額的所得稅。所以，實(shí)際上他們所面臨的就不是超額累進(jìn)稅而是比例稅了。馬克思說過

8、：“試問按公道來說，能不能指望一個每天賺一角二分錢的人繳納一分錢和每天賺十二塊錢的繳納一元錢那么容易？按比例來說，他們每人都交出了自己收入中的同樣一分，但是這個捐稅對他們的生活需要的影響，水準(zhǔn)卻完全不同。”（ 4）所以，按現(xiàn)行的個人所得稅這個費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)扣除后的征收，并不能實(shí)現(xiàn)納稅水平越高納稅越多這個目的，造成了事實(shí)上的橫向不公平，有違稅收公平的量能負(fù)擔(dān)原則。所謂量能負(fù)擔(dān)原則，即是指對于兩個收入相同的納稅人來說，因?yàn)樨?cái)富積累的不同、各自家庭狀況的不同，造成各自負(fù)稅水平的差別，從而要求各自適合有差別的稅收政策。由此可見，當(dāng)前的個人所得稅費(fèi)用扣除的簡單規(guī)定，忽略了納稅人的自然狀況，如婚否、子女等家庭狀

9、況，使得個人所得稅偏離了其調(diào)節(jié)收入分配，特別是調(diào)節(jié)過高收入的本意，有悖于“平等生存權(quán)”這個社會公平原則。所以，個人所得稅的改革，不應(yīng)只糾纏于起征點(diǎn)的高低，而應(yīng)建立一個全面細(xì)致的費(fèi)用扣除制度。第一，個人所得稅的特點(diǎn)是對純收入征稅，所以在確定個人所得稅的課稅對象（或征稅范圍）之后，還必須按照國際通行的辦法，從個人收入總額（或各種毛收入）中，扣除各項(xiàng)成本費(fèi)用以及贍養(yǎng)納稅人本人及其家屬的生計(jì)費(fèi)用和其他必要的費(fèi)用，僅就扣除費(fèi)用后的余額征稅。個人在取得各項(xiàng)收入時(shí)，總要發(fā)生相對應(yīng)的耗費(fèi)和支出，而且有些收入項(xiàng)目，其收入數(shù)額的多少與支付相對應(yīng)的費(fèi)用的多少又有內(nèi)在聯(lián)系，往往是收入數(shù)額大者，支付的費(fèi)用也多，而收入數(shù)

10、額小者支付的費(fèi)用也少。所以，在征收個人所得稅時(shí)，就應(yīng)該承認(rèn)個人為取得收入所花費(fèi)的必要耗費(fèi)和支出，并準(zhǔn)予從總收入中扣除。第二，個人在生活中還有一些必要的生活支出（如維持人的再生產(chǎn)支出），也應(yīng)根據(jù)不同情況加以扣除。馬克思在談到勞動力的價(jià)值時(shí)指出，工資是勞動力價(jià)值或價(jià)格的轉(zhuǎn)化形態(tài)，必須保證勞動力的簡單再生產(chǎn)和擴(kuò)大再生產(chǎn)，“所以，生產(chǎn)勞動力所必需的生活資料的總和，要包括工人的補(bǔ)充者即工人子女的生活資料，只有這樣，這種特殊商品所有者的種族才能在商品市場上永遠(yuǎn)延續(xù)下去。”（5）而在社會主義社會中，就不能光以滿足生存 -需要和一般“種的繁殖”為標(biāo)準(zhǔn)，還要滿足享受和發(fā)展的需要，要持續(xù)提升消費(fèi)層次和質(zhì)量。所以，

11、確定個人所得稅費(fèi)用扣除的意義在于對納稅人的毛所得中排除掉不反映其納稅水平的部分，而保留能反映其納稅水平的部分，然后據(jù)以征稅。概括起來，個人所得稅的費(fèi)用扣除不但包括與獲取所得直接相關(guān)的費(fèi)用，而且包括與獲取所得活動沒有直接聯(lián)系但又是實(shí)行獲取所得活動所必需的生活開支。這些費(fèi)用均是納稅人實(shí)行生產(chǎn)經(jīng)營活動和維持勞動力再生產(chǎn)所必需的，如果不給予相對應(yīng)的扣除，就要影響個人的生產(chǎn)經(jīng)營積極性和工作的積極性。對這部分費(fèi)用，世界各國在征收個人所得稅時(shí)都是允許扣除的。如美國，可從所得總額中扣除的項(xiàng)目至少包括不予列計(jì)項(xiàng)目、費(fèi)用開支、扣除項(xiàng)目、個人寬免額等四大類。在其他國家，扣除項(xiàng)目多少不一，但均作為一個要素存有。而且，

12、稅前扣除和列支是個人所得稅制的重要組成部分，通過這個要素，能夠?qū)崿F(xiàn)政府公平分配的社會經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo)。三、 20 世紀(jì) 80年代以來，一些發(fā)達(dá)國家實(shí)行的個人所得稅改革，主要內(nèi)容就是根據(jù)居民收入水平和物價(jià)水平的提升，對低收入者采取“標(biāo)準(zhǔn)扣除”和“寬免”的辦法，較好地體現(xiàn)了平等生存權(quán)這個公平原則。例如，荷蘭的個人所得稅扣減項(xiàng)目主要有老年準(zhǔn)備金增加、獨(dú)立勞動者扣減、企業(yè)輔助扣減、個人義務(wù)（特殊支出）、例外支出、可扣除的饋贈等項(xiàng)。此外還包含個人折扣。個人折扣在納稅前從總的凈收入中扣除，折扣水準(zhǔn)由納稅人所處的稅收等級決定，并考慮個人環(huán)境。起征點(diǎn)優(yōu)惠為 7102 荷蘭盾；對有無收入的配偶或伴侶的已婚納稅人或獨(dú)

13、身的納稅人，優(yōu)惠為 14204荷蘭盾；有孩子的單親家庭為12784 荷蘭盾，如果這些孩子的父（或母）是受雇傭而獲得報(bào)酬的，這個金額最多還可增加 5682 荷蘭盾； 65 歲以上老人可增加 923 荷蘭盾。法國個人所得稅稅法規(guī)定的免稅所得包括就業(yè)津貼、家庭津貼、工傷事故的賠償和戰(zhàn)爭犧牲者的撫恤金、終身養(yǎng)老金、榮譽(yù)勛章及軍人勛章津貼，對慈善機(jī)構(gòu)捐款等。加拿大從2001 年起在個人所得稅費(fèi)用扣除中增加教育費(fèi)的扣除，從每月 200 元與 60 元，分別增為 400 元與120 元；對傷殘的稅收扣除從4293 元增加至 6000 元；增加子女照顧費(fèi)與年老體弱贍養(yǎng)費(fèi)的稅收扣除，從2386元增加到 3500

14、元。德國 1990年擴(kuò)大了個人收入中的免稅部分，對未婚和已婚者個別收入中的基本免稅額及子女免稅額部分都作了不同水準(zhǔn)的提升。韓國的個人所得稅規(guī)定：家庭成員中有65 歲以上的老人或殘疾人，以及只有一個6 歲兒童的，可享受附加扣除。從這些國家的個人所得稅改革措施來看，目的就是使得數(shù)以百萬計(jì)的中、低收入者，免除個人所得稅，使個人所得稅更符合保護(hù)窮人、調(diào)節(jié)富人的良稅性質(zhì)。綜上所述，我國的個人所得稅制度改革，應(yīng)從以下幾個方面著手：首先，要采用綜合所得課稅為主、分類所得課稅為輔的混合所得稅模式。當(dāng)前世界上普遍實(shí)行的是綜合所得稅制或混合所得稅制，如美國、加拿大、澳大利亞等國普遍采用綜合所得稅制。我國的分類課稅

15、模式存有著既缺乏彈性又增大了征稅成本的弊端，但在當(dāng)前要完全放棄分類所得課稅模式也不現(xiàn)實(shí)，會加劇稅源失控，稅收流失。所以，建議我國個人所得稅制采用綜合所得課稅為主、分類所得課稅為輔的混合所得稅制，按照不同所得實(shí)行合理分類：屬于投資性的、沒有費(fèi)用扣除的應(yīng)稅項(xiàng)目，如利息、股息、紅利所得、股票轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得宜分類所得征稅；屬于勞動報(bào)酬所得和費(fèi)用扣除的應(yīng)稅項(xiàng)目，如工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、生產(chǎn)經(jīng)營、承包承租、稿酬、特許權(quán)使用費(fèi)、財(cái)產(chǎn)租賃、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等項(xiàng)目，宜實(shí)行綜合征收。其次，通過科學(xué)測算，健全個人所得稅費(fèi)用扣除制度：一是為取得收入所必須支付的相關(guān)費(fèi)用，二是維持勞動力簡單再生產(chǎn)的“生計(jì)費(fèi)”，這部分費(fèi)用應(yīng)根據(jù)

16、納稅人贍養(yǎng)人口的多寡、婚姻狀況、健康狀況、年齡大小等實(shí)行扣除。具體來說，能夠設(shè)想為：隨著我國個人收入水平的提升以及住房、醫(yī)療、保險(xiǎn)等福利制度改革的實(shí)現(xiàn)，同時(shí)也因綜合課征項(xiàng)目的增加，個人綜合課征項(xiàng)目的綜合收入將大幅度提升。所以，納稅人個人生計(jì)扣除的基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)也宜相對應(yīng)提升，至少應(yīng)提升至1500元/ 月（合 18000元/ 年）。這樣才能保證一個單職工的三口之家在人均可支配收入月 500 元（年 6000元）（6）時(shí)，基本能維持生活。另外，還應(yīng)根據(jù)最低生活保障要求和教育支出的需要，對于無收入來源的配偶、贍養(yǎng)的老人、撫養(yǎng)的受教育子女等，設(shè)計(jì)按年扣除的配偶扣除和養(yǎng)老育幼扣除。其中，個人基礎(chǔ)扣除可在工薪所

17、得按月（或按季）預(yù)繳（或源泉扣繳）時(shí)計(jì)扣，以免影響廣大工薪者的基本生活支出，并減少年終匯繳的退稅面；而其他扣除項(xiàng)目僅在年終匯算清繳時(shí)計(jì)扣。再次，以家庭為納稅單位，體現(xiàn)“以人為本”的人文主義原則。個人所得稅的最基本目標(biāo)是有利于收入分配的公平化。從這個角度來說，收入差別的擴(kuò)大，也主要體現(xiàn)在家庭收入水平的差別上，即是個人收入的差別最終要體現(xiàn)在家庭收入差別上。而且在我國，因?yàn)槭軅鹘y(tǒng)文化的影響，家庭觀點(diǎn)非常重，對家庭行為的調(diào)節(jié)成為調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)和社會行為的基本點(diǎn)，因而對收入分配的調(diào)節(jié)完全能夠集中到對家庭收入的調(diào)節(jié)上。所以，個人所得稅應(yīng)選擇以家庭為納稅單位，力爭做到相同收入的家庭納各自相當(dāng)?shù)亩悾玫伢w現(xiàn)稅收的

18、公平原則。選擇以家庭為納稅單位的最重要之處就是能夠?qū)崿F(xiàn)相同收入的家庭納相同的個人所得稅，以實(shí)現(xiàn)按綜合水平來征稅。并且以家庭為單位能夠?qū)崿F(xiàn)一 定的社會政策目標(biāo)。最后，我國個人所得稅的調(diào)節(jié)作用低效，逃、避稅現(xiàn)象比較普遍，稅收流失嚴(yán)重，原因之一就是稅基隱性問題。為此應(yīng)采取措施盡可能使個人收入顯性化，而解決這個問題并非稅務(wù)部門所能解決的，需要相關(guān)部門出臺各種配套措施來實(shí)行。具體為：（ 1）盡快建立個人財(cái)產(chǎn)登記制。能夠界定個人財(cái)產(chǎn)來源的合法性以及合理性，將納稅人的財(cái)產(chǎn)收入顯性化，還可使稅務(wù)機(jī)關(guān)增強(qiáng)對財(cái)產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅等稅源控制。（2）實(shí)行并完善儲蓄存款實(shí)名制。這個舉措已經(jīng)在2000年實(shí)行，但僅僅初步的，還很不完善。不但要在所有銀行之間聯(lián)網(wǎng)實(shí)行儲蓄存款實(shí)名制，而且要在銀稅微機(jī)聯(lián)網(wǎng)的基礎(chǔ)上實(shí)行儲蓄存款實(shí)名制，這將在一定水準(zhǔn)上克服和解決稅源不透明、不公開、不規(guī)范的問題。（ 3）實(shí)行居民身份證號碼與納稅號碼固定終身化制度，并在條件具備時(shí)實(shí)行金融資產(chǎn)實(shí)名制。即在存、取款和實(shí)行債券、股票交易時(shí)均需登記居民身份證號碼，為稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握個人收入創(chuàng)造有利條件。（ 4）逐步建立和完善個人收入監(jiān)督體