1、PAGE PAGE 200氨高級財務會計講芭義翱高級財務會計的芭產(chǎn)生扒限于20世紀4礙0年代以前社會頒經(jīng)濟的規(guī)模和水頒平，國際經(jīng)濟交奧流發(fā)展的程度以胺及市場物價長期哀處于較為穩(wěn)定的扳水平等條件，使愛得20世紀40靶年代后期所成型唉的財務會計的主笆體，一般為控制敗一定經(jīng)濟資源進皚行經(jīng)濟活動并獨辦立進行會計核算瓣的單一經(jīng)濟實體絆，資產(chǎn)的計價也跋是建立在幣值不拔變的歷史成本原哎則基礎(chǔ)之上；又疤由于國際交流的礙局限性使會計核阿算的內(nèi)容主要是熬國內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營活伴動，商品進出口佰業(yè)務的比重不大瓣，因此，我們對礙當時成型的這種瓣財務會計稱為奧“邦一般財務會計拌”班或霸“版?zhèn)鹘y(tǒng)財務會計般”百中級財務會計。百二戰(zhàn)

2、后，特別是岸從20世紀60唉年代開始，由于澳西方世界科技技疤術(shù)領(lǐng)域取得的突霸破性進展，以及白由此而帶動的全按球經(jīng)濟迅速發(fā)展挨，使世界經(jīng)濟環(huán)扳境發(fā)生了巨大的柏變化。股份公司埃的興起和發(fā)展，阿使集團公司大量俺涌現(xiàn)，使財務會哀計的目標更主要挨地轉(zhuǎn)向外部報告藹；國際貿(mào)易、國瓣際投資、跨國經(jīng)版營迅速發(fā)展，西暗方國家不僅推行伴商品資本和貨幣罷資本的國際化，頒而且大規(guī)模實行吧生產(chǎn)資本的國際唉化，從而促使國昂際間貿(mào)易和投資霸的不斷擴大，突唉破了企業(yè)經(jīng)濟活癌動以國內(nèi)為主的按特征，產(chǎn)生了大熬量的跨國公司，般從而使國際金融胺市場也得以形成扮和發(fā)展；20世稗紀70年代西方版國家和拉美各國稗經(jīng)歷了嚴重的通傲貨膨脹，使得

3、貨板幣持續(xù)大幅貶值耙。當以傳統(tǒng)財務襖會計理論和方法拔不足以核算和監(jiān)矮督這些特殊會計稗業(yè)務充分提供必敖需的會計信息時扒，就要通過不斷佰的會計實踐和總頒結(jié)，建立新的會板計理論和方法，版因而使會計這一頒經(jīng)濟管理活動在罷傳統(tǒng)財務會計的柏基礎(chǔ)上進一步發(fā)班展，產(chǎn)生了高級耙財務會計。矮高級財務會計是霸運用傳統(tǒng)的財務捌會計理論與方法伴，對在新的經(jīng)濟頒條件下出現(xiàn)的一奧般財務會計中不奧予包括或不經(jīng)常氨發(fā)生的企業(yè)特殊班經(jīng)濟業(yè)務進行核稗算和監(jiān)督，向與靶企業(yè)有經(jīng)濟利害胺關(guān)系著提供有用頒的決策會計信息吧的經(jīng)濟管理活動佰。熬從高級財務會計頒的產(chǎn)生可以看出氨，它主要是核算疤和監(jiān)督那些在新矮的社會經(jīng)濟條件暗下出現(xiàn)的，傳統(tǒng)版財務

4、會計中不予疤涉及或未廣泛深班入涉及的各種擺“胺特殊經(jīng)濟業(yè)務瓣”敗。拜 權(quán) 益 背會 計澳 耙 主要權(quán)益理論辦一主要的幾種拔觀點靶權(quán)益理論跋阿解釋權(quán)益的性質(zhì)岸，說明對權(quán)益的岸不同認識，以及笆與之相聯(lián)系的資壩本和利潤不同概阿念的差異等等，佰一般視為權(quán)益理隘論。拌目前，主要有四頒種理論觀點跋業(yè)主權(quán)益論（所巴有者權(quán)益論）敗產(chǎn)生與18世紀案及以前的，以私擺有制和合伙企業(yè)襖為主導地位的經(jīng)芭濟環(huán)境中，企業(yè)笆經(jīng)營以業(yè)主為中盎心，經(jīng)營的目的襖在于為業(yè)主增加班財富，追求利潤霸最大化。企業(yè)的氨資產(chǎn)是業(yè)主所擁奧有的財產(chǎn)，企業(yè)伴負債是業(yè)主必須翱用資產(chǎn)清償?shù)牧x佰務；企業(yè)的任何擺收入或收益都是暗業(yè)主權(quán)益的增加頒，所有的費用

5、（礙成本）開支，都芭是業(yè)主權(quán)益的減盎少，繳納任何稅礙金，包括交納的把所得稅也都列作拌費用支出，減少疤業(yè)主權(quán)益。壩此理論認為所有壩者權(quán)益是胺“霸凈資產(chǎn)胺”笆，是一個凈財富笆概念，體現(xiàn)在會芭計等式是艾資產(chǎn)皚扳負債=業(yè)主權(quán)益暗或所有者權(quán)益半我國現(xiàn)行會計實班物中，將發(fā)放股般利認為是收益的凹分配，但是，支矮付債務利息和繳拌納所得稅，由于案他們減少了所有捌者的財富而被認昂為是費用，以及斑投資核算中的權(quán)癌益法。這些觀點癌就是基于上理論芭。 挨主體論巴澳（以公司興起為斑背景）安認為企業(yè)是經(jīng)營案主體，企業(yè)與所凹有者是分離的，叭所有者與企業(yè)債藹權(quán)人同樣是企業(yè)靶持續(xù)經(jīng)營所需資霸本的提供者。企佰業(yè)經(jīng)營的資產(chǎn)是皚企業(yè)本

6、身的資產(chǎn)懊，企業(yè)持有法人把財產(chǎn)權(quán)，企業(yè)經(jīng)拔營的負債是企業(yè)耙本身的債務，都瓣相對獨立于所有版者的個人財產(chǎn)；傲所有者不居于企昂業(yè)經(jīng)營和權(quán)益的愛中心，只是與企礙業(yè)債權(quán)人一樣，矮是權(quán)益持有人。擺此理論認為企業(yè)白是具有自己獨立癌人格的存在主體把，在法律上對其翱資產(chǎn)持有法人財懊產(chǎn)權(quán)，在其持續(xù)伴經(jīng)營過程中，實艾行自主經(jīng)營和自擺負盈虧。板其基本觀點是：敗企業(yè)是所有權(quán)益愛持有人的權(quán)益監(jiān)隘護人，企業(yè)對其安權(quán)益負有經(jīng)管責哎任（Accou搬ntabilI伴lty）。權(quán)益爸持有人所有人所矮得到的收益均應靶作為收益分配，唉包括債務利息和般股利等。表現(xiàn)在板資產(chǎn)負債表上是盎：班資產(chǎn)=權(quán)益=負板債+所有者權(quán)益按企業(yè)論白襖社會論

7、笆認為企業(yè)是為許艾多群體的利益而阿從事經(jīng)營活動的靶社會機構(gòu)。特拉佰凱（Druck俺er）最早提出拌，他認為，許多按大企業(yè)是一個負拜有社會責任的機斑構(gòu)。企業(yè)理論中瓣的群體，不僅包佰括股東和債權(quán)人俺，而且包括雇員邦、客戶、征稅和骯管理機構(gòu)以及一凹般的社會公眾；艾因此，有人把廣懊義的企業(yè)理論理懊解為會計的社會白理論。哎企業(yè)既然是為群翱體的利益而從事巴經(jīng)營活動，那么挨，企業(yè)就應當向唉所有構(gòu)成群體的案對象提供財務信爸息，而不是只給鞍股東和債權(quán)人提瓣供財務信息。基金論艾此理論認為會計敗的基礎(chǔ)是一組特扒定來源和特定用昂途的一定資本或愛收入的經(jīng)濟活動暗領(lǐng)域，由于運用稗復式記帳，形成暗一套自行平衡的矮帳戶體系。

8、在這吧個經(jīng)濟活動領(lǐng)域岸中，擁有為未來瓣服務潛力的經(jīng)濟芭資源即資產(chǎn)是中暗心，所有的權(quán)益扮都代表來自法律隘、合同、管理、懊財務或公正方面艾的考慮而對資產(chǎn)案使用的限制，實擺現(xiàn)建立基金所要白達成的社會目標奧。美國在二戰(zhàn)后拌社會興起的為殘挨疾人、退伍軍人懊等舉辦的不以盈傲利為目的的公益安社團事業(yè)不無關(guān)跋系。不追求利潤巴最大化。敖各種觀點都有其巴興起的歷史原因凹。獨資和合伙經(jīng)愛營的業(yè)主需要業(yè)隘主權(quán)益論，股份靶制公司的管理當佰局需要主體論，案20世紀50年哀代出現(xiàn)基金論。盎二、社會主義市板場經(jīng)濟條件下的搬權(quán)益理論瓣社會主義市場經(jīng)版濟不同于一般的案市場經(jīng)濟，也不藹同于資本主義市把場經(jīng)濟，它具有埃社會主義中國的

9、斑經(jīng)濟特色。以公阿有制為主導，多扒種經(jīng)濟成分并存熬的社會經(jīng)濟特色般。在追求企業(yè)利案潤的同時，還應拌承擔一定的社會骯責任。疤本教材8頁即為藹此觀點，在此觀按點下，應編制增絆值表和社會績效班報告表，見9、骯10頁。胺 公 司 會 艾計澳按照企業(yè)組織形愛式，企業(yè)可分為芭獨資、合伙和公癌司三種。公司是絆經(jīng)政府批準、依芭公司法組建扳并登記的以盈利班為目的的企業(yè)法傲人。建立現(xiàn)代企扒業(yè)制度，是發(fā)展敖社會化生產(chǎn)和市搬場經(jīng)濟的必然要隘求，是我國國有傲企業(yè)改革的方向癌。公司是現(xiàn)代企皚業(yè)中重要的、典白型的組織形式，八是社會化大生產(chǎn)啊和市場經(jīng)濟發(fā)展暗的產(chǎn)物。本節(jié)就疤公司的種類與特疤征、股東權(quán)益會懊計處理等加以介把紹。

10、暗一、公司的種類百與特征辦公司最早起源于癌中世紀（14世白紀，前身工廠 扮，哥倫布 ）的阿英國（16世紀吧50年代合股成盎立特許合股企業(yè)暗）以及意大利等阿地中海沿岸，世俺界各國的公司種搬類繁多（ 案 ），分類方頒法也不盡相同。案最基本的是按照埃公司股東的責任鞍以及籌資方式，骯將公司劃分為無柏限責任公司、兩藹合公司、有限責靶任公司和股份有疤限公司（英，東板印度公司）。稗（一）無限責任背公司皚傲是兩個以上的股邦東組織設(shè)立的對皚公司債務有直接背的無限連帶清償艾責任的公司。特背點：股東對公司扳的債務承擔無限癌清償和連帶清償暗責任，一旦公司礙經(jīng)營虧損，破產(chǎn)隘，股東要以其個愛人財產(chǎn)清償全部皚債務。無限責任

11、胺公司的股東一般懊直接參與公司事巴務管理。其性質(zhì)骯和合伙無異。阿（二）兩合公司氨傲由無限責任股東爸和有限責任股東埃所組成的公司。俺無限責任股東對伴公司債務負直接艾的無限連帶清償埃責任，直接管理疤公司業(yè)務，；有礙限責任股東對公半司債務的責任以拜其出資額為限，柏一般不直接管理懊公司業(yè)務。如果跋有限責任部分的邦資本分為等額股藹份，用發(fā)行股票耙方式籌集，則稱哎股份兩合公司。班（三）有限責任巴公司癌氨由兩個以上股東傲出資，每個股東捌以其所認繳的出霸資額對公司承擔白間接的有限責任芭。公司是以其全澳部資產(chǎn)對其債務白承擔有限責任的扮企業(yè)法人。但我盎國，國家授權(quán)投柏資的機構(gòu)或國家斑授權(quán)的部門可以靶單獨投資設(shè)立國

12、八有獨資有限責任按公司。公司的全岸部資本不可以分版為等額股份，公俺司向股東簽發(fā)出邦資證明書，不得隘發(fā)行股票。公司靶股權(quán)的轉(zhuǎn)讓有嚴艾格限制，股東人頒數(shù)較少。敖（四）股份有限啊公司瓣埃全部注冊資本由伴等額股份構(gòu)成，瓣并通過發(fā)行股票絆籌集資金，股東扮以其所認股份對啊公司承擔間接的骯有限責任公司以哎全部財產(chǎn)對公司敗債務承擔有限責安任的企業(yè)法人。頒其特征有：獨立的法人實體疤公司一經(jīng)宣告成疤立，法律即賦予百其獨立的法人地安位，股份有限公跋司具有法人資格疤，主要體現(xiàn)在：阿公司的成立有嚴搬格的法律程序，昂公司法規(guī)定敗，設(shè)立股份公司巴應當有5人以上傲為發(fā)起人；公司吧有法定的資本數(shù)懊額，能夠獨立支巴配和管理財產(chǎn)。

13、瓣持續(xù)經(jīng)營、生命懊無限澳股東投入的資本吧長期為公司支配霸和使用。股東無邦權(quán)直接從公司財襖產(chǎn)中抽回屬于自佰己的那分投資，扮更不能直接處置靶公司的資產(chǎn)。股俺東只能通過轉(zhuǎn)讓隘其所擁有的股份吧收回投資。其資霸本的長期穩(wěn)定性翱決定了公司能夠愛獨立于股東而持耙續(xù)、無限期地存扒在下去。經(jīng)營責任有限叭股份有限公司的奧股東對公司經(jīng)營盎所引起的債務僅胺承擔有限責任，哀一般以注冊資本芭為清償債務的最氨大限度，股東個氨人財產(chǎn)不能用以挨清償公司債務，扒降低了股東的投班資風險。從理論疤上講，有限不利班于吸收資本，影扮響了公司舉債能埃力，公司的舉債哀能力也遠較合伙盎組織為強。八出資者所有權(quán)和邦經(jīng)營權(quán)分離矮股東較多，分布八地

14、域廣，股東難吧以直接參加日常芭管理。公司的經(jīng)熬營者可以不是公拜司的股東。公司哀的所有權(quán)屬于全拌體股東，并由股挨東大會行使權(quán)利奧，經(jīng)營權(quán)歸董事跋會和管理部門。頒公司的最高權(quán)利絆機構(gòu)是股東大會愛，股東大會行使盎財產(chǎn)所有權(quán)，董伴事會行使經(jīng)營決伴策權(quán)，管理部門邦行使經(jīng)營管理權(quán)扳，監(jiān)事會行使監(jiān)骯督控制權(quán)。爸有限責任公司和搬股份有限公司的半比較艾有限責任公司 百 骯 澳 盎股份有限公司鞍資本 癌 不劃分等背額股份 扮 骯 巴 劃骯分把 拌 股權(quán)半證和記名股份不拔得隨意轉(zhuǎn)讓 耙 公開發(fā)行股巴票，可自由轉(zhuǎn)讓癌 愛 敖 耙 板財務報告 伴 不對外報告昂 翱 骯 礙必須對外公開頒二、股份公司股絆東權(quán)益的分類及拌帳

15、面處理壩（一）、按投資艾主體可分為：國扒家股、法人股、跋個人股和外資股埃（二）、按形成把來源可分為：投把入資本和留存收捌益。阿1、投入資本艾版各投資主體投入斑公司的原始投資挨和追加投資。投笆入資本又可分為岸股本和相關(guān)增收案資本（我國稱為霸資本公積）。胺股本是股東認繳百公司發(fā)行股票的稗面值部分。公司版的股本總額為股敖票面值與股份總吧額的乘積。已在絆工商管理部門登傲記的股本總額又案稱為注冊資本。白（1）按股東責翱任和享有的權(quán)利扳，股本又可分為盎普通股和優(yōu)先股啊股本。百它們構(gòu)成了公司捌的注冊資本。普柏通股為股份公司吧的基本股份，其艾股票持有者享有伴股東的一切權(quán)利襖。皚 壩 壩 瓣 普通股 跋 辦 扒

16、 優(yōu)先柏股叭分派股利 拔 扮 后 愛 叭 吧 癌 先把清算時 隘 伴 后熬 把 俺 按約凹定優(yōu)先分得剩余啊財產(chǎn)拌享有凈資產(chǎn)的權(quán)把利 板 無 把 暗 氨以面值為限，不胺享有公積金阿選舉權(quán)、表決權(quán)伴 靶 有 骯 罷 隘 一般胺無艾發(fā)行股票，收到按現(xiàn)金等資產(chǎn)時 懊 借：現(xiàn)金伴等伴 拌 藹 叭 霸 貸：股般本 叭 （面值與核定愛的股份總額的乘耙積）皚資本公積 胺 現(xiàn)金與股本班的差額跋庫藏股票吧昂已發(fā)行股票中經(jīng)安公司向外界購回氨，未辦理注冊手捌續(xù)而由公司持有拜的股份。主要包埃括經(jīng)批準減資而罷收回的股票、接翱受股東捐贈的股爸票以及日后還要版再發(fā)行而收回的吧股票。尚未發(fā)行班的股票，不屬于癌庫藏股票。絆股份有

17、限公司由扒于縮小規(guī)模而導拜致資本過剩時，疤經(jīng)有關(guān)部門批準懊，可以在公司藹法規(guī)定的股份阿有限公司最底注胺冊資本以上的范俺圍內(nèi)，收回已發(fā)熬行的股票。以核斑銷股本。同時奧公司法規(guī)定，邦公司收回的股票跋，必須在10天絆內(nèi)注銷。疤設(shè)置哀“背庫藏股票皚”白科目吧例1：某股份公岸司經(jīng)批準收回本絆公司面值為1元礙的普通股股票5熬00000股，氨用以減少資本。稗該股票的發(fā)行價笆格為12元，凹收回股票實際支埃付價款為700哀000元。（不吧再發(fā)行）骯以減資為目的的艾庫藏股票按面值伴計價，這種方法矮稱為面值法俺（1）收回股票拜 借：叭庫藏股本吧版減資股 擺 叭 熬 5瓣00000俺 安 癌 資本公積稗（普通股溢價）

18、班八超面值繳入股本扮 10000般0矮 頒 礙 留存收益啊 拌 壩 巴 扮 1哀0000辦0叭 擺 拜 貸：銀行存霸款 凹 般 傲 伴 般 70哎0000白（2）注銷股票癌 借：暗股本跋背普通股 爸 50凹0000隘 胺 挨 貸：庫藏股票頒熬減資股 拔 罷 50扮0000芭沖銷超面值股本胺=0.2敗暗500000=般100000澳沖銷留存收益=熬700000-阿500000-巴100000=叭100000案由于這部分庫藏案股票按面值計價哀，因此，期末如胺果有尚未注銷的扮庫藏股票，應在擺資產(chǎn)負債表上作翱為該類股本的減阿項列示。公司實艾際收回股票的實鞍際價格如果低于挨面值，其差額應奧計入資本公積，

19、骯增加超面值繳入瓣股本。壩例2:某股份有班限公司接受本公鞍司股東捐贈的餓拜面值為1元的普胺通股股票200叭000股.公司藹將該股票再發(fā)行安后,實得款項2笆50000元。拌（1）接受捐贈哀不需要帳務處理啊。只在備查帳中俺登記。稗（2）再發(fā)行股啊票。借：銀行存暗款 2扒50000暗 班 盎貸：資本公積 艾 把 250霸000澳期末，如果公司絆有尚未出售的受敗贈股票。雖不需扮在資產(chǎn)負債表上翱單獨列示，但由昂于這部分股票與捌發(fā)行在外的股票凹不同，既無表決懊權(quán)，也沒有收益芭分配權(quán)，需在報般表附注中說明。佰例3：某股份有唉限公司根據(jù)發(fā)生熬的有關(guān)庫藏股票按交易業(yè)務，編制敗會計分錄。挨收回本公司每股隘面值為1

20、元的股罷票500000矮股，每股價格1按.4元，實付7把00000元。百借：庫藏股本藹八再發(fā)行股 俺 7000藹00擺 貸：銀行存絆款 礙 芭 壩 700癌000擺在其他國家，潤翱許股份公司由于哀某種原因暫時收癌回本公司的股票班。這些股票日后稗還要再發(fā)行。公啊司收回日后還要斑再發(fā)行的股票（般他的價格可以不傲受限制）。也應霸通過笆“鞍庫藏股票扮”挨核算。在這種情皚況下，庫藏股票胺按收回成本計價埃，（也稱為成本扒法）。公司在收班回股票時，應按案收回成本借暗“胺庫藏股票靶”凹，貸搬“鞍銀行存款凹”斑。日后再發(fā)行股哀票時，如果實收艾價款大于收回成氨本，其差額應作扮為增收資本（不啊能作為收益，因拌為出售

21、庫藏股票百并不屬于公司的耙營業(yè)性交易，）阿一般單獨設(shè)擺“芭出售庫藏股份增藹收資本按”凹科目，如果實收按價款小于收回成捌本，其差額一般擺應先沖銷以前由傲于庫藏股票交易頒而形成的出售庫埃藏股票股份增收岸資本，其余部分辦沖銷留存收益。版再發(fā)行5000跋0股，每股價格敗1.6元,實收暗價款80000澳元。板借：銀行存款 熬 靶 霸 白 8扒0000笆 貸：庫藏股擺票白絆再發(fā)行股 骯 辦 哀 700絆00擺 出巴售庫藏股份增收敖資本 搬 啊 爸 10000啊再發(fā)行5000奧0股，每股價格凹1.3元，實收背價款65000俺元。疤借：銀行存款 般 笆 拌 吧 650按00把出售庫藏股份增襖收資本（資本公澳積

22、） 50擺00般 敗 貸：庫藏股澳票 稗 礙 靶 俺 700凹00巴股份有限公司增唉收資本（資本公敖積）主要來源于藹股東認繳的公司跋股票的超面值部俺分（股本溢價）凹。此外，公司發(fā)扒行與債券分離的霸認股權(quán)證、贈與頒本公司職工的未鞍行使的購股權(quán)證拌、發(fā)行可轉(zhuǎn)換債壩券的轉(zhuǎn)換、庫藏百股票業(yè)務和發(fā)行百以市價記帳的股巴票股利，以及公熬司法定資產(chǎn)重估藹和接受捐贈資產(chǎn)班等業(yè)務都會產(chǎn)生白增收資本。板2、留存收益扮把是公司在經(jīng)營過霸程中實現(xiàn)的稅后艾利潤的留存部分捌。留存收益又可胺分為已撥定留存稗收益（法定盈余氨公積、公益金和安任意盈余公積）稗和未撥定留存收昂益（公司留存的伴未規(guī)定專門用途盎的利潤即未分配按利潤）。

23、見15按頁拜癌19班解釋法定盈余公隘積、公益金、任辦意盈余公積等敗 跋 八 霸 股本 氨 普通股本埃 啊 投資資啊本 啊 優(yōu)藹先股本巴 瓣 佰 鞍 翱 超奧面值繳入股本傲 白 奧 半 翱 霸 挨 板 庫藏股版 襖 按 柏 耙 白 盎 愛 以市價拔記帳的股票股利拜 昂 斑 拔 資本公積 霸 百 藹 扮與債券相分離的敗認股權(quán)證擺股東權(quán)益 傲 胺 拌 敖 其它業(yè)務繳愛入資本 未氨行使購股權(quán)證藹 辦 斑 頒 斑 骯 扳 阿 可轉(zhuǎn)換挨債券的轉(zhuǎn)換叭 阿 稗 骯 翱 骯 斑 拔 法定財阿產(chǎn)重估增值隘 唉 頒 芭 氨 頒 班 般 接受捐懊贈瓣 版 爸 哎 笆 法定盈氨余公積哀 奧 爸 已拔撥定 絆 法定公益金

24、跋 愛留存收益 癌 拌 哀任意盈余公積拌 翱 阿 未啊撥定背壩未分配利潤盎三、股東權(quán)益的翱披露敗P 巴 白 案 骯 藹 埃 氨 翱 柏 愛 案 擺 扮 安 案 哎 骯 骯 拜 奧 案 捌 爸 唉 凹 胺 胺 扮 爸 靶 拌 俺 瓣 胺 搬 昂 邦 襖 阿 岸 跋 罷 艾 案 胺 笆 佰 笆 安 敖 耙 哎 頒 翱 挨 熬 阿 岸 百 矮 案 斑 哎 頒 芭 拔 暗 壩 佰 笆 奧 半 敖 耙 班 凹 頒 柏 凹 唉 奧 除跋編制三大報表外爸，還需要編制擺“澳所有者權(quán)益（股熬東權(quán)益）增減變搬動表鞍”伴。此表反映年末巴所有者權(quán)益增減頒變化的情況。2襖1頁表1-4艾本表依據(jù)各個科耙目的發(fā)生額填制澳。

25、氨四、每股收益（隘Earning芭s Per 俺 Share盎爸E P S）（埃每股凈利）百每股收益叭礙公司的每一普通熬股在一個會計年爸度中所掙得的盈把余。扮它是將公司某一佰會計期間的凈收半益與股份數(shù)這兩鞍個變量結(jié)合而成襖的一個指標，表跋示公司流通于股埃市的普通股每股伴所能分攤的凈收皚益額。伴1、只發(fā)行普通邦股而無優(yōu)先股時拜，由于普通股股埃東只對稅后利潤愛（即凈收益）享暗有分配權(quán)和所有爸權(quán)，其計算公式案為：艾每股收益=凈收邦益 /流通在外疤普通股股數(shù)疤2、若除發(fā)行普哀通股外，還發(fā)行疤優(yōu)先股，由于優(yōu)懊先股利不為普通邦股股東所有，故絆計算每股收益應翱先從凈收益中扣岸除優(yōu)先股股利，愛計算公式為：安每

26、股收益=（凈襖收益笆挨優(yōu)先股股利） 阿/流通在外普通埃股股數(shù)班以上兩式均以拜“擺流通在外普通股壩股數(shù)岸”頒作分母，這意味鞍本期的凈收益來頒源于與期末普通霸股股數(shù)相對應的絆資本，而實際上靶，它是由整個會哎計期間相對應的八實存資本所創(chuàng)造扳的。因此，以上疤兩式必須具備前敖提條件：會計期隘間內(nèi)，普通股股搬數(shù)未發(fā)生變化。敗而實際上，普通壩股股數(shù)在會計期懊間內(nèi)又很可能發(fā)艾生變化，如因公胺司發(fā)行新股或收邦回本公司股票，霸發(fā)放股票股利、翱股票分割或合股艾一類行為而發(fā)生襖變化。在普通股爸股數(shù)發(fā)生變化的按情況下，計算每敖股收益，分母應絆為全年平均普通罷股股數(shù)，計算公翱式：芭每股收益=（凈擺收益隘辦優(yōu)先股股利）/昂

27、流通在外普通股翱加權(quán)平均數(shù)敖隨著金融市場的靶發(fā)展，可轉(zhuǎn)換債頒券、可轉(zhuǎn)換優(yōu)先襖股、認股權(quán)和認頒股權(quán)證等應運而愛生，這些證券可板能在一定時期內(nèi)鞍轉(zhuǎn)換成普通股，岸因而影響每股收伴益信息在不同公壩司或不同會計期襖間的可比性。因艾此除考慮加權(quán)平啊均數(shù)外，還應考骯慮這些可能轉(zhuǎn)換背成普通股的證券藹對每股收益的潛拜在稀釋影響。按3、稀釋影響搬靶假定可轉(zhuǎn)換債券敗因債券持有人行八使了轉(zhuǎn)換權(quán)而轉(zhuǎn)柏換成普通股，或稗假定認股權(quán)和認扮股權(quán)證因持證人澳行使了認購權(quán)利壩而使發(fā)行在外的班普通股數(shù)有所增昂加，因而使每股哎收益有所減少。盎又稱為攤薄。其笆對立面稱為反攤按薄。按照謹慎性阿原則，在計算每藹股收益時，對存胺在潛在稀釋的有

28、氨價證券因包括在搬內(nèi)，對存在潛在跋反稀釋的有價證襖券則剔除在外。跋下介紹美國的情胺況：（作為了解安）敗每股收益是上市頒公司所必須對外骯進行披露的重要柏指標之一。對其唉計量與披露各國胺有不同的具體要傲求，而其中以美巴國會計原則委員捌會APB（ a靶ccounti跋ng Pri唉nciples耙 Bulle敗tin）196案9年的第十五版號意見書的規(guī)般定具有代表性，疤它對世界各國尤壩其是經(jīng)濟上以資艾本市場為主導型斑的西方資本主義靶國家的每股收益百的計量與揭示有笆重要影響，同時傲，也是國際會計伴準則委員會IA巴SC制定相關(guān)準稗則時所依據(jù)的基哀本指針。靶根據(jù)15號意見白書的規(guī)定，每股按收益的計量與披埃

29、露應根據(jù)公司不柏同的資本結(jié)構(gòu)而瓣采用不同的方式靶。資本結(jié)構(gòu)分為凹簡單資本結(jié)構(gòu)和拔復雜資本結(jié)構(gòu)。鞍簡單資本結(jié)構(gòu)般芭公司只有普通股罷，或普通股及不板可轉(zhuǎn)換的優(yōu)先股安，或雖有可轉(zhuǎn)換按證券及購股權(quán)、骯認股權(quán)證等，但頒當其轉(zhuǎn)換成普通氨股或行使購股權(quán)靶時，所降低的每笆股收益未達3%瓣。背復雜資本結(jié)構(gòu)哎矮公司除了普通股阿外，尚有可以轉(zhuǎn)哎換成普通股的證哎券，優(yōu)先股、可般轉(zhuǎn)換債券以及流矮通在外的購股權(quán)耙、認股權(quán)證，這挨些證券或權(quán)利如斑均轉(zhuǎn)換成普通股氨，會使每股收益般數(shù)降低達3%，頒這些證券稱為約安當普通股。約當百普通股有可能使般原來普通股的每岸股收益降低，而敖具有潛在的稀釋笆作用。因此，在藹計算每股收益時白，應

30、將具有稀釋壩作用的約當普通隘股列入。 版我國的有些學者吧認為（參見薛玉拔蓮92頁），簡俺單資本結(jié)構(gòu)的公絆司披露單一的每愛股收益；復雜資翱本結(jié)構(gòu)的公司，拌無論潛在稀釋性襖證券的稀釋影響霸是否超過3%。扳都要在表內(nèi)列示般基本每股收益和埃稀釋每股收益，癌表外詳細說明潛百在稀釋性證券。暗即氨基本每股收益吧壩根據(jù)凈收益及流敖通在外普通股加敗權(quán)平均數(shù)歷史數(shù)骯據(jù)計算得到。代安表未經(jīng)任何稀釋拜時的每股收益，傲其計算公式為：愛 基本每股收斑益=（凈收益襖搬優(yōu)先股股利）/擺 流通在外普通靶股加權(quán)平均數(shù)拔 （2版）稀釋每股收益背=（凈收益按按優(yōu)先股股利）/搬 （流通在外普頒通股加權(quán)平均數(shù)柏+稀釋性證券轉(zhuǎn)拔為普通股的

31、股數(shù)挨）跋（3）表外說明唉。表內(nèi)披露的基拌本每股收益和稀俺釋每股收益，它佰們分別代表稀釋伴可能性的起點和按終點的每股收益壩，其中，基本每愛股收益屬于歷史盎性信息，稀釋每巴股收益屬于預測翱性信息。介于起唉點和終點之間的耙各種稀釋可能性搬下的每股收益的瓣披露，需借助表澳外說明。癌參見薛玉蓮81按頁，第2自然段扳，93頁背獨資和合伙企業(yè)扳的所有者權(quán)益獨資企業(yè)概述：概念：擺八一個業(yè)主單獨出襖資經(jīng)營，出資者矮對企業(yè)債務承擔安無限責任的一種藹企業(yè)組織形式。艾所有者權(quán)益僅屬扮業(yè)主所獨有。作扳為一種無限責任奧性質(zhì)的企業(yè)組織案形式，獨資企業(yè)佰有三種類型：個凹人獨資、外商獨稗資和國有獨資。愛這里的獨資企業(yè)壩是指個

32、人獨資企柏業(yè)。俺2、個人獨資扒企業(yè)法規(guī)定：愛99年8月30氨日敗個人獨資企業(yè)奧霸依法在中國境內(nèi)敗設(shè)立，由一個自辦然人投資，財產(chǎn)芭為投資人個人所扳有，投資人以個藹人財產(chǎn)對企業(yè)債伴務承擔無限責任艾的經(jīng)營實體。捌設(shè)立個人獨資企笆業(yè)應具備下列條壩件：扳投資人為一個自般然人；有合法的爸企業(yè)名稱；有投叭資人申報的出資靶；有固定的生產(chǎn)搬經(jīng)營場所和必要芭的生產(chǎn)經(jīng)營條件敗；有必要的從業(yè)拜人員。爸申請設(shè)立個人獨柏資企業(yè)，應當由俺投資人或其委托捌的代理人向個人瓣獨資企業(yè)所在地啊的登記機關(guān)提交拔設(shè)立申請書及有捌關(guān)證明文件。半個人獨資企業(yè)投稗資人可以自行管哀理企業(yè)事務，也巴可以通過簽定書啊面合同委托或聘案用其他具有民事

33、邦行為能力的人負敗責企業(yè)的事務管盎理。依法設(shè)立帳半簿，進行會計核埃算。盎有下列情形之一熬，應解散：捌（1）投資人決襖定解散；（2）俺投資人死亡或被把宣告死亡，無繼般承人決定放棄繼背承；（3）被依拔法吊銷執(zhí)照；（阿4）法律、行政敗法規(guī)規(guī)定的其他邦情形。3、特點：疤優(yōu)點：規(guī)模小，懊資本少，組織設(shè)爸立容易；經(jīng)營獨柏立、管理靈活，頒權(quán)利高度集中。佰缺點：資本數(shù)量辦有限，抑制了企吧業(yè)的規(guī)模；管理捌和技術(shù)力量顯得笆不足；不易轉(zhuǎn)讓扳出售。會計處理扳設(shè)立的帳戶 百 三個骯業(yè)主資本：核算般業(yè)主對獨資企業(yè)柏投入資本及其增傲減數(shù)。疤 白 哎 拜 癌 業(yè) 主扒 資 本阿減資數(shù)啊原始投資和增加靶資本澳業(yè)主實際投資數(shù)罷業(yè)

34、主往來：核算氨業(yè)主個人與企業(yè)案之間的往來業(yè)務啊、業(yè)主暫時性的板資本變化，包括皚業(yè)主個人從企業(yè)啊的提款數(shù)、暫時背存入數(shù)、應得工澳資和應得凈利潤百等項目。澳 頒 骯 哎 捌 業(yè) 靶主 往 來隘業(yè)主提款數(shù)擺業(yè)主個人代付款絆業(yè)主增資叭1、業(yè)主應得的艾工資和利潤2、昂企業(yè)代業(yè)主個人按收取的款項巴企業(yè)應向業(yè)收取凹的款項般企業(yè)應付業(yè)主的哎款項懊損益匯兌：核算骯獨資企業(yè)本期損疤益形成及分配情佰況。啊損 益 匯阿 兌岸全部費用轉(zhuǎn)入阿全部收入轉(zhuǎn)入皚轉(zhuǎn)出稅后利潤入辦業(yè)主往來的貸方哀稅后利潤霸稅后利潤一部分吧可供業(yè)主個人消靶費，另一部分可懊留在企業(yè)供擴大搬再生產(chǎn)，如果獨疤資企業(yè)業(yè)主與職邦工簽有協(xié)議，稅辦后利潤中有一定

35、礙數(shù)額是分給職工愛的紅利，則應將胺紅利作為企業(yè)的靶負債處理，從敖“拌損益匯兌伴”拜的借方轉(zhuǎn)入艾“拔應付職工紅利敗”骯的貸方。帳務處理八例壩1：瓣劉某經(jīng)批準開辦安一企業(yè)，現(xiàn)金投哎資80000元笆。挨借：現(xiàn)金 澳 80000敗 貸：業(yè)主資安本 8熬0000按 艾 2：百劉某因個人需要笆，從企業(yè)提現(xiàn)金按4200元。辦借：業(yè)主往來 懊 4200頒 貸：現(xiàn)金 襖 哀 420皚0扮 板 3：凹劉某因生活需要拌取用企業(yè)經(jīng)營商骯品供個人消費，昂該商品成本為5哎80元。柏拿企業(yè)商品個人藹消費，因視同企瓣業(yè)提款。熬借：業(yè)主往來 瓣 580八 貸：庫存商暗品 扒580板 捌 4：俺企業(yè)代業(yè)主收取叭款項1800元壩。

36、耙 這筆款項伴是業(yè)主個人財產(chǎn)八，企業(yè)代為收取翱，可視為業(yè)主將背款項暫存在企業(yè)般借：現(xiàn)金 按 1800扒 貸：業(yè)主往翱來 骯1800背 5：爸業(yè)主將企業(yè)營業(yè)暗款1600元，奧支付個人所欠債叭務。耙借：業(yè)主往來 扮 1600艾 貸：現(xiàn)金 拔 隘 160佰0版6：俺經(jīng)計算應付業(yè)主礙工資17000昂元，其中150挨00元已用現(xiàn)金皚支付，其余未提澳取。笆該企業(yè)為納稅主把體，納稅主體中板企業(yè)支付業(yè)主的澳工資應記入費用斑，未支付部分作柏暫存款爸借：營業(yè)費用 頒 17000癌 貸：現(xiàn)金 岸 翱 15斑000耙 業(yè)主八往來 跋 2埃000班如果獨資企業(yè)為癌非納稅主體，則叭支付業(yè)主工資應鞍作為利潤分配芭7：靶年末

37、結(jié)算，企業(yè)扒營業(yè)收入320胺000元，營業(yè)疤成本24000擺0元，營業(yè)費用扮40000元。哎設(shè)所得稅率為3敗0%，應納所得阿稅12000元壩，將上述各損益岸帳戶結(jié)轉(zhuǎn)。靶 借：營辦業(yè)收入 阿320000擺 貸搬：損益匯兌 壩 埃 3200跋00癌 借：損骯益匯兌 搬292000疤 貸唉：營業(yè)成本 捌 按240000扳 頒 營業(yè)費用芭 拌 4000巴0稗 唉 所得稅 把 奧 120哎00搬借：所得稅 柏 12000骯 貸：應交稅班金 百12000唉8皚：年末依據(jù)協(xié)議搬，稅后利潤28斑000元中職工骯分得20%，其襖余歸劉某。靶 借：損辦益匯兌 邦 28000邦 貸熬：應付職工紅利白 巴 5600邦

38、 胺 業(yè)主往來稗 笆 224辦00稗9：壩12月31日，搬劉某決定拿出1霸7000元作為礙對獨資企業(yè)的追盎加投資。瓣從皚“扳業(yè)主往來盎”搬帳戶借方轉(zhuǎn)入八“盎業(yè)主資本跋”傲帳戶的貸方澳 借：業(yè)主班往來 伴 1700吧0半 貸：拔業(yè)主資本 捌 絆 170罷00霸 澳 爸 矮 胺 業(yè) 主 板資 本隘開業(yè)投資 芭 80000哎追加投資 哀 17000頒期末余額 矮 97000壩 翱 扳 奧 啊 業(yè) 主 八往 來盎業(yè)主提款 爸 42扒00啊業(yè)主取用商品 般 58伴0頒企業(yè)代業(yè)主付款敗 1600霸業(yè)主轉(zhuǎn)入投資 辦 17000哀企業(yè)代業(yè)主收款頒 1800邦應付業(yè)主工資 翱 2000艾應付業(yè)主利潤 矮 224

39、00癌發(fā)生額 辦 2338爸0 襖發(fā)生額 癌 26阿200傲期末余額 靶 282藹0吧 襖 阿 罷 拔 損 益 罷匯 兌瓣營業(yè)成本轉(zhuǎn)入 柏240000骯營業(yè)費用轉(zhuǎn)入 奧 40000吧所得稅轉(zhuǎn)入 般 12000昂應付職工紅利 半 5600按應付業(yè)主利潤 盎 22400拌營業(yè)收入轉(zhuǎn)入 案 320000骯本期發(fā)生額 傲 320000靶本期發(fā)生額 叭 320000頒以上記錄可看出阿，該企業(yè)年末所耙有者權(quán)益總合9昂9820元，即擺“挨業(yè)主資本捌”澳帳戶余額970跋00加佰“岸業(yè)主往來矮”澳貸方2820元擺的合計。合伙企業(yè)概念及特點白概念艾佰由兩人或兩人以壩上通過訂立合伙凹協(xié)議，共同出資半經(jīng)營、共負盈虧柏

40、、共擔風險的企跋業(yè)。矮在我國，合伙人盎是自然人而不是頒法人，合伙企業(yè)胺和獨資企業(yè)一樣百不是法律主體，背不具備法人資格伴，合伙人必須以搬個人的名義從事背經(jīng)營活動。2、特點：暗設(shè)立容易，經(jīng)營奧期有限笆與公司相比，合搬伙企業(yè)的設(shè)立，班由兩個或兩個以爸上合伙人以契約搬約定，較容易。靶一旦合伙人簽訂邦合伙協(xié)議，就宣安布合伙企業(yè)成立疤，而合伙人的退疤伙或新合伙人入靶伙，都可能造成搬合伙企業(yè)的解散矮、經(jīng)營期結(jié)束，敗以及新合伙企業(yè)芭的成立。經(jīng)營責任無限扮合伙企業(yè)作為一跋個整體對債權(quán)人百承擔無限責任，把每一個合伙人對愛合伙企業(yè)的所有板債務負責，碰到佰合伙企業(yè)無力償敖還時，合伙人還昂可能動用個人的芭財產(chǎn)來償還任何

41、挨合伙人所承擔的熬合伙債務。換句罷話說，每個合伙翱人對合伙企業(yè)債昂務均負有個人連耙?guī)ж熑危簿褪墙O所謂的普通合伙哎。合伙財產(chǎn)共有哀合伙人投入的財班產(chǎn)，由合伙人對凹合伙人統(tǒng)一管理扮和使用。不經(jīng)其澳他合伙人同意，癌任何一位合伙人疤不得將合伙財產(chǎn)敖移為私用。相互代理機制癌經(jīng)營活動有合伙矮人共同決定，合愛伙人有執(zhí)行和監(jiān)哀督的權(quán)利。合伙愛人之間易發(fā)生糾吧紛。鞍5、共享經(jīng)濟利隘益，共擔風險爸合伙企業(yè)經(jīng)營取柏得的凈收益，歸皚全體合伙人共享靶，按合伙協(xié)議規(guī)挨定的方法和比例搬進行分配。發(fā)生柏虧損，亦需所有扮合伙人共同承擔俺。班股份有限公司和俺合伙組織的特征扒比較傲特征 暗 懊 斑股份有限公司 安 扮 敖 哎 合

42、 爸 伙絆法律地位 鞍 礙 有骯法人資格 吧 岸 唉 靶一般無啊成立條件 擺 瓣 經(jīng)國家爸嚴格審批，受公巴眾監(jiān)督 按 成鞍立容易，不受公胺眾監(jiān)督癌財務報告 襖 稗 有公開傲義務 芭 拜 頒 稗不公開爸持續(xù)性 凹 半 無限隘生命 班 澳 襖 背 有限生命懊所有者的責任 佰 案 有限責任 奧 搬 耙 稗 無限伴責任啊吸收資本的能力按 背 可吸收較多的案權(quán)益資本 翱 佰 自扮有資本有限啊管理權(quán) 班 爸 所有瓣權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離澳 扮 耙 所有權(quán)和藹經(jīng)營權(quán)合二為一（二）會計處理1、設(shè)立的帳戶爸 （1）合伙搬人資本笆 （2）合伙愛人往來柏 （3）損益拌匯兌稗與獨資核算的內(nèi)翱容基本相同2、帳務處理佰張三與王五

43、經(jīng)協(xié)藹商訂立合同,成皚立合伙商業(yè)企業(yè)翱。依照協(xié)議，兩爸人分別投資30拔000元和50昂000元，此外癌，張三還投入商捌品3000元和拔價值25600伴元的固定資產(chǎn)房骯屋一間。由于王扮五經(jīng)營經(jīng)驗豐富霸，信用佳，雙方拔同意將該商譽以般12000元作盎入帳。案 隘借：現(xiàn)金 昂 翱80000癌 背固定資產(chǎn) 傲 2560扒0矮庫存商品 班 300稗0辦 叭 貸：合伙人佰資本般稗張三 58暗600靶合伙人資本奧澳王五 50挨000昂借：無形資產(chǎn) 柏 搬 120藹00昂 貸：合伙人俺資本凹扳王五 邦 12000般例2.扒張三在合伙企業(yè)氨籌建期間多方奔熬走，付出了一定吧的人力，對企業(yè)稗開辦有一定的貢挨獻。經(jīng)協(xié)

44、商將其跋勞務以3000奧元作投資入帳。癌借：遞延資產(chǎn)八拔開辦費 懊3000岸 貸：合伙人柏資本骯斑張三 叭 3000疤例3熬.澳假定張三和王五版的合伙企業(yè)資本霸余額為2000跋0和30000吧元,合伙損益由邦兩人平均分配.捌張三、王五同意吧劉六以現(xiàn)金60岸000元投資入艾伙，享有新合伙柏企業(yè)40%的伙壩權(quán)。經(jīng)對原合伙凹企業(yè)進行資產(chǎn)評百估，庫存商品尚唉有10000元跋。胺對合伙企業(yè)的資敖產(chǎn)是否評估，其昂會計處理有商譽背法和紅利法兩種安。骯商譽法：新啊伙權(quán)總額與新合唉伙企業(yè)凈資產(chǎn)公頒允價值的差額為阿原鞍合伙企業(yè)的商譽芭。胺借:庫存商品 啊 1000伴0哀 貸:合伙人靶資本礙拜張三 50疤00俺合伙

45、人資本壩凹王五 50半00 絆劉六以6000疤0元取得伙權(quán)4鞍0%，據(jù)此可得岸新合伙企業(yè)伙權(quán)唉為150000般元（=6000把0艾暗100%稗安40%）。但新辦合伙企業(yè)的公允柏價值為1200皚00（2500俺0+35000矮+60000）霸，伙權(quán)總額15霸0000與公允瓣價值12000頒0的差額300盎00元，為原合吧伙企業(yè)的商譽，擺應歸原合伙人所板有，并平均。擺借：無形資產(chǎn)版埃商譽 安30000辦 貸：巴合伙人資本叭哀張三 凹 15000板 把 6胺 40般%拌合伙人資本白隘王五 凹 15000奧 伴 X 愛 100板%靶借：現(xiàn)金 拔 60000昂 半 貸：合伙人資凹本熬疤劉六60000耙假

46、定劉六以現(xiàn)金般30000元投班資入伙。新合伙瓣企業(yè)的公允價值挨為90000（搬25000+3癌5000+30八000）劉六以隘30000元取罷得40%，說明絆劉六有商譽，本巴應付出4000叭0元。案30000+X安=（90000擺+X）40% 板 敖 X=100俺00奧借：現(xiàn)金 霸 哎 板 30000 啊 伴 霸 瓣 3+X澳 40岸%熬 無形資產(chǎn)扳癌商譽 稗 10000敖 胺 凹 叭 凹 9+X 昂 100%八 貸：合伙人叭投資版凹劉六 敗 傲 40000哎紅利法凹（不重估法）扳此方法不考慮商擺譽，只按交易本安身調(diào)整有關(guān)合伙爸人的權(quán)益百上例 新企業(yè)翱的公允價值為1芭20000，4捌0%為48

47、00骯0元，劉六多付霸出12000元哎。于是劉六多付伴的12000元拔，應按損益分配板比例為原合伙人罷共同所有，相當哎于給原合伙人紅礙利。叭借：現(xiàn)金 骯 60000 拔 扮 貸：合伙人敗資本拔板張三 60盎00挨 合皚伙人資本吧扮王五 60般00翱 合班伙人資本罷熬劉六 4礙8000案例4三人合伙的瓣企業(yè)在劉六退伙唉前的資本余額分愛別為40000哎、60000和板20000元，斑損益分配比例為傲2：2：1，三爸人協(xié)議同意劉六懊退伙，付出現(xiàn)金鞍25000元（叭假定此時企業(yè)資柏產(chǎn)評估價與帳面懊價相同） （1）商譽法俺劉六的帳面20伴000元與收到礙的25000元辦的差額為商譽。壩20%所形成的搬商

48、譽為5000擺，100%既為頒25000元，愛借：無形資產(chǎn)骯半商譽 邦25000背 貸：合伙人白資本敗笆張三 拜 1000礙0翱 合安伙人資本白阿王五 皚 1000叭0柏 合柏伙人資本唉伴劉六 搬 500板0氨借：合伙人資本辦稗劉六 2百5000搬貸：現(xiàn)金 艾 按 扮 2艾5000巴這里的答案與教哀科書不一致。百（2）紅利法（斑自己做）笆借：合伙人資本岸扮張三 25巴00隘 合伙人熬資本癌暗王五 25霸00瓣 合伙人暗資本岸般劉六 200巴00佰 貸：現(xiàn)金 班 埃 敖 八25000氨多付出的500笆0元，應由其余安兩人根據(jù)其損益胺分配的比例共同瓣負擔耙企業(yè)合并與合并半報表絆本章將分兩節(jié)論俺述企

49、業(yè)合并的會八計問題與合并報奧表的編制。在對愛合并的會計問題八的了解的同時，吧掌握合并資產(chǎn)負壩債表的編制。企業(yè)合并一 概述跋(一)、企業(yè)合叭并會計的產(chǎn)生及霸意義頒會計作為一種經(jīng)搬濟管理活動，是胺隨著社會經(jīng)濟的稗發(fā)展而不斷發(fā)展稗和完善的。社會柏經(jīng)濟的發(fā)展對會辦計提出新的更高版的要求，從而推半動著會計理論和藹實物的發(fā)展，企氨業(yè)合并會計是近笆代會計理論和實昂踐的重要內(nèi)容，靶是在市場經(jīng)濟條搬件下股份制經(jīng)濟岸發(fā)展和企業(yè)合并案的直接產(chǎn)物。案股份制經(jīng)濟作為挨資本主義經(jīng)濟發(fā)案展的產(chǎn)物，經(jīng)歷艾了一個從無限責阿任到有限責任公扳司到股份公司的靶長期的發(fā)展過程耙。早期的股份公阿司一般都是單個跋的獨立企業(yè)，彼唉此之間不存

50、在合敖并問題，因而也盎就不存在企業(yè)合懊并會計的問題。俺隨著科學技術(shù)的扮飛速發(fā)展，企業(yè)絆的生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模拜急劇擴大，在美罷國1893年拔啊1904年間興耙起了第一次并購唉風斑辦同一行業(yè)的小企暗業(yè)合并成一個或拔幾個大企業(yè)；1絆915年埃壩1929年第二扒次并購風笆版同一行業(yè)的大企敗業(yè)合并壟斷；這挨種大規(guī)模的企業(yè)阿并購促使公司合爸并報表在20世爸紀初首先在美國跋出現(xiàn)。1994扮年以來美國爆發(fā)搬了第五次并購浪唉潮。正是這種一吧浪高過一浪的合叭并浪潮，推動著啊美國合并會計及隘合并報表的迅速暗發(fā)展，并在全球百范圍內(nèi)居于領(lǐng)先笆地位。在我國，艾隨著改革的不斷骯深化和開放的不八斷擴大，80年熬代出現(xiàn)了集團公擺司，

51、實現(xiàn)了企業(yè)矮的橫向經(jīng)濟聯(lián)合翱。而當時的企業(yè)敗集團的概念并不班是準確的，因為爸大部分企業(yè)的聯(lián)敗合是建立在合作啊的契約基礎(chǔ)上的皚，合作關(guān)系并不昂穩(wěn)定，投資和利柏益分配關(guān)系也不辦明晰，此后，隨盎著改革開放的進瓣一步深入，我國笆出現(xiàn)了一批真正擺意義上的企業(yè)集拜團，形成了企業(yè)埃間控制與被控制胺的關(guān)系。爸在現(xiàn)代市場經(jīng)濟挨條件下，企業(yè)間頒的競爭日益激烈般，為了在競爭中熬立于不敗之地，凹企業(yè)必須不斷地佰發(fā)展壯大。其方矮式主要是通過內(nèi)背部擴展和外部擴愛展，與內(nèi)部擴展癌相比，外部擴展岸的企業(yè)合并具有暗成本低、風險小隘、速度快和影響芭增大等優(yōu)點。通盎過合并擴大企業(yè)敗規(guī)模是實現(xiàn)企業(yè)岸發(fā)展的最有效的阿形式。埃證券市場的

52、活躍隘和發(fā)展，大大便矮利了企業(yè)合并的扒進行，隨著資本埃的國際流動，企稗業(yè)合并已不僅限稗于本國，而且已百跨越國家，在全扳球范圍內(nèi)進行。安通過取得對方境按內(nèi)公司的多數(shù)股哎權(quán)創(chuàng)建國外之公扮司，或是與對方奧境內(nèi)的企業(yè)合營氨，以擴大跨國經(jīng)俺營，其主要目的背是為了通過合并矮擴大企業(yè)的規(guī)模巴，以獲得最大的癌經(jīng)濟效益。班通過編制合并報擺表，一是滿足企壩業(yè)集團管理當局胺對企業(yè)集團的全昂面了解和決策的霸需要，以便加強辦集團的管理；二皚是防止和避免企捌業(yè)集團人為操縱白，粉飾會計報表稗，減少關(guān)聯(lián)方交澳易。敖企業(yè)合并會計是胺對企業(yè)合并的過凹程和結(jié)果進行會版計核算和反映的埃程序和方法，他氨包括：一是企業(yè)案合并本身的帳務挨

53、處理 ；二是合藹并報表的編制。笆合并報表的編制岸包括控制權(quán)取得版日的合并會計報爸表編制和控制取斑得日取得日后合胺并會計報表的編百制。骯（二）企業(yè)合并絆的種類安合并按不同的標阿準進行分類，通爸常主要是按法律百形式和行業(yè)特點版進行分類的。岸按法律形式劃分拌，企業(yè)合并通常罷分為吸收合并、板新設(shè)合并和控股昂合并安（1）吸收合并艾（兼并 Mer皚ger）邦奧一家公司取得其癌他一家或幾家企傲業(yè)的凈資產(chǎn)而后吧者宣告解散。 傲 A把公司+B公司+皚巴=A公司哎吸收合并是A公阿司通過支付現(xiàn)金靶或其他資產(chǎn)、股癌票交換或發(fā)行其罷他債務性證券取礙得B公司或其他版幾家企業(yè)的全部熬凈資產(chǎn)而實現(xiàn)的頒合并。在實施吸俺收合并的

54、過程中芭。兼并公司A必吧須承擔被并B公斑司的全部債務。白如果是以發(fā)行股半票的方式換取被疤兼并公司B的凈按資產(chǎn)，則被兼并熬B公司的股東成安為進行兼并A公搬司的股東；如果捌是以發(fā)行債券的唉方式獲取被兼并柏公司B的凈資產(chǎn)矮，則被兼并公司啊B的股東成為進敗行兼并公司的債絆權(quán)人。吸收合并敖后，只有A公司案仍然存在并保持爸法人地位，其他敗B被吸收的企業(yè)跋均失去法人資格罷，從名義上已不拔復存在。即使企礙業(yè)實體存在，也背只是A公司的一唉部分或分支機構(gòu)靶。吧新設(shè)合并（創(chuàng)立凹合并Conso傲lidatio胺n）吧罷兩家企業(yè)或以上壩的企業(yè)合并設(shè)立擺一家新企業(yè)，合岸并后原有的企業(yè)靶宣告解散。 艾 A公司+B公唉司+鞍

55、敗=C公司拌新設(shè)合并后，新皚公司必須接受原班有企業(yè)的全部資扒產(chǎn)和負債，原有伴企業(yè)A和B的股搬東在以原股份換笆取新設(shè)立公司的藹股份后，成為新礙企業(yè)的股東。原斑有企業(yè)不再作為捌獨立的法律主體挨存在，新設(shè)立的吧企業(yè)成為一個新敖的經(jīng)濟主體和法頒律主體，并承擔瓣獨立的法律責任岸。扳控股合并（Co隘ntrol 啊Interes矮t）挨安一家公司通過購胺買另一家公司的霸股份以取得對這安些公司的控制股艾權(quán)。使被收購公把司成為它的子公擺司或附屬公司，啊它自己則成為這爸些子公司的母公八司或控股公司。凹所謂擺控制股權(quán)，佰是指在股東大會把上享有多數(shù)表決巴權(quán)。一般情況下扳，如果取得了某按公司超過50%敖的表決權(quán)，就可稗

56、以為取得了對該耙公司絕對的控制辦權(quán)。但是由于各挨國公司的股份比辦例分散，往往在跋持有某附屬公司邦30%甚至更少皚的股權(quán)時，就取敗得了對該公司絕班對的控制權(quán)。但俺是，就絕對控制靶而言，控股權(quán)的板界限仍被控制在吧50%以上。柏按照行業(yè)特點劃耙分，企業(yè)合并通稗常有橫向合并、霸縱向合并和混合斑合并瓣橫向合并艾罷兩個或兩個以上奧生產(chǎn)或銷售相同扳、相似產(chǎn)品的企安業(yè)之間的合并。瓣其主要目的是通板過合并，擴大企靶業(yè)的經(jīng)營規(guī)模，鞍提高市場占有率拔，實現(xiàn)規(guī)模效益拜。此合并可以減傲少同行業(yè)之間的柏競爭，增強企業(yè)懊對市場的控制力艾。但是，過度的胺橫向合并會削弱巴企業(yè)的競爭，造扮成壟斷市場，政挨府部門通常通過骯立法限制

57、過度的白橫向合并。澳縱向合并襖巴產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)和氨銷售企業(yè)之間的絆合并。扮通過合并可使參案與合并企業(yè)的產(chǎn)愛品相互配套，形艾成產(chǎn)供銷一體化板。這種合并將原哎有的各企業(yè)在市隘場中進行的交易芭，轉(zhuǎn)化為在企業(yè)半內(nèi)部的合作，能唉夠有效地節(jié)省交礙易費用，提高企皚業(yè)的總體效益。敖（3）混合合并骯捌兩個或兩個以上瓣處于不同的企業(yè)阿之間的合并。皚其目的是為了實氨現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營的多頒樣化，分散經(jīng)營案風險，進而提高扳企業(yè)生存和發(fā)展埃的能力。但是實拔行混合合并對企哀業(yè)經(jīng)營管理提出埃了更高的要求，瓣增加了管理的難埃度和復雜性，如案果過度追求多樣芭化，會導致企業(yè)胺總體效益的降低岸。業(yè)合并的程序隘 企業(yè)合并是實爸現(xiàn)企業(yè)擴張的一芭

58、種重要手段，對按參與合并企業(yè)的疤股東、債權(quán)人和拔職工的經(jīng)濟利益皚將產(chǎn)生重大的影癌響。為此，要求癌企業(yè)合并必須按半照 法定的程序絆進行，切實保障艾各方的經(jīng)濟利益靶。實施企業(yè)合并扒一般需經(jīng)歷以下敗程序：襖1、簽定合并協(xié)罷議把2、報經(jīng)有關(guān)部把門批準。艾3、被并企業(yè)在瓣資產(chǎn)評估的基礎(chǔ)岸上，編制資產(chǎn)負半債表及財產(chǎn)清單俺4、清理債權(quán)債唉務版依法向工商、稅頒務部門辦理變更挨登記安企業(yè)合并的會計艾方法扒前述，企業(yè)合并擺的方式主要有吸熬收合并、新設(shè)合隘并和控股合并三礙種。無論那種方傲式都涉及到會計盎主體的變更，為盎此，必須確定用盎于記錄的會計方八法。在會計實務艾中，記錄企業(yè)合鞍并的會計方法主辦要有購買法和權(quán)案益

59、法。（教材無巴）襖一 購買法（P襖uechase巴etho白d）岸俺即按照一家企業(yè)爸購買另一家或幾懊家企業(yè)的行為進敖行會計處理。（一）、要求：安采用購買法進行哀核算，（）要伴求對被購買企業(yè)伴進行資產(chǎn)評估，八按評估后的公正凹市價重新反映企扳業(yè)資產(chǎn)負債表中搬的各個項目。擺（）買方（A叭）在對被購買方俺（B）的資產(chǎn)和半負債項目進行確昂認和重新估價后傲，購買方（A）奧和被購買方（B班）需要進行談判隘，以決定被購買骯方的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓價翱格，買方必須按白實際購買成本記哎帳；如果購買方扮支付的是貨幣資斑金，則其購買成斑本為實際付款額扒；如果購買方支芭付的是債務性證扒券，則按債務性疤證券的現(xiàn)值記錄跋購買成本；如果

60、傲是用發(fā)出的股票疤，則根據(jù)取得資皚產(chǎn)的公正價值或稗股票的公正市價氨記錄購買成本。岸購買成本還包括唉企業(yè)在合并中發(fā)盎生的各項間直接壩費用，如咨詢費八、會計師費、律暗師費、登記注冊胺費等。發(fā)生的間暗接費用如股票、啊債券的發(fā)行費用板，在合并中應記辦入當期損益。扒（）在購買法奧下，企業(yè)合并取敗得的資產(chǎn)和負債擺應按照他們的公靶正價值記帳。如隘購買總成本超過艾所取得的凈資產(chǎn)敖的公正價值，其白超過部分確認為挨商譽，并在以后板的年度內(nèi)按一定般的年限進行攤銷版。反之，形成副頒商譽。副商譽的霸存在可能是由于笆被并企業(yè)還有一芭些在帳面上未能安反映的不確定因版素，這些因數(shù)將跋影響企業(yè)的未來鞍經(jīng)濟活動，導致藹以后各期利