1、CAS 2（長期股權投資長期股權投資） 本準則要解決的問題 取得投資時如何確定初始投資成本？初始計量 持有期間如何確定投資收益？后續計量（成本法、權益法） 期末如何確定長期股權投資的價值？資產減值 處置 損益的結轉 成本法與權益法的轉換第1頁/共23頁第一節 投資企業與被投資企業關系 以及核算方法 投資企業與被投資企業關系的類型投資企業與被投資企業關系的類型 控制（對子公司控股）控制（對子公司控股） 持股比例持股比例5050以上以上 共同控制（合營）共同控制（合營） 合營方持股比例相等合營方持股比例相等 重大影響重大影響 （聯營）（聯營） 2020-50-50之間之間 無共同控制或重大影響無共

2、同控制或重大影響 低于低于20%20% 確定：實質重于形式確定：實質重于形式 、股權比例有限定、股權比例有限定第2頁/共23頁長期股權投資類別與核算方法類別類別后續計量后續計量共同控制共同控制（合營）（合營）權益法權益法重大影響重大影響 （聯營）（聯營）權益法權益法控制控制（子公司）（子公司）成本法成本法無共同控制無共同控制或重大影響或重大影響在活躍市場中在活躍市場中沒有沒有報價、報價、公允價值公允價值不能不能可靠計量可靠計量成本法成本法在活躍市場中在活躍市場中有有報價、公報價、公允價值允價值能能可靠計量可靠計量歸為歸為“金融資產金融資產”核算核算第3頁/共23頁CAS 2長期股權投資的初始計

3、量（1）（初始投資成本如何確定？）取得方式取得方式類別類別初始投資成本初始投資成本企業企業合并合并同一控制下的企業合并同一控制下的企業合并（權益結合法）（權益結合法）按合并日取得被合并方所有者權按合并日取得被合并方所有者權益益帳面價值帳面價值的份額確定的份額確定非同一控制下企業合并非同一控制下企業合并（購買法）（購買法）支付的合并對價的支付的合并對價的公允價值公允價值（包括合并相關各項直接費用）（包括合并相關各項直接費用）合并合并以外以外方式方式支付現金支付現金實際支付的購買價款（包括相關實際支付的購買價款（包括相關稅費及其他必要支出）稅費及其他必要支出）發行權益性證券方式發行權益性證券方式發

4、行的權益性證券的公允價值發行的權益性證券的公允價值（相關稅費）（相關稅費） （發行費用沖減溢價發行收入）（發行費用沖減溢價發行收入）投資者投入投資者投入按協議約定的價值（協議約定價按協議約定的價值（協議約定價值不公允的按公允價值）值不公允的按公允價值）債務重組、債務重組、非貨幣性資產交換方式非貨幣性資產交換方式見相關準則見相關準則第4頁/共23頁 CAS 2長期股權投資的初始計量（2）取得方式取得方式初始投資成本初始投資成本債務重組債務重組債轉股債轉股入賬成本因放棄債權而享有股份的公允價值相關入賬成本因放棄債權而享有股份的公允價值相關稅費；稅費；重組債權的帳面余額與享有股份公允價值之間的差額，

5、重組債權的帳面余額與享有股份公允價值之間的差額，計入營業外支出。計入營業外支出。非貨幣性資非貨幣性資產交換方式產交換方式（1）具有商）具有商業實質且公允業實質且公允價值能可靠計價值能可靠計量的量的入賬成本換出資產的入賬成本換出資產的公允公允價值應支付的相關稅費價值應支付的相關稅費支付的補價（收到的補價）；支付的補價（收到的補價）；換出資產的公允價值與帳面價值的差額計入當期損益換出資產的公允價值與帳面價值的差額計入當期損益(1)換出資產存貨，視同銷售，差額計入營業利潤；換出資產存貨，視同銷售，差額計入營業利潤；(2)換出資產固定資產、無形資產的，其差額計入換出資產固定資產、無形資產的，其差額計入

6、營業外收支；營業外收支；(3)換出資產長期股權投資、可供出售金融資產的，換出資產長期股權投資、可供出售金融資產的，其差額計入投資收益其差額計入投資收益（2）不具有）不具有商業實質商業實質入賬成本換出資產的入賬成本換出資產的帳面帳面價值應支付的相關稅費價值應支付的相關稅費支付的補價（收到的補價）支付的補價（收到的補價）第5頁/共23頁長期股權投資的初始計量 同一控制下的同一控制下的企業合并企業合并 初始投資成本初始投資成本按合并日取得被合并方所有者權益按合并日取得被合并方所有者權益帳帳面價值面價值的的份額份額確定確定 合并方取得的凈資產帳面價值合并方取得的凈資產帳面價值與支付的合并對價的帳與支付

7、的合并對價的帳面價值的差額面價值的差額，調整資本公積；資本公積不足調整的，調整資本公積；資本公積不足調整的，調整留存收益。調整留存收益。 例例1: A公司向同一集團內公司向同一集團內B公司的原股東定向增發公司的原股東定向增發1000萬股普通股（每股面值萬股普通股（每股面值1元，市價為元，市價為6元），取得元），取得B公司公司100的股權，并于當日起對的股權，并于當日起對B公司實施控制。合并后公司實施控制。合并后B公司仍維持其獨立法人資格繼續經營。兩公司在合并前采公司仍維持其獨立法人資格繼續經營。兩公司在合并前采用的會計政策相同。合并日，用的會計政策相同。合并日，B公司所有者權益的總額為公司所有

8、者權益的總額為4000萬元。萬元。 借：長期股權投資借：長期股權投資 40 000 000 貸：股本貸：股本 10 000 000 資本公積股本溢價資本公積股本溢價 30 000 000 第6頁/共23頁長期股權投資的初始計量 非同一控制下的企業合并同一控制下的企業合并 購買方按支付的購買方按支付的合并對價的公允價值合并對價的公允價值（包括合并相關各（包括合并相關各項直接費用）確定初始投資成本，按支付合并對價的項直接費用）確定初始投資成本，按支付合并對價的帳帳面價值面價值貸記有關資產與負債科目，按其貸記有關資產與負債科目，按其差額差額計入營業外計入營業外收支。收支。 例例2：A公司于公司于20

9、07年年3月月31日取得日取得B公司公司70的股權，的股權，取得該部分股權后能夠控制取得該部分股權后能夠控制B公司的生產經營決策。為核公司的生產經營決策。為核實實B公司的資產價值，公司的資產價值，A公司聘請專業資產評估機構對公司聘請專業資產評估機構對B公司的資產進行評估，支付評估費用公司的資產進行評估，支付評估費用200萬元。合并中，萬元。合并中，A公司支付的有關資產在購買日的帳面價值與公允價值如公司支付的有關資產在購買日的帳面價值與公允價值如下表所示。本例中假定合并前下表所示。本例中假定合并前A公司與公司與B公司不存在任何公司不存在任何關聯方關系。關聯方關系。 注：注：A公司用作合并對價的土

10、地使用權和專利技術原價為公司用作合并對價的土地使用權和專利技術原價為6400萬元，至企業合并發生時已累計攤銷萬元，至企業合并發生時已累計攤銷800萬元。萬元。項目項目帳面價值帳面價值公允價值公允價值土地使用權土地使用權40 000 00064 000 000專利技術專利技術16 000 00020 000 000銀行存款銀行存款16 000 00016 000 000合計合計72 000 000100 000 000第7頁/共23頁長期股權投資的初始計量 非同一控制下的企業合并同一控制下的企業合并 例例2：A公司支付評估費用公司支付評估費用200萬元。萬元。 注：注： A公司用作合并對價的土地

11、使用權和專利技術公司用作合并對價的土地使用權和專利技術原價為原價為6400萬元，至企業合并發生時已累計攤銷萬元，至企業合并發生時已累計攤銷800萬萬元。元。 借：長期股權投資借：長期股權投資 102 000 000 （10000萬萬+200萬）萬） 累計攤銷累計攤銷 8 000 000 貸：無形資產貸：無形資產 64 000 000 （5600萬萬+800萬）萬） 銀行存款銀行存款 18 000 000 （1600萬萬+200萬）萬） 營業外收入營業外收入 28 000 000項目項目帳面價值帳面價值公允價值公允價值土地使用權土地使用權40 000 00064 000 000專利技術專利技術1

12、6 000 00020 000 000銀行存款銀行存款16 000 00016 000 000合計合計72 000 000100 000 000第8頁/共23頁長期股權投資的初始計量 企業合并方式以外取得 例例3：2007年年3月，月，A公司通過定向增發公司通過定向增發6000萬股本公萬股本公司普通股（每股面值司普通股（每股面值1元）取得元）取得B公司公司20的股權，按照的股權，按照增發前后的平均股價計算，該增發前后的平均股價計算，該6000萬股股份的公允價值萬股股份的公允價值為為10400萬。為增發該部分股份，萬。為增發該部分股份，A公司支付了公司支付了400萬元萬元的傭金和手續費。假定的傭

13、金和手續費。假定A公司取得該部分股權后能夠對公司取得該部分股權后能夠對B公司的生產經營決策施加重大影響。公司的生產經營決策施加重大影響。借：長期股權投資借：長期股權投資 104 000 000 貸：股本貸：股本 60 000 000 資本公積股本溢價資本公積股本溢價 40 000 000 (4400萬萬-400萬萬) 銀行存款銀行存款 4 000 000 注：股票發行費用沖減溢價發行收入注：股票發行費用沖減溢價發行收入第9頁/共23頁 第二節 長期股權投資核算的成本法 適用范圍 投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資，投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資，采用成本法核算；采用

14、成本法核算； 對子公司的核算平時采用成本法對子公司的核算平時采用成本法 合并報表時再采用權益法調整，調表不調帳合并報表時再采用權益法調整，調表不調帳 投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，采用成本法核算。的長期股權投資，采用成本法核算。第10頁/共23頁成本法下長期股權投資帳面價值的調整及投資損益的確認 初始投資或追加投資時，按照初始投資成本或追加投資成初始投資或追加投資時，按照初始投資成本或追加投資成本增加長期股權投資的帳面價值。本

15、增加長期股權投資的帳面價值。 被投資企業宣告發放現金股利或利潤時，投資企業按應享被投資企業宣告發放現金股利或利潤時，投資企業按應享有的部分確認為當期投資收益；但有的部分確認為當期投資收益；但確認的投資收益僅限于確認的投資收益僅限于被投資企業接受投資后產生的累計盈利中屬于投資企業的被投資企業接受投資后產生的累計盈利中屬于投資企業的份額，份額，超出該份額的收益分配超出該份額的收益分配對投資企業而言屬于投資的對投資企業而言屬于投資的返還，應返還，應沖減長期股權投資的帳面價值沖減長期股權投資的帳面價值。 投資企業在收到屬于被投資企業投資企業在收到屬于被投資企業接受投資前接受投資前所實現的凈利所實現的凈

16、利潤的分配額，應作為投資成本的收回。潤的分配額，應作為投資成本的收回。 被投資企業雖盈利但未分配股利以及被投資企業發生虧損，被投資企業雖盈利但未分配股利以及被投資企業發生虧損，投資企業均無需做賬務處理。投資企業均無需做賬務處理。第11頁/共23頁成本法下應抵減初始投資成本金額如何確定？ 一般情況下，投資企業在一般情況下，投資企業在取得投資的當年取得投資的當年自被投資單位自被投資單位分分得的現金股利得的現金股利或利潤應作為投資成本的收回。或利潤應作為投資成本的收回。 以后年度，被投資單位累積分派的現金股利或利潤超過投以后年度，被投資單位累積分派的現金股利或利潤超過投資以后至上年末止被投資單位累積

17、實現凈損益的，投資企資以后至上年末止被投資單位累積實現凈損益的，投資企業按照持股比例計算應享有的部分作為投資成本的收回。業按照持股比例計算應享有的部分作為投資成本的收回。 應抵減初始投資成本的金額投資后至應抵減初始投資成本的金額投資后至本本年（期）末止被年（期）末止被投資單位投資單位累積分派的現金股利或利潤累積分派的現金股利或利潤持股比例持股比例投資后投資后至至上上年末止被投資單位累積實現的凈損益年末止被投資單位累積實現的凈損益持股比例投持股比例投資企業已沖減的初始投資成本資企業已沖減的初始投資成本 應確認的投資收益應確認的投資收益投資企業當年獲得的利潤或現金股利應抵減初始投資投資企業當年獲得

18、的利潤或現金股利應抵減初始投資成本的金額成本的金額第12頁/共23頁 例4：甲公司甲公司20032003年年1 1月月1 1日以日以80000008000000元的價格購入乙元的價格購入乙公司公司3 3的股份，購買過程中另支付相關稅費的股份，購買過程中另支付相關稅費3000030000元。乙元。乙公司為一家未上市的民營企業，其股權不存在明確的市場公司為一家未上市的民營企業，其股權不存在明確的市場價格。甲公司在取得該部分投資后，未以任何方式參與被價格。甲公司在取得該部分投資后，未以任何方式參與被投資單位的生產經營決策。甲公司在取得投資以后，被投投資單位的生產經營決策。甲公司在取得投資以后，被投資

19、單位實現的凈利潤及利潤分配情況如下（單位：元）資單位實現的凈利潤及利潤分配情況如下（單位：元）（1 1）0303年取得投資時年取得投資時借：長期股權投資借：長期股權投資 80300008030000 貸：銀行存款貸：銀行存款 80300008030000（2 2）0303年從乙公司取得的利潤屬于年從乙公司取得的利潤屬于0202年或之前已實現利潤年或之前已實現利潤分配分配借：銀行存款借：銀行存款 270000270000（900900萬萬3 3） 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 270000270000年度年度被投資單位實現凈利潤被投資單位實現凈利潤當年度分派利潤當年度分派利潤20032003

20、10 000 00010 000 000 9 000 000 9 000 0002004200420 000 00020 000 00016 000 00016 000 000第13頁/共23頁 例4：（3 3）0404年從乙公司取得利潤年從乙公司取得利潤 應抵減初始投資成本的金額應抵減初始投資成本的金額 = (9000000+16000000)3%100000003270000=180000（元）（元） 當年度實際分得現金股利當年度實際分得現金股利=160000003=480000（元）（元） 應確認的投資收益應確認的投資收益=480000-180000=300000=480000-1800

21、00=300000（元）（元）借：銀行存款借：銀行存款 480000480000 貸：長期股權投資貸：長期股權投資 180000180000 投資收益投資收益 300000300000年度年度被投資單位實現凈利潤被投資單位實現凈利潤當年度分派利潤當年度分派利潤2003200310 000 00010 000 000 9 000 000 9 000 0002004200420 000 00020 000 00016 000 00016 000 000第14頁/共23頁第三節 長期股權投資核算的權益法 權益法下，權益法下，“長期股權投資長期股權投資”賬戶的金額要隨接受賬戶的金額要隨接受投資企業的盈

22、虧狀況以及其他原因引起的所有者權益變動投資企業的盈虧狀況以及其他原因引起的所有者權益變動狀況進行相應調整，以完整反映投資企業在被投資企業中狀況進行相應調整，以完整反映投資企業在被投資企業中的實際權益。的實際權益。 長期股權投資采用權益法核算的，按被投資單位分長期股權投資采用權益法核算的，按被投資單位分別別 成本成本 、 損益調整損益調整 、 其他權益變動其他權益變動 進行明細核算。進行明細核算。 初始投資成本的調整初始投資成本的調整 投資損益的確認與計量投資損益的確認與計量 被投資方其他因素引起所有者權益變動被投資方其他因素引起所有者權益變動第15頁/共23頁權益法下長期股權投資初始投資成本的

23、調整比較：比較： 初始投資成本初始投資成本被投資單位可辨認凈被投資單位可辨認凈資產的公允價值資產的公允價值 1 1、若初始投資成本、若初始投資成本大于大于投資時應享有被投資單位投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額，差額屬于商譽，構可辨認凈資產公允價值份額，差額屬于商譽，構成長期股權投資成本，不須調整；成長期股權投資成本，不須調整； 2 2、初始投資成本、初始投資成本小于小于投資時應享有被投資單位可投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，該差額應確認為當辨認凈資產公允價值份額的，該差額應確認為當期損益，同時調整長期股權投資的成本。期損益，同時調整長期股權投資的成本。第16頁/

24、共23頁 例5 5 ：公司公司20072007年月日出資年月日出資800800萬元，占萬元，占G G公司股公司股份的份的4040，款項用存款支付。購買時，款項用存款支付。購買時G G公司可辨認凈資產公司可辨認凈資產公允價值數額為公允價值數額為15501550萬元。萬元。P P企業能夠對企業能夠對G G企業施加重大企業施加重大影響。影響。 在本例中，由于在本例中，由于P P公司的初始投資成本公司的初始投資成本800800萬元大于享有萬元大于享有G G公司可辨認凈資產公允價值份額公司可辨認凈資產公允價值份額620620萬元（萬元（155015504040），），則按初始投資成本作為長期股權投資的入

25、賬價值。則按初始投資成本作為長期股權投資的入賬價值。 P P公司投資時的會計分錄為：公司投資時的會計分錄為： 借：長期股權投資成本 8 000 000 貸：銀行存款 8 000 000 若購買時若購買時G G公司可辨認凈資產公允價值數額為公司可辨認凈資產公允價值數額為22002200萬元。萬元。P P公司以公司以800800萬元的出資享有萬元的出資享有G G公司可辨認凈資產公允價值公司可辨認凈資產公允價值數額為數額為880880（ 22002200 4040）萬元。則）萬元。則P P公司投資時的會公司投資時的會計分錄為：計分錄為： 借：長期股權投資成本8 800 000 貸：銀行存款8 000

26、 000 營業外收入 800 000第17頁/共23頁權益法下投資損益的確認與計量 1 1、投資企業取得長期股權投資后，應當按照應享有或應、投資企業取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現的凈損益的份額，確認投資損益并分擔的被投資單位實現的凈損益的份額，確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值。調整長期股權投資的賬面價值。 2 2、投資企業按照被投資單位宣告分派的利潤或現金股利、投資企業按照被投資單位宣告分派的利潤或現金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。因投資損益而調整的長期股權投資賬面價值，在因投資損益而

27、調整的長期股權投資賬面價值，在“長期股長期股權投資權投資”賬戶下的賬戶下的“損益調整損益調整”明細賬中反映。明細賬中反映。 3 3、投資企業確認被投資單位發生的凈虧損，應當以長期、投資企業確認被投資單位發生的凈虧損，應當以長期股權投資的帳面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈股權投資的帳面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業負有承擔額外損投資的長期權益減記至零為限，投資企業負有承擔額外損失義務的除外。失義務的除外。 4 4、投資企業在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，、投資企業在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，應當應當以以取得投資時被投資單位各項可辨認

28、資產等的取得投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價公允價值為基礎值為基礎，對被投資單位的凈利潤（以帳面價值為基礎），對被投資單位的凈利潤（以帳面價值為基礎）進行調整后確認。見進行調整后確認。見P120 P120 例例6-96-9第18頁/共23頁權益法下權益法下被投資方其他因素引起所有者權益變動被投資方其他因素引起所有者權益變動 投資企業對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他投資企業對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，在持股比例不變的情況下，企業按照持股比例計算變動，在持股比例不變的情況下，企業按照持股比例計算應享有或承擔的部分，調整長期股權投資的帳面價值，同應享有或承擔的部

29、分，調整長期股權投資的帳面價值，同時增加或減少資本公積（其他資本公積）。時增加或減少資本公積（其他資本公積）。 例例7 7：M M公司一項長期股權投資初始成本為公司一項長期股權投資初始成本為600600萬元，被投萬元，被投資方資方N N公司公司20072007年所有者權益增加年所有者權益增加300300萬元（其中，萬元（其中，N N公司公司可供出售金融資產公允價值升值為可供出售金融資產公允價值升值為100100萬元），萬元），M M公司持公司持股比例為股比例為40%40%。20072007年末，年末，M M公司按權益法核算被投資企公司按權益法核算被投資企業業N N公司所有者權益增加數中屬于本公司的份額。會計分公司所有者權益增加數中屬于本