1、第七章 銷售與收款循環審計 浙江經貿職業技術學院第一節 銷售與收款循環審計概述第二節 銷售與收款循環的內部控制測試第三節 銷售與收款循環實質性測試本章主要內容：本節主要內容: 銷售與收款業務主要活動銷售與收款業務的主要憑證、記錄與控制程序管理當局違背認定的表現和常用手段銷售與收款循環審計目標一、銷售與收款業務主要活動二、銷售與收款業務的主要憑證、記錄與控制程序 處理銷售與收款業務，在內部控制比較健全的企業，通常需要使用很多憑證，進行相應的會計記錄，這些憑證和會計記錄是企業業務活動和控制程序的記錄，也是審計人員進行該業務循環審計需搜集的審計證據的主要來源。 三、管理當局違背認定的表現和常用手段違

2、背認定的風險違背認定的風險增加主營業收入、應收賬款、壞賬準備等會計報表項目相關認定的風險性。常用風險常用風險虛構銷貨業務，違背“發生”認定 提前或推遲確認收入，違背“計價和分攤”認定 變更銷售收入確認方式，違背“計價和分攤”認定 應收賬款的入賬金額不真實、不合法，違背“存在”、“完整性”等相關認定 壞賬處理不合理、合規，違背“計價和分攤”等相關認定四、銷售與收款循環審計目標評價與該循環有關的交易事項是否按企業會計準則和企業會計制度的要求作出公允的表達。 總體總體目標目標四、銷售與收款循環審計目標具體具體目標目標一般審計目標一般審計目標銷售與收款循環審計的具體目標銷售與收款循環審計的具體目標總體

3、合理性確定各項銷售與收款循環的相關項目從總體上無重大異常真實性確定已記錄的銷售確屬本期已實現收入確定已記錄的現金收入確實是被審計期間內收到的現銷和賒銷的現金確定已記錄的銷售調整項目是被審計期間經過授權的銷售折扣、折讓、退回及壞賬完整性確定本期發生的所有與銷售有關的事項均已記錄入賬，包括現銷、賒銷、銷售調整事項確定應收款項包括了在資產負債表日被審計單位客戶所欠賬款的全部余額四、銷售與收款循環審計目標具體具體目標目標一般審計目標銷售與收款循環審計的具體目標所有權確定應收賬款代表被審單位要求客戶付款的法定權利估價確定現銷、賒銷和銷售調整均按正確金額入賬確定已記錄的應收賬款余額是資產負債表日被審單位客

4、戶所欠金額的公允價值確定壞賬準備是對應收賬款和相關賬戶總額與其凈值之間的合理估計數截止確定銷售收入已正確記入相應的會計期間四、銷售與收款循環審計目標四、銷售與收款循環審計目標具體具體目標目標一般審計目標一般審計目標銷售與收款循環審計的具體目標銷售與收款循環審計的具體目標機械準確性 確定銷售收入、應收賬款等賬戶的相關明細賬、總賬及報表數核對一致表達與披露 確定應收賬款在資產負債表日及資產負債表附注中已進行適當確認和分類 確定已做抵押的應收賬款已做適當披露 確定主營業務收入、銷售折扣、折讓、退回及壞賬費用已在利潤表上作出了正確的確認與分類本節主要內容了解和描述銷售與收款循環內部控制銷售與收款循環內

5、部控制的測試與評價一、了解和描述銷售與收款循環內部控制了解被審計的內控制度并描述（一）銷售與收款循環內部控制的測試（一）銷售與收款循環內部控制的測試二、銷售與收款循環內部控制的測試與評價關鍵內部控制點重要控制程序主要控制測試適當的職責分離（有助于防止各種有意或無意的錯誤）收入賬與應收賬款賬記賬職員相分離，由另一位定期調節總賬和明細賬；收入賬和應收賬款賬記賬職員不得經手貨幣資金；賒銷批準職能與銷貨職能分離。觀察有關人員的活動，及與這些人討論。（一）銷售與收款循環內部控制的測試（一）銷售與收款循環內部控制的測試二、銷售與收款循環內部控制的測試與評價關鍵內部控制點重要控制程序主要控制測試正確的授權審

6、批（防止向虛構的或者無力付款的顧客發貨；保證按照規定的價格開票收款）銷貨前，賒銷業經正確審批；非經正當審批，不得發出貨物銷售價格、銷售條件、運費、折扣等必須經過審批。檢查憑證有無在三個關鍵點上經過審批。（一）銷售與收款循環內部控制的測試（一）銷售與收款循環內部控制的測試二、銷售與收款循環內部控制的測試與評價關鍵內部控制點重要控制程序主要控制測試 充分的憑證和記錄（只有具備充分的記錄手續，才有可能實現其他各項控制目標）在收到顧客訂貨單后，立即編制一份預先編號的一式多聯銷售單，分別用于批準賒銷、審批發貨、記錄發貨數量以及向顧客開具賬單等，以避免漏開賬單。檢查憑證和記錄（一）銷售與收款循環內部控制的

7、測試（一）銷售與收款循環內部控制的測試二、銷售與收款循環內部控制的測試與評價關鍵內部控制點重要控制程序主要控制測試憑證的預先編號（旨在防止銷貨以后忘記向顧客開具賬單或登記入賬，也可防止重復開具賬單或重復記賬）由收款員對每筆發貨開具賬單后，將發運憑證按順序歸檔，而由另一位職員定期檢查全部憑證的編號，并調查憑證缺號的原因。清點各種憑證，這種測試程序可同時提供有關真實性和完整性目標的證據。（一）銷售與收款循環內部控制的測試（一）銷售與收款循環內部控制的測試二、銷售與收款循環內部控制的測試與評價關鍵內部控制點關鍵內部控制點重要控制程序重要控制程序主要控制測試主要控制測試按月寄出對賬單由不負責現金出納和

8、銷貨及應收賬款記賬的人員按月向顧客寄發對賬單，能促使顧客在發現應付賬款余額不正確后及時做出說明觀察指定人員寄送對賬單和審查顧客復函檔案。內部核查程序檢查開票員所保管的未開票發運憑證，確定是否包括所有應開票的發運憑證在內。審查內部審計人員的報告，或其他獨立人員在他們核查的憑證上的簽字。（一）銷售與收款循環內部控制的測試（一）銷售與收款循環內部控制的測試二、銷售與收款循環內部控制的測試與評價關鍵內部控制關鍵內部控制點點重要控制程序重要控制程序主要控制測試主要控制測試按月寄出對賬單由不負責現金出納和銷貨及應收賬款記賬的人員按月向顧客寄發對賬單，能促使顧客在發現應付賬款余額不正確后及時做出說明觀察指定

9、人員寄送對賬單和審查顧客復函檔案。6內部核查程序檢查開票員所保管的未開票發運憑證，確定是否包括所有應開票的發運憑證在內。審查內部審計人員的報告，或其他獨立人員在他們核查的憑證上的簽字。三、銷售與收款循環內部控制的測試與評價（二）評價銷售與收款循環內部控制的風險（二）評價銷售與收款循環內部控制的風險評價標準內控是否健全內控的可信度是否有效執行是否存在薄弱環節本節主要內容主營業務收入審計應收賬款審計壞賬準備審計其他相關賬戶審計一、主營業務收入審計審計目標 確定主營業務收入的確認和計量是否合理、正確、完整； 確定對銷貨退回、銷售折扣與折讓的處理是否適當； 確定主營業務收入的會計處理是否正確； 確定主

10、營業務收入在會計報表上的披露是否恰當。 取得或編制主營業務收入項目明細表，復核加計正確，并與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符。 查明主營業務收入的確認原則、方法，注意是否符合會計準則和會計制度的規定的收入實現條件，前后期是否一致。實質性測試程序一、主營業務收入審計 主營業務收入的本期與上期的比較； 各月主營業務收入的波動情況； 計算重要產品的毛利率，將本期與上期進行比較，收入與成本是否配比； 計算重要客戶的銷售額及其產品毛利率。趨勢分析，尋找差異和異常一、主營業務收入審計 獲取產品價格目錄，抽查售價是否符合定價政策，并注意銷售經關聯方或關系密切的重要客戶的產品價格是否合理，有無低價或高價結

11、算以轉移收入的現象。 抽取本期一定數量的銷售發票，檢查開票、記賬、發貨日期是否相符，品名、數量、單價、金額等是否與發運憑證、銷售合同等一致，編制測試表。 實施銷售的截止測試。截至測試的目的何在？一、主營業務收入審計 一是發票開具日期或收款日期； 二是記賬日期； 三是發貨日期。 檢查三者是否歸屬于同一適當會計期間是營業收入截止測試的關鍵所在。三個時間注意一、主營業務收入審計審計的三種方法優點：直觀缺點：缺少全面性與連貫性優點：全面連貫缺點：費時費力二、應收賬款審計審計目標審計目標 確定是否存在； 確定是否歸被審計單位所有； 確定增減變動的記錄是否完整； 確定是否可收回，壞賬準備的計提是否恰當；

12、確定年末余額是否正確。 確定在會計報表上的披露是否恰當。實質性測試實質性測試 取得或編制應收賬款明細表，復核加計正確，并與報表數、總賬數和明細賬合計數核對相符； 分析應收賬款賬齡； 向債務人函證應收賬款 二、應收賬款審計 函證 應收賬款在全部資產中的重要性；被審計單位內部控制的強弱；以前年度的函證結果；函證方式的選擇。 若執行肯定式函證，可以相應減少函證量；若執行否定式函證，則要相應增加函證量。 大額或賬齡較長的項目；與債務人發生糾紛的項目；關聯方包括持股5（含）以上的股東項目；主要客戶（包括關系密切的客戶）項目；余額為零的項目；非正常的項目。函證的范圍函證的范圍函證的對象函證的對象二、應收賬

13、款審計 函證方式當債務人符合下列情況時，采用肯定式函證較好：個別賬戶欠款金額較大；有理由相信欠款可能會存在爭議、差錯等問題。積極的函證方式通常比消極的函證方式提供的審計證據可靠。當同時存在下列情況時，注冊會計師可考慮采用消極的函證方式：（一）重大錯報風險評估為低水平；（二）涉及大量余額較小的賬戶；（三）預期不存在大量的錯誤；（四）沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。二、應收賬款審計 函證 函證其他方面需要考慮因素： 函證時間的選擇函證時間的選擇u最佳時間應是與最佳時間應是與資產負債表日資產負債表日接近的時間，盡可能做到在接近的時間，盡可能做到在審計工作結束前取得函證的全部資料。審計工作結束前取

14、得函證的全部資料。 函證的控制函證的控制 通過編制函證結果匯總表來控制函證的實施。通過編制函證結果匯總表來控制函證的實施。 函證結果差異的分析函證結果差異的分析 對函證結果的總結和評價對函證結果的總結和評價三、壞賬準備審計審計目標審計目標 確定計提壞賬準備的方法和比例是否恰當，壞賬準備的計提是否充分； 確定壞賬準備增減變動的記錄是否完整； 確定壞賬準備期末余額是否正確； 確定壞賬準備的披露是否恰當。三、壞賬準備審計實質性測實質性測試程序試程序 檢查壞賬準備的計提； 審查壞賬損失； 檢查原因是否清楚，符合規定，有無授權批準。 檢查長期掛賬應收款項； 包括應收賬款和其他應收款等，如有長期掛賬，應提

15、請被審計單位作適當處理。 檢查函證結果； 分析性復核； 計算壞賬準備占應收賬款余額的比例，并和以前期間的相關比例核對。 確定壞賬準備是否已在資產負債表上恰當披露。其他相關賬戶審計 應收賬款審計審計目標 確定應收票據是否存在； 確定應收票據是否歸被審計單位所有； 確定應收票據增減變動的記錄是否完整； 確定應收票據是否有效，可否收回； 確定應收票據年未余額是否正確； 確定應收票據在會計報表上的披露是否恰當。其他相關賬戶審計 應收賬款審計審計程序 核對應收票據明細賬與總賬的余額是否相符。 獲取或編制資產負債表日應收票據明細表，并檢查明細表各項余額的加計是否正確；從應收票據明細表總數追查到總分類賬；抽

16、查部分票據，檢查其內容是否正確；將所查的票據項目:追查到應收票據明細賬，并與有關文件核對。 監盤庫存票據，并與應收票據登記簿的有關內容核對。 抽取部分票據向出票人函證，以證實其存在性和可收回性。 驗明應收票據的利息收入是否均已正確入賬。 核對已貼現的應收票據，其貼現額與利息額的計算是否準確，會計處理方法是否恰當。 驗明應收票據是否已在資產負債表上恰當披露。其他相關賬戶審計 預收賬款審計審計目標 確定預收賬款的發生及償還記錄是否完整； 確定預收賬款的年末余額是否正確； 確定預收賬款在會計報表上的披露是否充分。其他相關賬戶審計 預收賬款審計審計程序 獲取或編制預收賬款明細表，復核其加計數是否正確，

17、并與明細賬和總賬的余額核對相符。 選擇預收賬款的若干重大項目函證，根據回函情況編制函證結果匯總表。回函金額不符的，應查明原因并作出記錄或適當調整；未回函的，應再次函證或通過檢查決算日后已轉銷的預收賬款是否與倉庫發貨單、銷售發票相一致等替代程序，確定其是否真實、正確。 檢查預收賬款是否存在借方余額，決定是否進行重分類。 檢查預收賬款長期掛賬的原因，并作出記錄，必要時予以調整。 驗明預收賬款是否已在資產負債表上充分披露。其他相關賬戶審計 應交稅金審計審計目標審計目標 確定應計和已繳稅金的記錄是否完整； 確定未交稅金的年末余額是否正確； 確定未交稅金在會計報表上的披露是否充分。獲取或編制未交稅金明細

18、表，復核其加計數是否正確，并與明細賬和總賬的余額核對相符；查閱被審計單位納稅鑒定或納稅通知及征、免、減稅的批準文件，了解被審計單位適用的稅種、計稅基礎、稅率，以及征、免、減稅的范圍與期限，確認其年度內應納稅項的內容；檢查應繳增值稅的計算是否正確;檢查應繳營業稅的計算是否正確，是否按規定進行了會計處理；檢查應繳消費稅的計算是否正確，是否按規定進行了會計處理；檢查應繳資源稅的計算是否正確，是否按規定進行了會計處理；檢查應繳土地增值稅的計算是否正確，是否按規定進行了會計處理；其他相關賬戶審計 應交稅金審計檢查應繳營業稅的計算是否正確，是否按規定進行了會計處理；檢查應繳消費稅的計算是否正確，是否按規定

19、進行了會計處理；檢查應繳資源稅的計算是否正確，是否按規定進行了會計處理；檢查應繳土地增值稅的計算是否正確，是否按規定進行了會計處理；確定應納稅所得額及企業所得稅稅率，復核應繳企業所得稅的計算是否正確，是否按規定進行了會計處理；檢查除上述稅項外的其他稅項的計算是否正確，是否按規定進行了會計處理；其他相關賬戶審計 應交稅金審計其他相關賬戶審計 其他應交款審計審計目標審計目標 確定其他未交款的記錄是否完整； 確定其他未交款的年末余額是否正確； 確定其他未交款在會計報表上的披露是否充分。審計程序審計程序 獲取或編制其他未交款明細表，復核其加計數是否正確，并與明細賬和總賬的余額核對相符； 檢查教育費附加

20、等款項的計算是否正確，是否按規定進行了會計處理； 驗明其他未交款是否已在資產負債表上充分披露。 其他相關賬戶審計 主營業務稅金及附加審計審計目標審計目標u確定產品銷售稅金及附加的記錄是否完整；u確定產品銷售稅金及附加的計算是否正確；u確定產品銷售稅金在會計報表上的披露是否適當。審計程序審計程序u根據審定的應稅消費品銷售額(或數量)，按規定的適用稅率計算復核本年度應納消費稅稅額；u根據審定的應納資源稅產品的課稅數量，按規定的適用稅率計算復核本年度應納資源稅稅額；u檢查城建稅、教育費附加的計算是否正確；u驗明產品銷售稅金及附加是否已在損益表上恰當披露。其他相關賬戶審計 營業費用審計審計目標審計目標

21、l 確定產品銷售費用的記錄是否完整；l 確定產品銷售費用的計算是否正確；l 確定產品銷售費用在會計報表上的披露是否恰當。審計程序審計程序n 獲取或編制產品銷售費用明細表，并與明細賬和總賬核對相符；n 將本年度產品銷售費用與上年度的產品銷售費用進行比較，如有重大波動和異常情況應查明原因；n 選擇重要或異常的產品銷售費用項目，檢查其原始憑證是否合法，會計處理是否正確，必要時，對產品銷售費用實施截止日測試;n 驗明產品銷售費用是否已在會計報表上恰當披露。其他相關賬戶審計 其他業務利潤審計審計目標審計目標 確定其他業務利潤的記錄是否完整； 確定其他業務利潤的計算是否正確； 確定其他業務利潤在會計報表上

22、的披露是否恰當。審計程序審計程序 獲取或編制其他業務收支明細表，并與明細賬和總賬核對相符； 抽查大額其他業務收支項目，檢查原始憑證是否齊全，有無授權批準，會計期間劃分是否恰當，其他業務收入與其他業務支出是否配比，有關稅金的計算是否正確，會計處理是否正確； 對異常的其他業務收支項目，應追查其入賬依據及有關法律性文件是否充分； 驗明其他業務利潤是否已在損益表上恰當披露。審計人員鄭華及其同事在審計開元公司2005年度會計報表時，發現該公司于2005年12月份向紅太陽公司采用分期收款發出商品方式銷售鋼材100噸，該剛才單位成本為7 800元，售價9 600元。雙方約定從2005年12月份起分別四個月等額付款，但在審查該公司“主營業務收入”、“主營業務成本”等