1、12022-3-21財務會計學財務會計學 課件課件第四章第四章 交易性金融資產與可供交易性金融資產與可供出售金融資產出售金融資產2022-3-212金融工具與金融資產金融工具與金融資產 根據我國根據我國企業會計準則第企業會計準則第2222號號金融工具確金融工具確認和計量認和計量中的規定，中的規定，“金融工具，是指形成一金融工具，是指形成一個企業的金融資產，并形成其他單位的金融負債個企業的金融資產，并形成其他單位的金融負債或權益工具的合同。或權益工具的合同。”2022-3-213金融工具與金融資產金融工具與金融資產這與我們通常的印象可能所有差距，事這與我們通常的印象可能所有差距，事實上，合同僅僅

2、是對金融工具表現形式實上，合同僅僅是對金融工具表現形式的描述，而合同的本質則是對簽訂合同的描述，而合同的本質則是對簽訂合同雙方權利和義務的約定。因此，金融工雙方權利和義務的約定。因此，金融工具的內涵是指經交易雙方認可的，用于具的內涵是指經交易雙方認可的，用于規定和記錄雙方在未來的某一時間應享規定和記錄雙方在未來的某一時間應享有權利及承擔義務的證明文件，并且其有權利及承擔義務的證明文件，并且其會形成一個企業的金融資產，并形成其會形成一個企業的金融資產，并形成其他單位的金融負債或權益工具。他單位的金融負債或權益工具。2022-3-214金融工具與金融資產金融工具與金融資產v一般來說，一提到金融工具

3、，我們最先聯想到的往往是金一般來說，一提到金融工具，我們最先聯想到的往往是金融資產，其實從以上金融工具的定義中可以發現，金融工具融資產，其實從以上金融工具的定義中可以發現，金融工具共分為三類：金融資產、金融負債或權益工具。一項金融工共分為三類：金融資產、金融負債或權益工具。一項金融工具，必定是交易中一方的金融資產，并且是另一方的金融負具，必定是交易中一方的金融資產，并且是另一方的金融負債或權益工具。債或權益工具。v例如，建南公司發行了一筆債券，而勤業公司購買了建南例如，建南公司發行了一筆債券，而勤業公司購買了建南公司所發行的債券。那么，這筆債券就是金融工具，并且其公司所發行的債券。那么，這筆債

4、券就是金融工具，并且其是勤業公司的金融資產，而是建南公司金融負債。又如，是勤業公司的金融資產，而是建南公司金融負債。又如，A公開發行普通股，公開發行普通股，B公司購買了該普通股成為公司購買了該普通股成為A公司的股東。公司的股東。那么，該普通股也是金融工具，并且其是那么，該普通股也是金融工具，并且其是B公司的金融資產，公司的金融資產，而是而是A公司的權益工具。公司的權益工具。2022-3-215金融工具與金融資產金融工具與金融資產v金融工具可分為基礎金融工具和衍生工具。其中，金融工具可分為基礎金融工具和衍生工具。其中，基礎金融工具包括企業持有的現金、存放于金融基礎金融工具包括企業持有的現金、存放

5、于金融機構的款項、普通股、以及代表在未來期間收取機構的款項、普通股、以及代表在未來期間收取或支付金融資產的合同權利或義務等，如應收賬或支付金融資產的合同權利或義務等，如應收賬款、應付賬款、其他應收款、其他應付款、存出款、應付賬款、其他應收款、其他應付款、存出保證金、存入保證金、客戶貸款、客戶存款、債保證金、存入保證金、客戶貸款、客戶存款、債券投資、應付債券等。券投資、應付債券等。2022-3-216金融工具與金融資產金融工具與金融資產v 衍生工具是指金融業的衍生金融產品，它是一種交易手段，衍生工具是指金融業的衍生金融產品，它是一種交易手段，表現為雙邊和約或支付交換協議。在我國現行企業會計準表現

6、為雙邊和約或支付交換協議。在我國現行企業會計準則中規定，具有下列特征的金融工具或其他合同為衍生工則中規定，具有下列特征的金融工具或其他合同為衍生工具：具： 價值衍生性，即其價值隨著特定利率、金融價格、商品價格、匯率、價格指數、費率指數、信用等級、信用指數或其他類似變量的變動而變動，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關系。 不要求初始凈投資，或與對市場情況變動有類似反應的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資。 在未來某一日期進行結算。v 衍生工具包括遠期合同、期貨合同、互換和期權，以及具衍生工具包括遠期合同、期貨合同、互換和期權，以及具有遠期合同、期貨合同、互換和期權中一種或一

7、種以上特有遠期合同、期貨合同、互換和期權中一種或一種以上特征的工具。如國債期貨、遠期合同、股指期貨等。征的工具。如國債期貨、遠期合同、股指期貨等。2022-3-217金融工具與金融資產金融工具與金融資產v金融資產屬于企業資產的重要組成部分，主要包金融資產屬于企業資產的重要組成部分，主要包括：庫存現金、銀行存款、應收賬款、應收票據、括：庫存現金、銀行存款、應收賬款、應收票據、其他應收款項、股權投資、債權投資和衍生工具其他應收款項、股權投資、債權投資和衍生工具形成的資產。金融資產的分類與其計量緊密相關，形成的資產。金融資產的分類與其計量緊密相關，企業應當根據自身的業務特點以及風險管理的要企業應當根

8、據自身的業務特點以及風險管理的要求，在取得金融資產伊始，將其分為以下四類：求，在取得金融資產伊始，將其分為以下四類：2022-3-218金融工具與金融資產金融工具與金融資產以公允價值計量且其變動計以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產入當期損益的金融資產持有至到期投資持有至到期投資貸款和應收款項貸款和應收款項可供出售金融資產可供出售金融資產金金融融資資產產2022-3-219金融工具與金融資產金融工具與金融資產 金融資產屬于企業資產的重要組成部分，是指一切可以在有組織的金融市場上進行交易、具有現實價格和未來估價的金融工具的總稱。 金融資產的最大特征是能夠在市場交易中為其所有者提供即期或遠

9、期的貨幣收入流量。2022-3-2110以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產持有至到持有至到期投資期投資可供出售可供出售金融資產金融資產貸款和應貸款和應收款項收款項不得重分類不得重分類不得重分類不得重分類不得重分類不得重分類有條件的重分類有條件的重分類金融工具與金融資產金融工具與金融資產2022-3-2111 以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產|直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產|交易性金融資產金融工具與金融資產金融工具與金融資產2022-3-2112交易性金融資產v 交易性金融資產概述v 交易性金融資產的購入

10、v 交易性金融資產持有期間收到的股利和利息v 交易性金融資產的期末計價v 交易性金融資產的出售2022-3-2113v 定義：指企業為了近期內出售而持有的、在活躍市場上有公開報價、公允價值能夠持續可靠獲得的金融資產。v 基本特征 持有目的：近期出售 活躍市場上有公開報價 公允價值能夠持續可靠獲得 活躍市場，是指同時具有下列特征的市場：n市場內交易的對象具有同質性；n可隨時找到自愿交易的買方和賣方；n市場價格信息是公開的。一、交易性金融資產概述一、交易性金融資產概述2022-3-2114v賬戶設置 “交易性金融資產”賬戶（資產類賬戶），并按交易性金融資產的種類和品種（如股票、債券、基金、權證等）

11、，分別“成本”和“公允價值變動”設置明細科目。 “交易性金融資產”成本 公允價值變動 兩者之和(差)為該項交易性金融資產的賬面價值購入時支付的公允價值購入時支付的公允價值資產負債表日，其公資產負債表日，其公允價值的變動金額允價值的變動金額2022-3-2115 “公允價值變動損益”科目（損益類科目），借方登記資產負債表日交易性金融資產的公允價值低于其賬面價值的差額，貸方登記資產負債表日交易性金融資產的公允價值高于其賬面價值的差額。v披露：披露：交易性金融資產屬于流動資產，在資產負債表上，一般以“交易性金融資產”項目列示于流動性資產項目內。2022-3-2116v 入賬成本：入賬成本：以公允價值

12、購入交易性金融資產，其入賬成本就是該交易性金融資產的購買價格。v 交易費用：交易費用：有兩種可供選擇的方法進行會計處理： 將發生的交易費用直接計入交易性金融資產的入賬成本（公允價值）； 將發生的交易費用直接作為投資費用處理，記入“投資收益”賬戶 。我國會計準則規定采用此種方法處理。v 購買成本與其賬面價值、交易費用之間的關系是：購買成本與其賬面價值、交易費用之間的關系是： 交易性金融資產的購買成本=該交易性金融資產入賬成本（購買時的公允價值）+ 作為投資費用列支的交易費用二、交易性金融資產的取得二、交易性金融資產的取得2022-3-2117按照取得時的公允價值借記“交易性金融資產成本”賬戶手續

13、費、稅費等交易費用不計入投資成本中，而作為投資收益的抵減數處理，借記“投資收益”賬戶實際支付的價款中所包含的已宣告但尚未支付的現金股利或利息時作為應收股利或應收利息單獨核算，計入“應收股利”或“應收利息”賬戶2022-3-2118 例例. . 甲企業于甲企業于20122012年年7 7月月2 2日以存出投資款購入下列股票、債日以存出投資款購入下列股票、債券作為交易性投資：券作為交易性投資： 甲企業交易性投資明細表甲企業交易性投資明細表 項項 目目 數數 量量 面面 值值 價價 款款 稅稅 費費 股票股票A 10,000A 10,000股股 10,000 67,000 50010,000 67,

14、000 500 股票股票B 20,000B 20,000股股 20,000 84,000 60020,000 84,000 600 債券債券C 40,000 41,600 100C 40,000 41,600 100 債券債券D 80,000 82,400 200D 80,000 82,400 200 注：股票注：股票A A含已宣告未發放現金股利含已宣告未發放現金股利2,0002,000元，一次還本付元，一次還本付息債券息債券C C含應計利息含應計利息1,6001,600元，分期付息到期還本債券元，分期付息到期還本債券D D含已含已到期未領取利息到期未領取利息2,4002,400元。元。202

15、2-3-2119借：交易性金融資產借：交易性金融資產股票股票A A成本成本 65,000 65,000 股票股票B B成本成本 84,000 84,000 債券債券C C成本成本 40,000 40,000 債券債券D D成本成本 80,000 80,000 應收股利應收股利 2,000 2,000 應收利息應收利息 4,000 4,000 投資收益投資收益 1,4001,400 貸：其他貨幣資金貸：其他貨幣資金 276,400276,4002022-3-2120 例. 甲企業又于2012年9月2日以存出投資款購入E公司已宣告但尚未分派現金股利的股票25,000股作為短期投資，每股成交價8.7

16、元，其中，0.2元為已宣告但尚未分派的現金股利。另支付相關費用1,100元。甲企業于10月5日收到該公司發放的現金股利。 (1)計算投資成本 成交價(25,0008.7) 217,500 購入股票時 借：交易性金融資產借：交易性金融資產股票股票E E成本成本 212,500 212,500 應收股利應收股利 5,000 5,000 投資收益投資收益 1,1001,100 貸：其他貨幣資金貸：其他貨幣資金 218,600218,6002022-3-2121(2)收到現金股利時 借：其他貨幣資金借：其他貨幣資金 5,0005,000 貸：應收股利貸：應收股利 5,0005,0002022-3-21

17、22 例. 乙公司于2012年2月1日，以存入證券公司的投資款43,467元購入2011年1月1日發行的三年期債券，其債券利息按年收取（2011年的利息未兌現），到期收回本金，債券年利率8%。該債券面值為40,000元，另支付相關稅費200元。乙公司購入該債券不準備長期持有。 已到期尚未兌現的利息40,0008%3,200(元) 未到期利息3,20012267(元） 借：交易性金融資產借：交易性金融資產債券債券成本成本 40,00040,000 應收利息應收利息 3,4673,467 投資收益投資收益 200200 貸：其他貨幣資金貸：其他貨幣資金存出投資款存出投資款 43,66743,667

18、2022-3-2123v交易性金融資產持有期間被投資單位發放的現金股利，或在資產負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息，應作為交易性金融資產持有期間實際實現的投資收益。三、交易性金融資產持有期間收到的股三、交易性金融資產持有期間收到的股利、利息利、利息2022-3-2124宣告發放現金股利時借：應收股利 貸：投資收益計提分期計息的債券利息時借：應收利息 貸：投資收益收到現金股利和債券利息時借：銀行存款 貸：應收股利 應收利息2022-3-2125v在資產負債表日，應按當日各項交易性金融資產的公允價值對交易性金融資產的賬面價值進行調整。 交易性金融資產升值時，借記“交易性金融資

19、產（公允價值變動）”，貸記“公允價值變動損益”；貶值時，作相反的會計分錄。交易性金融資產不需計提減值準備。四、交易性金融資產的期末計價四、交易性金融資產的期末計價2022-3-2126交易性金融資產升值時借：交易性金融資產公允價值變動 貸：公允價值變動損益交易性金融資產貶值時借：公允價值變動損益 貸：交易性金融資產公允價值變動2022-3-2127例. A企業2012年6月30日交易性投資的公允價值如下： 項 目 成 本 市 價 預計跌價(損益)交易性投資股票青島啤酒 73,200 70,000 (3,200)一汽金杯 64,850 65,000 150五 糧 液 719,200 705,00

20、0 (14,200)第一百貨 213,600 215,000 1,400交易性投資債券B企業債券 356,500 350,000 (6,500)C企業債券 255,000 260,000 5,0002022-3-2128(1)(1)借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益 23,90023,900 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產青島啤酒青島啤酒公允價值變動公允價值變動 3,2003,200 五糧液五糧液公允價值變動公允價值變動 14,20014,200 B B債券債券公允價值變動公允價值變動 6,500 6,500 (2)(2)借：交易性金融資產借：交易性金融資產一汽金杯一汽金杯公允價值

21、變動公允價值變動 150150 第一百貨第一百貨公允價值變動公允價值變動 1,4001,400 C C債券債券公允價值變動公允價值變動 5,0005,000 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 6,5506,5502022-3-2129v 交易性金融資產出售所實現的損益由兩部分構成： 出售該交易性金融資產時的出售收入與其賬面價值的差額； 原來已經作為公允價值變動損益入賬的金額。v 會計處理： 交易性金融資產出售后，出售收入與其賬面價值的差額，以及原來已經作為公允價值變動損益入賬的金額，均應作為投資收益入賬。 如果交易性金融資產是部分出售的，無論是其賬面價值，還是原來已經記入公允價值變動損

22、益的金額，均應按出售的交易性金融資產占該交易性金融資產的比例計算。五、交易性金融資產的出售五、交易性金融資產的出售2022-3-2130銀行存款交易性金融資產成本投資收益應收股利應收利息交易性金融資產公允價值變動投資收益公允價值變動損益2022-3-2131 例. A企業2012年8月5日出售青島啤酒全部股份，所得凈收入(扣除相關稅費)72,000元。 借：其他貨幣資金借：其他貨幣資金 72,00072,000 交易性金融資產交易性金融資產青島啤酒青島啤酒公允價值變動公允價值變動 3,2003,200 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產青島啤酒青島啤酒成本成本 73,20073,200 投資

23、收益投資收益交易性金融資產交易性金融資產 2,0002,000 借：投資收益借：投資收益 3,2003,200 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 3,2003,2002022-3-2132 例. 2012年5月13日，甲公司支付價款1,060,000元從二級市場購入乙公司發行的股票100,000股，每股價格10.60元（含已宣告但尚未發放的現金股利0.60元），另支付交易費用1,000元。甲公司將持有的乙公司股權劃分為交易性金融資產，且持有乙公司股權后對其無重大影響。 甲公司其他相關資料如下： （1）5月23日，收到乙公司發放的現金股利； （2）6月30日，乙公司股票價格漲到每股13元

24、； （3）8月15日，將持有的乙公司股票全部售出，每股售價15元。2022-3-2133甲公司的賬務處理如下：(1)5月13日，購入乙公司股票借：交易性金融資產借：交易性金融資產股票乙股票乙成本成本 1,000,0001,000,000 應收股利應收股利 60,00060,000 投資收益投資收益 1,0001,000 貸：其他貨幣資金貸：其他貨幣資金 1,061,0001,061,000(2)5月23日，收到乙公司發放的現金股利借：其他貨幣資金借：其他貨幣資金 60,00060,000 貸：應收股利貸：應收股利 60,00060,000(3)6月30日，確認股票價格變動借：交易性金融資產借：

25、交易性金融資產股票乙股票乙公允價值變動公允價值變動 300,000300,000 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 300,000300,0002022-3-2134(4)8月15日，乙公司股票全部售出借：其他貨幣資金借：其他貨幣資金 1,500,0001,500,000 公允價值變動損益公允價值變動損益 300,000300,000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產股票乙股票乙成本成本 1,000,0001,000,000 公允價值變動公允價值變動 300,000300,000 投資收益投資收益 500,000500,0002022-3-2135 例. 2011年1月1日，A公司

26、支付價款1,020,000元從二級市場購入B公司發行的債券（含已到付息期但尚未領取的利息20,000元），另支付交易費用20,000元。該債券面值1,000,000元，剩余期限為2年，票面年利率為4%，每半年付息一次，A公司將其劃分為交易性金融資產。 A公司其他相關資料如下： （1）1月5日，收到該債券2010年下半年利息20,000元； （2）6月30日，該債券的公允價值為1,150,000元(不含利息)； （3）7月5日，收到該債券半年利息； （4）12月31日，該債券的公允價值為1,100,000元(不含利息)；2022-3-2136 （5）2012年1月5日，收到該債券2011年下半年

27、利息； （6）3月31日，A企業將該債券出售，取得價款1,180,000元（含1季度利息10,000元）。 A公司的賬務處理如下： (1)1月1日，購入債券 借：交易性金融資產借：交易性金融資產債券債券B B成本成本 1,000,0001,000,000 應收利息應收利息 20,00020,000 投資收益投資收益 20,00020,000 貸：其他貨幣資金貸：其他貨幣資金 1,040,0001,040,000 (2)1月5日，收到該債券2006年下半年利息 借：其他貨幣資金借：其他貨幣資金 20,00020,000 貸：應收利息貸：應收利息 20,00020,0002022-3-2137(3

28、)6月30日，確認債券公允價值變動借：交易性金融資產借：交易性金融資產債券債券B B公允價值變動公允價值變動 150,000150,000 貸：公允價值變動損益貸：公允價值變動損益 150,000150,000借：應收利息借：應收利息 20,00020,000 貸：投資收益貸：投資收益 20,00020,000(4)7月5日，收到該債券半年利息借：其他貨幣資金借：其他貨幣資金 20,00020,000 貸：應收利息貸：應收利息 20,00020,000(5)12月31日，確認債券公允價值變動借：公允價值變動損益借：公允價值變動損益 50,00050,000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產

29、債券債券B B公允價值變動公允價值變動 50,00050,000借：應收利息借：應收利息 20,00020,000 貸：投資收益貸：投資收益 20,00020,0002022-3-2138(6)2012年1月5日，收到該債券2011年下半年利息借：其他貨幣資金借：其他貨幣資金 20,00020,000 貸：應收利息貸：應收利息 20,00020,000(7)2012年3月31日，出售該債券借：應收利息借：應收利息 10,00010,000 貸：投資收益貸：投資收益 10,00010,000借：其他貨幣資金借：其他貨幣資金 10,00010,000 貸：應收利息貸：應收利息 10,00010,0

30、00借：其他貨幣資金借：其他貨幣資金 1,170,0001,170,000 公允價值變動損益公允價值變動損益 100,000100,000 貸：交易性金融資產貸：交易性金融資產債券債券B B成本成本 1,000,0001,000,000 公允價值變動公允價值變動 100,000100,000 投資收益投資收益 170,000170,0002022-3-2139總結總結交易性金融資產從購入到處置的賬務處理交易性金融資產從購入到處置的賬務處理會計事項賬務處理購入時借：交易性金融資產股票或債券成本 （購入時的 公允價值） 投資收益 （購入時發生的交易費用） 應收股利 （購入時已宣告發放但尚 未實際發

31、放的股利） 應收利息 （購入時已到付息期但尚 未發放的利息） 貸：其他貨幣資金 （購入時實際支付的金額）2022-3-2140（續表）會計事項賬務處理持有期間收到的股利、利息借：應收股利 （持有期間被投資方宣告發放 的股利） 應收利息 （期末按票面利率計算的利息） 貸：投資收益實際收到股利、利息時， 借：其他貨幣資金 貸：應收股利 應收利息2022-3-2141（續表）會計事項賬務處理期末時若資產負債表當日交易性金融資產的公允價值高于其賬面價值，則按其差額借：交易性金融資產股票或債券公允價值變動 貸：公允價值變動損益若資產負債表當日交易性金融資產的公允價值低于其賬面價值，則按其差額借：公允價值

32、變動損益 貸：交易性金融資產股票或債券公允價值變動2022-3-2142（續表）會計事項賬務處理處置時借：其他貨幣資金 （實際收到的金額） 交易性金融資產股票或債券公允價值變動 （原來記錄的公允價值變動貸方凈額） 投資收益 （出售收入小于賬面價值的差額） 貸：交易性金融資產股票或債券公允價值變動 （原來記錄的公允價值變動借方凈額） 交易性金融資產股票或債券成本 （購入交易性金融資產時的公允價值） 投資收益 （出售收入大于賬面價值的差額）2022-3-2143（續表）會計事項賬務處理處置時同時，借：公允價值變動損益 （原來記錄的公允價值 變動收益） 貸：投資收益或：借：投資收益 貸：公允價值變動

33、損益 （原來記錄的公允價值 變動損失）2022-3-2144 注意：注意：某項交易性金融資產處置后，其“交易性金融資產”總賬賬戶和各明細賬戶均無余額，待實現損益轉化為已實現損益（反映在交易性金融資產處置的這筆會計分錄中的“投資收益”賬戶中，其最終反映處置收入與購置成本之間的差額）。2022-3-2145可供出售金融資產v可供出售金融資產的主要內容和基本特點v可供出售金融資產的形成方式和入賬價值v可供出售金融資產持有期間的股利和利息v可供出售金融資產的期末計價v可供出售金融資產的轉讓出售v交易性金融資產與可供出售金融資產會計處理的區別v可供出售金融資產在資產負債表上的列示2022-3-2146一

34、一、可供出售金融資產的主要內容和基本特點、可供出售金融資產的主要內容和基本特點v 主要內容分為兩類 企業直接指定的可供出售金融資產，指企業獲得的在活躍市場上有公開報價的股票投資、債券投資，因獲取投資的意圖不十分明確，而被直接指定為可供出售金融資產。 企業全部金融資產中未劃分為其他三類金融資產的部分。v 基本特征兩個 在活躍市場上有公開報價、公允價值能夠持續可靠獲得和計量； 持有意圖不十分明確。v 可供出售金融資產和交易性金融資產的最大區別就在于持有目的的不同。2022-3-2147v可供出售金融資產形成方式 購入時即指定的可供出售金融資產 由持有至到期投資轉換而來 指企業因改變了將持有至到期投

35、資持有至到期的最初意圖，而由金額較大且距到期日時間較長的尚未處置的原持有至到期投資轉化成的可供出售金融資產。當處置持有至到期投資的金額比較重大時，一般認為尚未處置的持有至到期投資不能再認定為能夠持有至到期，因此需要其轉為可供出售金融資產（前提條件是該投資在活躍市場上有公開價格且公允價值能夠持續可靠計量）。這實際上是對持有至到期投資的重分類。 持有至到期投資不重新分類的三種情況二、可供出售金融資產的形成方式和入賬價值二、可供出售金融資產的形成方式和入賬價值2022-3-2148v企業應當設置“可供出售金融資產”科目，核算持有的可供出售金融資產的公允價值。公允價值變動反映可供出售金融資產公允價值變

36、動金額利息調整應計利息反映可供出售債務工具投資的初始確認金額與其面值的差額，以及按照實際利率法分期攤銷后該差額的攤余金額反映企業計提的到期一次還本付息的可供出售債務工具投資應計未付的利息明細賬成本反映可供出售權益工具投資的初始確認金額或可供出售債務工具投資的面值可供出售金融資產總賬2022-3-2149v購入的可供出售金融資產以購入的公允價值加相關交易費用入賬。（初始交易費用包括在初始成本中，這與交易性金融資產在初始計量上不同）v由持有至到期投資重分類形成的以重分類日的公允價值作為入賬價值。重分類日，持有至到期投資的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權益（資本公積）。v如果支付的價款中包

37、含已到付息期但尚未領取的債券利息或已宣告但尚未發放的現金股利，應單獨確認為應收項目，不構成可供出售金融資產的初始確認金額。2022-3-2150銀行存款可供出售金融資產成本應收股利v企業取得可供出售權益工具投資時2022-3-2151銀行存款可供出售金融資產成本應收利息可供出售金融資產利息調整v企業取得可供出售債務工具投資時2022-3-2152 例.2013年4月20日，華聯實業股份有限公司按每股7.60元的價格購入A公司每股面值1元的股票80,000股作為可供出售金融資產，并支付交易費用1,800元。股票購買價格中包含每股0.20元已宣告但尚未領取的現金股利，該現金股利于2013年5月10

38、日發放。 （1）2013年4月20日，購入A公司股票。初始確認金額=80,000(7.60-0.20)+1,800=593,800(元)應收現金股利=80,0000.20=16,000（元）借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產A A公司股票（成本）公司股票（成本）593,800593,800 應收股利應收股利 16,00016,000 貸：銀行存款貸：銀行存款 609,800609,800 （2）2013年5月10日，收到A公司發放的現金股利。借：銀行存款借：銀行存款 16,00016,000 貸：應收股利貸：應收股利 16,00016,0002022-3-2153 例.2012年1月1日

39、，華聯實業股份有限公司購入B公司當日發行的面值600,000元、期限3年、票面利率8%、每年12月31日付息、到期還本的債券作為可供出售金融資產，實際支付的購買價款包括交易費用為620,000元。借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產BB公司債券公司債券( (成本成本) 600,000) 600,000 B B公司債券公司債券( (利息調整利息調整)20,000)20,000 貸：銀行存款貸：銀行存款 620,000620,0002022-3-2154 例.某企業2009年7月1日在二級市場購入A公司股票400萬股，每股成交價10元，購入該股票共支付手續費、印花稅等交易費用10萬元。初始確認

40、時，企業將購入的該股票劃分為可供出售金融資產。 初始確認的會計處理如下： 借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產權益工具權益工具成本成本 40,100,00040,100,000 貸：其他貨幣資金貸：其他貨幣資金 40,100,00040,100,0002022-3-2155 例.某企業2009年1月2日以971.77萬元的價格購買S公司當日發行的面值為1,000萬元、票面利率為5%的3年期公司債券。該債券每年年末付息，到期一次還本。企業購入該債券支付手續費1.5萬元。債券的實際利率為6%，購入的該債券被歸類為可供出售金融資產。 初始確認的會計處理如下： 借：可供出售金融資產債券S面值 10

41、,000,000 貸：可供出售金融資產債券S利息調整 267,300 銀行存款 9,732,7002022-3-2156v可供出售金融資產持有期間收到的股利和利息 借：應收股利或應收利息 貸：投資收益 該類股利和利息的處理方式與交易性金融資產相同v可供出售金融資產持有期間的應計未到期利息 對于債權型的可供出售金融資產應比照持有至到期投資的會計處理方式確定期末攤余成本，然后再確認和計量公允價值變動。三、三、可供出售金融資產持有期間的股利和利息可供出售金融資產持有期間的股利和利息2022-3-2157v 可供出售債務工具投資在持有期間確認利息收入的方法與持有至到期投資相同，即采用實際利率法確認當期

42、利息收入，計入投資收益。v 分期付息、一次還本債務工具，應于付息日或資產負債表日應收利息投資收益可供出售金融資產利息調整銀行存款可供出售金融資產應計利息2022-3-2158 例.在上例中，2009年12月31日調整可供出售債權工具的賬面成本：借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產債券債券(S)(S)應計利息應計利息 500,000500,000 (10,000,000 (10,000,0005%=500,000)5%=500,000) 可供出售金融資產可供出售金融資產債券債券(S)(S)利息調整利息調整 83,96283,962 貸：投資收益（貸：投資收益（9,732,7009,732,7

43、006%6%） 583 583,962,9622022-3-2159v可供出售金融資產公允價值變動金額確定方法 可供出售權益工具的公允價值變動就是權益工具本期末與上期末的公允價值的差額。 可供出售債權工具本期確認的公允價值變動是債權工具本期末公允價值與本期末該債權工具攤余成本的差額扣除以前期間累計確認的公允價值變動額的差額。四、四、可供出售金融資產的期末計價可供出售金融資產的期末計價2022-3-2160v可供出售金融資產公允價值變動的會計處理 一般情況下，因可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失，應計入所有者權益（資本公積）而不計入當期損益。當可供出售金融資產終止確認（如出售、處置、重

44、分類為持有至到期投資等）時，再將與之相應的計入所有者權益的公允價值變動轉出，計入當期損益。 這與交易性金融資產公允價值變動計入直接記入當期損益明顯不同。（二者持有目的不同）2022-3-2161 例：承54頁例子的資料，假如2009年7月1日購入的400萬股A公司股票在2009年12月31日的收盤價為每股13元，股票公允價值總額為52,000,000元。2009年12月31日應調整該項可供出售金融資產的賬面價值如下： 借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產權益工具權益工具(A)(A)公允價值變動公允價值變動 11,900,000 11,900,000 貸：資本公積貸：資本公積 11,900,

45、00011,900,0002022-3-2162v可供出售金融資產的減值損失 需要單獨確認可供出售金融資產的減值損失。v當有客觀證據表明可供出售金融資產發生減值時，應當計提減值準備，確認減值損失。v實務中多以“可供出售金融資產公允價值變動”科目反映其減值準備。v可供出售金融資產發生減值的主要證據 可供出售金融資產期末以公允價值計量，期末公允價值有時高于成本，有時低于成本，但現行會計準則規定公允價值低于成本不一定要確認減值。只有發生了對可供出售金融資產預計未來現金流量有不利影響（且這種影響能夠可靠計量）的事項才表明該可供出售金融資產發生了減值。2022-3-2163v 一般地，當存在下列任何一項

46、客觀證據時，可判斷可供出售金融資產發生了減值： 發行方或債務人發生嚴重財務困難； 債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發生逾期等； 債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發生財務困難的債務人作出讓步； 債務人很可能倒閉或進行其他財務重組； 因發行方發生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場上繼續交易； 無法辨認一組金融資產中的某項資產的流量是否已經減少，但根據公開的數據對其進行總體評價后發現，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區的失業率提高、擔保物在其所在地區的價格明顯下降、所處行業不景氣等； 債務人經

47、營所處的技術、市場、經濟或法律環境等發生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本； 權益工具投資的公允價值發生嚴重或非暫時性下跌； 其他表明金融資產發生減值的客觀證據。2022-3-2164v 可供出售金融資產減值損失的計量 可供出售金融資產發生減值時，應將資產減值損失作為企業正常經營損益處理，原已作為資本公積反映的公允價值下跌數額，應從資本公積中轉出，計入當期損益（資產減值損失）。 可供出售債權工具的減值與可供出售權益工具的減值會計處理原則相同，即應當將原直接計入所有者權益中的因公允價值下降形成的累計損失，予以轉出計入當期損益。 對已計提資產減值的可供出售金融資產，在隨后的會計期間

48、原確認資產減值損失的事項好轉或不利因素消失，使已經計提資產減值的可供出售金融資產的公允價值又上升時，應作為資產價值的恢復處理。 在具體的會計處理上，可供出售權益工具的價值恢復與可供出售債權工具的價值恢復有所不同。2022-3-2165 例.某企業2009年7月1日在二級市場購入A公司股票400萬股，每股成交價10元，購入該股票共支付手續費、印花稅等交易費用10萬元。初始確認時，企業將購入的該股票劃分為可供出售金融資產。 2009年12月31日的收盤價為每股13元，股票公允價值總額為52,000,000元。 2010年12月31日400萬股A公司股票因A公司發生重大違法事件導致股價嚴重下跌，每股

49、收盤價為2元，且該下跌并非暫時性下跌。則應對該可供出售權益工具計提減值準備、確認減值損失32,100,000元（40,100,000-4,000,0002）。同時將原計入資本公積的金額11,900,000從資本公積轉出。2022-3-2166借：資產減值損失借：資產減值損失 32,100,00032,100,000 資本公積資本公積 11,900,00011,900,000 貸：可供出售金融資產貸：可供出售金融資產權益工具權益工具(A)(A)公允價值變動公允價值變動 （52,000,000-4,000,00052,000,000-4,000,0009 9） 44,000,00044,000,0

50、00 假如2009年12月31日A公司股票收盤價每股9元但并沒有出現減值的明顯跡象。則2009年12月31日調整可供出售金融資產賬面價值如下：借：資本公積（借：資本公積（40,100,000-4,000,00040,100,000-4,000,0009 9） 4,100,0004,100,000 貸：可供出售金融資產貸：可供出售金融資產權益工具權益工具(A)-(A)-公允價值變動公允價值變動 4,100,000 4,100,000 則2010年12月31日應確認資產減值損失32,100,000元。借：資產減值損失借：資產減值損失 32,100,00032,100,000 貸：可供出售金融資產貸

51、：可供出售金融資產權益工具權益工具(A)(A)公允價值變動公允價值變動 （4,000,0004,000,0009-4,000,0009-4,000,0002 2） 28,000,00028,000,000 資本公積資本公積 4,100,0004,100,0002022-3-2167 當已經確認減值損失的可供出售權益工具投資的價值回升時，只能通過權益（資本公積）轉回。 承上一例題，如果2011年12月31日A公司股票收盤價每股升值3元，400萬股共升值12,000,000元，則做如下分錄：借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產權益工具權益工具(A)(A)公允價值變動公允價值變動 12,000,000 12,000,000 貸：資本公積貸：資本公積 12,000,00012,000,0002022-3-2168v當已經確認減值損失的可供出售債權工具金融資產的價值回升時，應通過損益賬戶在已確認的減值數額內轉回已確認的減值損失。如果公允價值上升額超過了原確認的資產減值損失金額，超出部分應作為資本公積處理。 具體會計處理為： 借：可供出售金融資產借：可供出售金融資產債券債券公允價值變動公允價值變動 貸：資產減值損失貸：資產減值損失 資本公積