1、會(huì)計(jì)（2019 ）考試輔導(dǎo)第七章+長(zhǎng)期股權(quán)投資與合營(yíng)安排第二節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資確認(rèn)，是指投資方能夠在自身賬簿和報(bào)表中確認(rèn)對(duì)被投資單位股權(quán)投資的時(shí)點(diǎn)。對(duì)子公司投 資應(yīng)當(dāng)在企業(yè)合并的合并日(或購(gòu)買(mǎi)日)確認(rèn)(對(duì)聯(lián)營(yíng)、合營(yíng)企業(yè)投資參照?qǐng)?zhí)行)。【提示】合并日(或購(gòu)買(mǎi)日)是購(gòu)買(mǎi)方獲得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方控制權(quán)的日期。購(gòu)買(mǎi)日，是指購(gòu)買(mǎi)方實(shí)際取得被購(gòu)買(mǎi)方控制權(quán)的日期，即企業(yè)合并交易進(jìn)行過(guò)程中，發(fā)生控制權(quán)轉(zhuǎn)移的日 期。同時(shí)滿(mǎn)足了以下條件時(shí)，一般可認(rèn)為實(shí)現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，即形成購(gòu)買(mǎi)日。有關(guān)的條件包括：(1)企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會(huì)等內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)通過(guò)。(2)合并事項(xiàng)需要經(jīng)過(guò)國(guó)家有

2、關(guān)主管部門(mén)審批的，已獲得相關(guān)部門(mén)的批準(zhǔn)。(3)參與合并各方已辦理了 必要的財(cái)產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)。(4)購(gòu)買(mǎi)方已支付了購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的 大部分(一般應(yīng)超過(guò)50% ,并且有能力、有計(jì)劃支付剩余款項(xiàng)。(5)購(gòu)買(mǎi)方實(shí)際上已經(jīng) 控制了被購(gòu)買(mǎi)方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，享有相應(yīng)的收益并承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn) 。【例7-3】甲上市公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“甲公司”)2014年7月20日對(duì)外公告，擬以定向發(fā)行本公司普通股的方式自獨(dú)立的非關(guān)聯(lián)方收購(gòu)乙公司、丙公司持有的A公司100%股權(quán)。雙方簽訂的并購(gòu)合同中約定對(duì)標(biāo)的資產(chǎn)A公司的評(píng)估基準(zhǔn)日為 2014年6月30日，以評(píng)估確定的該時(shí)點(diǎn)標(biāo)的資產(chǎn)價(jià)值為基礎(chǔ)，甲公司擬以6元/股(公告日前60天甲公司普通股的

3、平均市場(chǎng)價(jià)格)的價(jià)格購(gòu)買(mǎi)A公司原股東所持其全部股份。合同中同時(shí)約定，在評(píng)估基準(zhǔn)日至甲公司取得 A公司股權(quán)之日期間內(nèi) A公司實(shí)現(xiàn)的凈損益歸甲公司所有。該并購(gòu)重組事項(xiàng)的具體執(zhí)行情 況如下：(1) 2014年7月16日經(jīng)甲公司、乙公司、丙公司各自決策機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)；(2) 2014年7月20日對(duì)外公告；(3) 2014年10月22日向有關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)提交并購(gòu)重組申請(qǐng)材料；(4) 2014年12月20日，該重組事項(xiàng)獲監(jiān)管部門(mén)批準(zhǔn)；(5) 2014年12月31日，甲公司 取得監(jiān)管部門(mén)批文。當(dāng)日，甲公司對(duì) A公司董事會(huì)進(jìn)行 改組，在A(yíng)公司7 名董事會(huì)成員中，派出 5名。同時(shí)，買(mǎi)賣(mài)雙方當(dāng)日辦理了A公司有關(guān)財(cái)產(chǎn)的 交接

4、手續(xù)。A公司章程規(guī)定：公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)由董事會(huì)決策，重大生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策需經(jīng)參加董事會(huì)成員半數(shù)以上通過(guò)后實(shí)施；涉及公司合并、分立、解散、清算等事項(xiàng)需經(jīng)董事會(huì)全體成員一致通過(guò)。(6) 2015年1月6日，注冊(cè)會(huì)計(jì)師完成對(duì) A公司注冊(cè)資本驗(yàn)資程序。A公司于當(dāng)日向工商部門(mén)申請(qǐng)變更股東并獲批準(zhǔn)。(7) 2015年1月28日，甲公司在有關(guān)股權(quán)登記部門(mén)完成股東登記手續(xù)。問(wèn)題：在甲公司購(gòu)買(mǎi) A公司100%股權(quán)交易中，在哪一時(shí)點(diǎn)可以確認(rèn)對(duì)A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資？【答案】確定甲公司對(duì) A公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，實(shí)際上需要根據(jù)交易進(jìn)行過(guò)程中的相關(guān)情況，判斷該項(xiàng)非同一控制下企業(yè)合并的購(gòu)買(mǎi)日。該項(xiàng)交易中，甲公司并購(gòu)重組

5、交易取彳#內(nèi)、外部機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)的時(shí)點(diǎn)為2014年12月20日，至12月31日，甲公司已經(jīng)通過(guò)派出 A公司董事會(huì)成員，對(duì)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策進(jìn)行控制。雖然至2014年12月31日，該項(xiàng)交易并未完全完成，但后續(xù)在 2015年1月完成的工商登記及甲公司股東登記程序原則上在前期條件均已具備的情況下， 該程序應(yīng)為程序性的，對(duì)交易本身不構(gòu)成實(shí)質(zhì)性障礙，亦不會(huì)因2015年有關(guān)程序未完成而發(fā)生交易逆轉(zhuǎn)的情況， 因此可以認(rèn)為2014年12月31日為該項(xiàng)交易的購(gòu)買(mǎi)日。二、對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)、合營(yíng)企業(yè)投資的初始計(jì)量1 .以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括購(gòu)買(mǎi)過(guò)程中支付的手續(xù)費(fèi)等

6、必要支出。企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未 發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一一投資成本(價(jià)款 +手續(xù)費(fèi)) 應(yīng)收股利貸：銀行存款等2 .以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的 公允價(jià)值作為初始投資成本 ，但不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)。為發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等與發(fā)行直接相關(guān)的費(fèi)用，不構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。這部分費(fèi)用應(yīng)自所發(fā)行證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收入不足沖減的，應(yīng)依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。會(huì)計(jì)分錄為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資一一投資成本 應(yīng)收股利貸：股本資本公積

7、一一股本溢價(jià)支付發(fā)行手續(xù)費(fèi)：借：資本公積一一股本溢價(jià)貸：銀行存款20%600【例7-4】 20X6年3月5日，A公司通過(guò)增發(fā)9 000萬(wàn)股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司的股權(quán)，該9 000萬(wàn)股股份的公允價(jià)值為 15 600萬(wàn)元。為增發(fā)該部分股份，A公司向證券承銷(xiāo)機(jī)構(gòu)等支付了 萬(wàn)元的傭金和手續(xù)費(fèi)。假定A公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)公司的財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策施加重大影響。【解析】A公司應(yīng)當(dāng)以所發(fā)行股份的公允價(jià)值作為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資156 000 000貸：股本90 000 000資本公積一一股本溢價(jià)66 000 000發(fā)行權(quán)益性證券過(guò)程中支付的傭金和手續(xù)

8、費(fèi)，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入，賬務(wù)處理為：借：資本公積一一股本溢價(jià)6 000 000貸：銀行存款6 000 000三、對(duì)子公司投資的初始計(jì)量對(duì)于形成控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)分別形成同一控制下控股合并與非同一控制下控股合并兩種情況確 定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。【手寫(xiě)板】東國(guó)合計(jì)在玨w ww. den g o&cam原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究第2頁(yè)j94會(huì)白會(huì)計(jì)（2019 ）考試輔導(dǎo)第七章+長(zhǎng)期股權(quán)投資與合營(yíng)安排企業(yè)合并 .是指將 兩個(gè)或者 兩個(gè)以上 單獨(dú)的企 業(yè)合并形 成一個(gè)報(bào) 告主帖的 交易或事同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合 并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相 同的多方最箕控制且該控制并非替時(shí) 性的合并交易：非同 控制卜的企業(yè)合并.是指參與 合并各方在合并前后不受同一方或相 同的多方最終控制的合并交易,即同 一拄制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合 并*原創(chuàng)不易，侵權(quán)必究第5頁(yè)【手寫(xiě)板】【手寫(xiě)板】（一）非同一控制下企業(yè)合并形成的對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用購(gòu)買(mǎi)法的原則處理。購(gòu)買(mǎi)法，是企業(yè)合并業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理方法之一。把購(gòu)買(mǎi)企業(yè)獲取被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的行為視為資產(chǎn)交易 行為,